Temas: OMISIÓN DE AGENTE RETENEDOR - El pago puede acreditarse con recibos y comprobantes distintos al paz y salvo de la DIAN / PRECLUSIÓN DE LA INVESTIGACIÓN POR PAGO - Rige la libertad probatoria para demostrar la cancelación de las obligaciones fiscales / RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA - La cancelación total de la deuda e intereses extingue la obligación y excluye reproche penal «Para la Sala, aunque en el caso objeto de estudio no se allegó paz y salvo expedido por la DIAN certificando que BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO se puso al día con lo adeudado por concepto de retención en la fuente del periodo imputado, lo cierto es que aportó evidencia suficiente para demostrar que consignó una cifra igual al total de $3.927.000 adeudado, incluyendo pago de capital e intereses, según liquidación y recibo de pago emitidos por la propia entidad.
Conforme lo ha reiterado la Sala de Casación Penal de la Corte Suprema de Justicia, el cumplimiento de las obligaciones tributarias pendientes no se acredita exclusivamente mediante la presentación del certificado de paz y salvo expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, dado que en este ámbito rige el principio de libertad probatoria.
En verdad, no existe un medio único, exclusivo o privilegiado para demostrar tal cumplimiento, para ello pueden emplearse diferentes elementos de convicción siempre que resulten pertinentes para acreditar el hecho. Si bien el certificado de paz y salvo es el documento más idóneo o completo para tales efectos, ello no impide que se valore la eficacia probatoria de otros documentos, tales como recibos, comprobantes de pago, consignaciones bancarias u otros soportes que evidencien la cancelación de las obligaciones fiscales a cargo del contribuyente.
Así las cosas, para el caso que ocupa la atención de esta corporación, se da como hecho cierto que las pruebas allegadas demuestran que la procesada canceló la totalidad la deuda que tenía pendiente con la DIAN por concepto del impuesto de retención en la fuente, incluidos los intereses que se generaron por la mora». Fuentes: Corte Suprema de Justicia, Sala de Casación Penal, sentencia SP2948 del 6 de noviembre de 2024, radicada bajo el No. 59250 Armenia, Q., veinticuatro (24) de abril de dos mil veinticinco (2025) Radicado: 63 001 60 000 59 2021 50039 Acusado: BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO Delito: Omisión de agente retenedor o recaudador Aprobado Según Acta No. 065 de la fecha Lectura: cinco (5) de mayo de dos mil veinticinco (2025) Hora: 08:00 a.m. Asunto La Sala resuelve el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la víctima, contra auto proferido el 21 de mayo de 2024 por el Juzgado Cuarto Penal del Circuito de Armenia.
Con la decisión objeto de recurso se precluyó la investigación adelantada contra BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO, por la presunta comisión del delito de omisión del agente retenedor o recaudador. Hechos BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO, persona natural, responsable de recaudo del impuesto de retención en la fuente, presentó ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN -, declaración mensual correspondiente al periodo 2013-12 por valor de $1.209.000, sin hacer el pago efectivo al que estaba obligada dentro de los 2 meses siguientes a la fecha fijada por el Gobierno Nacional.
Actuación procesal El 29 de enero de 2024, ante el Juzgado Tercero Penal Municipal con Funciones de Control de Garantías de Armenia, la Fiscalía formuló imputación contra BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO por la conducta punible de omisión del agente retenedor o recaudador, de acuerdo con lo previsto en el artículo 402 del Código Penal. La imputada no aceptó cargos.
El 16 de febrero de 2024 la Fiscalía presentó el escrito de acusación señalando a la señora MORENO OROZCO como autora de la conducta punible enrostrada en la imputación. El conocimiento del caso correspondió al Juzgado Cuarto Penal del Circuito de Armenia. El 21 de mayo siguiente, antes de iniciar la audiencia de formulación de acusación, la Fiscalía solicitó la preclusión de la investigación por pago total de la obligación. El representante del Ministerio Público y la defensa coadyuvaron la petición. Sin embargo, el apoderado judicial de las víctimas se opuso, señalando que, si bien se presentó un recibo de pago, la cancelación efectiva de la obligación solo puede acreditarse mediante certificación expedida por la Dirección de Cobranzas de la DIAN.
Decisión de primera instancia El juez, en aplicación de lo previsto en el parágrafo del artículo 402 del Código Penal, precluyó la investigación adelantada contra BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO por el presunto delito de omisión del agente retenedor o recaudador, al haberse efectuado el pago total de la obligación. La decisión se fundamentó en el recibo de pago aportado por la Fiscalía, el cual evidencia que la acusada canceló, en esa misma fecha, la totalidad de la suma adeudada, conforme a la liquidación realizada por la DIAN.
