aclaración de voto del magistrado Alejandro Linares Cantillo. El impuesto de industria y comercio consolidado comprende el impuesto complementario de avisos y tableros y las sobretasas bomberil que se encuentran autorizadas a los municipios. En la Sentencia C-493 de 2019, la Corte consideró que la integración del impuesto de industria y comercio consolidado en el impuesto del régimen SIMPLE no vulneraba la autonomía de los entes territoriales, toda vez que estos conservan la potestad de i) definir los elementos de la obligación tributaria (hecho generador, base gravable, tarifa y sujetos pasivos); ii) fijar las tarifas únicas del impuesto, de acuerdo con las actividades empresariales descritas en el artículo 908 del ET; iii) determinar el régimen de exenciones, exclusiones, no sujeciones, descuentos y registro de los contribuyentes, y iv) recaudar el impuesto pagado por los contribuyentes que opten por no acogerse al régimen SIMPLE. Además, explicó que el Gobierno nacional debe transferir bimestralmente a las autoridades locales el impuesto recaudado (parágrafo 2 del artículo 908 del ET). De conformidad con el artículo 909 del ET, los contribuyentes que opten por acogerse al impuesto del régimen SIMPLE deberán inscribirse en el RUT antes del 31 de enero del año gravable para el que ejercen la opción. Además, una vez ejercida la opción, la misma deberá mantenerse para ese año gravable, sin perjuicio de que para el año gravable siguiente se pueda optar nuevamente por el régimen ordinario. Artículo 910 del ET. Parágrafos 4 y 5 del artículo 908 del ET. Al respecto, el parágrafo 6 del artículo 908 dispone: «En el año gravable en el que el contribuyente del impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación – SIMPLE realice ganancias ocasionales o ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, dichos ingresos no se considerarán para efectos de los límites de ingresos establecidos en este régimen. El impuesto de ganancia ocasional se determina de forma independiente, con base en las reglas generales, y se paga con la presentación de la declaración anual consolidada». El artículo 905 prevé que las personas naturales o jurídicas que reúnan la totalidad de las siguientes condiciones podrán acogerse al impuesto del régimen SIMPLE: «[…]
3. Si uno de los socios persona natural tiene una o varias empresas o participa en una o varias sociedades, inscritas en el impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación – SIMPLE, los límites máximos de ingresos brutos se revisarán de forma consolidada y en la proporción a su participación en dichas empresas o sociedades. ||
4. Si uno de los socios persona natural tiene una participación superior al 10% en una o varias sociedades no inscritas en el impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación – SIMPLE, los límites máximos de ingresos brutos se revisarán de forma consolidada y en la proporción a su participación en dichas sociedades. ||
5. Si uno de los socios persona natural es gerente o administrador de otras empresas o sociedades, los límites máximos de ingresos brutos se revisarán de forma consolidada con los de las empresas o sociedades que administra». El artículo 906 del ET indica las personas naturales y jurídicas que no pueden optar por el impuesto del régimen SIMPLE. Así mismo, los artículos 913 y 914 del ET determinan las razones por las cuales el contribuyente puede ser excluido de ese régimen y, por tanto, declararse como contribuyente del régimen ordinario. En el caso de las empresas o personas jurídicas nuevas, la inscripción en el impuesto del régimen SIMPLE estará condicionada a que los ingresos del año no superen estos límites. Parágrafo 2 del artículo 908 del ET. En este supuesto, se debe adicionar a la tarifa SIMPLE consolidada la tarifa del 8% por concepto del impuesto al consumo. Artículo 904 del ET. Sentencia C-493 de 2019. Artículos 908 (parágrafo 3) y 910 (inciso final) del ET. En el primer evento, si bien deben presentar una declaración anual consolidada, tienen la obligación de transferir mensualmente el IVA mediante el recibo electrónico SIMPLE. En el caso de los contribuyentes que desarrollen actividades de expendio de comidas y bebidas, el impuesto al consumo se declara y paga mediante el SIMPLE (artículo 915 del ET). Estos contribuyentes deberán adoptar el sistema de factura electrónica dentro de los dos meses siguientes a su inscripción en el RUT (artículo 915 del ET). Artículo 911 del ET. Parágrafo 3 del artículo 903 del ET. El parágrafo 4 del artículo 903 del ET determina que, en este caso, «[e]l descuento no podrá exceder el valor del anticipo bimestral a cargo del contribuyente perteneciente a este régimen. La parte que corresponda al impuesto de industria y comercio consolidado no podrá ser cubierta con dicho descuento». Este artículo también aclara que este descuento no podrá exceder el impuesto a cargo del contribuyente y que la parte que corresponda al impuesto de industria y comercio consolidado no podrá ser cubierta con dicho descuento. Publicada en la Gaceta del Congreso n.