Aclaración de José Fernando Reyes Cuartas

ACLARACIÓN DE VOTO DEL MAGISTRADO JOSÉ FERNANDO REYES CUARTAS A LA SENTENCIA C-393/23

1. A continuación, presento las razones que me conducen a aclarar el voto en la Sentencia C-393 de 2023.

2. En la providencia referida, la Sala Plena estudió una demanda de inconstitucionalidad en contra de un aparte del artículo 37 de la Ley 2277 de 2022. La norma acusada establece la base gravable del impuesto al patrimonio. El demandante alegaba que la inclusión de bienes inmuebles en dicha base gravable era contraria al artículo 317 de la Constitución, que reserva a los municipios la facultad exclusiva de gravar la propiedad inmueble. Esto, en la medida en que, según el ciudadano, permitiría a la Nación establecer un tributo respecto de dicha clase de bienes.

3. Igualmente, el actor consideró que los mecanismos de depuración de la base gravable del impuesto al patrimonio eran insuficientes, al no permitir la exclusión total de los inmuebles. En consecuencia, los contribuyentes podían resultar obligados a pagar tanto el tributo nacional como el impuesto predial municipal por el hecho de ser propietarios de un inmueble. Añadió que la doble imposición sobre la misma fuente de riqueza resultaría confiscatoria y afectaría la autonomía de las entidades territoriales.

4. Comparto la decisión mayoritaria toda vez que las deficiencias de la argumentación del demandante justificaban de forma suficiente la inhibición. Sin embargo, estimo que quizá la Corte habría podido avanzar, bajo criterios pro actione, para examinar la norma acusada. A mi juicio, resultaba eventualmente posible efectuar una lectura de la demanda que no se limitara al artículo 317 constitucional. En su lugar, podría interpretarse que el demandante efectivamente planteó otros cargos de inconstitucionalidad respecto del principio de autonomía de las entidades territoriales (art. 287 superior) y en relación con los principios de equidad y justicia en materia tributaria (art. 363 constitucional), por cuanto estos últimos constituyen el fundamento de la prohibición de impuestos confiscatorios. Desde este análisis conjunto, considero que habría resultado viable estudiar la demanda propuesta, a partir de una perspectiva orientada al desarrollo de la jurisprudencia constitucional.

5. Adicionalmente, considero necesario precisar que la disposición demandada podría generar efectos contrarios a los principios de equidad e igualdad tributaria, por las razones que paso a explicar.

6. En primer lugar, es necesario distinguir entre la adopción de un impuesto al patrimonio transitorio y el establecimiento de uno de carácter permanente. En el primer caso, el contribuyente tiene la expectativa de que se trata de un sacrificio temporal, extraordinario y justificado en motivos coyunturales. Sin embargo, cuando se adopta un tributo con vocación de permanencia, existe una mayor necesidad de deliberación.

7. Es pertinente recordar que el impuesto al patrimonio había sido creado en Colombia en dos oportunidades anteriores. No obstante, en aquellas ocasiones fue establecido con una naturaleza transitoria. Así, en el Decreto Legislativo 1838 de 2002 el tributo fue previsto exclusivamente para mitigar los efectos del estado de conmoción interior declarado mediante el Decreto 1837 de 2002. A su turno, en la Ley 863 de 2003 fue creado exclusivamente por los años gravables 2004, 2005 y 2006.

8. En segundo lugar, considero que el juez constitucional debe valorar las circunstancias de quienes pueden sufrir afectaciones desproporcionadas, derivadas de la imposición de un impuesto al patrimonio permanente. Al respecto, la CEPAL ha destacado que "[o]tra consideración frecuente en relación con el impuesto sobre el patrimonio se refiere a la disponibilidad de recursos para pagar el impuesto. Cuando las personas tienen su patrimonio en la forma de activos no líquidos, podrían verse obligadas a vender parte de esos activos para cumplir con la obligación tributaria. Nótese que podría sostenerse el mismo argumento en relación con el impuesto predial o el de herencias y donaciones. Sin embargo, considerando que el impuesto sobre el patrimonio neto es una suerte de impuesto sobre una renta presunta, para la mayoría de las personas los ingresos generados por el patrimonio debieran ser más que suficientes para pagar el impuesto"137.