La apelación El apoderado judicial de las víctimas se opuso a la preclusión de la investigación argumentando que el artículo 402 del Código Penal debe ser interpretado en concordancia con lo establecido en el Estatuto Tributario y el Decreto 4048 de 2008. En ese sentido, explicó que dicha normativa asigna a la Dirección de Cobranzas de la DIAN la competencia para certificar la existencia o extinción de obligaciones tributarias.
Precisó que, si bien la Fiscalía aportó un recibo oficial de pago, este no es prueba suficiente de cumplimiento total de la deuda. En virtud de lo anterior, solicitó revocar la decisión de primera instancia, y que la actuación continúe hasta que llegue la certificación oficial, que acredite el pago total de la obligación. Intervención de los no recurrentes La Fiscalía argumentó que, aunque existen trámites administrativos a cargo de la DIAN, estos no afectan la aplicación del artículo 402 del Código Penal.
Señaló que tanto las víctimas como los procesados tienen derechos y que es razonable esperar una respuesta oportuna de la autoridad administrativa competente, ya que los pagos deben reflejarse de manera ágil. Por lo tanto, consideró injustificado esperar la certificación oficial de cumplimiento de la obligación fiscal. El representante del Ministerio Público indicó que el apelante no cuestionó el fondo de la decisión de preclusión, sino uno de los elementos probatorios en los que se basa.
Explicó que, aunque se invoca el artículo 23 del Decreto 4048 de 2008, que regula las competencias internas de la DIAN, esta norma solo es aplicable dentro de la entidad y no puede prevalecer sobre las reglas probatorias del proceso penal, que se rige por el principio de libertad probatoria. Además, subrayó que la procesada presentó un recibo de pago con sello bancario y, conforme al principio de buena fe, este debe presumirse válido.
Reiteró que, en el proceso penal, no puede invertirse la carga de la prueba ni exigirle al ciudadano que asuma los errores del sistema administrativo de la DIAN. En consecuencia, solicitó que se confirmara la decisión de primera instancia. Por su parte, la defensa argumentó que el proceso surgió debido a un error contable, sin que ello implique la existencia de dolo por parte de la acusada.
Señaló que, en este caso, debe prevalecer la presunción de buena fe, especialmente al presentarse un recibo oficial de pago de una entidad bancaria. Afirmó que desacreditar dicho trámite revictimiza a la procesada, quien ya cumplió con la obligación. Consideraciones de la Sala 1. Competencia La Sala Penal del Tribunal Superior de Armenia es competente para resolver la censura formulada por el apoderado judicial de la víctima, de acuerdo con lo contemplado en el numeral primero (1º) del artículo 34 de la Ley 906 de 2004. 2.
Problema jurídico Le corresponde a la Sala determinar si en el presente asunto se demostró que BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO pagó de manera efectiva las sumas adeudadas por concepto de retención en la fuente, junto con los correspondientes intereses recaudados de acuerdo con lo previsto en el Estatuto Tributario y las normas legales respectivas.
Todo ello para definir si puede ser beneficiada con preclusión de la investigación adelantada en su contra. 3. Sobre el delito de omisión del agente retenedor o recaudador El artículo 402 del Código Penal prevé el delito de omisión de agente retenedor en los siguientes términos: El agente retenedor o autorretenedor que no consigne las sumas retenidas o autorretenidas por concepto de retención en la fuente dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha fijada por el Gobierno Nacional para la presentación y pago de la respectiva declaración de retención en la fuente o quien encargado de recaudar tasas o contribuciones públicas no las consigne dentro del término legal, incurrirá en prisión de cuarenta y ocho (48) a ciento ocho (108) meses y multa equivalente al doble de lo no consignado sin que supere el equivalente a 1.020.000 UVT.
En la misma sanción incurrirá el responsable del impuesto sobre las ventas que, teniendo la obligación legal de hacerlo, no consigne las sumas recaudadas por dicho concepto, dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha fijada por el Gobierno Nacional para la presentación y pago de la respectiva declaración del impuesto sobre las ventas.
Tratándose de sociedades u otras entidades, quedan sometidas a esas mismas sanciones las personas naturales encargadas en cada entidad del cumplimiento de dichas obligaciones. Como puede verse, se trata de un tipo penal en blanco, cuyo contenido debe ser llenado con disposiciones de índole tributaria a fin de establecer qué se entiende por retenedor o autorretenedor, y cuáles son los términos fijados para rendir cuentas ante la administración de impuestos.
El artículo 437 del Estatuto Tributario – Decreto Ley 624 de 1989 - establece que son responsables de recaudar el impuesto sobre las ventas: “los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la que actúen y quienes, sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos”.
