SALVAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO CARLOS BERNAL PULIDO A LA SENTENCIA C-293-20 IMPUESTO-Capacidad contributiva (Salvamento de voto) En el marco de una crisis económica extraordinaria como la generada por la pandemia de la COVID-19, es razonable definir la capacidad contributiva en función del ingreso cualificado por la estabilidad. La determinación del grupo de sujetos pasivos del impuesto solidario se justifica en tanto la capacidad contributiva de los servidores públicos, contratistas del Estado y pensionados con ingresos superiores a diez millones de pesos está cualificada por la garantía de estabilidad del empleo y el ingreso derivada de las medidas adoptadas por el Gobierno nacional en el marco de la emergencia. IMPUESTOS SOBRE LA RENTA DE TRABAJO-No está prohibido al legislador crear tributos que graven ingresos laborales (Salvamento de voto) Referencia: Expediente RE-293 Magistrada ponente: Gloria Stella Ortiz Delgado Con mi acostumbrado respeto por las decisiones de la Sala Plena de la Corte Constitucional, suscribo este salvamento de voto en relación con el asunto de la referencia, por cuanto disiento de la declaratoria de inexequibilidad del Decreto Legislativo 568 de 2020. En mi criterio, el decreto sub examine, por el cual se crea el impuesto solidario por el COVID 19, es constitucional dado que: (i) no desconoce el principio de equidad tributaria, (ii) no constituye una desmejora de los derechos sociales de los trabajadores, (iii) no implica doble tributación, y (iv) no vulnera la garantía del mínimo vital. Por el contrario, el impuesto solidario es una medida razonable y proporcionada que materializa el principio de solidaridad y genera nuevas fuentes de ingreso para atender dos grupos poblacionales especialmente afectados por las medidas de aislamiento.
1. Las medidas del Decreto Legislativo sub examine no desconocen el principio de equidad tributaria. En el marco de una crisis económica extraordinaria como la generada por la pandemia de la COVID-19, es razonable definir la capacidad contributiva en función del ingreso cualificado por la estabilidad526. La determinación del grupo de sujetos pasivos del impuesto solidario se justifica en tanto la capacidad contributiva de los servidores públicos, contratistas del Estado y pensionados con ingresos superiores a diez millones de pesos está cualificada por la garantía de estabilidad del empleo y el ingreso derivada de las medidas adoptadas por el Gobierno nacional en el marco de la emergencia527. En cambio, los rentistas de capital, contratistas y trabajadores del sector privado enfrentan un grave riesgo de inestabilidad en el empleo y el ingreso por efecto de la crisis económica generada por la pandemia528. Además, es razonable que las medidas tributarias promuevan no solo finalidades fiscales, sino también extra fiscales como la conservación de la capacidad de ahorro e inversión de trabajadores del sector privado en alto riesgo de pérdida del empleo o disminución del ingreso. Por último, las tarifas progresivas del impuesto en función del ingreso de los sujetos pasivos materializan el principio de equidad tributaria en su dimensión vertical, en tanto aquellos con mayor capacidad contributiva asumen las mayores cargas.
2. El impuesto solidario no constituye una desmejora de los derechos sociales de los trabajadores. Esto, por cuanto el impuesto (i) no suprime ni suspende, total o parcialmente, la obligación del empleador de pagar al trabajador una remuneración previamente pactada como contraprestación por sus servicios529 y (ii) no desconoce las prestaciones iusfundamentales del salario, esto es, las asociadas la garantía del mínimo vital y a la dignidad humana. El impuesto grava una porción marginal de ingresos que exceden 6.5 veces el promedio del ingreso salarial de la economía colombiana, y por lo mismo no tiene la potencialidad de afectar la dignidad humana y el derecho al mínimo vital de los sujetos obligados. Asumir que la afectación de las rentas laborales mediante la creación de un impuesto es prima facie inconstitucional, por desconocer el principio de progresividad, y la prohibición de regresividad de los derechos de los trabajadores, implica afirmar que el Legislador tiene prohibido crear tributos que graven las rentas de trabajo. Esta posición no solo es contraria al artículo 95.9 de la Constitución Política, sino que ha sido descartada de forma expresa por la Corte Constitucional530. Para juzgar la constitucionalidad de tributos que gravan rentas laborales (i.e. contribuciones parafiscales al SGSS, o impuesto de renta sobre ingresos laborales) la Corte ha aplicado los principios de equidad y progresividad en materia tributaria sin considerar que este tipo de medidas constituyen prima facie una vulneración de los derechos de los trabajadores, o los principios constitucionales del trabajo531. No existe una razón para aplicar un estándar de constitucionalidad diferente en el caso del impuesto solidario.