9. De este modo, el impuesto al patrimonio presume que el contribuyente recibe una renta suficiente. Con todo, dicha presunción no tiene en cuenta que aquel podría no percibir ingresos y, en consecuencia, se vería obligado a vender sus bienes para obtener liquidez. Esta última alternativa resultaría desproporcionada para quienes, a pesar de estar obligados al pago del impuesto, únicamente disponen de un inmueble y no son propietarios de otros bienes de valor significativo.

10. En particular, estimo que el legislador debe considerar la situación de aquellas personas que cuentan con un único bien inmueble destinado a su propia vivienda y que, por lo tanto, no genera riqueza derivada de la renta. La referida circunstancia puede agravarse cuando los contribuyentes carecen de otros bienes (muebles o inmuebles) de valor significativo. En esas hipótesis, el establecimiento de un impuesto al patrimonio podría generar en el corto plazo efectos confiscatorios, pues, al cabo de varios años, el propietario del bien deberá pagar este gravamen de forma concurrente con el impuesto predial y, eventualmente, con la contribución por valorización. De esta manera, el contribuyente estaría obligado a soportar ingentes cargas tributarias pese a que no se incrementa su riqueza porque no recibe ingresos que provengan de su único activo patrimonial.

11. En consecuencia, pese a la falta de aptitud del cargo analizado en esta oportunidad, estimo que la norma demandada suscita cuestiones de relevancia constitucional en relación con el alcance del principio de equidad tributaria y, en particular, respecto de su incidencia en la prohibición de impuestos confiscatorios.

12. En este sentido, considero indispensable destacar la importancia de que, en futuros debates, la Corte atienda a los impactos desproporcionados que podría generar el impuesto al patrimonio de carácter permanente cuando los contribuyentes disponen de un único bien inmueble y carecen de otros activos de valor significativo. De esta manera, expongo los motivos por los que aclaro mi voto respecto de la Sentencia C-393 de 2023. Fecha ut supra, JOSE FERNANDO REYES CUARTAS Magistrado 1 Demanda, pp. 9 y 33. 2 Id., pp. 14 y

8. El actor señaló que, de un lado, el impuesto regulado por el Decreto 1838 de 2002 "era aplicable por una sola vez, en 2002" y se expidió en el marco del estado de conmoción interior. De otro lado, el impuesto previsto por la Ley 863 de 2003 "fue diseñado para aplicarse en los años gravables 2004, 2005 y 2006". Su finalidad "se relaciona a estimular el crecimiento económico y el saneamiento de las finanzas públicas". 10 Id. 11 Id. 12 Id. 13 Id., p.

31. En efecto, el accionante afirmó que el cambio de precedente es relevante, porque "'concurren razones sustantivas suficientes' (...) que acreditan los errores en que se basó la jurisprudencia anterior y que evidencian que 'el arreglo jurisprudencial existente se muestra inaceptable' (...)". 14 Id., pp. 26 y 27. 15 Id., p. 26. 16 Id., p. 30. 17 Id. 18 Id., pp. 30 y 31. 19 Id., p. 12. 20 Id., p.

29. En concreto, el demandante hizo referencia a la valorización y "la destinada a la financiación de las entidades encargadas del manejo y conservación del ambiente". 21 Id., p. 31. 22 Auto inadmisorio de 14 de febrero de 2023, p. 8. 23 Auto inadmisorio de 14 de febrero de 2023, p. 8. 24 Conforme a la constancia de 22 de febrero de 2023, emitida por la Secretaría General de la Corte Constitucional, el demandante remitió el escrito de subsanación el 17 de febrero de 2023. 25 Subsanación de la demanda, p. 1. 26 Id. 27 Id. 28 Id., p. 2. 29 Demanda, pp. 14 y

