ACLARACIÓN DE VOTO DE LA MAGISTRADA DIANA FAJARDO RIVERA A LA SENTENCIA C-489/23 Referencia: expediente D-15.097 Magistrados ponentes: Cristina Pardo Schlesinger y Jorge Enrique Ibáñez Najar §1. Con el acostumbrado respeto por las providencias adoptadas por esta Corporación, presento las razones que me condujeron a aclarar el voto en la Sentencia de la referencia. El contexto de la decisión y el alcance sobre la vulneración del cargo de equidad tributaria §2. El artículo 115 del Estatuto Tributario prohibió, tras la reforma del parágrafo del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022, la posibilidad de que los contribuyentes del sector extractivo dedujeran los dineros pagados a título de regalías de la depuración de su impuesto de renta y complementarios. La Sala Plena declaró la inconstitucionalidad de dicha medida. §3. La Sala concluyó que la actividad económica de explotación de recursos naturales no renovables está expuesta a una alta volatilidad de precios, determinada por factores externos al explotador o al país en el que ocurre la explotación; por lo que, en periodos de precios bajos, la prohibición de deducción de las regalías, tal como fue adoptada en el parágrafo del artículo 19 de la Ley 2277 de 2023, es decir, de manera permanente y sin condicionamientos, excepciones o reglas de compensación, aumenta artificialmente la base gravable de forma que hace confiscatorio el impuesto, lo que vulneraba la equidad vertical del tributo. §4. Por otra parte, sobre la equidad horizontal, la Sala habilitó un pronunciamiento al constatar que la norma generaba un trato diferenciado entre dos grupos comparables: las empresas dedicadas a la explotación de recursos naturales no renovables que pagan las regalías en especie y las empresas que se dedican a la misma actividad económica, pero que pagan las regalías en dinero, para luego, concluir que, previo a la promulgación de la disposición acusada, la utilidad bruta sobre la cual se calculaba el impuesto a cargo de unos y otros era la misma; situación que debía conservarse ya que, la obligación de pago de las regalías es la misma sin importar el medio elegido para su extinción. §5. Compartí esta decisión por dos motivos. Primero, si bien al analizar el posible desconocimiento de la equidad tributaria vertical, la Sala Plena robusteció significativamente la argumentación del accionante con información aportada por los demás intervinientes, estimo que esta fue una conclusión razonable, especialmente, teniendo en cuenta cifras que revelaban que, en épocas de precios bajos la disposición acusada podría ser confiscatoria; pero además de ello, acompañé las concusiones sobre la lesión de la equidad tributaria vertical en tanto, esta conclusión se acompasa con una preocupación adicional muy relevante, no analizada en la Sentencia C-489 de 2023, que fue expuesta por intervinientes que representaron a empresas extractivas. §6. En concreto, me refiero a que la misma Ley 2277 de 2022 en su artículo 10, también gravó con una sobretasa en el impuesto de renta a parte del mismo sector extractivo (puntualmente al sector del petróleo y el carbón)487. Esta modificación tributaria alterna trajo consigo un incremento en las tarifas de estos dos sectores del 5% al 15% que, a su vez, implica unas tarifas nominales de hasta el 50%, puesto que la tarifa general del impuesto de renta se ubica en un 35%. Lo que profundizaba en la decisión de los impactos sobre un mismo contribuyente. §7. En segundo lugar, respecto del desconocimiento de la equidad tributaria en su faceta horizontal, es innegable que la Corte tuvo que enfrentar el reto de revisar una discusión altamente compleja. Al abordar el debate sobre las diferencias económicas generadas con el parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022 frente a los contribuyentes que pagan regalías en dinero y regalías en especie, había más elementos que permitían justificar la homogeneidad de ambos procesos y, en consecuencia, la necesidad de dispensarles un tratamiento equiparable en términos tributarios; el cual, según concluyó la Sala Plena, había sido suprimido con la disposición acusada. §8. Por las anteriores razones, al igual que la mayoría de la Sala Plena, estimé que era necesario declarar la inexequibilidad del parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022. La necesidad de entender el concepto de "regalías" a la luz del estado de cosas ambiental que afrontamos §9. La protección del ambiente y de la diversidad ecosistémica puede lograrse por vía tributaria. Ello se fundamenta, por una parte, en la posibilidad de sustentar las medidas fiscales en razones de política ambiental488 y, por otra, en el hecho de que las medidas tributarias son decisiones racionales, que armonizan los intereses económicos con la defensa de recursos y la construcción de una conciencia en torno a la naturaleza y su valor. §10. En efecto, el Estado colombiano ha contraído diversos compromisos en materia ambiental por las decisiones que adoptó la Asamblea Nacional Constituyente y los acuerdos internacionales que se han pactado para garantizar el desarrollo sostenible. §11. En la Constitución de 1991 se contempla una constitución ecológica. Ésta, a su vez, prevé que el Estado tiene el deber de proteger la diversidad e integridad del ambiente, así como de conservar las áreas de especial protección ecológica, mediante el diseño de políticas ambientales489. Estas políticas pueden comprender formas de financiación que se funden en los principios de responsabilidad solidaridad y, por tanto, involucren a quienes hacen uso de los recursos naturales, para que apoyen en las acciones de recuperación, preservación490 y cuidado de éstos. §12. Ejemplo de ello son las contribuciones que impone el Estado en materia de utilización de recursos hídricos, los cuales están relacionados con la preservación de ecosistemas y la garantía de derechos fundamentales. En dichas ocasiones, la Corte Constitucional ha sostenido que el derecho a gozar de un ambiente sano implica un deber correlativo de conservación y preservación de ese ambiente para sí mismo y los demás491. §13. Asimismo, las políticas ambientales pueden contar con mecanismos compensatorios, que tienen en cuenta el carácter limitado de los recursos (atmósfera, recursos hídricos, suelo492) y la necesidad de prevenir y controlar el deterioro de éstos. Estos mecanismos suelen apoyarse, generalmente, en el principio de quien contamina paga. §14. En el plano internacional, la política ambiental propone reconocer los retos en torno a la producción de gases de efecto invernadero, al manejo de residuos y a la protección de especies493, y recomienda a los estados diseñar políticas a corto, mediano y largo plazo, como la creación de impuestos ecológicos o ambientales, que permitan dar un precio a los costes ambientales dentro de las actividades económicas494. §15. Por otra parte, la fijación de medidas tributarias para proteger el ambiente resulta razonable, pues éstos no contemplan la prohibición de actividades económicas, sino que buscan crear una conciencia en torno al cuidado de recursos y, por tanto, incentiva en las empresas la búsqueda de prácticas alternativas y de tecnologías que no produzcan los efectos contaminantes495. Asimismo, estas medidas adecuan el comportamiento de las empresas en el mercado mediante el cálculo de costos, sin incurrir en prácticas invasivas, como la regulación excesiva de actividades económicas. §16. En esa línea, estimo que, la Sentencia C-489 de 2023 debió haber privilegiado una lectura ambiental, que conciliara los naturales intereses económicos derivados de la actividad extractiva, con la conciencia del carácter finito de los recursos que son explotados a través de esta. En efecto, en la medida en que los recursos naturales no renovables son limitados, una vez explotados se agota por completo la posibilidad del Estado de volver a participar de los beneficios derivados de la actividad económica extractiva. §17. Asumir la anterior premisa, hubiera conllevado a comprender la necesidad de realizar una lectura especial de la disposición acusada, además, de cara al hecho que, esta actividad económica tiene un límite temporal en el corto o mediano plazo, pues como esgrimieron los representantes de las entidades públicas en las audiencias, cada vez se encuentran menos yacimientos de hidrocarburos y minerales en el país. Precisamente, por estas razones, es completamente razonable que el Estado tome medidas especiales en aras de permitirse la posibilidad de explotar estos recursos, de manera sostenible y bajo un modelo que le asegure la posibilidad de aprovechar una renta que, aunque no tiene una fecha de caducidad clara, no se regenera como sucede con otros recursos. §18. Aunado a lo anterior, considero que la Sala Plena debió caracterizar las regalías, centrándose en todas sus particularidades, y no solo desde una perspectiva contractualista y civilista que, si bien resultó útil para definir su naturaleza, no abordó elementos que hubiesen sido esenciales para este debate constitucional. Puntualmente, me refiero al hecho que, al hablar de regalías, debe partirse por señalar que son un gasto con una naturaleza especial ya que, en este caso el Estado es el destinatario tanto (i) del pago de las regalías objeto de discusión, (ii) como del impuesto de renta asociado al desarrollo de cualquier actividad económica que genere un incremento de ingresos y dentro del cual, se presenta el debate sobre si es posible deducir el dinero pagado por concepto de regalías; en otras palabras, de cara al régimen de las regalías, en el Estado coinciden dos roles simultáneos: acreedor de las regalías y acreedor del impuesto de renta que puede o no permitir la deducibilidad de estas. Normalmente, estos dos conceptos no coindicen, pues por ejemplo en el caso de un gasto que realiza una empresa cualquiera al pagar la seguridad social de sus trabajadores, se tiene que (i) los beneficiarios de dicho pago, que constituye un gasto para la empresa, lo obtienen sus trabajadores, pero (ii) el beneficiario del pago del impuesto de renta, es el Estado. §19. En ese sentido, estimo que, en el caso de las regalías, estamos frente a un gasto especial, pues a la vez que el Estado es quien recibe su pago, también es el recaudador del impuesto de renta que, naturalmente, se genera como consecuencia del ejercicio de la actividad económica extractiva. Por ello, de manera indirecta, y dado el carácter depurado de la base gravable del impuesto de renta, la deducibilidad de las regalías implica que el Estado les retorna a las empresas extractivas un porcentaje de la suma pagada por concepto de estas. §20. En refuerzo de lo anterior, destaco que el acercamiento que desarrolla la Sentencia C-489 de 2023 sobre la titularidad de las regalías, incluso soporta con mayor facilitad la postura que expongo, pues si los recursos naturales no renovables son de propiedad de las empresas extractivas una vez estas los extraen del subsuelo496, entonces con más razón, estas deben pagar tributos por un beneficio económico percibido y reflejado dentro de su patrimonio. Con ello, se disipan las dudas sobre el presunto "gasto ficto o presunto" en el que se hacía incurrir a los explotadores de recursos naturales no renovables. §21. En esta dirección, y al estar frente a un gasto con una naturaleza tan especial, en mi criterio, es constitucionalmente valido que el legislador en el marco de su autonomía defina si decide que estás sean o no deducibles del impuesto de renta; problema jurídico que no fue resuelto en la sentencia sobre la cual aclaro el voto y que, deja la puerta abierta a considerar que, en efecto, como si concluyó de manera asertiva la Sala Plena, solo será inconstitucional la reglamentación de las regalías que sea confiscatoria. En otras palabras, el legislador podría pensar en escenarios alternos en donde grave las regalías de forma no confiscatoria, partiendo de la premisa fijada en esta decisión sobre el hecho que, una vez se explotan los recursos naturales no renovables estos son de propiedad de los contribuyentes que ejercen la actividad extractiva. Límites constitucionales: la no confiscación §22. La posibilidad de adoptar decisiones fiscales en torno a la deducción de regalías no implica un margen de configuración absoluto a favor del Congreso de la República. Como lo ha sostenido la jurisprudencia constitucional, la decisión en torno a crear, modificar, derogar o prohibir la deducción de regalías, está condicionada al respecto de derechos y principios constitucionales, así como a las reglas en materia de tributación497. §23. Entre dichos límites quisiera resaltar la prohibición que tiene el Estado de crear medidas tributarias de carácter confiscatorio. Ésta consiste en que la prohibición de deducir las regalías no puede conllevar a que la actividad económica que se realice se destine exclusivamente al pago del tributo498. §24. La prohibición es importante porque, como lo sostuve en líneas anteriores, la idea de los tributos ambientales es armonizar las metas ambientales con las actividades económicas y, por tanto, con el avance en un modelo de mercado determinado. §25. Si una medida llega a tener una afectación tal, que impide la generación de ingresos, el resultado que se obtendría es una prohibición tácita de una actividad económica, un desincentivo a la creación de empresas o la promoción de prácticas anticompetitivas. Esto, a su vez, se traduciría en negar la finalidad de las medidas y atentaría con los principios previstos en la Constitución. §26. En consecuencia, si el Congreso llegase a adoptar nuevamente una decisión en torno a derogar o prohibir una deducción de regalías con la finalidad de proteger el ambiente, debería estudiar las implicaciones que tendría dicha decisión en la generación de ingresos de las empresas y en las posibles afectaciones a las dinámicas propias de las empresas y el mercado, de modo que encuentre una solución intermedia. Regalías en especie y regalías en dinero: aunque con más diferencias que similitudes en común, era necesario desvirtuar el carácter no definitorio de sus diferencias §27. Como señalé previamente, las diferencias en el pago entre regalías en dinero y en especie, la justificación de la existencia de un régimen diferenciado, los conceptos base para su liquidación y demás asuntos relacionados con esta tipología, son un asunto altamente técnico. Con todo, lo cierto es que el pago de regalías en especie y en dinero corresponde a un régimen de regulación legal y no constitucional. En consecuencia, en estos asuntos es el legislador el competente para definir su regulación e incentivos, dependiendo también de las posibilidades de comercialización de los recursos naturales no renovables con las que cuente el Estado. Como ejemplo, en la explotación de hidrocarburos que corresponden al gas y al petróleo, este último es comercializado por el Estado y más puntualmente por Ecopetrol; por ello, el pago del crudo siempre se realiza en especie, como se explicó en las sesiones de audiencia. §28. Partiendo de la anterior premisa y teniendo claro el amplio margen de libertad del legislador para regular las modalidades de pagos de regalías, destaco que, en mi criterio, en el capítulo dirigido a establecer las "Reglas sobre su liquidación y recaudo", no se caracterizaron con claridad los mercados de explotación de recursos naturales no renovables de hidrocarburos y minerales. Esta caracterización y, especialmente, la exposición clara de sus diferencias y similitudes era esencial para facilitar el desarrollo del análisis del juicio por equidad horizontal. Así las cosas, estas falencias no permitieron disipar todas las dudas sobre si es o no es razonable que se dispense un tratamiento diferenciado por parte del legislador entre estos regímenes. §29. De hecho, de la audiencia pública realizada el 21 de julio de 2023, los intervinientes expusieron diferencias relevantes, sobre las que, la Sentencia C-489 de 2023 no hizo ninguna alusión. Por ejemplo, se indicó que los esquemas de operación de la explotación de hidrocarburos y minerales difieren en atención a las actividades y el valor agregado que cada extractor debe aportar en este proceso. Cuando se pagan las regalías en especie como sucede en el caso del petróleo, la "contraprestación" que recibe el concesionario se deriva solo del hecho de haber extraído los recursos naturales no renovables del subsuelo y entregárselos al Estado, por lo que, su valor comercial es el costo de extracción; mientras que, de otro lado, cuando se pagan las regalías en dinero como pasa con los minerales, el contratista debe custodiar por su cuenta y riesgo estos recursos, para luego comercializar los recursos naturales no renovables y entregarle las regalías correspondientes al Estado. §30. Cuando las regalías se pagan en especie, el