º 1055 de 2019. Sentencia C-987 de 1999. En la Sentencia C-155 de 2003, se explicó que la base gravable «constituye el quantum del hecho generador sobre el que se aplica la tarifa». Sentencia C-260 de 2015. Mientras el hecho generador del tributo es «la descripción legal, hipotética, de un hecho o conjunto de circunstancias a las cuales la ley les asigna la capacidad potencial de dar nacimiento a una obligación frente al Estado»; el hecho imponible es «[e]l hecho concreto efectivamente ocurrido, […] que acarrea la consecuencia de generar en cabeza del contribuyente determinados efectos jurídicos que se derivan del vínculo que surge con el Estado» (Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 14 de julio de 2000, expediente 2000-9822). Sentencia C-010 de 2018. Expediente 2010-00253-01(19.296). Sentencias C-520 de 2019, C-120 de 2018, C-668 y C-600 de 2015, C-169 de 2014, C-625 de 2003, C-876 de 2002. Sentencia C-291 de 2015 y C-831 de 2010. Sentencias C-412 y C-409 de 1996. Sentencia C-422 de 2016. Sentencias C-520 de 2019, C-120 de 2018, C-668 y C-291 de 2015, y C-625 de 2003. Sentencia C-600 de 2015. Sentencia C-169 de 2014. Sentencia C-831 de 2010. Sentencia C-876 de 2002. Para el efecto, la Sala precisó que la extensión de las excepciones previstas por el Legislador a la cuantificación de la base gravable de acuerdo con los ingresos brutos implicaba demostrar que los supuestos fácticos contemplados en ellas eran asimilables al fundamento de hecho de la regla general y que, por tanto, este tratamiento diferente vulneraba los principios de equidad y justicia tributaria. Igualmente, constató que, en realidad, en las tres excepciones la base gravable también estaba constituida por los ingresos brutos o por el margen bruto de comercialización. Además, advirtió que las reglas especiales para la determinación de la base gravable no siempre tenían por objeto disminuir o aliviar la carga impositiva para ciertos sectores, sino delimitar los factores que la integran. La Sala ha sostenido que, a pesar de este rasgo distintivo del IVA, este impuesto no es ajeno a un análisis constitucional basado en el principio de progresividad. En efecto, en la Sentencia C-364 de 1993, reiterada en la Sentencia C-776 de 2003 y C-597 de 2000, la Corte señaló: «[e]l deber de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado debe, en principio, consultar la capacidad real de pago de los contribuyentes, a fin de garantizar la justicia y equidad fiscales. La progresividad responde precisamente a este mandato constitucional. El sistema tributario, en su conjunto, ciertamente debe traducir esta exigencia constitucional. También cada tributo, en particular, debe, en lo posible, y dependiendo de su estructura técnica, orientarse en el mismo sentido. Es claro que algunos tributos –particularmente los indirectos–, por la mencionada conformación técnica y la necesidad de su administración eficiente, no son susceptibles de ser creados y recaudados atendiendo el criterio de la progresividad, sin que por ello dejen de tener fundamento constitucional y figurar entre las fuentes de ingresos fiscales». Artículos 420 y 421 del ET. Sentencia C-100 de 2014. Sentencia C-117 de 2018. Sentencia C-657 de 2015: «los bienes excluidos no causan IVA y quien los comercializa no se convierte en responsable tributario ni adquiere obligación alguna en relación con ese gravamen, motivo por el cual no es posible descontar los valores pagados por dicho concepto. Por el contrario, los bienes exentos sí causan IVA, aunque son gravados con una tarifa del cero por ciento (0%), y los productores de dichos bienes adquieren la calidad de responsables tributarios aun cuando pueden obtener la devolución del IVA pagado en la compra de materia prima y demás gastos relacionados con la producción o comercialización de esos bienes». Sentencia C-117 de 2018. Sentencias C-209 de 2016, C-657 de 2015 y C-776 de 2003. Intervención del Instituto Colombiano de Derecho Tributario (pág. 17). Gaceta del Congreso n.