26. El actor afirmó que el precedente de la Corte Constitucional "permite gravar la propiedad inmueble dentro del patrimonio líquido desconociendo la reserva en favor de los municipios". Asimismo, al resumir los presuntos yerros de la sentencia C-876 de 2002, manifestó que estos mitigan la "garantía constitucional que indica que '[s]olo los municipios podrán gravar la propiedad inmueble'". 30 Para el demandante, las reglas fijadas en las sentencias C-876 de 2002 y C-990 de 2004 (i) "dieron lugar a una interpretación restrictiva y limitada de la reserva en favor de los municipios" y reforzaron "una interpretación limitante y contraria a la maximización del concento de autonomía territorial de la reserva constitucional del artículo 317"; (ii) impactan, de manera negativa, la autonomía territorial; (iii) alteran "el balance constitucional impositivo entre Nación y los municipios"; (iv) permiten "la doble imposición sobre la misma fuente de riqueza" y (v) afectan la propiedad inmueble, "al permitir múltiples gravámenes simultáneos, amenazando un escenario de confiscación" (cfr. Demanda, pp. 27 a 31). 31 En concreto, el demandante señaló que la Corte "[i]ntrodujo una diferencia que elude el elemento fundamental del patrimonio tributario, que ubica la capacidad contributiva en un cumulo de propiedades, no en el surgimiento de una realidad económica diferenciada del fenómeno de la propiedad" (cfr. Demanda, p. 26). 32 Demanda, pp. 26 a 28. 33 Id., p.

29. El demandante hizo referencia a la valorización y "la destinada a la financiación de las entidades encargadas del manejo y conservación del ambiente". 34 Id., p. 31. 35 Tales escritos fueron presentados por: (i) el ciudadano John Alirio Pinzón Pinzón, (ii) la Universidad de Antioquia, (iii) el ciudadano Harold Sua Montaña, (iv) la Directora del Consultorio Jurídico de la Universidad de los Andes, (v) la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, (vi) la Universidad Pontificia Bolivariana de Medellín - UPB, (vii) la Federación Colombiana de Municipios, (viii) el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, (ix) la Asociación Colombiana de Ciudades Capitales - Asocapitales, (x) el Secretario Jurídico de la Presidencia de la República, (xi) la Pontificia Universidad Javeriana, (xii) el Centro de Estudios Fiscales de la Universidad Externado de Colombia y, por último, (xiii) el Instituto Colombiano de Derecho Tributario - ICDT. 36 Intervención de la Universidad de los Andes, p.