pago corresponde al servicio de extracción. Si estos costos ya se deducen de la base gravable del impuesto de renta, volverlos a deducir a título de "regalía", no tendría mucho sentido; por lo que, la norma acusada si tiene un efecto correctivo499. En esta misma línea el valor deducido por regalías en dinero es diferente al valor deducido por regalías en especie, pero esto es así, porque desde antes de la Ley 2277 de 2022, ya se tenían estas diferencias. Por lo tanto, la regla adoptada en el parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022 para liquidar las regalías a pagar partió de variables comprobables como el "costo de producción observado" que, es una referencia mucho más fiel a las diferencias que se derivan de la extracción de regalías según si su pago se hace en dinero o en especie500. §31. Todo lo anterior pone de presente que, contrario a lo concluido por la Sala Plena en la Sentencia C-489 de 2023, sí hay diferencias entre los modelos operativos de las regalías provenientes de hidrocarburos y aquellas de la explotación minera; diferencias que, además, no son contingentes ni irrelevantes, sino sustanciales. No obstante, la decisión sobre la cual aclaró el voto, solo destacó las similitudes y concluyó que "la obligación de pago de las regalías de la que los explotadores de recursos naturales no renovables son deudores es la misma sin importar el medio elegido para su extinción", sin dar cuenta de las disparidades operativas de los contribuyentes que pagan las regalías en especie o en dinero. ¿Le corresponde a la Corte Constitucional analizar las diferentes vicisitudes económicas de los contribuyentes al momento de validar la constitucionalidad de normas tributarias? ¿Deberá hacerlo de ahora en adelante el legislador al ejercer su poder impositivo? §32. Si bien compartí la decisión de inexequibilidad sobre el artículo 19 de la Ley 2277 de 2022, dada la evidencia expuesta en la Sentencia C-489 de 2023 respecto de la afectación económica desencadenada por dicha disposición en épocas de precios bajos, estimo que la lectura que se desarrolló sobre el principio de capacidad contributiva y tributos confiscatorios para llegar a esta conclusión, puede resultar contradictoria del precedente reconocido hasta el momento sobre el amplísimo margen de configuración del legislador en materia tributaria y por eso la lectura de este precedente no puede entenderse como una habilitación a desconocer el margen de configuración legislativa en materia de deducciones, sino más bien a establecer con claridad los linderos normativos que no conduzcan a decisiones confiscatorias, como lo he explicado. §33. En efecto, esta decisión reconoce que, en pocos eventos, la Corte ha declarado la inexequibilidad de disposiciones tributarias por desconocimiento del principio de capacidad contributiva y que ello solo procede cuando el tributo tiene notas confiscatorias; como ejemplos, menciona las Sentencias C-364 de 1993501, C-409 de 1996502, C-169 de 2014503 y C-291 de 2015504. Sin embargo, en todas estas se estaba frente a hipótesis diferentes a la regulada en el parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022. §34. Por ejemplo, en las dos primeras la confiscatoriedad se reflejó en el hecho que se gravaba con una tarifa del 100% al titular de la renta de capital, lo que implicaba que el objeto gravado desapareciera. Por otra parte, en la tercera decisión- Sentencia C-169 de 2014-, era claro que la configuración de la disposición acusada implicaba que incluso se tuviese que pagar la totalidad de las ganancias derivadas de un proceso judicial al pago del gravamen, por ejemplo, para interponer una demanda y, además, la disposición normativa estudiada en su momento desconocía la capacidad de pago, pues gravaba por igual a personas de escasos recursos que a personas con suficiencia economía. Por último, en la Sentencia C-291 de 2015, la confiscatoriedad se declaró sobre una norma que prohibía descontar la compensación de pérdidas fiscales, lo cual también era abiertamente desproporcionado, pues implicaba desconocer una realidad económica natural y predicable de cualquier empresa que desarrolle cualquier actividad económica. §35. Con todo, en este caso no nos encontrábamos frente a una completa anulación de la capacidad de pago de los contribuyentes del sector extractivo, sino frente a una afectación que se valoró como confiscatoria por la Sala Plena- según las cifras que aportaron representantes del gremio extractivista-, especialmente, en un periodo puntual de toda la cadena económica de los contribuyentes, a saber: en épocas de precios bajos. §36. En mi criterio, aunque razonable -y precisamente por eso apoyé la decisión adoptada-, el argumento presentado en la Sentencia C-489 de 2023 sobre la presunta confiscatoriedad de la no deducibilidad de las regalías en ciclos económicos de precios bajos configura un límite problemático para el ejercicio del poder impositivo del Estado, lo que implica un análisis estricto sobre esta materia. §37. Al momento de ejercer su poder impositivo, el legislador deberá garantizar que gravará a los contribuyentes en épocas de bonanza y los excluirá de la tributación en época de pérdidas; sin embargo, Colombia es un Estado Social de Derecho en ambas temporadas y el gasto público social es urgente en cualquiera de estos dos escenarios. A su vez, ello también tiene consecuencias para el escrutinio constitucional adelantado por esta Corporación ya que, podría asumirse que, al analizar demandas asociadas al principio de equidad tributaria en su faceta de capacidad contributiva, se deberá revisar el detalle de las operaciones económicas y si el legislador garantizó la observancia de este principio en cada uno de los ciclos económicos de los contribuyentes afectados con la norma acusada; análisis que además de tener un eminente carácter técnico, no le corresponde a esta Corporación, por ello las evaluaciones sobre la confiscatoriedad de las medidas tributarias, en mi criterio, no pueden ser utilizadas de forma extensiva, sino excepcionalmente como, en este asunto, en el que no se justificó debidamente la medida. §38. Si bien comprendo que en atención a la eficiencia que debe caracterizar el recaudo de tributos, las normas que imponen cargas fiscales deben ser generales y no pueden -ni deberían- atender a las particularidades del modelo de negocio de los múltiples contribuyentes, estimo que en este asunto no existió una justificación debida y por el contrario se acreditó, en este escenario la potencialidad confiscatoria de la medida demandada. §39. Lo anterior no obsta para que, en mi criterio, la Corte pueda evaluar, de cara a otros tributos y en atención al objetivo de los mismos que el modelo de precios bajo y altos es fluctuante y es algo connatural a todas las actividades económicas, en donde los comerciantes bien saben que deben asumir riesgos y, por lo tanto, prevén contratos y modelos financieros que permiten apalear la inseguridad e inestabilidad de estos negocios, garantizándose ingresos y una rentabilidad que les permita continuar con su negocio. Es decir, las afectaciones económicas del sector explotador de recursos naturales no renovables no son ajenas a las del resto de las empresas que desarrollan actividades económicas inmersas en el contexto del comercio; por lo que, reitero que la Sentencia C-489 de 2023 introduce las reglas de la equidad tributaria, sin que pueda entenderse que esto elimina la potestad legislativa de definir el alcance de las deducciones, o de los eventuales tributos, siempre que se encuentren debidamente justificados cuando pueda entenderse que infringen el principio de no confiscatoriedad. §40. En los anteriores términos, manifiesto las razones por las que aclaro el voto frente a la Sentencia C-489 de 2023. DIANA FAJARDO RIVERA Magistrada 1 En aplicación de estas disposiciones, a lo largo de los años, la presidencia de la Corte Constitucional ha asignado un mismo proceso de constitucionalidad a varios magistrados sustanciadores. Ello con el fin de repartir equitativamente el trabajo. En efecto, la figura de la coponencia o ponencia múltiple se ha presentado en los procesos de constitucionalidad en los que las dimensiones de la providencia o la cantidad de normas demandadas exige que varios despachos que comparten la misma tesis jurídica sobre las normas objeto de control sustancien la sentencia que resuelve el examen de las normas enjuiciadas. En las sentencias C-370 de 2006 y C-355 de 2006, el presidente de la Sala Plena de la Corte asignó la ponencia a varios despachos sustanciadores, en atención a que se trataba de procesos de constitucionalidad en los que se resolvían acusaciones contra una gran cantidad de normas (C-370 de 2006), o el gran tamaño de la sentencia (C-355 de 2006). También ha ocurrido que, en casos de cambio de tesis jurisprudenciales, el presidente de la Corte ha asignado un caso a más de un ponente. Ejemplo de ello es la sentencia C-228 de 2002, providencia en la que se ajustó el precedente constitucional sobre el derecho de las víctimas. En la Sentencia C-816 de 2004, la Sala plena advirtió los motivos por los cuales se aplicaba la figura de la ponencia compartida: "Es de advertir que votada la ponencia presentada por el Magistrado Marco Gerardo Monroy Cabra, que proponía la exequibilidad por el trámite del acto legislativo demandado, ella solo recibió tres votos a favor, por lo que fue votada favorablemente la inexequibilidad y la Corte determinó nombrar como ponentes a los magistrados Jaime Córdoba Triviño y Rodrigo Uprimny Yepes. Sin embargo, los antecedentes del proyecto original se conservan en la presente sentencia". La determinación de aplicar la figura de la ponencia compartida no es una etapa procesal preclusiva específica del proceso de constitucionalidad. Por el contrario, se trata de una determinación de carácter administrativo encaminada a garantizar el equitativo reparto de trabajo, o permitir la adecuada investigación de los temas de cada ponencia. Por ello, puede ser adoptada en cualquier momento del proceso de constitucionalidad, incluso después de votado un sentido del fallo por parte de la Sala Plena. 2 Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. 3 Ibidem. 4 Intervención de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN). 5 Intervención de la Presidencia de la República. 6 La DIAN afirma que "la estimación del impacto fiscal asociado con la no deducibilidad por regalías del artículo 115 del Estatuto Tributario de la Ley 2277 de 2022 que se reciben de los sectores mineros y de hidrocarburos es superior a $8,1 billones: En el sector de minería de $1,5 billones para 2023 y de $1,2 billones en el sector de hidrocarburos para el mismo año, lo que en conjunto representaría un impacto fiscal de alrededor de $2,7 billones". 7 Intervención del Ministerio de Minas y Energía. 8 Ibidem. 9 Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público. 10 Ibidem. 11 Ibidem. 12 Intervenciones de Alfredo Lewin Figueroa, Asociación Colombiana de Empresarios de Colombia ANDI, Asociación Colombiana de Minería, Departamento de Derecho Minero Energético de la Universidad Externado de Colombia. 13 Intervención del Departamento de Derecho Minero Energético de la Universidad Externado de Colombia. 14 En el mismo sentido, la Asociación Colombiana de Minería señaló: "las empresas que se estiman como sujetos comparables para estos efectos son: i) las empresas que manejan concesiones portuarias (playas y zonas de bajamar); ii) las empresas de servicios públicos titulares de concesiones por el uso del agua; iii) empresas con permisos de vertimiento; iv) empresas que manejan concesiones viales; v) empresas que explotan y/o usan el espectro electromagnético. Todos estos contribuyentes, según la regulación especial aplicable a cada una de sus actividades, deben pagar una contraprestación a título de compensación por el derecho que les concede el Estado a usar, concesionar o explotar esos bienes y recursos naturales públicos. Empero, a diferencia de lo que ocurre con las empresas a las que se les otorga un título minero por cuenta de la norma demandada, a aquellas SÍ se les permite tratar como costo o gasto y por ende deducir para efectos de la depuración de la base gravable, todos los costos asociados a su actividad económica, incluyendo aquellos que se pagan al Estado por el derecho de uso o concesión a modo de compensación". 15 Asociación Colombiana de Empresarios de Colombia (ANDI). 16 Intervención del Departamento de Derecho Minero Energético de la Universidad Externado de Colombia. 17 Ibidem. 18 Intervención de la Asociación Colombiana de Petróleo y Gas (ACP). 19 Intervenciones de la Asociación Colombiana de Empresarios de Colombia (ANDI), Asociación Colombiana de Minería (ACM), Asociación Colombiana de Petróleo y Gas (ACP) y Departamento de Derecho Fiscal de la Universidad Externado de Colombia. 20 Concepto O-6-930 del 4 de noviembre de 2020, expedido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, citado en la intervención de la Asociación Colombiana de Minería (ACM). 21 Intervenciones de Alfredo Lewin Figueroa, Asociación Colombiana de Petróleo y Gas (ACP) y Departamento de Derecho Económico de la Universidad Javeriana. 22 Intervención de Alfredo Lewin Figueroa. 23 Ibidem. 24 Intervención del Departamento de Derecho Económico de la Universidad Javeriana. 25 Intervención de la Asociación Colombiana de Minería (ACM). 26 Ibidem. 27 Intervenciones de la Asociación Colombiana de Petróleo y Gas (ACP), la Asociación Colombiana de Minería (ACM), el Instituto de Ciencia Política Hernán Echavarría Onzaga (ICP). 28 "Con información de algunas empresas, se simuló el impacto de recortar en 30% los programas de inversión en exploración y producción. Se estima que este recorte generaría una caída gradual en la producción al punto que en el año 2026 podrían perderse 130 mil barriles día de producción de petróleo. Para finales de esta década, suponiendo la desinversión del 30% arriba mencionada, la caída en producción sería de alrededor de 370 mil barriles por día, es decir, caería 50% vs la producción actual". Intervención de la Asociación Colombiana de Petróleo y Gas (ACP). 29 Los ciudadanos adjuntaron a su intervención el peritaje económico/financiero: Consecuencias de la reforma tributaria Ley 2277 de 2022 sobre las empresas mineras de carbón hulla (CIIU 0510) elaborado por la firma consultora Econometría consultores. 30 Concretamente, señalaron que "no es cierto que la deducción de las regalías de la base gravable del impuesto sobre la renta implique la sustracción de ingresos del Estado. Tampoco es cierto que las regalías no correspondan a un costo o gasto derivado de la explotación de RNNR. En toda lógica la condición de costo o gasto no riñe con la definición de las regalías como la contraprestación por el uso de un activo del Estado. Y tampoco es cierto que las regalías no sean un costo o gasto relacionado con la producción en el sector minero y petrolero [...] Pero en especial, no es cierto que los sujetos pasivos del sector minero y petrolero tengan bajas tasas efectivas de tributación". 31 Los intervinientes señalaron que, de acuerdo con las cifras de la DIAN para el año 2021 "las actividades de extracción de petróleo crudo, el transporte de petróleo crudo y gas por tuberías y la extracción de carbón piedra contribuyen el 20,36% ($10.142.847 millones) del recaudo del impuesto sobre la renta en el año 2021", por lo que se preguntaron "¿Cuál es entonces el sustento para afirmar que estas actividades debían contribuir más a la financiación de los gastos e inversiones del Estado cuando ya asumen una altísima proporción del recaudo total del impuesto sobre la renta de las personas jurídicas?". Adicionalmente, señalaron que el Ministerio de Hacienda afirmó que el subsector económico minero tiene la tasa efectiva de tributación más alta en Colombia del 27%, por lo que no es coherente que en los antecedentes legislativos mencionen que los sectores de extracción de petróleo y carbón tienen tasas efectivas de tributación baja. 32 Esta información la sustrajeron del gráfico elaborado por la DGPM-MHCP con información del Informe de la Comisión de Expertos en Beneficios Tributarios, Comisión de Expertos en Beneficios Tributarios - OCDE, DIAN y Ministerio de Hacienda y Crédito Público, 2021 (https://www.dian.gov.co/dian/Paginas/OCDE-CEBT.aspx). 33 NIIF 12, párrafo 86: "La tasa promedio efectiva será igual al gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias dividido entre la ganancia contable". 