º 1055 de 2019. Ibidem (pág. 35). Sentencia C-426 de 2005, la cual cita a BRAVO A., Juan Rafael, Nociones Fundamentales de Derecho Tributario, Universidad del Rosario, 1997. Artículo 908 del ET. Sentencia C-129 de 2018: «La Corte Constitucional definió el impuesto sobre la renta con las siguientes características esenciales (Sentencia C-393 de 2016): i) grava los recursos susceptibles de producir incremento neto del patrimonio; ii) su recaudo ingresa directamente al presupuesto de la Nación; iii) los sujetos pasivos de este gravamen son tanto personas naturales como jurídicas, quienes no están exonerados del pago de aportes parafiscales; y iv) está regulado por el Estatuto Tributario y sus normas complementarias. Es un tributo directo y obligatorio para el comerciante persona natural o jurídica, consistente en entregarle al Estado un porcentaje de sus utilidades fiscales obtenidas durante un período gravable, con el fin de coadyuvar a sufragar las cargas públicas». Artículo 241 del ET. El artículo 242 del ET establece una tarifa especial para dividendos o participaciones recibidas por personas naturales residentes en el país, que van del 0% al 10%. Por su parte, la tarifa única para las personas naturales sin residencia en el país es del 35% (artículo 245 del ET). Artículo 240 del ET. Sentencia C-426 de 2005. Artículo 33 de la Ley 14 de 1983. El artículo 32 ejusdem preceptúa que el impuesto de industria y comercio «recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio que ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos». Artículo 33 de la Ley 14 de 1983. Ibidem. En concordancia con lo prescrito en el artículo 512-1 del ET, de manera general, el impuesto nacional al consumo tiene como hecho generador la prestación o la venta al consumidor final o la importación por parte del consumidor final, de varios bienes y servicios. Numeral 3 del artículo 512-1 del ET, modificado por el artículo 27 de la Ley 2010 de 2019. Las tarifas generales del impuesto nacional al consumo pueden ser del 4%, del 8% o del 16% (artículos 512-2, 512-3 y 512-4 del ET, respectivamente), según el bien importado o vendido o el servicio prestado. Parágrafo 1 del artículo 908 del ET. Artículo 26 del ET: «Los ingresos son base de la renta liquida. La renta líquida gravable se determina así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas señaladas en la ley». Sentencia C-402 de 2016: «la base gravable del impuesto de industria y comercio es consecuente con el hecho generador del mismo; si en los términos del artículo 32 de la Ley 14 de 1983 el hecho gravable corresponde a todas las actividades comerciales, industriales y de servicios ejercidas o realizadas en las correspondientes jurisdicciones municipales o distritales, resulta natural que la base gravable del impuesto se encuentre conformada por los ingresos brutos derivados de tal actividad, y no por la utilidad; en el impuesto a la renta, por el contrario, como el hecho generador es la generación de riqueza como tal, tiene sentido que la base gravable sea la renta líquida y no los ingresos brutos. Lo propio puede afirmarse de las tarifas de uno y otro gravamen, pues estas son sustancialmente distintas, y corresponden, cada una, al tipo de carga que se impone en cada caso. De este modo, no se puede fundar la inconstitucionalidad de la base gravable de impuesto sobre la base de que difiere de la que opera en otro gravamen que, por principio, atiende a una racionalidad diferente». Sentencia C-030 de 2019: «la reserva legal en materia tributaria y la correlativa exigencia de legitimidad democrática para las normas de índole fiscal, es uno de los pilares del modelo de estado constitucional, e impone un procedimiento democrático representativo como condición para la validez de los tributos –no tributación sin representación–, para evitar los abusos en un asunto que afecta directamente al ciudadano y que debe garantizar al mismo tiempo la sostenibilidad del Estado para el cumplimiento de sus funciones». También se pueden consultar las sentencias C-278 y C-056 de 2019, y C-130 y C-060 de 2018. La excepción a esta regla general son los estados de excepción. En estos eventos, de acuerdo con la expresión «en tiempos de paz», contenida en el artículo 338 de la Constitución, el Presidente de la República puede ejercer esa competencia mediante la expedición de decretos legislativos (artículos 212 a 215 de la CP). Sobre el particular, se pueden consultar las sentencias C-134 de 2009 y C-416 de 1993. Sentencias C-183 de 2003, C-822 de 2011 y C-891 de 2012. Sentencia C-550 de 2019. No solo el Congreso sino también los concejos municipales y las asambleas departamentales pueden establecer tributos, dentro de los márgenes trazados por la Ley. La Corte ha sostenido que la Constitución no otorga a los órganos de representación de las entidades territoriales la atribución para crear, ex novo, impuestos, tasas o contribuciones, sino la competencia para adoptarlos una vez el Legislador ha dictado la respectiva norma que los establece (sentencias C-059 de 2019 y C-227 de 2002). En este orden, en el contexto del Estado unitario, el principio de