Impuesto de industria y comercio

________________________________________________________________________ Página | 1 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 6.2. Subdirección de Fortalecimiento Institucional Territorial Señor Andrés Eduardo Salamanca ccg-tributario@hklaw.com Radicado entrada 1-2025-072382 No. Expediente 10064/2025/GEA Tema: Impuesto de Industria y Comercio Subtema: Venta de gas Respetado señor Salamanca: Mediante oficio dirigido a este Despacho consulta usted: 1.11. Tomando en cuenta lo anterior, se tiene el siguiente caso: • Una sociedad (Vendedor) tiene por objeto social el comercio al por mayor de combustibles gaseosos y productos conexos. • El Vendedor es además una Empresa de Servicios Públicos Domiciliarios (“ESP”). • El Vendedor declara ICA en el municipio en el cual se perfecciona la venta (donde se convienen el precio y la cosa vendida) pues no existe un establecimiento de comercio, ni puntos de venta en los lugares en ningún municipio. • El Vendedor vende gas a una empresa (“Comprador”) dedicada a la extracción de hulla (carbón de piedra), mediante la entrega en redes secundarias, el cual será usado para consumo propio de la empresa de extracción. Además, el Vendedor no realiza la conexión ni medición del gas en el punto de entrega del Comprador. • El Vendedor del gas no es responsable de la distribución del gas que vende, pues las redes utilizadas para entregar el gas son de propiedad de terceros ajenos al Vendedor y al Comprador. II. Petición 2.1. Sírvase informar si en el caso planteado el ICA se causa por el desarrollo de una actividad de comercialización, siendo así en el municipio en el cual se perfecciona la venta. 2.2. Sírvase informar si por el contrario, se entiende que el Vendedor presta servicios públicos, por lo que el ICA se entendería causado en el municipio en donde se preste el servicio al usuario final sobre el valor promedio mensual facturado. Teniendo en cuenta que el Vendedor realiza una actividad de comercialización de gas conexa al servicio público (ver acápite “I”). 2.3. Sírvase informar si la actividad desarrollada por el Vendedor se entiende como comercialización de gas, o como la prestación de un servicio público domiciliario. Radicado: 2-2025-047000 Bogotá D.C., 31 de julio de 2025 17:20 Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio ________________________________________________________________________ Página | 2 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 Al respecto, sea lo primero señalar que si bien es cierto dentro de las funciones asignadas a esta Dirección está la de prestar asesoría en materia tributaria y financiera, es igualmente cierto que la misma se dirige puntualmente a las entidades territoriales, sin que en momento alguno se haga extensiva a los particulares, conforme con lo señalado por la jurisdicción de lo contencioso administrativo, al expresar que “…analizado el marco de las competencias de la entidad, la Subdirección de Fortalecimiento Institucional Territorial de la Dirección General de Apoyo Fiscal no tiene dentro de sus funciones asesorar a particulares, motivo por el cual no se encuentra vulneración al derecho de petición como lo indica el accionante”1, lo anterior se refuerza cuando dichos particulares cuentan con formación profesional y fungen en calidad de asesores tributarios, pues tales circunstancias les imponen el estar debidamente preparados para abordar y dilucidar los temas respecto de los cuales prestan sus servicios. Adicionalmente, nuestra competencia no comprende el análisis ni la solución directa de problemas específicos. En virtud de lo anterior, y en respeto del derecho de petición que lo ampara como ciudadano, daremos respuesta en el ámbito de nuestra competencia y en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que son generales, no son obligatorias ni vinculantes y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio. En relación con la tipificaciones de las actividades desarrolladas por un contribuyentes hacemos eco de lo señalado por el Consejo de Estado en el sentido de que resultan determinantes “las pruebas allegadas al proceso, en cada caso2”, por lo que en la labor de la clasificar una determinada actividad como comercial o de prestación de servicios públicos resulte necesario analizar de manera detallada y puntual la forma en la que se realiza la actividad gravada y los pormenores de los negocios jurídicos (contratos, acuerdos, etc.) que la enmarcan, pudiendo variar las consideraciones acá efectuadas dependiendo de esas particularidades. No obstante lo anterior, y partiendo de los términos de su consulta entendemos que de manera general la actividad realizada por el contribuyente de su consulta tiene las siguientes características: a. La realiza una Empresa de Servicios Públicos Domiciliarios (“ESP”). 