A ciencia cierta, el ilícito versa sobre una obligación incumplida por un sujeto activo calificado - agente retenedor o autorretenedor y/o el responsable de recaudar el impuesto sobre las ventas (IVA) -, es decir, se trata de una conducta omisiva consistente en no hacer los pagos de sumas retenidas o autorretenidas, entre otros conceptos, por impuesto sobre las ventas, dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha fijada por el Gobierno Nacional para la respectiva declaración, o no consignar dentro del término legal el dinero recaudado por tasas o contribuciones públicas.
Agente retenedor o recaudador que, pese a ser un particular – tal como ocurre en el presente asunto-, como quiera que la ley le ha conferido la realización de manera transitoria de una función pública, debe asumir las responsabilidades públicas en los ámbitos penales, disciplinarios y fiscales. 4. Sobre preclusión de investigación por pago de la obligación El parágrafo del artículo 402 del Código Penal prevé: El agente retenedor o autorretenedor, responsable del impuesto a la ventas, el impuesto nacional al consumo o el recaudador de tasas o contribuciones públicas, que extinga la obligación tributaria por pago o compensación de las sumas adeudadas, según el caso, junto con sus correspondientes intereses previstos en el Estatuto Tributario, y normas legales respectivas, se hará beneficiario de resolución inhibitoria, preclusión de investigación o cesación de procedimiento dentro del proceso penal que se hubiere iniciado por tal motivo, sin perjuicio de las sanciones administrativas a que haya lugar.
(Subrayas por fuera del texto original). Al respecto, la Corte Constitucional en sentencia C-290 de 2019 precisó que: En el caso del delito de omisión del agente retenedor o recaudador que concita la atención de la Sala, el canon 402 del Estatuto Punitivo consagra que cuando el agente retenedor o responsable del impuesto a las ventas extinga en su totalidad la obligación tributaria, junto con sus correspondientes intereses, mediante pago o compensación de las sumas adeudadas, “se hará beneficiario de resolución inhibitoria, preclusión de investigación o cesación de procedimiento dentro del proceso penal que se hubiere iniciado por tal motivo”.
Esto significa que el legislador penal, dentro de su legítima potestad en materia de política criminal, dispuso una vía de terminación para los asuntos en los que el agente retenedor o responsable del impuesto a las ventas pague las sumas retenidas y no consignadas, razón por la que, en ningún caso la fiscalía puede acusar o la judicatura condenar a una persona que, a pesar de haber incurrido en reprochable omisión, con posterioridad satisfaga el compromiso adquirido.
(Subrayas por fuera del texto original). Ahora, para acceder al beneficio de la extinción de la acción penal por pago total de la obligación tributaria, es necesario aportar la prueba demostrativa de su cancelación. Sobre dicho aspecto, la Sala de Casación Penal de la Corte Suprema de Justicia, mediante sentencia SP2948 del 6 de noviembre de 2024, radicada bajo el No. 59250, señaló: (…) la jurisprudencia de la Sala ha considerado que la prueba idónea para demostrar el pago total del recaudo adeudado con sus intereses es el certificado de paz y salvo que expide la DIAN.
Pero esto no excluye la posibilidad de acreditar el pago con otras evidencias, que permitan al fallador determinar que el responsable canceló al Estado el total de las obligaciones por impuestos e intereses generados por la mora. Para la Sala, lo contrario significa una tarifa probatoria sobre este particular, en contravía del principio de libertad probatoria que rige el sistema de pruebas establecido en la Ley 906 de 2004.
El artículo 373 de la precitada normativa establece que “los hechos y circunstancias de interés para la solución correcta del caso, se podrán probar por cualquiera de los medios establecidos en este código o por cualquier otro medio técnico o científico que no viole los derechos humanos”. Sobre este mismo aspecto, la Corte Constitucional ha referido: …en el área penal rige el principio de libertad probatoria y, por ende, la apreciación de las pruebas debe hacerse, en forma conjunta, de acuerdo con las reglas de la sana crítica; así las cosas, la apreciación de las diversas pruebas allegadas en desarrollo del proceso penal deben ser valoradas de manera autónoma por el juez de conocimiento, partiendo de una apreciación lógica y razonada.
De otro lado, nuestro sistema penal sólo de manera excepcional exige la tarifa probatoria, es decir que ciertas circunstancias o hechos puedan ser probados a través de unos mecanismos expresamente señalados en la ley. (…) lo que implica que el juez puede formar su convicción a partir de cualquier medio probatorio, a menos que la ley exija prueba especial”.
La jurisprudencia de la Sala no considera que la demostración del pago de una deuda tributaria y de sus en los casos de omisión de agente retenedor o recaudador deba hacerse con un medio específico. Tampoco considera que la única prueba apta sea el certificado de paz y salvo de la DIAN porque para el efecto hay libertad probatoria. Aunque este documento puede ser el más idóneo para acreditar ese hecho, no se descarta que pueda demostrarse con otros elementos de conocimiento, como comprobantes de pago y consignaciones.