3. Por su parte, la Federación Colombiana de Municipios se limitó a solicitar que se tuvieran "en cuenta los argumentos expuestos a fin de proteger la autonomía fiscal otorgada constitucionalmente a través de la reserva de la facultad de gravar inmuebles exclusivamente en cabeza los municipios" (Intervención de la Federación Colombiana de Municipios, p. 6.). 37 Intervención de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, p. 9. 38 Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, p. 10. 39 Id. 40 Id. 41 Id. 42 Id. 43 Intervención del Departamento Administrativo de la Presidencia de la República, p. 13. 44 Id. 45 Id., p. 24. 46 Id. 47 Id. 48 Id., p. 17. 49 Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, p. 21. 50 Id. 51 Id. 52 Id. 53 Id. 54 Intervención del Centro Externadista de Estudios Fiscales, p. 6. 55 Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, p. 22. 56 Id., p. 25. 57 Intervención del Centro Externadista de Estudios Fiscales, p. 6. 58 Intervención de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, p. 33. 59 Id. 60 Id., p. 34. 61 Id., p. 13. 62 Intervención del Instituto de Derecho Tributario, p. 15. 63 Id. 64 Id. 65 Id., p. 20. 66 Id. 67 Intervención de la Universidad Javeriana, p. 3. 68 Id., p. 18. 69 Id., p. 15. 70 Id. 71 Intervención de Jhon Alirio Pinzón, p. 25. 72 Intervención de la Universidad de Antioquia, p. 6. 73 Intervención de Jhon Alirio Pinzón, p. 22. 74 Id. 75 Intervención de la Universidad de Antioquia, p. 6. 76 Id., p. 5. 77 Id., p. 9. 78 Id., p. 4. 79 Intervención de la Universidad de los Andes, p. 3. 80 Id., p. 5. 81 Id. 82 Id., p. 6. 83 Intervención de la Federación Colombiana de Municipios, p. 6. 84 Id. 85 Id. 86 Id., p. 9. 87 Concepto del Viceprocurador General de la Nación, p. 6. 88 Id., p. 3. 89 Id. 90 Id. 91 Id. 92 Id. 93 Id. 94 Id., p. 4. 95 Id. 96 Id., p. 4. 97 Id., p. 5. 98 Sentencia C-049 de 2018. Cfr. Sentencias C-031 de 2014, C-1123 de 2008, C-623 de 2008, C-929 de 2007, C-074 de 2006, C-1300 de 2005 y C-1115 de 2004. 99 Sentencia C-057 de 2021. Cfr. Sentencia C-263 de 2019. 100 Sentencia C-049 de 2018. 101 Sentencia C-263 de 2019. "Aun cuando en principio, es en el auto admisorio donde se define si la demanda cumple o no con los requisitos mínimos de procedibilidad, ese primer análisis responde a una valoración apenas sumaria de la acción, llevada a cabo únicamente por cuenta del Magistrado Ponente, razón por la cual, la misma no compromete ni define la competencia del Pleno de la corte, que es en quien reside la función constitucional de decidir de fondo sobre las demandas de inconstitucionalidad que presenten los ciudadanos contra las leyes y los decretos con fuerza de ley (C.P. art. 241)". 102 Cfr. Sentencia C-688 de 2017 y C-330 de 2013, entre otras. 103 Sentencia C-257 de 2022. 104 Sentencias C-257 de 2022 y C-634 de 2011. En esta última providencia la Corte señaló que "resultarán inadmisibles, por ser contrarias a los principios de igualdad, legalidad y seguridad jurídica, posturas que nieguen la fuerza vinculante prima facie del precedente, fundamenten el cambio de jurisprudencia en un simple arrepentimiento o cambio de parecer, o sustenten esa decisión en el particular entendimiento que el juez o tribunal tengan de las reglas formales de derecho aplicables al caso. En otras palabras, para que la objeción al precedente jurisprudencial resulte válida, conforme a la perspectiva expuesta, deberá demostrarse a que esa opción es imperiosa, en tanto concurren razones sustantivas y suficientes para adoptar esta postura, en tanto el arreglo jurisprudencial existente se muestra inaceptable. Estas razones, a su vez, no pueden ser otras que lograr la vigencia de los derechos, principios y valores constitucionales". 105 Sentencia C-257 de 2022. 106 Estos requisitos fueron sintetizados en la sentencia SU-406 de 2016. 107 Id. 108 Id. 109 Demanda, p. 9 y 33. 110 Id., p. 33. 111 Id., pp. 14 y

26. El actor afirmó que el precedente de la Corte Constitucional "permite gravar la propiedad inmueble dentro del patrimonio líquido desconociendo la reserva en favor de los municipios". Asimismo, al resumir los presuntos yerros de la sentencia C-876 de 2002, manifestó que estos mitigan la "garantía constitucional que indica que '[s]olo los municipios podrán gravar la propiedad inmueble'". 112 Id., p. 33. 113 Id., p. 32. 114 Id., p. 33. 115 Cfr. Id., pp. 30 y 31. 116 Subsanación de la demanda, p. 1. 117 Id. 118 Id. 119 Id. , p. 2. 120 Para el demandante, las reglas fijadas en las sentencias C-876 de 2002 y C-990 de 2004 (i) "dieron lugar a una interpretación restrictiva y limitada de la reserva en favor de los municipios" y reforzaron "una interpretación limitante y contraria a la maximización del concento de autonomía territorial de la reserva constitucional del artículo 317"; (ii) impactan, de manera negativa, la autonomía territorial; (iii) alteran "el balance constitucional impositivo entre Nación y los municipios"; (iv) permiten "la doble imposición sobre la misma fuente de riqueza" y (v) afectan la propiedad inmueble, "al permitir múltiples gravámenes simultáneos, amenazando un escenario de confiscación" (cfr. Demanda, pp. 27 a 31). 121 En concreto, el demandante señaló que la Corte "[i]ntrodujo una diferencia que elude el elemento fundamental del patrimonio tributario, que ubica la capacidad contributiva en un cumulo de propiedades, no en el surgimiento de una realidad económica diferenciada del fenómeno de la propiedad" (cfr. Demanda, p. 26). 122 Demanda, pp. 26 a 28. 123 Id. , p.

