Procedimiento tributario y régimen sancionatorio

Ministerio de Hacienda y Crédito Público Código Postal 111711 PBX (571) 381 1700 Atención al Ciudadano (571) 6021270 - Línea Nacional: 01 8000 910071 atencioncliente@minhacienda.gov.co Carrera 8 No. 6C- 38 Bogotá D.C. 7.2. Subdirección de Fortalecimiento Institucional Territorial Doctor Jose Fernando Castillo Ruiz Secretario Financiero y Administrativo Alcaldía Municipal de Mocoa Calle 7 No. 6 – 42 Barrio Centro Mocoa – Putumayo Radicado entrada 1-2018-076736 No. Expediente 17839/2018/RCO Asunto : Oficio No. 1-2018-076736 del 17 de agosto de 2018 Tema : Procedimiento tributario y régimen sancionatorio Subtema : Aplicación de la ley en el tiempo Cordial saludo doctor Castillo: Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y la fecha del asunto, efectúa usted una serie de consultas relacionadas con la norma local aplicable a los procesos de determinación, liquidación y sancionatorios que adelanta la administración tributaria municipal. Al respecto, le comunicamos que, si bien es cierto dentro de las funciones asignadas a esta Dirección por el Decreto 4712 de 2008 está la de prestar asesoría en materia tributaria y financiera, es igualmente cierto que dicha asesoría no se extiende a la interpretación respecto del alcance o aplicación de los actos administrativos expedidos por las autoridades administrativas de las entidades territoriales, pues ello implicaría una intromisión en la autonomía que les reconoce el artículo 287 superior, ya que al decir de la Corte Constitucional, “un espacio propio y normal de dicha autonomía lo constituyen la libertad y la facultad de dichas autoridades para ejecutar y aplicar la ley y las normas que produzcan los órganos de aquéllas dotados de competencia normativa, sin la injerencia o intervención de los órganos de la administración centralizada.”1. Sin perjuicio de lo anterior, en adelante efectuaremos algunas consideraciones con la única intención de brindarle elementos de juicio en relación con sus interrogantes. En este contexto, la inquietud radica en la aplicación en el tiempo de las normas de procedimiento que regulan las competencias, así como de las normas sustanciales que establecen el monto de las sanciones. 1 Corte Constitucional de Colombia Sentencia C-877 de 2000, M.P. Antonio Barrera Carbonell. Radicado: 2-2018-033076 Bogotá D.C., 19 de septiembre de 2018 13:47 tdiB eHGe 5b8+ mY3Y D6Xs 8qJY XAk= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio Página 2 de 5 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Código Postal 111711 PBX (571) 381 1700 Atención al Ciudadano (571) 6021270 - Línea Nacional: 01 8000 910071 atencioncliente@minhacienda.gov.co Carrera 8 No. 6C- 38 Bogotá D.C. En lo que se refiere a las normas procedimentales, esto es las que regulan términos, competencias, instancias, etc. Resulta necesario revisar el contenido del artículo 40 de la Ley 153 de 1887, modificado por el artículo 624 de la Ley 1564 de 2012, que reza: "Artículo 40. Las leyes concernientes a la sustanciación y ritualidad de los juicios prevalecen sobre las anteriores desde el momento en que deben empezar a regir. Sin embargo, los recursos interpuestos, la práctica de pruebas decretadas, las audiencias convocadas, las diligencias iniciadas, los términos que hubieren comenzado a correr, los incidentes en curso y las notificaciones que se estén surtiendo, se regirán por las leyes vigentes cuando se interpusieron los recursos, se decretaron las pruebas, se iniciaron las audiencias o diligencias, empezaron a correr los términos, se promovieron los incidentes o comenzaron a surtirse las notificaciones. La competencia para tramitar el proceso se regirá por la legislación vigente en el momento de formulación de la demanda con que se promueva, salvo que la ley elimine dicha autoridad". De la lectura del artículo encontramos que las normas de procedimiento se aplican a partir de su entrada en vigencia, pero los términos que hubieren empezado a correr se regirán por las normas vigentes al momento de inicio de dichos términos. Sobre este tema se ha pronunciado el Consejo de Estado2 en reiterados fallos manifestando lo siguiente: […] “Sobre el tema en controversia, de manera reiterada la Sala ha considerado que en materia tributaria, la actividad fiscal tendiente a la determinación del gravamen, debe comenzar, no en el momento en que la Administración comprueba la realización de un hecho irregular sancionable, sino a partir del momento en que el contribuyente presenta su declaración tributaria, fecha a partir de la cual comienza a correr el término de fiscalización y determinación del respectivo gravamen. En consecuencia, el procedimiento aplicable, en cada caso, es el vigente para ese momento, de conformidad con los precisos términos del artículo 40 de la Ley 153 de 