1 Juzgado Treinta Y Cuatro Administrativo Oral Del Circuito De Bogotá Sección Tercera. Bogotá, D.C., 28 De Abril De 2021 Expediente No. 1100133360342021009000 Demandante Williams Joseph Rada Maza. Demandado: Nación Ministerio De Hacienda Y Crédito Público - Dirección General De Apoyo Fiscal – Subdirección De Fortalecimiento Institucional. Medio De Control Tutela. 2 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, Sentencia Del 29 De Septiembre De 2011, Exp. 18413, Cp: Martha Teresa Briceño De Valencia. Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio ________________________________________________________________________ Página | 3 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 b. La actividad se concreta en la venta de gas al por mayor. c. El gas es vendido a un consumidor final (consumo propio) d. El gas es entregado en redes secundarias. e. La distribución del gas se realiza a través de redes de terceros. Sobre la base de estas premisas, consideramos que resulta ilustrativo lo señalado en la reiterada jurisprudencia del Consejo de Estado en la que se lee: “3. La parte demandante apeló la sentencia de primera instancia, señalando que la comercialización de gas combustible no es un servicio público domiciliario para efectos tributarios y, por lo tanto, la causación del ICA no se rige por el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, sino por las reglas de la Ley 14 de 1983. Al respecto, el artículo 14.28 de la Ley 142 de 1994 contiene la siguiente definición: «SERVICIO PÚBLICO DOMICILIARIO DE GAS COMBUSTIBLE. Es el conjunto de actividades ordenadas a la distribución de gas combustible, por tubería u otro medio, desde un sitio de acopio de grandes volúmenes o desde un gasoducto central hasta la instalación de un consumidor final, incluyendo su conexión y medición. También se aplicará esta Ley a las actividades complementarias de comercialización desde la producción y transporte de gas por un gasoducto principal, o por otros medios, desde el sitio de generación hasta aquel en donde se conecte a una red secundaria.» En los términos de la norma en mención, para considerar que se trata de la prestación de un servicio público domiciliario de gas combustible, es necesario verificar i) que haya distribución de gas combustible; ii) que la distribución sea realizada por tubería u otro medio desde el sitio de acopio o desde un gasoducto central; y iii) que sea entregado en las instalaciones del consumidor final, incluyendo su conexión y medición . Así mismo, será servicio público domiciliario de gas, la comercialización desde la producción y transporte por un gasoducto principal, o por otros medios, desde el sitio de generación hasta donde se conecte a una red secundaria para su entrega. Con base en esta norma, esta Sección resolvió un caso similar al de la referencia en la Sentencia del 12 de noviembre de 2020 y en la Sentencia del 11 de marzo de 2021 , por lo que las consideraciones allí expuestas serán reiteradas a continuación. Esas sentencias precisaron que, con base en la definición del artículo 14.28 de la Ley 142 de 1994, no es requisito para considerar la actividad como un servicio público domiciliario, que el medio utilizado para la distribución del gas no sea de propiedad del vendedor. Entonces, lo relevante para estos efectos, es que el gas llegue al lugar donde se encuentra el consumidor final. Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio ________________________________________________________________________ Página | 4 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 Ahora, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, por medio del cual se desarrolla el artículo 24.1 de la Ley 142 de 1994, estableció las reglas de territorialidad del ICA para los servicios públicos domiciliarios. Así, para el servicio público domiciliario de distribución de gas combustible, el impuesto se causa en el municipio donde se presta el servicio al usuario final sobre el valor promedio mensual facturado. 4. Para el caso bajo examen, obra copia de la Oferta Mercantil Nro. 40000459. En ella, la demandante se compromete con Diaco S.A. E.S.P. a suministrar gas combustible, entre otros periodos, por el mes de enero de 2012. Para estos efectos, la oferta señala que será comprado gas a Cusiana para su posterior venta al ofertado y que el transporte será realizado por TGI . Aunque dicho documento no señala que Diaco S.A. E.S.P. es un consumidor final, calcula el precio del producto adicionando la contribución que las leyes 142 y 143 de 1994 imponen a los usuarios industriales , por lo que se acredita esa calidad. Además, este hecho fue puesto de presente por los actos acusados, que se presumen legales, sin que la demandante allegara alguna prueba en contrario . Isagen