34 Advirtió que hay otra posible concepción de regalías en virtud de la cual es "una retribución por la cesión de los derechos de explotación sobre un bien del Estado" de la cual "es legítimo para el legislador disponer que la cancelación de aquellas no sea tenida como un costo o gasto asociado a la extracción de recursos que pueda ser deducido a efectos de la determinación del impuesto sobre la renta". No obstante, señaló que esta postura no ha sido acogida por la Corte Constitucional porque no optimiza en la mayor medida de lo posible los mandatos superiores, en especial, los asociados a la protección del ambiente. 35 El artículo 7 del Decreto 2067 de 1991 establece que las normas demandadas se deben fijar en lista por diez días para que cualquier ciudadano solicite la exequibilidad o inexequibilidad de estas. El término de fijación en lista del caso sub examine corrió entre el 28 de febrero de 2023 y el 13 de marzo de 2023. Vencido este término, se recibieron escritos del director de Gestión Jurídica la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, Catalina Hoyos Jiménez, Adrián Rodríguez Piedrahita, Catalina Plazas Molina y una ampliación de la intervención inicial de José Alejandro Herrera Carvajal, Andrés Felipe Parra Ramírez y Ana María Barbosa Rodríguez, que no serán tenidas en cuenta, en razón de su condición de extemporáneas. 36 En los autos referidos, la magistrada Cristina Pardo Schlesinger solicitó a la ANM y a la ANH que informaran las variables técnicas asociadas con la producción y comercialización del recurso que se incluyen en la liquidación de las regalías y que permiten establecer el valor final que se debe pagar. En igual sentido, las interrogó sobre si el precio base de liquidación de las regalías que se paga en dinero y especie incluye o equivale al costo de producción del respectivo RNNR. Así mismo, pidió a las facultades de Contaduría Pública de las universidades Nacional de Colombia y Externado de Colombia que indicaran cuál es el tratamiento contable y financiero que las empresas explotadoras daban antes de la promulgación de la norma demandada y que ahora deben dar al pago por concepto de regalías para liquidar el impuesto sobre la renta. Igualmente, ordenó que señalaran cuál es el tratamiento contable y financiero que las empresas que usan el espectro electromagnético deben dar a la contraprestación económica que pagan al Estado por ese concepto. La magistrada formuló preguntas similares al Ministerio de Hacienda y Crédito Público y a la DIAN. Para comprender con precisión el alcance de la disposición demandada, en la misma oportunidad, les preguntó por las razones técnicas y jurídicas por las que el parágrafo acusado distingue las regalías que se pagan en especie de aquellas que se pagan en dinero. Por último, las cuestionó sobre si la prohibición impugnada es aplicable a las regalías que se pagan mediante obras de infraestructura o proyectos de inversión. 37 Tales pruebas fueron recibidas por la Secretaría General de la corporación y remitidas al despacho de la magistrada Cristina Pardo Schlesinger, según consta en los informes secretariales del 8, 17, 21 y 29 de marzo y 10 de mayo de 2023. 38 Mediante escrito dirigido a la magistrada sustanciadora el 23 de marzo de 2023, y en relación con las tres primeras preguntas formuladas a la entidad en el Auto del 14 de marzo de 2023, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) informó que "remitió la consulta de estas 3 preguntas al Consejo Técnico de la Contaduría Pública del Ministerio de Comercio, Industria y Turismo como organismo competente para absolverlas. El radicado es 1-2023-009536 del 17 de marzo de 2023 y asignado al señor Edgar Hernando Molina". 39 En Auto del 9 de agosto de 2023, la Sala Plena modificó el numeral séptimo del Auto 1138 de 2023, así: "Las autoridades públicas y los expertos invitados remitirán los escritos de resumen de sus intervenciones dentro de los treinta (30) días siguientes a la terminación de la audiencia pública el 4 de agosto de 2023". 40 Expediente 11001-03-27-000-2013-00007-00 (19950), CP Stella Jeannette Carvajal Basto. 41 Intervención de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN). 42 Ibidem. 43 Ibidem. 44 Artículo 2 del Decreto 2067 de 1991: "Las demandas en las acciones públicas de inconstitucionalidad se presentarán por escrito, en duplicado, y contendrán: ||
1. El señalamiento de las normas acusadas como inconstitucionales, su transcripción literal por cualquier medio o un ejemplar de la publicación oficial de las mismas; ||
2. El señalamiento de las normas constitucionales que se consideren infringidas; ||
3. Las razones esos textos se estiman violados; ||
4. Cuando fuera el caso, el señalamiento del trámite impuesto por la Constitución para la expedición del acto demandado y la forma en que fue quebrantado; || y
5. La razón por la cual la Corte es competente para conocer de la demanda". 45 Los criterios señalados en esta sentencia han sido reiterados en muchas decisiones posteriores de la Sala Plena. Entre otras, ver por ejemplo las recientes sentencias C-385, C-331 y C-259 de 2022. 46 Sentencia C-1052 de 2001. 47 Ibidem. 48 Ibidem. 49 Ibidem. 50 Sentencia C-486 de 2020. 51 Sentencia C-183 de 1998, reiterada en la Sentencia C-094 de 2021. 52 Sentencias C-203 de 2021, C-345 de 2019 y C-673 de 2001. El test leve del juicio integrado de igualdad está orientado a comprobar "si la finalidad y el medio utilizado no se encuentran prohibidos por la Constitución y si el medio es idóneo o adecuado para alcanzar el fin propuesto" (Sentencia C-345 de 2019). Sin embargo, en la Sentencia C-203 de 2021, la Corte explicó: "de manera excepcional, cuando se adviertan 'indicios de arbitrariedad que justifiquen la aplicación de un test más riguroso' [Sentencia C-521 de 2019], procederá analizar la aplicación de un escrutinio intermedio o estricto. Así, por ejemplo, 'en materia económica una norma que discrimine por razón de la raza o la opinión política sería claramente sospechosa y seguramente el test leve no sería el apropiado' [Sentencia C-673 de 2001]". 52 Sentencia C-486 de 2020. 53 Ibidem. 54 Sentencia C-345 de 2019. 55 Sentencias C-203 de 2021, C-606 de 2019 y C-129 de 2018. 56 Inciso tercero del Artículo 6 del Decreto 2067 de 1991: "La Corte se pronunciará de fondo sobre todas las normas demandadas y podrá señalar en la sentencia las que, a su juicio, conforman unidad normativa con aquellas otras que declara inconstitucionales". 57 Sentencia C-260 de 2023. 58 Sentencia C-320 de 1997. 59 Sentencias C-246 de 2017, C-516 de 2015, C-500 de 2014 y C-1017 de 2012. 60 Sentencia C-306 de 2019. 61 Ibidem. 62 Resolución 877 de 2013, expedida por la Agencia Nacional de Hidrocarburos (ANH). 63 Sentencia C-486 de 2020. 64 Sentencia C-419 de 1995. 65 Sentencia C-060 de 2018. 66 Sentencia C-057 de 2021. 67 Sentencia C-060 de 2018. 68 Ibidem. 69 En las Sentencias C-284 de 2014 y C-091 de 2022, la Corte sostuvo que tiene competencia para "resolver un cargo con argumentos que no fueron expresamente usados por el actor para sustentar su demanda". 70 En la Sentencia C-037 de 1997, en la que se realizó el control previo de constitucionalidad de la Ley Estatutaria de Administración de Justicia que resultó con la expedición de la Ley 270 de 1996, la Corte Constitucional indicó que "de la norma bajo examen se busca que la Corte, en caso de encontrar que un determinado canon constitucional ha sido violado por una norma legal, o que, por el contrario, él sirve para declarar su exequibilidad, entonces pueda fundarse la sentencia en ese precepto, así este no haya sido invocado por el demandante". No obstante, aclaró que lo expuesto "no significa, y en esos términos lo entiende la Corporación, que en todos los casos la Corte deba realizar un análisis de la totalidad del texto de la Carta frente a la disposición legal que se estudia, pues -se reitera- lo que se busca es la posibilidad de invocar argumentos adicionales sustentados en otras normas fundamentales que servirán para adoptar una mejor decisión". 71 Sentencia C-284 de 2014. 72 Sentencia C-535 de 2012. 73 Sentencia C-535 de 2012. También se pueden consultar las Sentencias C-284 de 2014, C-257 de 2016, C-483 de 2020, C-120 de 2021, C-203 de 2021, C-305 de 2021 y C-091 de 2022. 74 En la mencionada decisión, la Sala reiteró que "[e]ste poder tiene como límite que el acto sujeto a control admita una revisión de constitucionalidad por razones normativas no planteadas en la demanda" (Sentencia C-284 de 2014). Así, por ejemplo, en el control de actos legislativos no es posible pronunciarse sino sobre los cargos presentados (ver sentencias C-717 de 2003, C-572 de 2004, C-888 de 2004, C-242 de 2005 y C-292 de 2007). 75 Sentencia C-284 de 2014. 76 Ibidem. 77 Sentencia C-091 de 2022. Al respecto, la Sala explicó: "En estos casos, la declaratoria de inconstitucionalidad, la cual hace tránsito a cosa juzgada absoluta, faculta a la Corte a extender el estudio más allá de la demanda, en la medida en que un análisis de esas características solo tiene la finalidad de verificar todas las consideraciones relevantes que permiten demostrar la inexequibilidad de la norma sin lesionar el carácter rogado de la justicia constitucional". En la misma línea argumentativa, en la Sentencia C-260 de 2023, esta Corte constató que también se encuentra especialmente facultado para ampliar el control de constitucionalidad cuando: (i) el juicio sobre el supuesto fáctico no demandado se pueda adelantar con base en los mismos cargos planteados en la demanda; (ii) dicho supuesto parezca, a primera vista, inconstitucional; y (iii) se trate de una disposición que, prima facie, otorga un trato diferenciado a un grupo de la sociedad históricamente marginado e invisibilizado, con base en un criterio sospecho de discriminación, prohibido por la Constitución. 78 Particularmente, ver el concepto técnico rendido por la Facultad de Contaduría de la Universidad Externado de Colombia el 16 de marzo de 2023, disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53816. 79 Disponible en el link https://www.youtube.com/watch?v=K2h-7-AZ3bk&t=2750s. Ver las intervenciones de la viceministra técnica del Ministerio de Hacienda y Crédito Público (minutos 45:00 a 59:52); del director técnico del Comité Autónomo de la Regla Fiscal, Andrés Mauricio Velasco (minuto 1:00:00 a 1:13:37); y del delegado del Instituto Colombiano de Derecho Tributario y Aduanero, Juan Pablo Godoy Fajardo (minuto 1:14:15 a 1:29:18). 80 Cfr. concepto técnico rendido por la Facultad de Contaduría de la Universidad Externado de Colombia el 16 de marzo de 2023 e intervenciones de la viceministra técnica del Ministerio de Hacienda y Crédito Público (minutos 45:00 a 59:52); el director técnico del Comité Autónomo de la Regla Fiscal, Andrés Mauricio Velasco (minuto 1:00:00 a 1:13:37); y Juan Pablo Godoy Fajardo, delegado del Instituto Colombiano de Derecho Tributario y Aduanero (minuto 1:14:15 a 1:29:18), en la segunda jornada de la audiencia pública (4 de agosto de 2023). 81 Intervención disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53431. 82 Intervención disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53679. 83 Intervención disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53680. 84 Ver artículos 2 del Decreto Ley 1056 de 1953 (Código de Petróleos) y 5 de la Ley 685 de 2001 (Código de Minas). Sentencia C-221 de 1997: "Es claro que la Asamblea Constituyente evitó atribuir a la Nación la propiedad de los recursos no renovables, para evitar la centralización de sus beneficios, pero que tampoco quiso, por razones de equidad y de equilibrio regional, municipalizarlos o atribuir su propiedad a los departamentos. En ese orden de ideas, resulta perfectamente lógico que la titularidad de tales recursos y de las regalías que genera su explotación sea de un ente más abstracto, que representa a todos los colombianos y a los distintos niveles territoriales, esto es, del Estado colombiano como tal, quien es entonces el propietario de los recursos no renovables y el titular de las regalías". 85 El artículo 360 de la Constitución fue modificado por el artículo 1 del Acto Legislativo 05 de 2011. Las Sentencias C-438 y C-253 de 2017 y C-624 de 2013 resumen los principales cambios introducidos por esa reforma al régimen constitucional de las regalías. 86 Al respecto, consultar la Sentencia C-483 de 2020. 87 Modificado por los actos legislativos 05 de 2019 y 04 de 2017. Los parágrafos del artículo 361 regulan la destinación de recursos del SGR a la financiación de proyectos de inversión relacionados con la implementación del Acuerdo Final para la Terminación del Conflicto y la Construcción de una Paz Estable y Duradera (ver Sentencias C-483 de 2020 y C-020 de 2018). 88 A saber: (i) la distribución de los recursos del Sistema; (ii) la manera en que los proyectos de inversión deberán guardar concordancia con el Plan Nacional de Desarrollo y los planes de desarrollo de las entidades territoriales beneficiarias; (iii) "las condiciones para la priorización de las inversiones en agua potable y saneamiento básico, infraestructura educativa, generación de empleo formal y demás sectores de inversión, así como en las zonas costeras, fronterizas y de periferia" y iv) "los procesos e instancias de decisión que participarán en la definición de los proyectos de inversión, la cual deberá atender el principio de planeación con enfoque participativo, democrático y de concertación". 89 Declarada inexequible por la Corte mediante la Sentencia C-737 de 2001. 90 Artículo 2. 91 Artículos 3 al 13. 92 Artículo
14. Estas fases son: (i) las actividades de conocimiento y cartografía geológica del subsuelo (artículo 15), (ii) la exploración y explotación del respectivo recurso natural no renovable (artículo 16), (iii) la fiscalización de la exploración y explotación (artículo 17), (iv) la liquidación, (v) el recaudo, vi) la transferencia (artículo 21), vii) la distribución (artículo 22 a 26) y (viii) la ejecución y el giro de los recursos (Artículo 27). La Ley 2056 de 2020 también regula la inversión de los recursos del SGR, la destinación de recursos del Sistema a los grupos étnicos, el "[a]horro para la estabilización de la inversión y para el pasivo pensional", el régimen presupuestal del Sistema y contiene otras disposiciones transitorias. 93 La ANM se abstuvo de dar cumplimiento a lo dispuesto en el Auto del 14 de marzo de 2023. 94 En el citado eje temático de la primera parte de la audiencia pública intervinieron Clara Liliana Guatame Aponte, presidenta de la ANH; Luis Álvaro Pardo Becerra, presidente de la AMN; Juan Camilo Nariño Alcocer, presidente de la Asociación Colombiana de Minería; y Francisco José Lloreda, presidente de la Asociación Colombiana de Petróleos. 95 Tal es el caso de las intervenciones de la viceministra de minas y energía, Kelly Johana Rocha Gómez (primer eje temático de la primera jornada); Armando Zamora, consultor experto y profesor del Centro de Estudios de Energía, Petróleo y Minería de la Universidad de Dundee (primer eje temático de la primera jornada) y Andrés Mauricio Velasco, director técnico del Comité Autónomo de la Regla Fiscal (primer eje temático de la segunda jornada). 96 La naturaleza de estos contratos y las etapas para su suscripción y ejecución fueron estudiadas en la Sentencia SU-095 de 2018 (fundamento jurídico 4.3.). También se puede ver la intervención de Kelly Johana Rocha Gómez, viceministra de minas y energía, durante el primer eje temático de la primera jornada (minuto 1:17:46 a 1:30:00). 97 Ver la intervención de Armando Zamora, consultor experto y profesor del Centro de Estudios de Energía, Petróleo y Minería de la Universidad de Dundee, durante el primer eje temático de la primera jornada de la audiencia pública, disponible en https://www.youtube.com/watch?v=cOL_3TjecSg&t=29682s (minuto 1:52:54 a 2:10:07). 98 Folio 7 del escrito remitido al expediente D-15.113AC por la ANH a la Corte el 3 de marzo de 2023. 99 Artículos 7, literal b, numeral 5, y 18, inciso 1, de la Ley 2056 de 2020. 100 Ver la intervención de Luis Álvaro Pardo Becerra, presidente de la Agencia Nacional de Minería, durante el segundo eje temático de la primera jornada de la audiencia pública, disponible en https://www.youtube.com/watch?v=cOL_3TjecSg&t=29682s (minuto 4:19:05 a 4:34:53). 101 Ibidem. 102 Artículo 18 de la Ley 2056 de 2020. 103 Ibidem. 104 Ibidem. 105 Artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 106 Ibidem. Al respecto, se debe tener en cuenta que, en la actualidad, en virtud de lo dispuesto en el Decreto 2655 de 1988, en materia minera existen 257 contratos de aporte. Estos contratos contienen metodologías específicas de liquidación de las regalías. Ver la intervención de Kelly Johana Rocha Gómez, viceministra de minas y energía, durante el primer eje temático de la primera jornada (minuto 1:17:46 a 1:30:00). 107 Parágrafo 4 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 108 Artículo 227 de la Ley 685 de 2001 (Código de Minas). 