1887, norma que dispone textualmente: "Las leyes concernientes a la sustanciación y ritualidad de los juicios prevalecen sobre las anteriores desde el momento en que deban empezar a regir. ….” De acuerdo con lo anterior, es claro para la Sala que, en el caso de estudio, cuando entró en vigencia el Decreto 807 del 17 de diciembre de 1993, ya había empezado a correr el término de dos (2) años, contados a partir de la presentación de la declaración (15 de marzo de 1993), para que la Administración notificara la liquidación oficial, de acuerdo con lo dispuesto para el efecto por el artículo 48 del Acuerdo 21 de 1983. En consecuencia, el procedimiento aplicable era el previsto en esta última norma. Con la advertencia de que, dicho trámite no fue afectado por el nuevo procedimiento que entró a regir a partir de la entrada en vigencia del Decreto 807 de 1993; porque en este caso tiene plena vigencia la excepción establecida en el artículo 40 de la ley 153 de 1887, según la cual, los términos que ya hubiesen comenzado a correr así como las actuaciones y diligencias iniciadas deben regir por las normas 2 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta, Consejero Ponente: Mariela Vega de Herrera, sentencia del 6 de febrero de 1998. Radicación 8667. tdiB eHGe 5b8+ mY3Y D6Xs 8qJY XAk= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio Página 3 de 5 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Código Postal 111711 PBX (571) 381 1700 Atención al Ciudadano (571) 6021270 - Línea Nacional: 01 8000 910071 atencioncliente@minhacienda.gov.co Carrera 8 No. 6C- 38 Bogotá D.C. existentes al momento de su iniciación, con la cual se rompe el principio consagratario del "inmediato cumplimiento de las disposiciones procesales".[…]” En lo que se refiere las normas sancionatorias, específicamente en lo relativo a la sanción por no declarar, hacemos nuestro lo expresado por el Consejo de Estado, así: “[…] Al respecto esta Corporación3 ha reiterado que las normas sancionatorias son de carácter sustancial y éstas deben ser preexistentes a los hechos sancionables pues de lo contrario se les otorgaría un carácter retroactivo violatorio del derecho de defensa. Con fundamento en lo anterior la Sala en varias oportunidades ha indicado que en materia sancionatoria las normas aplicables son las vigentes al momento en que se incurre en la conducta sancionable, “o de la ocurrencia de los hechos respecto de los cuales se ejerce la facultad sancionatoria, independientemente de que la actuación administrativa de verificación al cumplimiento de las obligaciones fiscales y la expedición de los actos sancionatorios ocurran con posterioridad (…)”4. Precisado lo anterior se advierte que la conducta sancionable que en el caso está referida a la no presentación de la declaración estando obligado a ello, se concreta en el momento del vencimiento del término señalado por la Administración y tal como lo señalaron las partes, para la época de los períodos objeto de discusión el Acuerdo 021 de 1993 establecía que la oportunidad para declarar vencía el 31 de marzo de cada año, esto es de 19975 y así sucesivamente hasta llegar al 31 de marzo de 2001 para el período 2000. Según lo expuesto, resulta claro que el hecho sancionable se configuró el día siguiente de la fecha límite establecida para declarar, por lo que para los períodos en discusión debía aplicarse la normatividad vigente en el momento y preexistente a la infracción, es decir el Acuerdo 021 de 1993, y no el que sirvió de sustento a los actos demandados, toda vez que el Acuerdo 09 del 2001 en materia sancionatoria empezó a tener vigencia, el 1° de enero del 2002 según lo previsto en el inciso 3° del artículo 338 de la Carta6 y en concordancia con el artículo 33 de la Ley 14 de 19837 que establece que el período gravable o de causación del impuesto de industria y comercio es anual. Ahora bien, con fundamento en lo antes analizado no puede aceptarse el argumento de la demandada en cuanto a que la sanción impuesta obedeció a la no presentación de las declaraciones del impuesto de industria y comercio dentro del mes siguiente a la notificación de 3 Sentencias de marzo 13 de 1998, Exp. 8622, C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla y de octubre 1° de 1999, Exp. 9546, C.P. Dr. Daniel Manrique Guzmán, entre otras. 4 Sentencia de septiembre 29 del 2000, Exp. 10567, C.P. Dr. Julio E. Correa Restrepo. 5 Para el período gravable 1996. 6 Art. 338 C.P. – (…) Las leyes, las ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley. 7 Artículo 33º.