29. El demandante hizo referencia a la valorización y "la destinada a la financiación de las entidades encargadas del manejo y conservación del ambiente". 124 Id., p. 31. 125 Cfr. Sentencias C-039 de 2021, C-521 de 2019, C-396 de 2019, C-304 de 2013, C-895 de 2012, C-890 de 2012, C-635 de 2011, C-243 de 2011, C-831 de 2010, C-990 de 2004, C-910 de 2004, y C-876 de 2002. 126 Mediante el Decreto Legislativo 1837 de 2002 el Gobierno declaró el Estado de Conmoción Interior, de acuerdo con lo establecido en el artículo 213 constitucional, por 90 días, a partir del 11 de agosto de 2002, fecha de publicación del mencionado decreto. La Corte Constitucional, resolvió en la sentencia C-802 de 2002: "Primero. Declarar exequible, en los términos expuestos en el considerando final de esta sentencia, el artículo 1° del Decreto 1837 del 11 de agosto de 2002. || Segundo. Declarar exequible el artículo 2° del Decreto 1837 de 2002, bajo el entendido que el control político que ejerce el Congreso de la República no se limita al informe del Gobierno Nacional sobre las razones de la conmoción, sino que se extiende a los demás decretos y medidas administrativas que se dicten en desarrollo de la conmoción interior en los términos del artículo 39 de la Ley 137 de 1994. || Tercero. Declarar inexequible el artículo 3° del Decreto 1837 de 2002, por cuanto excluye del control de la Corte el decreto declarativo de la conmoción interior, con violación de los artículos 214.6 y 241.7 de la Carta. || Cuarto. Declarar exequible el artículo 4 del Decreto 1837 de 2002". 127 Id., artículo 3. 128 Id., artículo 6. 129 El artículo 4 del Decreto Legislativo 1838 de 2002 disponía: "La base gravable del impuesto está constituida por el patrimonio líquido poseído a 31 de agosto de 2002, el cual se presume que en ningún caso será inferior al declarado a 31 de diciembre de 2001". 130 Cabe recordar al respecto lo dicho por la Corte Suprema de Justicia: "Así el código no obstante el plantear a la entrada del libro segundo, como suma división, la clasificación de los bienes en cosas corporales e incorporales (artículo 653) sistematiza luego su preceptiva acerca de la naturaleza de los derechos, conforme al principio de que todos ellos, sean reales o personales, son cosas incorporales (artículo 664). Y es sólo por ello por lo que la noción de patrimonio, que tantas proyecciones tiene en la esfera de la responsabilidad civil y en la de la sucesión mortis causa, puede traducirse en el conjunto de derechos y obligaciones de la persona estimables en dinero". CSJ, Sala de Casación Civil, Sentencia del 13 de septiembre de 1968. 131 Sentencia C-876 de 2002. 132 "Recuérdese que el impuesto nacional de patrimonio sobre bienes inmuebles fue desmontado a guisa de contrapeso de los ajustes integrales por inflación, y constitucionalmente proscrito en virtud del artículo 317 de la nueva Constitución. Por eso hoy la propiedad inmueble sólo puede ser gravada por los municipios, sin perjuicio de que otras entidades puedan imponer la contribución por valorización". Cfr. Sentencia C-990 de 2004. 133 Cfr., Corte Constitucional, Sentencia SU-433 de 2020. 134 Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-260 de 2015 135 Cfr., Corte Constitucional, Sentencia C-493 de 2019 136 Aclaración de Voto a la Sentencia C 257 de 2022 137 M. Jorratt, "Impuestos sobre el patrimonio neto en América Latina", serie Macroeconomía del Desarrollo, N° 218 (LC/TS.2021/117), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), 2021. Pág. 39. --------------- ------------------------------------------------------------ --------------- ------------------------------------------------------------

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