S.A. E.S.P. sostuvo que la medición del gas se realiza en un medidor de propiedad de Diaco S.A. E.S.P., por lo que no existe una entrega en el domicilio del usuario final. Sin embargo, la ley no exige que el medio utilizado para la distribución del gas o para su medición deba ser de propiedad del vendedor para que la actividad se considere un servicio público domiciliario. Así las cosas, este hecho no es suficiente para considerar que Diaco S.A. E.S.P. no es un usuario final. Entonces, conforme con lo expuesto en la Sentencia del 12 de noviembre de 2020, al realizarse la venta de gas al consumidor final, se considera que la comercialización realizada por la demandante es un servicio público domiciliario y, por lo tanto, es aplicable el artículo 51 de la Ley 383 de 1997. Si bien es cierto que, como lo indicó la demandante, la oferente no realiza la actividad de transporte, esto no impide la aplicación de esta norma. Por esto es que la actividad está gravada en el municipio donde se encuentre el consumidor final, que en este caso es Tuta porque así lo admitió la demandante. Además, este hecho está probado por la oferta mercantil citada y la factura expedida por TGI .” (Énfasis nuestro)3 En otro pronunciamiento se lee lo siguiente: “Ahora bien, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, por medio del cual se desarrolla el artículo 24.1 de la Ley 142 de 1994, estableció las reglas de territorialidad del ICA para los servicios públicos domiciliarios de la siguiente manera: (…) 3 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, C.P.: Myriam Stella Gutiérrez Argüello, sentencia del 18 de marzo de 2021. Rad.: 15001-23-33-000-2016-00423-01(24064). Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio ________________________________________________________________________ Página | 5 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 En relación con dicha normativa, la Sala se ha pronunciado en los siguientes términos : «Como se puede apreciar, la Ley 383 de 1997 fijó dos reglas de causación y de base gravable del impuesto de industria y comercio para el servicio público domiciliario de distribución de gas combustible y sus actividades complementarias: Para el servicio público domiciliario de distribución de gas combustible, el impuesto se causa en el municipio donde se presta el servicio al usuario final sobre el valor promedio mensual facturado. Para el transporte de gas combustible, el impuesto se causa «en puerta de ciudad». Y se tasa sobre el ingreso promedio obtenido en el respectivo municipio.» (Se resalta) Así, en el presente caso, el análisis se efectuará a partir de las ofertas mercantiles que obran en el expediente, pues fueron estos los documentos que tuvieron en cuenta, tanto la Administración como el Tribunal de primera instancia, para verificar si las operaciones tanto de venta de energía, como la prestación del servicio de gas por parte de ISAGEN, estaban sujetas al impuesto de industria y comercio en la jurisdicción del municipio de Tuta. En ese orden, en la oferta mercantil 40000459 del 27 de diciembre de 2010, se refiere al suministro de gas por parte de ISAGEN S.A. a DIACO S.A. para la operación de una central generadora. Específicamente se estableció como objeto de esta : «… El suministro de la totalidad de la demanda de Gas Natural que el ofertado requiera a lo largo de duración de la oferta en su planta de Tuta (Boyacá), hasta una cantidad disponible diaria de 1.800 Million British Termal Units Day (MBTUD)[…] el Gas natural objeto de suministro de la presente oferta provendrá de los campos de producción de Cusiana. El punto de entrega del Gas Natural será en el Punto de Conexión del OFERTADO al sistema de transporte de TRANSPORTADORA DE GAS DEL INTERIOR – TGI S.A. E.S.P.» (Se resalta). Conforme se desprende de la referida oferta, así como de lo señalado por las partes, para la distribución del gas, se utilizó como medio de transporte las redes de propiedad de la sociedad Transportadora de Gas Internacional TGI, proveniente del campo de producción «Cusiana» (punto de conexión), hasta las instalaciones del ofertado DIACO S.A., por lo que, si bien es cierto, dichas redes no son de propiedad de ISAGEN, esa condición no es requisito para considerar que la actividad que desplegó la actora en el municipio de Tuta es o no un servicio público domiciliario, en los términos de los artículos 14.28 de la Ley 142 de 1994 y 51 de la Ley 383 de 1997. De las facturas allegadas al proceso, se advierte que dentro de los conceptos por los cuales DIACO S.A. pagó a la sociedad ISAGEN S.A., se encuentran no solo el suministro del gas, sino también el transporte, las pérdidas por el transporte y la comercialización. Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio ________________________________________________________________________ Página | 6 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 Además, se estableció como punto de entrega el municipio de Tuta, la ubicación del punto «Cusiana Tuta» . En cuanto al requisito atinente a que el gas llegue al lugar en el que se encuentre el consumidor final, se tiene que en este caso el gas suministrado por ISAGEN es entregado en las instalaciones de DIACO S.A., ubicadas en el municipio de Tuta, y quien es el consumidor final. Respecto a la conexión y medición del gas suministrado por ISAGEN, como se evidencia en el acápite denominado «precio para gas natural en firme» y «precios para gas natural interrumpible», así como del Anexo 1 de las ofertas mercantiles «PROCEDIMIENTO OPERATIVO», se establecieron fórmulas fijas para determinar los valores según el consumo diario de gas, incluso hasta tarifas fijas, de manera que dicho bien es efectivamente medido para efectos de facturación. Por los anteriores motivos, la Sala advierte que el servicio prestado por ISAGEN es un servicio público domiciliario, y no de comercialización simplemente, dado que cumple con los presupuestos señalados en el mencionado artículo 14.28 de la Ley 142 de 1994. Ahora bien, las Resoluciones 057 de 1996, 071 de 1999 y 011 de 2003 de la Comisión de Regulación de Energía y Gas -CREG- precisan que la comercialización consiste en la compra y venta de gas al mercado mayorista, ya sea a agentes regulados o no regulados, quienes carecen de la calidad de usuarios finales, pues destinan este producto a su distribución o a otras operaciones del sector. Sin embargo, para la Sala ISAGEN no realizó solo una actividad de comercialización de gas, puesto que esta supondría la compra del producto para su posterior venta a usuarios que no sean finales, circunstancia que no fue probada en este proceso, pues, por el contrario, las pruebas allegadas evidencian que la demandante efectivamente le suministró el gas a DIACO S.A., en su calidad de usuario final. Como se expresó en las sentencias que se reiteran, la Sección encuentra «que el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, establece como hecho generador del ICA el servicio público domiciliario de distribución de gas destinado al usuario final, norma aplicable al caso concreto», en el que ISAGEN «realizó la venta de gas en desarrollo del contrato celebrado con (…) en su calidad de usuario final»”.(Negrillas de la sala subrayado nuestro) Con base en la jurisprudencia transcrita consideramos que el caso por usted señalado se enmarca en la actividad de prestación de servicio público domiciliario de distribución de gas y no en la actividad de comercialización, por lo que la regla aplicable en materia de territorialidad del impuesto de industria y comercio sería la señalada en el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, por medio del cual se desarrolla el artículo 24.1 de la Ley 142 de 1994, que señala: Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio ________________________________________________________________________ Página | 7 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Dirección: Carrera 8 No. 6 C 38 Bogotá D.C., Colombia Conmutador: (+57) 601 3 81 17 00 Línea Gratuita: (+57) 01 8000 910071 “Artículo 51. Para efectos del artículo 24-1 de la Ley 142 de 1994, el impuesto de industria y comercio en la prestación de los servicios públicos domiciliarios se causa en el municipio en donde se preste el servicio al usuario final sobre el valor promedio mensual facturado. (…)” (Énfasis nuestro) No obstante, reiteramos que la conclusión final dependerá de lo que resulte probado en el caso concreto, de las particularidades que revista la realización de la actividad y de lo que resulte del marco contractual aplicable. Finalmente le informamos que en caso de requerir información adicional puede consultar las respuestas emitidas por este Despacho, las cuales son de público conocimiento y se encuentran a disposición del público en la página web de este Ministerio www.minhacienda.gov.co, siguiendo la ruta Procesos Misionales / Apoyo Fiscal Territorial / Conceptos en materia tributaria. Cordialmente CLAUDIA HELENA OTÁLORA CRISTANCHO Subdirectora de Fortalecimiento Institucional Territorial Dirección General de Apoyo Fiscal Elaboró: ANDREA DEL PILAR PULIDO SANCHEZ Subdirección de Fortalecimiento Institucional Territorial Revisó: CLAUDIA HELENA OTÁLORA CRISTANCHO. Subdirectora de Fortalecimiento Institucional Territorial Aprobó: CLAUDIA HELENA OTALORA CRISTANCHO. Subdirección de Fortalecimiento Institucional Territorial Firmado digitalmente por: CLAUDIA HELENA OTALORA CRISTANCHO Firmado digitalmente por: MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO Kwdm cgeP UiK+ HjvH CQxy aiZf Dn4= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co