- El Impuesto de Industria y Comercio se liquidará sobre el promedio mensual de ingresos brutos del año inmediatamente anterior, expresados en moneda nacional y obtenidos por las personas y sociedades de hecho indicadas en el artículo anterior, con exclusión de: Devoluciones ingresos proveniente de venta de activos fijos y de exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el Estado y percepción de subsidios. tdiB eHGe 5b8+ mY3Y D6Xs 8qJY XAk= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio Página 4 de 5 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Código Postal 111711 PBX (571) 381 1700 Atención al Ciudadano (571) 6021270 - Línea Nacional: 01 8000 910071 atencioncliente@minhacienda.gov.co Carrera 8 No. 6C- 38 Bogotá D.C. los emplazamientos y por ello la norma vigente para ese momento era el Acuerdo 09 del 2001. Lo anterior porque la sanción por no declarar se genera, como ya se explicó, al día siguiente del vencimiento del plazo máximo para presentar la liquidación privada, pero para su imposición debe agotarse un procedimiento legal8, que inicia con el emplazamiento para declarar con el cual se le otorga al contribuyente la oportunidad de presentar la declaración so pena de imponerle la sanción por no declarar. En efecto, la Sala reitera que en el caso de la sanción por no declarar, se presentan dos términos diferentes “uno a cargo del contribuyente para cumplir con su obligación formal, y otro a cargo de la Administración para imponer la sanción respectiva”9, para lo cual debe aplicarse la norma vigente en la época en que se configuró el hecho sancionable y no la aplicable para el momento en que la Administración constata la ocurrencia de la infracción. […]”10 (Subrayas originales, negrillas ajenas al texto) De acuerdo con lo expresado por esa alta corporación en los apartados jurisprudenciales trascritos, la norma procesal aplicable tratándose de la determinación del tributo, será la vigente al momento del vencimiento del plazo para declarar, pues es esa la fecha a partir de la cual inicia el tiempo de la administración para desplegar la actuación administrativa correspondiente. En lo que hace a la aplicación de sanciones, la norma sancionatoria aplicable es aquella vigente al momento de ocurrencia de la conducta objeto de sanción, más no a la norma sancionatoria vigente al momento de la imposición de la sanción. De tal manera, en el caso objeto de consulta deberá determinarse por parte de la administración cuál es la conducta objeto del procedimiento y en qué momento se configuró dicha conducta, y a partir de esa determinación deberá verificar la norma vigente para ese momento y proceder entonces a su aplicación según se trate de la determinación del impuesto y/o de la aplicación de sanciones. En este punto, consideramos importante referirnos al principio de favorabilidad consagrado en el parágrafo 5º del artículo 640 del Estatuto Tributario Nacional, según el cual “El principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. De acuerdo con este principio, si la sanción vigente al momento en que se configura el hecho sancionable es mayor a la vigente en el momento de su aplicación puede aplicarse la segunda. Finalmente, en lo que se refiere a la posibilidad de conceder amnistías para el pago de intereses le sugerimos tener en cuenta lo establecido por la Corte Constitucional en reciente jurisprudencia (Sentencia C – 060 de 2018) en la que se reitera lo que este Despacho ha sostenido de manera uniforme en el sentido de desaconsejar la implementación de este tipo de beneficios tributarios 8 El procedimiento de aforo comprende 3 etapas que son: el emplazamiento por no declarar, la sanción por no declarar y la liquidación de aforo 9 Sentencia de marzo 13 de 1998, Exp. 8622, C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla. 10 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta Consejera ponente: Martha Teresa Briceño De Valencia Bogotá, D. C., veintiséis (26) de marzo de dos mil nueve (2009) Radicación: 47001-23-31-000-2001- 01273-01(16496) tdiB eHGe 5b8+ mY3Y D6Xs 8qJY XAk= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Continuación oficio Página 5 de 5 Ministerio de Hacienda y Crédito Público Código Postal 111711 PBX (571) 381 1700 Atención al Ciudadano (571) 6021270 - Línea Nacional: 01 8000 910071 atencioncliente@minhacienda.gov.co Carrera 8 No. 6C- 38 Bogotá D.C. toda vez que resultan inconstitucionales en la medida en que atentan contra los principios de igualdad y equidad tributaria y favorecen la morosidad. Al respecto se remite copia del Boletín No. 1 de Apoyo a la gestión tributaria de las entidades territoriales, en el que se analiza el tema de manera extensa. Cordialmente, LUIS FERNANDO VILLOTA QUIÑONES Subdirector de Fortalecimiento Institucional Territorial Dirección General de Apoyo Fiscal Anexo copia del Boletín No. 1 ELABORÓ: Cesar Segundo Escobar Pinto tdiB eHGe 5b8+ mY3Y D6Xs 8qJY XAk= Validar documento firmado digitalmente en: http://sedeelectronica.minhacienda.gov.co Firmado digitalmente por:LUIS VILLOTA QUIÑONES Subdirector De Fortalecimiento Institucional Territorial