109 Carbón (explotación mayor a 3 millones de toneladas anuales), 10%; carbón (explotación menor a 3 millones de toneladas anuales), 5%; níquel, 12%; hierro y cobre, 5%; oro y plata, 4%; oro de aluvión en contratos de concesión, 6%; platino, 5%; sal, 12%; calizas, yesos, arcillas y grava, 1%; minerales radioactivos, 10%; minerales metálicos, 5%; minerales no metálicos, 3% y materiales de construcción 1%. Además, el artículo 227 del Código Minero establece: "En el caso de propietarios privados del subsuelo, estos pagarán no menos del 0.4% del valor de la producción calculado o medido al borde o en boca de mina, pagadero en dinero o en especie". En este sentido, el artículo 330 de la Ley 1955 de 2019 prescribe que, en este evento, los porcentajes de la regalía son los siguientes: carbón a cielo abierto con producción igual o mayor a 3 millones de toneladas anuales, 3,27%; carbón a cielo abierto con producción menor a 3 millones de toneladas anuales, 1,64%; oro y plata veta, 0,4%; oro y plata aluvión, 2,0%; y platino, 1%. 110 Parágrafo 4 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. La ANM ha dictado sendos actos administrativos en los cuales definió los parámetros, criterios, términos, condiciones y fórmulas para la determinación de los precios base de liquidación de las regalías, así: níquel, Resolución 293 de 2015; carbón, Resolución 887 de 2014; minerales no metálicos, resoluciones 850 de 2013 y 105 de 2016; y minerales metálicos, Resolución 848 de 2013. Ver la intervención de Luis Álvaro Pardo Becerra, presidente de la Agencia Nacional de Minería, durante el segundo eje temático de la primera jornada de la audiencia pública, disponible en https://www.youtube.com/watch?v=cOL_3TjecSg&t=29682s (minuto 4:19:05 a 4:34:53). 111 Parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020: "Para la metodología para la fijación del precio base de liquidación y pago de las regalías y compensaciones de minerales, se deberá tener en cuenta la relación entre producto exportado y de consumo nacional, el precio nacional o el precio internacional de referencia según aplique, deduciendo los costos de transporte, manejo y comercialización, según corresponda, con el objeto de establecer la definición técnicamente apropiada para llegar a los precios en borde o boca de mina. El precio base de liquidación de las regalías de los minerales de exportación podrá ser inferior al del precio base de liquidación de regalías del mismo mineral de consumo interno si, al aplicar la metodología para la fijación del precio base de liquidación y pago de regalías, así resultare como consecuencia de las condiciones de mercado del periodo en que deba aplicarse". 112 De acuerdo con lo afirmado por la ANM (folios 8 y 9 del escrito remitido a la Corte el 3 de marzo de 2023, en el expediente D-15.113AC), la fórmula que se aplica para calcular el valor que deben pagar las empresas al Estado por concepto de regalías es: V = C x P x R. Donde: V es igual al valor de la regalía a pagar; C es igual a la cantidad de mineral explotado durante un periodo; y R es igual al porcentaje variable de regalía fijado en el artículo 16 de la Ley 141 de 1994, modificado por el artículo 6 de la Ley 756 de 2002. 113 Parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 114 Ibidem. 115 En concordancia con lo sostenido por la ANH (folios 2 a 6 del escrito remitido el 3 de marzo de 2023 al expediente D-15.113AC), esa entidad ha expedido dos resoluciones que desarrollan los procedimientos, los plazos, los criterios de los precios base de liquidación de las regalías y su liquidación: la Resolución 164 de 2015, en materia de crudo (modificada por las Resoluciones 970 de 2015, 167 y 907 de 2016, 090 de 2018 y 855 de 2020), y la Resolución 165 de 2015, en materia de gas. De manera general, la fórmula que se aplica para calcular el valor que deben pagar las empresas al Estado por concepto de regalías contiene las siguientes variables: (i) el volumen de producción gravable (Bbl), que corresponde al valor total de producción, luego de restar los elementos que se encuentran exentos del pago de regalías tales como la cantidad de hidrocarburos que se consumen en la operación del campo, las quemas de gas autorizadas por razones de seguridad, etc.; (ii) el porcentaje variable de regalía -entre el 8% y el 25%- fijado en las Leyes 141 de 1994 y 756 de 2002; (iii) el precio base de liquidación que incorpora las variables previstas en el artículo 19 de la Ley 2056 de 2020 y (iv) la tasa representativa del mercado. En relación con este último punto, y en concordancia con el artículo 26 de la Ley 756 de 2002, "en la liquidación de las regalías y compensaciones derivadas de la explotación de los recursos naturales no renovables, la conversión de la moneda extranjera a pesos colombianos se hará tomando como base la tasa de cambio representativa del mercado promedio de dicha moneda en el semestre, trimestre, bimestre o mes que se liquida". 116 Ver la intervención de Clara Liliana Guatame Aponte, presidenta de la ANH, durante el segundo eje temático de la primera jornada de la audiencia pública, disponible en https://www.youtube.com/watch?v=cOL_3TjecSg&t=29682s (minuto 4:02:30 a 4:18:53). 117 Para una producción igual o menor a 5 KBPD (producción diaria promedio mes de un campo, expresada en miles de barriles por día), 8%; Para una producción mayor a 5 KBPD e inferior o igual a 125 KBPD, X% -donde X es igual a 8 + (producción KBPD - 5 KBPD)* (0.10)-; para una producción mayor a 125 KBPD e inferior o igual a 400 KBPD, 20%; Para una producción mayor a 400 KBPD e inferior o igual a 600 KBPD, Y% -donde Y es igual a 20 + (Producción KBPD - 400 KBPD)* (0.025)-; y para una producción mayor a 600 KBPD, 25%. La misma disposición aclara lo siguiente: primero, "[p]ara el cálculo de las regalías aplicadas a la explotación de hidrocarburos gaseosos, se aplicará la siguiente equivalencia: Un (1) barril de petróleo equivale a cinco mil setecientos (5.700) pies cúbicos de gas"; segundo, "[p]ara explotación en campos ubicados en tierra firme y costa afuera hasta una profundidad inferior o igual a mil (1.000) pies, se aplicará el ochenta por ciento (80%) de las regalías equivalentes para la explotación de crudo; para explotación en campos ubicados costa afuera a una profundidad superior a mil (1.000) pies, se aplicará una regalía del sesenta por ciento (60%) de las regalías equivalentes a la explotación de crudo"; y, tercero, "[p]ara la explotación de hidrocarburos pesados de una gravedad API igual o menor a quince grados (15o), las regalías serán del setenta y cinco por ciento (75%) de la regalía aplicada para hidrocarburos livianos y semilivianos. Esta disposición se aplicará a la producción proveniente de nuevos descubrimientos, contratos de producción incremental o a los campos descubiertos no desarrollados". 118 Mediante la Resolución 40207 de 2021, el Ministerio de Minas y Energía reglamentó la metodología, las condiciones y los términos para la modalidad de pago de regalías mediante la ejecución de obras de infraestructura o proyectos de inversión. 119 Ver la intervención de Andrés Mauricio Velasco, director técnico del Comité Autónomo de la Regla Fiscal, durante el primer eje temático de la segunda jornada de la audiencia pública, disponible en https://www.youtube.com/watch?v=cOL_3TjecSg&t=29682s (minuto 1:00:13 a 1:13:36). El experto explicó que, de manera general, la fórmula para liquidar las regalías en especie puede expresarse así: R_i=f_i Y_i. Por el contrario, la fórmula para liquidar la regalía en dinero sigue la siguiente estructura: R_i=f_i (P^M-C_i^D ) Y_i. Donde R_i= pago de regalías del contrato; f_i= tarifa de liquidación del contrato; Y_i= producción del contrato; P^M= precios de mercado; C_i^D= costos marginales deducibles del contrato; y C_i^Y= costos de producción del contrato. 120 Parágrafo 2 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020: "Para efectos de hidrocarburos, el precio base de liquidación se asocia al precio en el punto de entrega de las regalías, en donde se hace la entrega material del hidrocarburo fiscalizado y deduciendo los costos de transporte, manejo, trasiego y comercialización, según corresponda. El punto de entrega debe estar ubicado a la salida de una facilidad de producción o a la entrada al Sistema Nacional de Transporte utilizado por quien explota los recursos naturales no renovables, para la evacuación de los hidrocarburos de su propiedad". 121 Parágrafo 3 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020: "En el caso del gas, el precio base estará asociado al precio de comercialización de dicho producto en el punto de entrada al Sistema de Transporte o en el punto de embarque cuando no se entregue en el Sistema de Transporte, teniendo en cuenta las condiciones generales señaladas sobre el particular en la normativa y regulación vigente. La Agencia Nacional de Hidrocarburos o quienes hagan sus veces señalarán, mediante actos administrativos de carácter general, los términos y condiciones para la determinación de los precios base de liquidación de las regalías y compensaciones producto de la explotación del gas natural". 122 Parágrafo 2 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 123 Resolución 877 de 2013, expedida por la ANH. Las Resoluciones 164 y 165 de 2015 prevén sendas fórmulas para calcular el precio base de liquidación de las regalías por la explotación de crudo, según si el pago se hace en especie o en dinero, así (folios 2 y 3 del escrito remitido por la ANH a la Corte el 22 de marzo de 2023, en el expediente D-15.113AC): "PREcm = (PEmc x FCmc) - Dmc || Para establecer mensualmente el precio base de liquidación para crudo pagado en especie por cada campo de producción (PREcm), se toma el precio de venta FOB promedio del crudo de referencia (Mezclas de crudo predefinidas por campos) o marcador en USD$ (PEmc) de cada campo, según las condiciones del crudo de cada campo de producción, el cual se ajusta por el factor de corrección de calidad del crudo de referencia y a este resultado se deducen los costos incurridos desde el puerto de exportación o refinación, hasta el punto de entrega del volumen de hidrocarburos (Dmc) (costo de dilución, transporte, manejo, trasiego y comercialización). || En el caso del pago de regalías pagadas en dinero, la Resolución establece la siguiente formula general: PRDcm = PDcm - Dcm || El precio mensual base de liquidación (PRDcm) se establece de acuerdo al precio unitario promedio de venta de petróleo crudo por campo, ponderado por el volumen y expresado en US$/Bl, a la cual se le deducen los costos operativos por transporte, manejo, trasiego y comercialización en caso [de] que se cause con un tercero, incurridos efectivamente por la empresa productora, hasta el punto de entrega". 124 Parágrafo 2 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020: "El punto de entrega debe estar ubicado a la salida de una facilidad de producción o a la entrada al Sistema Nacional de Transporte utilizado por quien explota los recursos naturales no renovables, para la evacuación de los hidrocarburos de su propiedad". 125 Folio 6 del escrito remitido por la ANH al expediente D-15.113AC el 3 de marzo de 2023. 126 Ibidem. 127 Ibidem. 128 Folio 2 del escrito remitido por la ANH al expediente D-15.113AC el 22 de marzo de 2023. 129 Inciso tercero del artículo 20 de la Ley 2056 de 2020. En vigencia de los artículos 16 del Decreto Ley 4923 de 2011 y 16 de la ley 1530 de 2012, en la Sentencia C-1055 de 2012, la Corte explicó esta situación, así: "Cuando [las regalías] son pagadas en especie, deben realizarse una serie de pasos conducentes a transformar en dinero el producto obtenido por concepto de regalías. Es en estas ocasiones cuando se realiza la comercialización por parte de la Agencia Nacional de Hidrocarburos o de la Agencia Nacional de Minería, [...]. Al establecerse un precio de liquidación [...] y un precio de comercialización, el cual dependerá de las condiciones de mercado, lo más probable es que exista una diferencia entre dichos valores; esta, en cuanto dependiente de las condiciones de mercado, puede ser negativa respecto del valor determinado por la liquidación o, por el contrario, positiva en relación al mismo". 130 Inciso tercero del artículo 20 de la Ley 2056 de 2020. 131 Ibidem. 132 Artículo 5 de la Resolución 164 de 2015, expedida por la ANH. 133 Decreto 098 de 2020 y Resolución 40207 de 2021, expedida por el Ministerio de Minas y Energía. 134 Entre muchas otras, ver las Sentencias SU-411 y C-254 de 2020, SU-095 de 2018, C-438 y C-253 de 2017, C-417 de 2014, C-010 de 2013, C-748 y C-317 de 2012, C-240 de 2011, C-221 de 1997, C-691 de 1996, C-567 de 1995 y C-075 de 1993. 135 En las Sentencias C-983 de 2010, C-620 de 2003 y C-891 de 2002, la Sala explicó que los recursos del suelo y del subsuelo son propiedad del Estado, "sin consideración a que la propiedad, posesión o tenencia de los correspondientes terrenos sean de otras entidades públicas, de particulares o de comunidades o grupos" (artículo 5 de la Ley 685 de 2001). 136 El ordenamiento jurídico mantiene vigente la propiedad privada del subsuelo para aquellos yacimientos descubiertos con anterioridad al año 1969, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 97 de 1993. En la Sentencia C-669 de 2002, la Corte advirtió que el carácter excepcional de la propiedad privada sobre el subsuelo no enerva la potestad del legislador de regular la explotación de los RNNR y de exigir el pago de regalías por esa actividad. Al respecto, también se pueden consultar las Sentencias SU-095 de 2018 y C-424 de 1994. 137 En la Sentencia C-691 de 1996, la Corte precisó que las empresas industriales del Estado tienen el deber de pagar regalías en los casos en los que explotan directamente los RNNR. 138 Sentencias C-1071 y C-251 de 2003, C-669 de 2002, C-221 de 1997, C-567 de 1995 y C-075 de 1993. 139 Sentencias C-800 de 2008, C-1087 de 2004, C-1071 y C-251 de 2003, C-669 de 2002 y C-299 de 1999. 140 Sentencia C-299 de 1999. 141 Ibidem. 142 Corte Constitucional, Sentencia C-251 de 2003. 143 Sentencia C-567 de 1995, reiterada, entre muchas otras, en las Sentencias C-254 de 2020, SU-095 y C-020 de 2018, C-253 de 2017, C-010 de 2013, C-689 de 2011 y C-800 de 2008. 144 Sentencias C-254 de 2020, C-020 de 2018, C-253 de 2017, C-010 de 2013, C-748 de 2012, C-689, C-541 y C-240 de 2011, C-509 de 2008, C-938 y C-251 de 2003, C-427 de 2002, C-1160 de 2000, C-580 de 1999, C-447 de 1998, C-221 de 1997, C-691 de 1996, C-567 de 1995, T-141 de 1994, C-098 y C-068 de 1993. 145 Artículo 359 de la Constitución: "No habrá rentas nacionales de destinación específica. || Se exceptúan: ||