3. El impuesto solidario no implica doble tributación. Dado que el artículo 1° del Decreto Legislativo 568 de 2020 dispone que "el valor del impuesto solidario por el COVID 19 podrá ser tratado como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional en materia del impuesto sobre la renta y complementarios", este se puede detraer de los ingresos que integrarán la renta líquida gravable del impuesto sobre la renta de la vigencia 2020. Esto genera un efecto neutro para el contribuyente y eliminar el riesgo de doble tributación. Lo mismo ocurre con las pensiones, dado que las cotizaciones que las financian no son objeto de imposición en la fase de acumulación, y las mesadas no son renta gravable cuando su valor es inferior a las 1.000 UVT ($35.607.000 para 2020).
4. El impuesto solidario no vulnera la garantía del mínimo vital. Considerado en abstracto, no es posible afirmar que, tras la retención del impuesto solidario, los sujetos obligados carezcan de los recursos necesarios para garantizar su subsistencia en condiciones dignas. Esto es así por varias razones: (i) el primer $1.800.000 de los ingresos gravados no integran la base gravable del impuesto; (ii) el impuesto solidario tiene una vigencia de solo 3 meses, y no grava las prestaciones sociales o mesadas adicionales percibidas por los sujetos pasivos; (iii) dado que el impuesto de renta se reduce por efecto del tratamiento del impuesto solidario como INCRGO, el impacto neto anual del impuesto solidario sobre los ingresos de los sujetos pasivos es progresivo y solo supera el 3 % de sus ingresos anuales. Al distribuir el impacto real del impuesto en mensualidades por un año, la reducción del ingreso de los sujetos gravados asciende apenas al 2,55% de su ingreso mensual. Afirmar que el impuesto solidario vulnera el mínimo vital de los obligados al imponer por 3 meses una carga que oscila entre el 15% y el 20% del ingreso de los sujetos gravados implica asumir que la totalidad del ingreso está protegido por la garantía del mínimo vital. Desde la sentencia SU 995 de 1999, la Corte Constitucional ha asociado el derecho al "mínimo vital" con el ingreso necesario para subsistir como ser humano en condiciones de dignidad, de acuerdo con las condiciones particulares de los ciudadanos532. Si bien el precedente ha reconocido que el mínimo vital de las personas no puede establecerse de forma general o en abstracto, pues depende de la valoración de cada caso concreto, también ha admitido que no todo el ingreso que una persona percibe constituye su mínimo vital. Por ejemplo, cuando la Corte ha tenido que juzgar la constitucionalidad de normas tributarias que gravan rentas de trabajo, ha concluido que salvaguardar el 25% del ingreso de la imposición de cargas tributarias es una garantía adecuada del derecho al mínimo vital533.
5. El impuesto solidario es una medida razonable y proporcionada. Es razonable en tanto persigue fines constitucionalmente importantes, estos son: (i) garantizar el mínimo vital de población que, a causa de la emergencia económica, está en situación de vulnerabilidad; y (ii) contribuir al restablecimiento del orden económico y social. Además, es un medida proporcionada, porque (i) es efectivamente conducente para alcanzar las finalidades descritas; (ii) es necesaria, en tanto la valoración que hizo el legislador de excepción sobre la inexistencia de medios alternativos igualmente idóneos y menos lesivos es razonable y (iii) es proporcional en sentido estricto, porque el beneficio que reporta es mayor que la leve afectación -por demás, limitada en el tiempo- que genera en los derechos al salario, los honorarios y a la pensión de los sujetos pasivos. En efecto, el recaudo esperado por el impuesto solidario corresponde a $287 mil millones que beneficiarán de forma directa a la clase media vulnerable y a los trabajadores informales, en particular mediante "apoyos económicos"534 que permitan paliar las consecuencias de la crisis en su derecho al mínimo vital. Para juzgar la necesidad de la medida, el Presidente de la República consideró de forma razonable que: (i) los recursos disponibles para atender la crisis económica eran insuficientes y, por lo tanto, era necesario habilitar nuevas fuentes de recursos para atender a la clase media vulnerable y a los trabajadores independientes; (ii) en virtud del principio de solidaridad era plausible adoptar medidas de carácter tributario para obtener nuevos recursos; y (iii) estimó que los sujetos pasivos del impuesto solidario tenían la capacidad económica suficiente para contribuir a la financiación de esta inversión. Por último, está demostrado que la satisfacción de las finalidades constitucionalmente importantes que persigue el impuesto solidario es intensa, mientras que la alegada afectación de los derechos de los sujetos obligados es leve. En efecto, el Gobierno nacional informó que el recaudo del impuesto puede beneficiar a 5.812.900 personas535. Así, el impuesto solidario puede generar un alto impacto en términos de cobertura para dos grupos vulnerables. Además, la inexistencia de otras redes de seguridad económica implica que los alivios económicos que se financien con el impuesto pueden ser determinantes para que esta población cuente con recursos mínimos de subsistencia. Al mismo tiempo, la afectación de los derechos sociales al salario y a la pensión de los sujetos obligados es leve, tal como se explicó al analizar la inexistencia de afectación al mínimo vital de los obligados. Fecha ut supra, CARLOS BERNAL PULIDO Magistrado