legalidad tributaria ha sido entendido como «la prohibición de que las entidades territoriales establezcan contribuciones en contravención a lo dispuesto en la Constitución y la ley» (Sentencia C-403 de 2010). Ahora bien, el Legislador es el único que puede fijar los hechos gravables, por lo que comparte con los demás órganos colegiados representativos la función de señalar los sujetos activos y pasivos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos. En el caso de las tasas y contribuciones, las corporaciones públicas mencionadas pueden delegar en las autoridades gubernamentales la fijación de la tarifa de las mismas, a condición de que aquellas hayan definido los criterios, el método y el sistema para su cálculo (artículo 338 de la CP). Sentencias C-030 de 2019, C-402 y C-228 de 2010, C-035 de 2009, C-155 de 2003 y C-253 de 1995. Sentencias C-550, C-056 y C-030 de 2019, y C-594 de 2010. Sentencia C-585 de 2015. Sentencias C-594 de 2010 y C-488 de 2000, entre muchas otras. Sentencia C-585 de 2015. Sentencia C-550 de 2019. Sentencia C-060 de 2018, reiterada en las sentencias C-278 y C-056 de 2019. Sentencia C-459 de 2013. Sentencia C-822 de 2011. Al respecto, también se puede consultar las sentencias C-622 y C-600 de 2015, C-169 y C-167 de 2014, C-459 de 2013, C-713 de 2008, C-1107 de 2001 y C-253 de 1995. Sobre el particular, en la Sentencia C-030 de 2019, la Corte precisó: «(a) la ley debe determinar directamente los elementos del tributo, pero esto no le impide remitir a nociones que tengan una contrapartida variable en la realidad económica (por ejemplo, a precios, a valores, a índices de bursatilidad), aunque su expresión concreta le corresponda a la administración, pues en tales eventos las reglas técnicas permiten aplicar los conceptos empleados con un alto nivel de certeza; (b) si bien no es preciso que se defina estrictamente en la ley el mecanismo para medir o expresar esa variable, sí se debe determinar por el Legislador la forma en que la autoridad administrativa debe fijar dicho mecanismo, lo cual significa que debe haber pautas, criterios o estándares generales incluso flexibles, que orienten la reglamentación de la materia; y (c) en ningún caso la ley puede facultar al Ejecutivo para cambiar o introducir elementos nuevos a las reglas dispuestas por la Ley». Estas actividades son: i) «[t]iendas pequeñas, mini-mercados, micro-mercados y peluquerías»; ii) «[a]ctividades comerciales al por mayor y detal; servicios técnicos y mecánicos en los que predomina el factor material sobre el intelectual, los electricistas, los albañiles, los servicios de construcción y los talleres mecánicos de vehículos y electrodomésticos; actividades industriales, incluidas las de agro-industria, mini-industria y micro-industria; actividades de telecomunicaciones y las demás actividades no incluidas en los siguientes numerales»; iii) «[s]ervicios profesionales, de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales»; y iv) «[a]ctividades de expendio de comidas y bebidas, y actividades de transporte». Artículo 905 del ET: «Sujetos pasivos. Podrán ser sujetos pasivos del impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación – SIMPLE las personas naturales o jurídicas que reúnan la totalidad de las siguientes condiciones: […]
2. Que en el año gravable anterior hubieren obtenido ingresos brutos, ordinarios o extraordinarios, inferiores a 80.000 UVT. En el caso de las empresas o personas jurídicas nuevas, la inscripción en el impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación – SIMPLE estará condicionada a que los ingresos del año no superen estos límites». Sentencias C-714 de 2009 y C-488 de 2000, entre otras. De hecho, así lo entendió el Gobierno nacional al reglamentar los artículos del ET que regulan el impuesto del régimen SIMPLE, mediante el Decreto 1091 de 2020, que modifica el Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria. En lo que concierne al presente caso, el artículo 1.5.8.1.7 de ese decreto dispone que «se entenderá por tienda pequeña, minimercado o micromercado, cualquier establecimiento que realice como actividad principal la comercialización al por menor de alimentos (víveres en general), bebidas, tabaco, sin perjuicio de que se expendan otro tipo de mercancías al detal para consumo final, ya sea dentro o fuera del establecimiento de comercio, siempre que el contribuyente no sea responsable del impuesto nacional al consumo de expendio de comidas y bebidas». Artículo 908 del ET: «Tarifa. La tarifa del impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación – SIMPLE depende de los ingresos brutos anuales y de la actividad empresarial, así: […]
4. Actividades de expendio de comidas y bebidas, y actividades de transporte: […]».