1. Las participaciones previstas en la Constitución en favor de los departamentos, distritos y municipios". 146 Sentencias C-447 de 1998, C-567 de 1995 y C-478 de 1992. 147 En la Sentencia C-010 de 2013, que reiteró la Sentencia C-541 de 2011, la Corte aclaró que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 361 de la Constitución, "el vínculo entre las regalías y la propiedad del subsuelo por parte del Estado lleva, de suyo, la validez constitucional de fórmulas de distribución que contemplen como beneficiario a la Nación, en tanto componente del citado concepto". Sobre la diferencia entre los términos Estado y Nación en el contexto de las regalías, se puede consultar las Sentencias SU-095 de 2018, C-251 de 2003 y C-221 de 1997. 148 Entre otras, ver las Sentencias C-020 de 2018, C-438 y C-253 de 2017, C-417 de 2014, C-010 de 2013 y C-624 de 2013. 149 Sentencias C-447 de 1998 y C-567 de 1995. 150 Sentencias SU-411 y C-254 de 2020, SU-095 y C-020 de 2018, C-438 y C-253 de 2017, C-624 y C-010 de 2013, C-748 de 2012, C-689, C-541 y C-240 de 2011, C-427 de 2002, C-579 de 2001 y C-219 de 1997. 151 Inciso primero del artículo 362 de la Constitución: "Los bienes y rentas tributarias o no tributarias o provenientes de la explotación de monopolios de las entidades territoriales, son de su propiedad exclusiva y gozan de las mismas garantías que la propiedad y renta de los particulares". 152 Sentencias C-020 de 2018, C-438 y C-253 de 2017, C-417 de 2014, C-624 de 2013. 153 Sentencias C-254 de 2020, SU-095 y C-020 de 2018 de 2018, C-253 de 2017 y C-624 y C-010 de 2013. 154 Sentencia C-221 de 1997, reiterada, entre muchas otras, en las Sentencias C-483 de 2020, C-010 de 2013, C-748 de 2012, C-628 de 2003, C-427 de 2002 y C-447 de 1998. 155 Ibidem. 156 Ibidem. 157 Sentencia C-251 de 2003. 158 Ibidem. Al respecto, en la Sentencia C-669 de 2002, la Sala dijo: "será al legislador, en el marco de su potestad de configuración y en consideración a la política que más convenga en su entender a los intereses del Estado, a quien corresponderá establecer o no junto con la regalía, que siempre deberá cobrarse, cargas tributarias sobre la misma explotación". En esta sentencia, la Corte modificó la jurisprudencia establecida en la Sentencia C-221 de 1997 -reiterada en la Sentencia C-987 de 1999-, en la cual sostuvo que la explotación de los RNNR solamente podía dar lugar al pago de regalías, lo cual excluía la imposición de impuestos sobre tal actividad. 159 Sentencia C-1071 de 2003. 160 Sentencia C-1071 de 2003. 161 Sentencias C-254 de 2020, C-240 de 2011, C-251 de 2003, C-427 de 2002, C-567 de 1995, T-141 de 1994 y C-075 de 1993. 162 Artículos 212 y 213. 163 Artículo 16. 164 Sentencia C-427 de 2002. 165 Sentencia C-1548 de 2000, reiterada en la Sentencia C-737 de 2001. 166 Sentencias C-800 de 2008, C-509 de 2008, C-251 de 2003, C-427 de 2002, C-845 de 2000 y C-447 de 1998. 167 Sentencia C-800 de 2008. 168 Artículos 212 y 213. 169 Artículo 16. 170 En la Sentencia C-075 de 1993, la Sala expresó: "En términos jurídicos, la regalía es una contraprestación económica que percibe el Estado y que está a cargo de las personas a quienes se otorga el derecho a explorar o explotar recursos minerales. Esa contraprestación consiste en un porcentaje sobre el producto bruto explotado que el Estado exige como propietaria de los recursos naturales no renovables, bien directamente o a través de las empresas industriales o comerciales del Estado, titulares de los aportes donde se encuentran las minas en producción (art. 212 y 213 del Decreto 2655 de 1988)". 171 Sentencia C-567 de 1995. 172 Ibidem. 173 Así, por ejemplo, en su intervención en la primera jornada de la audiencia pública celebrada el 21 de julio de 2023, el ministro de Hacienda y Crédito Público expresó: "Con una riqueza que es del Estado que nunca fue discutible, los recursos del subsuelo siguen siendo de la nación, como tal la regalía es la contraprestación. Repito, independientemente de si el operador particular lo paga en especie o vaya y lo comercialice, se lo devuelvo al Estado en dinero. Pero cuando los comercializa no puede poner como propio lo que nunca fue propio, es del Estado. Esas son, Honorables magistrados, los cinco puntos de los que quería hablar el día de hoy, para resumirlo, entonces: Primero, la regalía es una contraprestación por algo que es del Estado, sobre lo cual el particular nunca tuvo que invertir para pagarlo, simplemente lo que entregó fue una porción de lo que se extrajo". 174 En su intervención durante el término de fijación en lista, el apoderado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público señaló: "Es así, puesto que, en desarrollo de la actividad extractiva, el contribuyente no aprovecha un activo propio, sino uno del Estado, de modo que el producido de la actividad es fruto de un recurso que pertenece a la Nación. En ese sentido, gracias a la concesión otorgada por el Estado, el contratista solo obtiene derecho a apropiarse de parte del producto extraído, pues el restante pertenece, por derecho propio, a la Nación. Las regalías representan, precisamente, esa porción del fruto de la actividad que es propiedad del Estado". 175 En su intervención durante el término de fijación en lista, el apoderado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público señaló: "En consecuencia, lo que el contribuyente transfiere al Estado por concepto de regalías no es más que la porción que a este último le corresponde por la explotación de un bien de su propiedad. No se trata, entonces, de un recurso que salga del patrimonio del contribuyente (definición de costo/gasto) y luego pase al patrimonio estatal, porque el recurso que se extrae del subsuelo siempre fue propiedad de la Nación". En el mismo sentido, el representante de la Asociación Colombiana de Petróleos, Francisco Lloreda, indicó a la Sala Plena: "Me detendré entonces en las dos primeras honorables magistrados. El artículo 19 es inconstitucional por varios motivos. El primero, porque desconoce la definición establecida en el artículo 360 de la Constitución como contraprestación económica a favor del Estado, lo primero. Lo segundo, porque de manera equivocada considere la regalía como un ingreso del particular, por ende, como parte de la base gravable del impuesto sobre la renta. Si no lo considerase un ingreso del particular, no podría estar considerando en la base gravable el impuesto de renta. Pero ahí es donde se equivoca - ahí es donde, con todo respeto, también el ministro de Hacienda busca confundir es lo siguiente, es que el recurso es del Estado, la regalía es del Estado, en ese momento entonces debemos entender que, en ningún momento, sino hasta el proceso de fiscalización en el tanque de fiscalización continúa siendo del Estado. Ahora lo que ocurre es que esos 35 barriles se los quieren cargar a la base del impuesto de renta, cuando esos son recursos del Estado". 176 Sentencia C-169 de 2014. 177 Sentencia C-600 de 2015. 178 Artículo 80 de la Constitución Política: "El Estado planificará el manejo y aprovechamiento de los recursos naturales, para garantizar su desarrollo sostenible, su conservación, restauración o sustitución. Además, deberá prevenir y controlar los factores de deterioro ambiental, imponer las sanciones legales y exigir la reparación de los daños causados. Así mismo, cooperará con otras naciones en la protección de los ecosistemas situados en las zonas fronterizas". 179 Artículo 101 de la Constitución Política: "Los límites de Colombia son los establecidos en los tratados internacionales aprobados por el Congreso, debidamente ratificados por el presidente de la República, y los definidos por los laudos arbitrales en que sea parte la Nación. || Los límites señalados en la forma prevista por esta Constitución, sólo podrán modificarse en virtud de tratados aprobados por el Congreso, debidamente ratificados por el presidente de la República. || También son parte de Colombia, el subsuelo, el mar territorial, la zona contigua, la plataforma continental, la zona económica exclusiva, el espacio aéreo, el segmento de la órbita geoestacionaria, el espectro electromagnético y el espacio donde actúa, de conformidad con el Derecho Internacional o con las leyes colombianas a falta de normas internacionales". 180 Artículo 102 de la Constitución Política: "Es el territorio, con los bienes públicos que de él forman parte, pertenecen a la Nación". 181 Artículo 332 de la Constitución Política: "El Estado es propietario del subsuelo y de los recursos naturales no renovables, sin perjuicio de los derechos adquiridos y perfeccionados con arreglo a las leyes preexistentes". 182 La Corte Constitucional ha señalado de forma pacífica en su jurisprudencia que la acepción Estado se diferencia de la Nación, y comprende también a las entidades territoriales. Ver Sentencias C-221 de 1997 y SU-095 de 2018, entre otras. 183 Ver Gaceta Constitucional n.° 46 del 15 de abril de 1991, pág. 4. 184 Sentencia C-221 de 1997. 185Fernández, G. O., & Acosta, E. O. (2001). Régimen general de las obligaciones. Temis, pág. 21; Barrera Tapias,
C. D. (2004). Las obligaciones en el derecho moderno. Las fuentes. El acto jurídico, 2, pág. 33. 186 En la ley 1530 de 2012, la exploración y explotación no formaban parte del ciclo de regalías y compensaciones (artículo 12 de la Ley 1530 de 2012). 187 Inciso tercero del artículo 20 de la Ley 2056 de 2020. En vigencia de los artículos 16 del Decreto Ley 4923 de 2011 y 16 de la ley 1530 de 2012, en la Sentencia C-1055 de 2012, la Corte explicó esta situación, así: "Cuando [las regalías] son pagadas en especie, deben realizarse una serie de pasos conducentes a transformar en dinero el producto obtenido por concepto de regalías. Es en estas ocasiones cuando se realiza la comercialización por parte de la Agencia Nacional de Hidrocarburos o de la Agencia Nacional de Minería, [...]. Al establecerse un precio de liquidación [...] y un precio de comercialización, el cual dependerá de las condiciones de mercado, lo más probable es que exista una diferencia entre dichos valores; esta, en cuanto dependiente de las condiciones de mercado, puede ser negativa respecto del valor determinado por la liquidación o, por el contrario, positiva en relación al mismo". 188 Sentencias C-068 de 2013 y C-1055 de 2012. 189 Sentencia C-1055 de 2012. De acuerdo con esta misma sentencia, tales elementos son: "i) [l]a existencia de una contraprestación económica por la explotación de recursos naturales no renovables; || ii) [e]l Estado como beneficiario de dicha contraprestación; y || iii) [l]a existencia de un Sistema Nacional de Regalías". 190 Sentencia C-1055 de 2012. 191 Inciso tercero del artículo 20 de la Ley 2056 de 2020. 192 Ibidem. 193 Parágrafo 4 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 194 Gaceta del congreso n.° 779 del 14 de octubre de 2011. 195 El Gobierno nacional, representado por el presidente de la República y los ministros de Hacienda y Crédito Público y Minas y Energía, radicó el mensaje de trámite de urgencia, para que el proyecto de ley se tramitara en sesiones conjuntas. 196 Gaceta del congreso n.° 881 del 23 de noviembre de 2011. 197 Gaceta del congreso n.° 337 del 08 de junio de 2012. 198 Ibidem. pág. 15. 199 Gaceta del congreso n.° 338 del 08 de junio de 2012. 200 Por su parte, el representante Jimmy Sierra Plació precisó: "[...] quiero precisar dos conceptos que son totalmente diferentes; uno es la causalidad y otra cosa es la liquidación, y lo dijimos y ya fue aprobada la proposición del artículo 14, que el hecho generador de las regalías es la extracción al momento de generar el impacto ambiental. || La liquidación, hay unos procedimientos y una fórmula para determinar esa liquidación que todos conocemos, que es el precio, el porcentaje, la producción; pero aquí en ese trayecto de la extracción hasta la liquidación, eso genera unos márgenes de comercialización y es donde estamos planteando que esos recursos de margen de comercialización sean girados; y propuse en ese artículo transitorio, un término no inferior a 3 meses contados a partir de la vigencia de este artículo; o sea, no inferior a 3 meses contados a partir de la aprobación de este artículo " (Gaceta del congreso n.° 338 del 08 de junio de 2012). A su turno, el ministro de Minas y Energía de ese entonces señaló lo siguiente: "Explico en qué consiste el problema, nosotros ya definimos que la regalía se causa en pozo o en boca de mina, ahí́ tenemos el volumen ese día; el día que se generó la regalía hay un precio en el mercado internacional, pero eso es muy distinto a la venta del petróleo, a la comercialización del petróleo. Si los precios van subiendo, el tiempo que pasa entre el crudo en la boca y el crudo en el mercado internacional son una ganancia; pero si los precios van bajando, ese tiempo genera una pérdida; entonces estos márgenes a veces son positivos y a veces son negativos" (Gaceta del congreso n.° 338 del 08 de junio de 2012). 201 Gaceta del congreso n.° 338 del 08 de junio de 2012, pág. 38. 202 El artículo 1494 del Código Civil prevé que la ley es fuente de obligaciones. 203 Ver, por ejemplo, la intervención del presidente de la Asociación Colombiana de Petróleo y Gas (ACP). 204 Artículos 150, numeral 12, y 338, inciso 1, de la Constitución. 205 Sentencia C-657 de 2015, reiterada, entre otras, en las sentencias C-265 y 606 de 2019, C-119 de 2018 y C-393 de 2016. 206 Sentencia C-007 de 2002. 207 Sentencia C-895 de 2012. 208 Sentencia C-060 de 2018. Sobre el particular, también se puede consultar la Sentencia C-664 de 2009. 209 Sentencias C-521 y C-266 de 2019. En la Sentencia C-486 de 2020, la Corte precisó que los límites a la potestad del legislador en materia tributaria, en términos generales, son dos: aquellos que se refieren a los tributos individualmente considerados y aquellos que se predican del sistema tributario en su conjunto. En cuanto a los primeros, el legislador no puede desconocer los principios de irretroactividad y legalidad tributaria. Así mismo, no puede adoptar medidas confiscatorias y debe tener en la capacidad contributiva de las personas. Respecto de los límites frente al sistema tributario en su conjunto, el legislador también debe considerar la capacidad contributiva de los obligados y los principios de equidad, progresividad y eficiencia. 210 Sentencias C-155, C-364, C-549 y C-556 de 1993, C-335 de 1994, C-419 y C-253 de 1995, C-080 de 1996, C-252 de 1997, C-136, C-505 y C-741 de 1999, C-369, C-569 y 1320 de 2000, C-711 y C-1107 de 2001, C-007, C-261, C-538, C-873 y C-876 de 2002, C-231, C-572 y C-1035 de 2003, C-1261 de 2005, C-287 y C-664 de 2006, C-243 y C-822 de 2011, C-198, C-1021 y C-1023 de 2012, C-249, C-264, C-528, C-766 y C-837 de 2013, C-100, C-169, C-587, C-665 y C-932 de 2014, C-218, C-29, C-235, C-492, C-551, C-555, C-600, C-622, C-657, C-668 y C-743 de 2015, C-052, C-178, C-209, C-388 y C-393 de 2016, C-333 de 2017, C-010, C-060, C-117, C-120, C-129 y C-146 de 2018, y C-056, C-087, C-266, C-270, C-278, C-304, C-521, C-593,C-606 de 2019 y C-057 de 2021. 211 Sentencias C-291 de 2015, C-266 de 2019 y C-431 de 2020. 212 Sentencia C-218 de 2015 reiterada por las Sentencias C-117 de 2018 y C-431 de 2020. 213 Sentencia C-734 de 2002. 214 Sentencias C-409 de 1996, C-403 de 2002, C-1149 de 2002, C-1149 de 2003 y C776 de 20003. 215 Sentencia C-486 de 2020. 216 Sentencia C-183 de 1998, reiterada en la Sentencia C-094 de 2021. 217 Sentencias C-322 de 2022, C-059 y C-057 de 2021, C-087 de 2019, C-010 de 2018, C-052 de 2016, C-688 y C-291 de 2015 y C-409 de 1996. 218 Sentencias C-057 de 2021, C-293 de 2020, C-209 y C-052 de 2016, C-250 de 2003, C-169 de 2014 y C-183 de 1998. 219 Sentencia C-252 de 1997. 220 Sentencias C-057 de 2021, C-252 de 1997, C-333 de 1993 y C-580 de 1992. 221 Sentencia C-293 de 2020. 222 Ibidem. 223 Ibidem. 224 Sentencia C-052 de 2016. 225 Sentencia C-419 de 1995. 226 Sentencia C-060 de 2018. 227 Sentencia C-057 de 2021. 228 Sentencia C-060 de 2018. 229 Ibidem. 230 Sentencias C-69 de 2014, C-291 de 2015, C-117 de 2018, C-056 de 2019 y C-057 de 2021. 231 Sentencia C-218 de 2019 reiterada por la C-057 de 2021. 232 Sentencia C-521 de 2019. 233 Sentencia C-876 de 2002. 234 Sentencia C-748 de 2009. 235 Sentencia C-511 de 1996. 236 Sentencias C-606 de 2019 y C-203 de 2021. 237 Sentencia C-345 de 2022. 238 Ibidem. 239 Sentencia C-129 de 2018. 240 Sentencia C-600 de 2015. 241 Sentencia C-345 de 2019. 242 Sentencia C-249 de 2013. 243 Ibidem. 244 Sentencia C-322 de 2022. 245 Ibidem. 246 Sentencias C-183 de 1998 y C-748 de 2009. 247 Sentencia C-183 de 1998. 248 Sentencia C-322 de 2022. 249 Sentencia C-129 de 2018. 250 Sentencia C-249 de 2013 reiterada por la Sentencia C-129 de 2018. 251 Ibidem. 252 Sentencia C-129 de 2018, reiterada en la Sentencia C-521 de 2019. 253 Sentencia C-094 de 2021. 254 Sentencia C-833 de 2013. Al respecto, también se puede consultar la Sentencia C-445 de 1995. 255 Ibidem. 256 De acuerdo con las Sentencias C-057 de 2021, C-235 de 2019, C-129 de 2018 y C-393 de 2016, el impuesto sobre la renta tiene cinco características básicas: (i) grava los ingresos susceptibles de producir incremento neto del patrimonio; (ii) su recaudo ingresa directamente al presupuesto general de la Nación; iii) los sujetos pasivos son tanto las personas naturales como jurídicas; (iv) los sujetos pasivos no están exonerados del pago por aportes parafiscales y (v) está regulado por el ET y sus normas complementarias. 257 Sentencia C-129 de 2018. Al tenor de lo dispuesto en el artículo 26 del ET, el hecho generador del impuesto sobre la renta es la obtención de ingresos susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio al momento de su percepción. 258 Artículos 188, modificado por el artículo 90 de la Ley 2010 de 2019, y 189 del ET. Al respecto, se pueden consultar las Sentencias C-1114, C-1006, C-840 y C-625 de 2003, C-992 de 2001, C-238 de 1997 y C-583 y C-564 de 1996. 259 Sentencias C-324 de 2022, C-606 de 2019, C-120 de 2018, C-060 de 2018, C-052 de 2016, C-385 de 2008, C-1003 de 2004, C-733, C-625 y C-153 de 2003 y C-711 de 2001. 260 Sentencia C-052 de 2016: "la Constitución no consagra una definición estricta de lo que debe entenderse por ingreso o renta para efectos del impuesto sobre la renta, y en consecuencia le otorga un amplio margen de configuración al legislador para modelar estos elementos tributarios". 261 Artículo 89 del ET: "La renta bruta está constituida por la suma de los ingresos netos realizados en el año o período gravable que no hayan sido exceptuados expresamente en los artículos 36 a 57 y 300 a