(Subrayas por fuera del texto original). 5. Caso concreto Según el escrito de acusación, BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO debía recaudar sumas de dinero por concepto del impuesto de retención en la fuente, ya que presentó ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- declaración mensual correspondiente al periodo 2013-12 por valor de $1.209.000, sin hacer el pago efectivo al que estaba obligada dentro de los 2 meses siguientes a la fecha fijada por el Gobierno Nacional.
El 15 de mayo de 2021, la DIAN expidió una certificación de obligaciones en la que se estableció que la acusada adeudaba un total de $3.925.000 por concepto de retención en la fuente correspondiente al periodo 2013-12. Ese valor incluía tanto la contribución pendiente como los intereses por mora, los cuales fueron calculados hasta el 21 de mayo de 2024, según se indicó en el apartado de observaciones.
Asimismo, la entidad emitió un Recibo Oficial de Pago de Impuestos Nacionales -Código 490- a nombre de la procesada, por un valor total de $3.927.000 correspondiente al mismo periodo fiscal. Dicho monto comprendía el tributo adeudado junto con los intereses causados. De acuerdo con el ítem 32 del documento, la fecha límite para efectuar su cancelación era el 21 de mayo de 2024.
Según consta en el sello estampado en el recibo, el pago fue efectuado oportunamente -21 de mayo de 2024- en el Banco Caja Social de esta ciudad. Tales documentos fueron aportados al juzgado a quo como soporte de la solicitud de preclusión, a la cual finalmente se accedió en primera instancia. Sin embargo, el apoderado judicial de la víctima -DIAN- cuestionó la suficiencia probatoria del recibo de pago con sello de la entidad bancaria, por considerar que dicho documento no es idóneo para acreditar el cumplimiento total de la obligación tributaria.
A su criterio, tal circunstancia impide disponer la preclusión de la investigación y, por ende, el archivo de las diligencias, pues es indispensable contar con la certificación expedida por la Dirección de Cobranzas de la DIAN. Para la Sala, aunque en el caso objeto de estudio no se allegó paz y salvo expedido por la DIAN certificando que BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO se puso al día con lo adeudado por concepto de retención en la fuente del periodo imputado, lo cierto es que aportó evidencia suficiente para demostrar que consignó una cifra igual al total de $3.927.000 adeudado, incluyendo pago de capital e intereses, según liquidación y recibo de pago emitidos por la propia entidad.
Conforme lo ha reiterado la Sala de Casación Penal de la Corte Suprema de Justicia, el cumplimiento de las obligaciones tributarias pendientes no se acredita exclusivamente mediante la presentación del certificado de paz y salvo expedido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, dado que en este ámbito rige el principio de libertad probatoria.
En verdad, no existe un medio único, exclusivo o privilegiado para demostrar tal cumplimiento, para ello pueden emplearse diferentes elementos de convicción siempre que resulten pertinentes para acreditar el hecho. Si bien el certificado de paz y salvo es el documento más idóneo o completo para tales efectos, ello no impide que se valore la eficacia probatoria de otros documentos, tales como recibos, comprobantes de pago, consignaciones bancarias u otros soportes que evidencien la cancelación de las obligaciones fiscales a cargo del contribuyente.
Así las cosas, para el caso que ocupa la atención de esta corporación, se da como hecho cierto que las pruebas allegadas demuestran que la procesada canceló la totalidad la deuda que tenía pendiente con la DIAN por concepto del impuesto de retención en la fuente, incluidos los intereses que se generaron por la mora. En síntesis, para la Sala dicha situación impone la aplicación de la regla prevista en el parágrafo del artículo 402 del Código Penal.
En consecuencia, se CONFIRMARÁ la decisión objeto de censura. Decisión En mérito de lo expuesto, el Tribunal Superior del Distrito Judicial de Armenia Quindío, Sala de Decisión Penal, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, Resuelve PRIMERO: CONFIRMAR el auto proferido el 21 de mayo de 2024 por el Juzgado Cuarto Penal del Circuito a través del cual decretó la preclusión de la investigación que se adelantó contra BEATRIZ ELENA MORENO OROZCO, por la presunta comisión de la conducta punible de omisión del agente retenedor o recaudador.
SEGUNDO: Esta decisión se notifica en estrados y contra la misma no procede recurso alguno. Por secretaría, remítanse las diligencias al juzgado de origen. Los Magistrados, LUIS ARTURO SALAS PORTILLA JUAN CARLOS SOCHA MAZO JHON JAIRO CARDONA CASTAÑO (24)