305. Cuando la realización de tales ingresos implique la existencia de costos, la renta bruta está constituida por la suma de dichos ingresos menos los costos imputables a los mismos". 262 Artículo 178 del ET: "Determinación de la renta líquida. La renta líquida está constituida por la renta bruta menos las deducciones que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta. || La renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas respectivas, salvo cuando existan rentas exentas, en cuyo caso se restan para determinar la renta gravable". 263 Sentencia C-714 de 2009. 264 Sentencia C-711 de 2001. 265 Sentencia C-609 de 2019. 266 Ibidem. También se puede consultar la Sentencia C-714 de 2009. 267 Las limitaciones comunes a los costos y deducciones se encuentran regulados en los artículos 176 a 177-2 del ET. 268 En el caso de las personas obligadas a llevar contabilidad, el artículo 59 del ET también establece algunos costos que, aunque son devengados contablemente, generan diferencias y pueden ser deducidos de la renta bruta. De otro lado, en el caso de las personas naturales, en la Sentencia C-129 de 2018, la Corte explicó que, en razón de las disposiciones sobre la renta líquida cedular, "las disposiciones generales sobre deducciones y en particular el artículo 107 del Estatuto Tributario no sirven de base suficiente para permitir la detracción de los costos y gastos". 269 En la Sentencia de Unificación del 26 de noviembre 2020, expediente n.° 25000-23-37-000-2013-00443-01(21329), el Consejo de Estado fijó las siguientes reglas sobre el alcance del artículo 107 del ET: "1. Tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta todas las expensas realizadas por el contribuyente en desarrollo o ejecución de la actividad productora de renta. Para establecer el nexo causal entre el gasto y la actividad lucrativa, no es determinante la obtención de ingresos ni el enunciado del objeto social del sujeto pasivo. ||
2. Las expensas necesarias son aquellas que realiza razonablemente un contribuyente en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta. La razonabilidad comercial de la erogación se puede valorar con criterios relativos a la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado donde se ejecuta la actividad lucrativa, el modelo de gestión de negocios propio del contribuyente, entre otros. [...] ||
3. La proporcionalidad corresponde al aspecto cuantitativo de la expensa a la luz de un criterio comercial. La razonabilidad comercial de la magnitud del gasto se valora conforme a la situación económica del contribuyente y el entorno de mercado en el que desarrolla su actividad productora de renta. ||
4. Los contribuyentes tienen la carga de poner en conocimiento de las autoridades administrativas y judiciales las circunstancias fácticas y de mercado, demostraciones y carga argumentativa, conforme a las cuales una determinada expensa guarda relación causal con su actividad productora de renta, es necesaria y proporcional con un criterio comercial y tomando en consideración lo acostumbrado en la concreta actividad productora de renta". 270 Sobre el requerimiento de facturas para efectos de la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta (artículo 771-2 del ET), ver la Sentencia C-733 de 2003. 271 Sentencias C-776 de 2003 y C-711 de 2001. 272 Sentencia C-324 de 2022. 273 El capítulo V, título I, libro I del ET clasifica las deducciones así: (i) deducciones generales, de las cuales forman parte las previstas en el ya mencionado artículo 107, así como aquellas deducciones por contribución a educación de los empleados, sus familias y las comunidades y zonas de influencia donde se realiza la actividad productora de renta (artículo 107-2 del ET, modificado por el artículo 87 de la Ley 2010 de 2019); (ii) los salarios, prestaciones sociales y cesantías pagados a los trabajadores y los aportes parafiscales y al Sistema de Seguridad Social (artículos 108 a 114-1, 126-1 y 664 del ET) y (iii) "los impuestos, tasas y contribuciones, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable por parte del contribuyente, que tengan relación de causalidad con su actividad económica" (artículo 115 del ET). El ET también contempla y limita otras deducciones por el pago de intereses (artículos 117 a 119 del ET), gastos en el exterior (artículos 121 a 124-2 del ET), donaciones y contribuciones (artículos 125 a 126-5 del ET), depreciación de bienes (artículos 127 a 141 del ET), amortización de inversiones (artículos 142 a 144 del ET), cartera morosa o de difícil cobro (artículos 145 a 147 del ET), pérdidas de activos (artículos 148 a 156 del ET) y especiales por inversiones (artículos 159 a 172 del ET. Estas deducciones fueron analizadas por la Corte en la Sentencia C-785 de 2012). 274 Sentencia C-324 de 2022. 275 Sentencias C-324 y C-272 de 2022, C-061 y C-059 de 2021, C-486 y C-431 de 2020, C-606 y C-520 de 2019, C-120 y C-002 de 2018, C-622 de 2015, C-249 de 2013, C-665 de 2014, C-785 de 2012, C-1003 de 2004, C-776 y C-153 de 2003, C-1047 y C-1376 de 2000, C-711 de 2001, C-409 de 1996 y C-115 de 1993. 276 Ibidem. 277 Sentencia C-066 de 2021. 278 Sentencia C-1003 de 2004, reiterada, entre muchas otras, en las sentencias C-606 de 2019 y C-486 de 2020. 279 Sentencia C-1003 de 2004. 280 Ibidem. 281 Sentencia C-272 de 2022. 282 Sentencias C-324 y C-272 de 2022, C-061 y C-059 de 2021, C-486 y C-431 de 2020, C-606 y C-520 de 2019, C-120 de 2018, C-249 de 2013 y C-1003 de 2004, entre otras. 283 Sentencia C-129 de 2018. 284 Sentencias C-665 de 2014, C-153 de 2003 y C-409 de 1996. En la Sentencia C-665 de 2014, la Corte afirmó: "[E]n un Estado social de derecho, las políticas de intervención, incluidas las tributarias, no son económicamente neutrales; por el contrario, ellas persiguen fines particulares, para lo cual se alteran las condiciones económicas de los particulares" [C-007 de 2002]. [...] [En consecuencia], el análisis de constitucionalidad de estas leyes "no puede realizarse a partir de los beneficios o de las dificultades que generen en un individuo o en un sector en particular, salvo que se desconozcan o se vulneren sus derechos constitucionales o que el Congreso transgreda con ellas el marco establecido en la Constitución Política" [ibidem]". 285 Sentencia C-209 de 2016. 286 Sentencias C-606 de 2019, C-249 de 2013, C-1376 de 2000 y C-409 de 1996. 287 Sentencias C-486 de 2020, C-431 de 2020, C-606 de 2019 y C-249 de 2013. 288 Sentencias C-059 de 2021, C-486 de 2020 y C-153 de 2003. 289 Sentencia C-409 de 1996. 290 Sentencia C-059 de 2021. 291 Sentencia C-665 de 2014. 292 Sentencia C-249 de 2013. 293 Sentencia C-1003 de 2004. 294 Sentencia C-486 de 2020. 295 Sentencias C-520 de 2019, C-120 de 2018 y C-668 de 2015. 296 Sentencias C-409 de 1996 y reiterada en las Sentencias C-324 de 2022, C-486 de 2020 y C-249 de 2013. 297 Sentencias C-059 de 2021, C-486 de 2020, C-431 de 2020, C-606 de 2019, C-665 de 2014, C-249 de 2013, C-1003 de 2004, C-153 de 2003, C-1647 de 2000 y C-409 de 1996. 298 Sentencias C-059 de 2021, C-486 de 2020, C-606 de 2019, C-622 de 2015, C-785 de 2012, C-733 de 2003 y C-1376 de 2000. 299 Sentencia C-606 de 2019. 300 Modificado por los artículos 24 de la Ley 788 de 2002 y 88 de la Ley 1819 de 2016. 301 La Corte advirtió: "el impuesto sobre la renta en las personas naturales es progresivo, en tanto que en las sociedades es proporcional; las personas jurídicas se encuentran obligadas a llevar contabilidad y, por lo tanto, están sometidas al sistema de ajustes por inflación, mientras que en las personas naturales solamente se predica esta exigencia respecto de las que se dedican a actividades comerciales; en las sociedades, el impuesto a la renta se calcula sobre las utilidades que perciben, en tanto que en las personas naturales se calcula sobre los ingresos". 302 Derogado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. 303 Derogado por el artículo 376 de la Ley 189 de 2016. 304 Modificado por el artículo 85 de la Ley 223 de 1995 y adicionado por el artículo 73 de la Ley 1819 de 2016. 305 A juicio del demandante, dicha norma generaba el "anormal, injusto, inequitativo y por ende inconstitucional" fenómeno de la doble tributación, pues las sumas pagadas debían incluirse en los ingresos de la sociedad y de la casa matriz. 306 En opinión del demandante, la norma desconocía los principios de equidad y justicia tributaria porque la limitación de los costos deducibles de la renta bruta aumentaba "irregularmente" la renta líquida gravable. Además, porque tal limitación le imponía al contribuyente una carga desproporcionada que vulneraba el principio de igualdad, ya que únicamente afectaba a las empresas cuyos costos de operación dependen de los servicios obtenidos en el exterior. 307 Derogado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. 308 En el entendido de que la deducción solo puede ser reconocida por la DIAN, "previa certificación específica del Ministerio del Medio Ambiente o de las corporaciones autónomas regionales en el sentido de que los desmontes y la desecación que se adelanten no perjudican el ambiente ni el desarrollo sostenible de los recursos naturales". 309 En criterio de los demandantes, esta norma desconocía la exigencia constitucional de proteger los recursos naturales. 310 Modificado por el artículo 15 de la Ley 1819 de 2016. 311 El actor consideraba que la norma contradecía el principio de equidad tributaria porque no preveía la deducibilidad de las contribuciones al Sistema de Salud. 312 Modificado por las leyes 863 de 2003, 1111 de 2006, 1430 de 2010, 1943 de 2018 y 2277 de 2022. 313 El demandante cuestionaba la reducción de la deducción de la renta bruta al 80% del valor pagado por concepto de impuestos de industria y comercio y de predial. Además, increpaba la eliminación de las deducciones por el pago de los impuestos de vehículos, de registro y anotación y de timbre. En este sentido, afirmaba que la disposición acusada violaba el principio de equidad tributaria y la prohibición de establecer impuestos confiscatorios. 314 Sentencia C-776 de 2003. 315 Modificado por el artículo 52 de la Ley 1739 de 2014. 316 El demandante sostenía que la norma desconocía los principios de equidad y justicia tributaria, en la medida en que aumentaba la renta líquida gravable por la inclusión en ella de pagos que son costos y gastos, y no un ingreso o una utilidad para el contribuyente. 317 Modificado por el artículo 63 de la Ley 2010 de 2019. 318 El demandante aducía que la norma quebrantaba el principio de igualdad porque dicho límite era aplicable no solo a los contribuyentes evasores, sino también a los contribuyentes con deudas adquiridas válidamente para el desarrollo de su actividad económica como fuente de capital para la realización de su objeto social. 319 Los accionantes afirmaban que la norma violaba los principios de igualdad y equidad tributaria, en la medida en que, por un lado, otorgaba un privilegio en favor de los sujetos incluidos en la excepción y, por el otro lado, excluía a otros contribuyentes que se encontraban en la misma posición económica de aquellos. 320 El demandante consideraba que la norma desconocía el derecho al debido proceso y la presunción de inocencia porque castigaba al contribuyente con el desconocimiento de la deducción, a pesar de no haber sido sujeto de sanción penal alguna. 321 A juicio del demandante, esta prohibición vulneraba el principio de legalidad en materia sancionatoria y "la dogmática penal constitucionalizada" porque no definía quién es el sujeto activo de la conducta delictiva. 322 El actor estimaba que la norma vulneraba los principios de igualdad y equidad tributaria porque establecía un trato diferente entre los contribuyentes que comercializan bienes importados que correspondan a renglones calificados de contrabando masivo y los contribuyentes que comercializan esos mismos productos fabricados en Colombia. Lo anterior, porque mientras los primeros solo pueden deducir de la renta bruta el 15% de los gastos y costos en publicidad, los segundos pueden deducir el 100%, en aplicación de lo previsto en el artículo 107 del ET. 323 Modificado por el artículo 7 de la Ley 2277 de 2022. 324 Derogado por los artículos 122 de la Ley 1943 de 2018 y 160 de la Ley 2010 de 2019. 325 En el entendido de que "las limitaciones en el previstas no son aplicables a las exenciones concedidas con anterioridad a la expedición de la Ley 1943 de 2018 que supongan o exijan el cumplimiento de una contraprestación para poder gozar de la exención y dicha contraprestación se haya cumplido". 326 Los demandantes señalaban que los límites que las normas prevén desconocían los principios de progresividad y de no regresividad porque afectaban el mínimo vital de las personas naturales. 327 Desde la Sentencia C-197 de 1997, la Corte reconoció esta doble función a las normas tributarias: "En esta materia, es importante recordar que la facultad impositiva que se reconoce al Estado, y que ejerce por intermedio del legislador, no sólo busca el recaudo de ingresos en favor del fisco, sino incentivar o desestimular determinadas actividades. || De esta manera, la Corte al efectuar la revisión constitucional, en relación con este tipo de impuestos, no puede asumir una función que es propia del legislador, determinando, por ejemplo, cuál es el sujeto pasivo o la tarifa que éste debe cancelar, pues ese órgano puede considerar que, en relación con cierto producto o actividad, por política económica, por conveniencia, por salud pública, etc., es necesario desestimular su producción o desarrollo". 328 Para un análisis extenso sobre el alcance conceptual, histórico y sistemático del principio de sostenibilidad fiscal, ver las Sentencias C-288 de 2012 y C-870 de 2014. 329 Sentencia C-110 de 2019. 330 Existe acuerdo entre los intervinientes respecto del hecho de que las actividades minera e hidrocarburífera aportan el 20% del recaudo tributario. 331 Existe variada literatura que da cuenta del impacto diferenciado que tienen las políticas de austeridad del gasto público en las mujeres. Estos estudios apuntan a que la reducción en la cantidad o calidad del gasto público, el aumento de las condicionalidades asociadas a la maximización de la eficiencia del gasto en escenarios de reducción de la deuda, o el recorte de la prestación de servicios sociales afecta de manera más intensa a las mujeres y las niñas, por cuanto las hace responsables de la satisfacción de necesidades sociales que no se financian con gasto público. Al respecto, ver: Rubery, J. (2014). From women and recession to women and austerity. Women and austerity: The economic crisis and the future for gender equality, 17-36; Dabrowski, V. (2020). Austerity, women and the role of the state: Lived experiences of the crisis. Policy Press; Emejulu, A., & Bassel, L. (2018). Austerity and the politics of becoming. J. Common Mkt. Stud., 56, 109.; Chant, S. (2008). The 'feminisation of poverty'and the 'feminisation'of anti-poverty programmes: Room for revision? The Journal of Development Studies, 44(2), 165-197.; Karamessini, M. (2013). Introduction-Women's Vulnerability to Recession and Austerity: A different crisis, a different context. In Women and austerity (pp. 3-16). Routledge. 332 El artículo 228 del Código Minero fue declarado inexequible por la Corte mediante la Sentencia C-1071 de 2003. 333 Al respecto, aclaró que, "tratándose de regalías pagadas en especie, de acuerdo con la práctica contable, el costo de los volúmenes de producción que se entregan a título de regalías, es absorbido por el costo de la producción disponible para la venta, por lo cual esta asignación de costos es incompatible con cualquier otra deducción a título de regalías originada en el mismo hecho". 334 Expediente n.° 11001-03-27-000-2013-00007-00 (19950), CP Stella Jeannette Carvajal Basto. 335 Documento disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=54139. En él, a la pregunta de si el parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022 es aplicable para las regalías que se pagan mediante obras de infraestructura o proyectos de inversión, la DIAN afirmó: "La Ley no hizo ninguna excepción frente al mecanismo para el pago de las regalías; razón por la cual, la no deducibilidad de las regalías [...] aplica indistintamente del mecanismo que se utilice". 336 Resolución 877 de 2013, expedida por la Agencia Nacional de Hidrocarburos. 337 Estos costos comprenden: adquisición de derechos de explotación; estudios sísmicos, topográficos, geológicos, geoquímicos y geofísicos, siempre que estén vinculados al hallazgo de un RNNR; perforaciones exploratorias; excavaciones de zanjas, trincheras, apiques, túneles exploratorios, canteras, socavones y similares; toma de muestras; actividades relacionadas con la evaluación de la viabilidad comercial de la extracción del RNNR; costos y gastos laborales y depreciaciones, de acuerdo con las limitaciones establecidas para el efecto por el ET; otros costos, gastos y adquisiciones necesarios en esta etapa de evaluación y explotación de recursos naturales no renovables, "que sean susceptibles de ser capitalizados de conformidad con la técnica contable, diferentes a los mencionados anteriormente" (intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público). 338 Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Anexo A. Intervención Ministerio de Hacienda y Crédito Público. 24 de abril de 2023. 339 La información de ganancias presentada por el Ministerio corresponde a las ganancias de Ecopetrol, que equivalen al 70% del sector de hidrocarburos a nivel nacional, y según lo explican, son una muestra representativa. 340 Recuperado el 30 de octubre de 2023 de https://data.imf.org/?sk=471dddf8-d8a7-499a-81ba-5b332c01f8b9 341 Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Anexo A. Intervención Ministerio de Hacienda y Crédito Público. 24 de abril de 2023. 342 Las ganancias del sector pasaron de 13,3 billones en el 2019 a 1,6 billones en el 2020 (Ver gráfico 2). 343 El mercado de materias primas (commodities) -bienes agrícolas, metales, minerales- se caracteriza por tener una demanda y oferta muy inelásticas: (i) la demanda no se ajusta fácilmente ante cambios debido a que son una necesidad y la materia prima de muchos otros productos; y (ii) la oferta tampoco responde velozmente ante cambios en razón a que la producción de estos bienes es costosa en tiempo y capital, y no son bienes de fácil almacenamiento. Se puede encontrar más detalle sobre las características de los commodity markets en las siguientes fuentes: Word Bank. Abril 2023. Commodity Markets Outloook. A Word Bank Report. Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://openknowledge.worldbank.org/server/api/core/bitstreams/6864d537-d407-4cab-8ef1-868dbf7e07e2/content o en. Commodity Price Volatility. Macroeconomic Group, The Australian Treasury. Extraído el 26 de octubre de 2023 desde /https://treasury.gov.au/sites/default/files/2019-03/01_Commodity_price_volatility.pdf. 344 Lo anterior hace que los precios de las materias primas, commodity prices, sean un indicador financiero bastante reconocido, pues este absorbe el contexto económico a nivel nacional e internacional. 345 Existen estudios que manifiestan que la volatilidad de los precios del crudo es mucho más alta que la de otros commodities. No obstante, ello no implica que estos también perciban fluctuaciones constantes, pues las características esenciales de estos bienes hacen que la oferta y la demanda no puedan ajustarse ante choques como cambios climáticos, situaciones políticas o ingreso de nuevos oferentes y demandantes al mercado. Para ver más información al respecto: United Nations. Trade and Development Board. 31 de julio de 2023. Managing commodity Price volatility in commodity-dependent developing countrice. United Nations Conference on Trade and Development. Extraído el 26 de octubre desde https://unctad.org/system/files/official-document/cimem2d57_en.pdf. 346 Extraído el 26 de octubre de 2023 de la página web https://www1.upme.gov.co/simco/Cifras-Sectoriales/Paginas/precios-internacionales-de-minerales.aspx. 347 Según la CEPAL en su escrito Evolución de los Precios de los recursos naturales de exportación de América Latina y el Caribe, publicado el 29 de abril de 2022, "la recuperación de la inversión en construcción y al crecimiento de la demanda de bienes durables, como automóviles, electrodomésticos y equipos y maquinarias". Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.cepal.org/es/enfoques/evolucion-precios-recursos-naturales-exportacion-america-latina-caribe#:~:text=En%202021%2C%20los%20precios%20de,(v%C3%A9ase%20el%20gr%C3%A1fico%201).) 348 Según la CEPAL en su escrito Evolución de los Precios de los recursos naturales de exportación de América Latina y el Caribe, publicado el 29 de abril de 2022, "los efectos del conflicto entre la Federación de Rusia y Ucrania sobre los precios de algunos minerales durante los primeros meses de 2022. En particular, los precios del titanio, el paladio, gas neón, aluminio y níquel han tenido un fuerte repunte en este período, debido a que los dos países en conflicto son productores mundiales importantes de estos". Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.cepal.org/es/enfoques/evolucion-precios-recursos-naturales-exportacion-america-latina-caribe#:~:text=En%202021%2C%20los%20precios%20de,(v%C3%A9ase%20el%20gr%C3%A1fico%201). 349 Afirmaciones contenidas desde diversas fuentes, a saber: Bertrand Gruss. Fondo Monetario Internacional. 12 de junio de 2024. "América Latina: Creciendo sin la locomotora de los commodities". IMF Blog. Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.imf.org/es/Blogs/Articles/2014/06/12/3991. Word Economic Forum. Diciembre 2015. "Why have commodities crashed?". Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.weforum.org/agenda/2015/12/why-have-commodities-crashed/. Financial Times. Agosto 2015. "Explainer: Why Commodities have crashed". Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.ft.com/content/459ef70a-4a43-11e5-b558-8a9722977189-. 350 Superintendencia de Sociedades. Agosto de 2016. "Desempeño del Sector Minero. Informe". Bogotá D.C. extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.supersociedades.gov.co/documents/80312/335828/EE2-+Sector+Minero-+2016+VIII+29.pdf/400406de-a18e-e59a-de13-822b755de2c4?t=1662579615384. Así mismo, medios de comunicación durante el periodo de baja en precios del sector mineral recalcaron la incidencia que estaba teniendo la baja de precios sobre las utilidades de las empresas del sector, así: "De acuerdo con un análisis de esta industria, [la minera], realizado por la Superintendencia de Sociedades, el 2014 resultó complejo en materia de resultados, ventas y rentabilidad, tras evaluar los reportes de 349 empresas, divididas en actividades de ingeniería (14 firmas), carbón y derivados (118 empresas), minerales metalíferos (58 compañías), minerales no metalíferos (143) y comercializadores (16). El impacto de los bajos precios del carbón, oro y níquel llevó a que las empresas analizadas reportaran pérdidas por 1,53 billones de pesos, cifra que contrasta con los 177.115 millones de pesos de ganancias registrados en el 2013, y más aún con los cuantiosos beneficios obtenidos en el 2012, cuando la bonanza de precios permitió que el renglón generara utilidades por 1,41 billones de pesos. Incluso, entre un año y otro los ingresos operacionales de toda la cadena del sector minero se descolgaron en más de 1,18 billones de pesos, al alcanzar los 18,85 billones de pesos" (El Tiempo. Ahumada. 8 de julio de 2015. "Perdidas de $1,5 billones en empresas mineras". Economía y Negocios. Extraído el 26 de octubre de 2023 desde https://www.eltiempo.com/archivo/documento/CMS-16066257). 351 Para el caso chileno, Rivera y Aroca (2014) señalan que la minería a gran escala alcanza niveles de eficiencia de mano de obra muy superiores a la que se observa en la pequeña y mediana minería, en razón a la alta intensidad de uso del factor capital en su proceso de explotación. Mientras que la producción de pequeña y mediana minería es intensa en el uso de mano de obra. Así mismo, los costos de capital son heterogéneos en función de la escala a la que se realiza la actividad minera, mientras que la minería de gran escala suele contar con inversión extranjera y costos menores, la minería de pequeña y mediana escala tienen costos diferenciados por el acceso a recursos financieros. Rivera, N., & Aroca, P. (2014). Escalas de producción en economías mineras: El caso de Chile en su dimensión regional. EURE (Santiago), 40(121), 247-270. 352 Sentencia C-364 de 1993, reiterada en la Sentencia C-264 de 2013. 353 Sentencias C-291 de 2015, C-249 de 2013 y C-409 de 1996. 354 Sentencia C-364 de 1993. 355 Sentencia C-455 de 1994. 356 Sentencia C-409 de 1996. En la Sentencia C-388 de 2016, la Corte interpretó el precedente fijado en la Sentencia C-409 de 1996, para indicar que "[e]l fenómeno de la confiscación se configura [...] [cuando] el Estado toma lo que el obligado obtiene a partir de su actividad económica, de modo que, en la práctica, queda en buena medida eliminado su derecho a la propiedad privada y la legitimidad de su actividad económica como particular, encaminada a obtener utilidades". 357 Sentencia C-1004 de 2004, reiterada en las Sentencias C-249 de 2013, C-492 de 2015, C-333 de 2017, C-059 y C-061 de 2021 y C-322 de 2022. Particularmente, con base en este precedente, en la Sentencia C-593 de 2019, la Corte declaró la inexequibilidad del artículo 21 de la Ley 1943 de 2018, que establecía como hecho generador del impuesto al consumo la enajenación de bienes inmuebles "a cualquier título", sin precisar la base gravable del tributo para hipótesis de enajenación distintas a la compraventa. Al respecto, la Sala Plena señaló que, "[e]n aquellos casos en que los propietarios deban vender los inmuebles a pérdida, debido únicamente a la imposibilidad de trasladar el costo de la tarifa a los compradores, el impuesto tendría un efecto confiscatorio". 358 En palabras de la Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia, la tarifa mencionada convertía al impuesto en "casi confiscatorio por su cuantía y que sin lugar a dudas tiende a eliminar y disminuir los derechos reconocidos por el artículo 30 de la Constitución de 1886 y que aparecen consagrados también en el artículo 58 de la Carta de 1991, así como en el artículo 333 del mismo Estatuto". Al respecto, la Sala aclaró que "No es que la alta tarifa de un impuesto lo haga confiscatorio, es el objeto sobre el que recae el monto del mismo, como en este caso la renta; ésta no se traslada, sino que se percibe o no y una tarifa del 100% la desconoce absolutamente, mucho más si sobre ella deben pagarse los impuestos ordinarios. || Son bien conocidos los ejemplos en los que el Legislador con diversos fines económicos ha establecido impuestos superiores al 100% del valor del bien gravado; empero lo que hace inconstitucional en este caso el gravamen es que el objeto sobre el que recae desaparece y se traspasa al Estado, sin que el titular de la renta la perciba". 359 Sentencia C-364 de 1993, reiterada en la Sentencia C-409 de 1996. 360 En el mismo sentido, en la Sentencia C-492 de 2015, la Sala Plena sostuvo: "el principio de equidad tiene entre sus implicaciones una prohibición de confiscación, que aplica igualmente como limitante a toda clase de contribuyentes y es una manifestación del derecho al mínimo vital, aunque no la única. El límite derivado del derecho fundamental al mínimo vital es más amplio en sus exigencias, pero aplica en materia tributaria sobre exacciones que graven a personas naturales. En virtud suya, el legislador tiene el deber constitucional de configurar los tributos de tal suerte que garantice a los contribuyentes la conservación de recursos suficientes para tener una existencia humana verdaderamente digna". Al respecto, también se puede consultar la Sentencias C-776 de 2003. 361 Sentencia C-120 de 2018. 362 Sentencia reiterada en las Sentencias C-120 de 2018 y C-056, C-087, C-266, C-278 y C-520 de 2019. 363 Puntualmente, la Sala Plena explicó: "la regulación establece que el monto del arancel se calcula sobre la base de las pretensiones dinerarias, o sobre las condenas económicas efectivas, según si el gravado es el demandante o pretensor (dependiendo del caso), o el demandado. Ninguna de estas dos realidades, como se dijo, revela, indica o es una presunción razonable de la capacidad de pago del contribuyente. Ahora bien, definir un tributo con una fórmula que no consulta la capacidad contributiva de los obligados puede -mientras no se adopten dispositivos encaminados a evitar tal situación- conducir a escenarios confiscatorios. Para ver esto con mayor claridad, conviene tener en cuenta lo siguiente. La Ley fija un límite a la cuantía del importe pagable por arancel, que asciende a los 200 salarios mínimos legales mensuales vigentes, lo cual quiere decir que nadie paga nunca un valor superior a ese. Pero ni siquiera ese límite impide que llegue a haber personas naturales o incluso jurídicas de derecho privado (no exentas del arancel), que tengan en ciertos casos que destinar la totalidad de sus ganancias al pago del gravamen, por ejemplo, para interponer una demanda. No todas las personas incluidas en el grupo de potenciales contribuyentes del arancel tienen capacidad para hacer erogaciones millonarias con el fin de acceder a la justicia. El hecho de no estar amparados por pobreza, o de haber estado obligados a declarar renta en el año inmediatamente anterior a la presentación de la demanda, si bien puede en general indicar capacidad de hacer una contribución parafiscal, no es por sí mismo suficiente para concluir que puedan pagar cualquier monto, por concepto de la misma. En la ley no hay, en últimas, garantías para evitar que el arancel se convierta en una contribución con implicaciones confiscatorias (artículos 58, 95-9, 333 y 363 de la CP), y por ese motivo el diseño tributario de la figura es contrario al principio de equidad". 364 Al respecto, la Corte indicó: "El no considerar la compensación de pérdidas fiscales con rentas líquidas obtenidas en años posteriores para definir la base gravable del CREE presenta rasgos confiscatorios, pues al no tomar en cuenta las pérdidas del sujeto obligado para efectos de tributar, podría impedir que su negocio genere ganancias, además hace imposible que las empresas se recuperen de sus pérdidas, pues la detracción que implica la obligación tributaria puede ser superior a la capacidad de pago, en contravía con lo establecido por la Constitución en sus artículos 58, 95-9, 333 y
363. De tal forma, el tributo no asegura de que el monto de la tarifa sea soportable para el sujeto pasivo". 365 Este precedente fue reiterado en la Sentencia C-393 de 2016, en la cual la Corte declaró la inexequibilidad parcial del artículo de la Ley 1739 de 2015, que prohibía compensar los saldos a favor que se liquidaran en las declaraciones del impuesto sobre la renta para la equidad CREE y su sobretasa con deudas por concepto de otros impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones; y en la Sentencia C-010 de 2018, que declaró la exequibilidad condicionada de los artículos 22 de la Ley 1607 de 2012 y 14 de la Ley 1739 de 2014, en el entendido de que "el exceso de base mínima presunta en que hayan incurrido los contribuyentes del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) podrá compensarse para los años gravables 2013 y 2014, en los términos previstos en la parte motiva de esta providencia". Sobre el particular, también se puede consultar la Sentencia C-087 de 2019. 366 Estudios de Econometría, y la Universidad Externado de Colombia aportados por los intervinientes José Alejandro Herrera, Ana María Barbosa y Andrés Felipe Parra. 367 Uno de los ejes temáticos de la segunda jornada de la audiencia pública realizada el 4 de agosto de 2023 estuvo dirigido a la tarifa efectiva de tributación (TET). El detalle de lo ocurrido en esta parte de la sesión técnica se encuentra en el Anexo II de esta sentencia. En particular, los Magistrados sustanciadores formularon preguntas puntuales orientadas a establecer cuál era el cálculo correcto de este indicador. Ver, Anexo II, P 79-87. 368 Sentencia C-169 de 2014. 369 Cfr. supra nota al pie n.° 113. 370 Parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 371 Intervención presentada por los ciudadanos José Alejandro Herrera, Ana María Barbosa y Andrés Felipe Parra, pág. 140. 372 Anexo
II. P. 27 373 Gaceta del Congreso n.° 917 del 12 de agosto de 2022. 374 Gaceta del Congreso n.° 917 del 12 de agosto de 2022, pág. 8 y 9. 375 Gaceta del Congreso n.° 917 del 12 de agosto de 2022, pág. 16. 376 Gaceta del Congreso n.° 917 del 12 de agosto de 2022, pág. 19. 377 Gaceta del Congreso n.° 917 del 12 de agosto de 2022, pág. 9. 378 Ibidem. 379 También sobre la finalidad general del parágrafo adicionado al artículo 115 del ET, en el informe de ponencia para primer debate, publicado en la Gaceta del Congreso n.° 1199 del 4 de octubre de 2022, se lee: "el viceministro Técnico expuso que tanto la no deducibilidad de regalías como el impuesto a las exportaciones a las industrias extractivas, tienen como finalidad atender las sensibilidades rentísticas y participar el superávit de las empresas de este sector". 380 Gaceta del Congreso n.° 917 del 12 de agosto de 2022, pág. 24. 381 Gacetas del Congresos n.° 1199 del 4 de octubre de 2022 y n.° 1200 del 5 de octubre de 2022, Pág. 14. 382 Gaceta del Congreso n.° 1199 del 4 de octubre de 2022 y n.° 1200 del 5 de octubre de 2022, pág. 79 y
80. De acuerdo con la Gaceta del Congreso n.° 1283 del 20 de octubre de 2022, el texto aprobado por las comisiones terceras económicas conjuntas de la Cámara y del Senado fue del siguiente tenor: "Parágrafo 1°. La contraprestación económica a título de regalía de que tratan los artículos 360 y 361 de la Constitución Política no será deducible del impuesto sobre la renta, ni podrá tratarse como costo ni gasto de la respectiva empresa, indistintamente de la denominación del pago y del tratamiento contable o financiero que el contribuyente realice, independientemente de la forma del pago de la misma, ya sea en dinero o en especie. Dicha contraprestación tampoco podrá reconocerse fiscalmente como un menor valor del ingreso ni como un ingreso para terceros. || Constituyen ingreso gravado para la persona natural o jurídica que explote los recursos naturales, el valor de las regalías pagadas en especie, al valor del precio de liquidación que establezca la Agencia Nacional de Hidrocarburos o la Agencia Nacional de Minería". 383 Gacetas del Congreso n.° 1358 del 31 de octubre de 2022 y n.° 1359 del 13 de noviembre de 2022, pág. 7. 384 Gaceta del Congreso n.° 1358 del 31 de octubre de 2022 y n.° 1359 del 13 de noviembre de 2022, pág. 14 y 12, respectivamente. 385 Ver Gacetas del Congreso n.° 1385 del 8 de noviembre de 2022 y n.° 1380 del 4 de noviembre de 2022. 386 Documento disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=54404. 387 Ibidem. 388 Pág. 8 del documento disponible en el link https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=54139. 389 Sentencia C-486 de 2020. 390 Sentencia C-606 de 2019. 391 https://youtu.be/K2h-7-AZ3bk, minuto 45 y siguientes. 392 Ibidem. 393 Documento disponible en la página web https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53816. 394 Cfr. conceptos 0623 (Marco contable exploración y explotación de recursos naturales) y 0209 del 2021 (Reconocimiento de las regalías en la industria petrolera) y 1027 de 2020 (Tratamiento contable de las regalías pagadas) del Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP). 395 Sentencia C-1018 de 2012. 396 Ibidem. 397 Ver concepto técnico dictado por la Facultad de Contaduría Pública de la Universidad Externado de Colombia, dirigido al presente proceso. Disponible en https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53816 (pág. 6). 398 Parágrafo 3 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 399 Parágrafo 3 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 400 Parágrafo 3 del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 401 https://www.corteconstitucional.gov.co/secretaria/archivo.php?id=53816. 402 Sentencia C-113 de 1993. 403 Sentencia C-483 de 2020. 404 Sentencia C-1230 de 2005. 405 Sentencia C-109 de 1995, reiterada en la Sentencia C-325 de 2009. 406 "La sentencia integradora es una modalidad de decisión por medio de la cual, el juez constitucional, en virtud del valor normativo de la Carta (CP art. 4), proyecta los mandatos constitucionales en la legislación ordinaria, para de esa manera integrar aparentes vacíos normativos o hacer frente a las inevitables indeterminaciones del orden legal". Sentencia C-109 de 1995. 407 En la Sentencia C-1037 de 2003, la Corte sostuvo que las sentencias aditivas se deben dictar en los eventos en que es necesario agregar "un supuesto de hecho o requisito a los señalados por el legislador con el fin de hacer compatible la norma con la Constitución Política". 408 Sentencias C-458 de 2015, C-1235 de 2005 409 Sentencia C-754 de 2015 410 Sentencia C-089 de 2020, entre otras. 411 En la audiencia pública, la viceministra técnica del Ministerio de Hacienda y Crédito Público fue interrogada por las diferencias que generaba la norma en el impuesto a cargo de los contribuyentes que pagan regalías en especie, y los que la pagan en dinero. Al respecto, la señora viceministra contestó que, a su juicio, era matemáticamente imposible igualar las dos modalidades de pago. Esto pone en evidencia las dificultades técnicas y económicas relacionadas con la determinación de la medida que permita igualar la carga fiscal que soportan las empresas que pagan las regalías en dinero y especie, de cara a la deducción de ese pago de la renta bruta. 412 Los siguientes intervinientes en la audiencia pública no remitieron escrito con posterioridad a esta: Jesús María Peña Bermúdez, consejero del Consejo Técnico de Contaduría Pública; Luis Fernando Mejía, director de Fedesarrollo; Armando Zamora, consultor experto y profesor del Centro de Estudios de Energía, Petróleo y Minería de la Universidad de Dundee; José Antonio Ocampo Gaviria, consultor experto y profesor de la Universidad de Columbia; y Juan Camilo Restrepo Salazar, exministro de Agricultura, Hacienda y Crédito Público y de Minas y Energía. 413 En la audiencia pública participaron Ricardo Bonilla González (ministro), María Fernanda Valdés Valencia (viceministra técnica) y Julio Roberto Piza Rodríguez (apoderado judicial). 414 Francisco José Lloreda, presidente de la Asociación Colombiana de Petróleos (ACP), participó en el primer y segundo eje temático de la primera jornada. 415 Luis Carlos Reyes Hernández, director de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), participó en el primer y tercer eje temático de la primera jornada y en el segundo eje temático de la segunda jornada. 416 Luis Álvaro Pardo Becerra, presidente de la Agencia Nacional de Minería, participó en el primer y segundo eje temático de la primera jornada. 417 Andrés Mauricio Velasco, director técnico del Comité Autónomo de la Regla Fiscal (CARF), participó en el primer y segundo eje temático de la segunda jornada. 418 En la intervención sostuvo que los estudios técnicos elaborados por la Universidad Externado de Colombia, Econometría Consultores S.A., Mauricio Reina y Sandra Oviedo concluyeron que la TET antes de reforma no era ni del 26,7% ni del 27%, sino del 88%. Además, con la reforma, en un escenario no pasa ni al 30,5% ni al 42,7%, ni al 56,5%, sino que pasa al 142,5%. 419 El explotador de minerales o hidrocarburos adquiere la propiedad una vez extrae el RNNR del subsuelo. 420 En materia de minería, en algunos de los contratos denominados "contratos en virtud de aporte" (Decreto 2655 de 1988) se establecieron metodologías de liquidación de carácter contractual frente al pago de las regalías. Es decir, son contratos que tienen condiciones específicas para la liquidación de las regalías que continúan vigentes, pues se expidieron de manera previa a la expedición de la Ley 141 de 1994. 421 Según el Decreto 2655 de 1988 y las leyes 685 de 2001, 1382 de 2010 y 1955 de 2019, también existen los contratos de concesión diferencial, en virtud de aporte, especial de concesión, licencia especial material de construcción, licencia especial para comunidad, permiso, reconocimiento de propiedad privada, y área de reserva especial declarada. 422 De lo anterior cabe resaltar que la definición de regalías es una cosa distinta a su tratamiento contable. Es decir, una cosa distinta es la técnica empleada por el contribuyente para registrar el pago de las regalías en sus estados financieros. 423 Se utilizó la TET y no otras alternativas como el Goverment Take dado que ilustra los cambios derivados de lo no deducibilidad de las regalías en la tributación del sector. El Goverment Take es un indicador para analizar la competitividad de un país para que una empresa del sector realice un proyecto de inversión específico. La TET es la relación entre el impuesto a cargo de los contribuyentes y las utilidades de la compañía, incluyendo el efecto de la no deducibilidad de regalías y de la sobretasa en el impuesto sobre la renta. 424 Para esto se debe: 1. determinar el costo anual de cada pozo.
2. Calcular el volumen anual de barriles producido por pozo (VT).
3. Determinar el costo unitario (CU).
4. Encontrar el costo anual de producción de los barriles de petróleo pagados en especie a título de regalías de cada pozo (CP).
5. Encontrar el costo total anual de producción de los barriles de petróleo pagados en especie a título de regalías (CTP). 425 Esta sentencia revocó los conceptos 089041 de 2004 y 054304 de 1998 de la DIAN, la deducción de las regalías únicamente era un beneficio para las entidades descentralizadas. Luego, con la sentencia del 12 de octubre de 2017, la Sección Cuarta del Consejo de Estado interpretó que era posible para cualquier contribuyente deducir la regalía. 426 Se determina a través de las declaraciones de producción realizadas por el explotador de manera periódica (trimestralmente). Esto, en los términos de la Ley 141 de 1994 y del Decreto 600 de 1996. 427 Se establece conforme a lo referido en el parágrafo primero de la Ley 2056 de 2020, teniéndose en cuenta el precio de referencia internacional, los costos de transporte marítimo y terrestre según aplique, hasta llegar a boca de mina. 428 Se encuentran establecidas en el artículo 16 de la Ley 756 de 2002, conforme a los porcentajes a pagar de acuerdo al tipo de mineral explotado. 429 La liquidación de regalías es el resultado de "(...) la aplicación de las variables técnicas asociadas con la producción y comercialización de hidrocarburos y minerales en un periodo determinado, tales como volúmenes de producción, precios base de liquidación, tasa de cambio representativa del mercado y porcentajes de participación de regalía por recurso natural no renovable, en las condiciones establecidas en la ley y en los contratos." 430 El volumen total de producción, una vez realizados los descuentos de los conceptos que por Ley se encuentran exentos del pago de regalías. 431 La participación del Estado respecto de la producción gravable por tipo de hidrocarburo las cuales se encuentran definidas por Ley. Para calcular lo anterior se debe tener en cuenta los parágrafos 1, 2 y 10 del artículo 16 de la Ley 756 de 2002. 432 Para determinar la base, se debe tener en cuenta los siguientes artículos: 18, 19, segundo, tercer y cuarto parágrafo del artículo 19 de la Ley 2056 de 2020. 433 Según el artículo 26 de la Ley 756 de 2002, "en la liquidación de las regalías y compensaciones derivadas de la explotación de los recursos naturales no renovables, la conversión de la moneda extranjera a pesos colombianos se hará tomando como base la tasa de cambio representativa del mercado promedio de dicha moneda en el semestre, trimestre, bimestre o mes que se liquida." 434 Por la sobretasa de renta y la no deducibilidad de las regalías, aprobadas en la reforma tributaria. 435 Según un estudio comparado que analizó veinte países. 436 Corresponde al volumen total de producción, una vez realizados todos los descuentos que por Ley se encuentran exentos del pago de regalías 437 Corresponde a la participación del Estado respecto de la producción gravable por tipo de hidrocarburo las cuales se encuentran definidas por Ley 438 También han tenido desarrollo normativo por medio de la Ley 141 de 1994 y Ley 2056 de 2020 y el Art. 227 del Código de Minas. 439 La fórmula para liquidar las regalías en dinero multiplica las siguientes 3 variables: i) el precio de liquidación; ii) la producción; y iii) la tarifa o porcentaje establecido para cada uno de los minerales establecidos en la Ley. 440 La renta líquida es un excedente fiscal nocional cuyas desviaciones con respecto a la utilidad contable antes de impuestos, no se traducen en una mayor capacidad de pago del contribuyente. Utilizar la renta líquida es un valor nominal y no efectivo. 441 No hacen parte de la contabilidad ni de la declaración de renta. 442 En Colombia se tuvo descuento tributario por regalías, pero exclusivamente para las entidades descentralizadas y por el período comprendido entre el año 1974 hasta el año 1986. En efecto, el artículo 6 del Decreto 1979 de 1974 señaló que las entidades descentralizadas sí podían pedir la regalía como descuento 443 También conocido como el Capital Asset Princing Model. 444 Tasa de descuento de mercado. 445 La UEC hace uso de la TET siguiendo los lineamientos de los principios y normas de contabilidad e información financiera en Colombia, los cuales están reglamentados por la Ley 1314 de 2009 y un acervo de Decretos Reglamentarios posteriores, y que refieren a las Normas Internacionales de Información Financiera, NIIF. Así, con base en el parágrafo 86 de la NIC 12 de Impuesto a las Ganancias, la UEC calcula en su concepto técnico la TET como el cociente entre los gastos por impuesto de renta (numerador) y la utilidad antes de impuestos (denominador). El GN también hace uso de un cociente, aunque difieren las variables de entrada usadas en el numerador y el denominador. Específicamente, en el caso del numerador, se tienen en cuenta dos impuestos: el de renta2 y el de los dividendos; mientras que, en el caso del denominador, se tiene en cuenta la renta líquida y los ingresos no constitutivos de renta. 446 La UEC analiza a la Empresa como sujeto pasivo del Impuesto de Renta, mientras que el GN analiza dos sujetos pasivos e impuestos diferenciados: la Empresa como sujeto pasivo del Impuesto de Renta, y al Accionista como sujeto pasivo del Impuesto al Dividendo. Esto conduce a que se presenten diferencias entre la TET que calculan ambas partes, toda vez que la UEC se enfoca en el Impuesto de Renta, mientras que el GN suma a este enfoque el Impuesto a los Dividendos. 447 La UEC realiza un análisis de la información histórica correspondiente a los últimos siete años que cuentan con información contable y financiera en el SIIS de la Superintendencia de Sociedades. Por su parte, el GN únicamente utiliza dos años de la información histórica para estimar el impacto de dicha medida. 448 Indicadores financieros como la rentabilidad patrimonial (ROE) y el valor económico agregado (EVA). 449 En la Sentencia C-293 de 2020, MM.PP. Gloria Stella Ortiz Delgado y Cristina Pardo Schlesinger, esta corporación afirmó que: "(...) el análisis del principio de equidad se auxilia en el juicio de igualdad. Tal propósito busca determinar si una medida impositiva o la consagración de una exención cumplen o no con la obligación de dar el mismo trato a supuestos de hecho equivalentes o a destinatarios que están en circunstancias similares. No se trata de principios idénticos, pues los cargos por violación del principio de igualdad tienen exigencias específicas que no tienen los cuestionamientos por violación de la equidad y viceversa". 450 En la Sentencia C-052 de 2016, M.P. María Victoria Calle Correa, esta Corte señaló lo siguiente: "No obstante, la Corte no se detendrá a examinar la conformidad de la norma demandada con ninguna de estas exigencias, aunque se relacionen con los principios mencionados en la demanda, pues no fueron específicamente articuladas en ella. La acción pública no plantea un problema de desigualdad de trato, o que la ley tenga implicaciones confiscatorias, o que carezca de generalidad la configuración legal, o que a causa de la norma acusada dos contribuyentes con capacidades de pago desiguales se vean igualmente gravados, o que lo esté en mayor medida quien se encuentra en la situación económica más desventajosa. La demanda se limita a plantear que la norma cuestionada no consulta la capacidad económica y viola por eso los principios referidos. La Sala se centrará a definir si tiene razón". 451 En la Sentencia C-284 de 2014, M.P. María Victoria Calle Correa, este tribunal sostuvo que: "(...) es admisible controlar el acto demandado a la luz de normas constitucionales no invocadas en la demanda, sólo si se advierte un vicio evidente de inconstitucionalidad. En ese caso las intervenciones ciudadanas, o el Procurador General u otras Cortes suelen ponerlo de presente antes de la decisión de la Corte Constitucional, y en tal medida no puede decirse que el control afecte la participación ciudadana en el control constitucional, ya que la evidencia del vicio activa previamente un debate al respecto." En el caso concreto consideró que "Por tratarse entonces de un desconocimiento evidente de la reserva de ley estatutaria, en una materia tan trascendental como la acción de tutela, la Corte considera imperativo y legítimo fundar su decisión de inexequibilidad sobre este último punto, aun cuando no haya sido planteado en la acción pública como un cargo, en la medida en que es una decisión que resulta indispensable para asegurar el futuro de la supremacía normativa de los derechos fundamentales protegidos por la Constitución (CP arts 4 y 86)". 452 M.P. Antonio José Lizarazo Ocampo. 453 M.P. Alejandro Martínez Caballero. 454 M.P. María Victoria Calle Correa. 455 Ambas con ponencia de la magistrada Gloria Stella Ortiz Delgado. 456 MM.PP. Gloria Stella Ortiz Delgado y Cristina Pardo Schlesinger. 457 M.P. María Victoria Calle Correa. 458 M.P. Alejandro Linares Cantillo. 459 M.P. María Victoria Calle Correa. 460 M.P. Alejandro Linares Cantillo. 461 Disponible en https://files.ecopetrol.com.co/web/esp/inversionista/reporte-3t23-ecopetrol-esp.pdf, consultado el 15 de diciembre de 2023. 462 A. Aarnio. Reglas y principios en el razonamiento jurídico. Disponible en https://ruc.udc.es/dspace/bitstream/handle/2183/2070/AD-4-35.pdf?sequence=1&isAllowed=y, consultado el 15 de diciembre de 2023. 463 R. Alexy. Sistema Jurídico, principios jurídicos y razón práctica. Doxa 5 1998. Pág. 141. 464 A. Aarnio. Reglas y principios en el razonamiento jurídico. ibid. 465 Laporta, F. Legal principles. En: Action, Norms and Value. Discussions with Georg Henrik von Wright. Ed. by Georg Meggle. 1999. Citado en Aarnio Op. Cit. 466 Tomado del