Concepto 2826 de 1994 DIAN

CONCEPTO TRIBUTARIO 2826 DE 1994

(Enero 21)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

AJUSTES POR INFLACION -

TASA REPRESENTATIVA DEL MERCADO

Antecedentes

Una compañía aérea posee en sus instalaciones repuestos especializados, no producidos ni reparados en el país, debiendo ser importados y pagados en dólares. En kárdex, estos repuestos se llevan tanto en pesos históricos como en dólares históricos.

De cambiar la empresa aérea los aviones por otros y vender los repuestos en Inventario, en principio los únicos compradores estarían en el exterior, debiendo negociarlos y reexportarlos en dólares.

CONSULTA

Sería correcto que en lugar de hacer el ajuste por un PAAG, anual o mensual, se haga por la tasa representativa del mercado, considerando que se tienen registros en dólares dado que en caso de venta nunca se haría en pesos sino en dólares? Idéntico tratamiento podría predicarse de los bienes inmuebles, equipos de oficina, vehículos, maquinaria, muebles etc., adquiridos en el exterior para atender allí sus operaciones?

Antecedentes

Los aviones con que opera la empresa han sido tomados en el exterior por el sistema de Leasing con opción de compra, en caso de controversia jurídica, los contratos se ceñirán a las leyes extranjeras. En caso de no hacer efectiva a opción de compra, los aviones deben ser devueltos y entregados en el extranjero.

Por aspectos contables, se ha registrado el total de la deuda establecida en el contrato y que se amortiza mediante el pago de un canon mensual, ese mismo valor se registra como activo.

La deuda representada en moneda extranjera se ajusta mensualmente por la tasa de cambio representativa del mercado, mientras que el valor contabilizado como activo permanece en pesos a costo histórico. Este costo se está depreciando.

2.- CONSULTA

a).- “Considerando que el beneficiario de los pagos no tiene domicilio en Colombia y por lo tanto no presenta declaración sobre la renta, es posible que la compañía aérea colombiana, solicite la depreciación como gasto deducible teniendo en cuenta que los pagos por el alquiler del avión no son registrados en el estado de resultados sino como amortización de la deuda registrada?

b).- “Aunque el valor de los aviones (que es igual al registro de la deuda) esté registrado como activo (para compensar el valor de la deuda), legalmente esos equipos no son de la compañía por cuanto la propiedad no ha sido transferida y así está claramente establecida en los contratos, dichos registros activos y pasivos deben ser objeto de ajustes por inflación?

c).- “Si es necesario efectuar el ajuste tanto al pasivo como al activo, por que uno es consecuente del otro, debería ajustarse los dos por el mismo sistema? es decir por el PAAG o por la tasa representativa del mercado?”

Respuesta

En cuanto a su primera pregunta, nos permitimos precisarle que las disposiciones de orden fiscal y específicamente las relacionadas con los ajustes integrales por inflación, señalan en forma clara y específica los eventos en que los activos no monetarios, son susceptibles de considerar la diferencia en cambio, como forma equivalente del porcentaje de ajuste del año gravable, verbi gracia acontece con el tratamiento dispensado por el texto reglamentario contenido en el artículo 5o del Decreto 2591 de 1993, el que referido al tratamiento a los gastos financieros para la adquisición de activos, precisa:

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 333-2 del Estatuto Tributario los intereses corrección monetaria, y los ajustes por diferencia en cambio, así como los demás gastos financieros en los cuales se incurra para la adquisición o construcción de activos constituirán un mayor valor del activo hasta cuando haya concluido el proceso de puesta en marcha o tales activos se encuentren en condiciones de utilización o enajenación. Después de este momento la corrección monetaria, los ajustes por diferencia y el reajuste del principal constituirán un gasto deducible por corrección monetaria; los intereses y demás gastos financieros constituirán un gasto deducible.

Luego, es claro que hasta tanto haya concluido el proceso de puesta en marcha o el activo se encuentre en condiciones de utilización o enajenación, la diferencia en cambio representará un mayor valor del activo, constituyendo este tratamiento una especial forma de ajuste.

Sinembargo, una vez el activo se encuentre en condiciones de utilización o enajenación, sea que el mismo asuma la característica de activo fijo o movible (inventario) éste debe guiarse por las disposiciones generales reguladoras de la materia (artículos 7o y 8o Ibídem, entre otros), vale decir que debe ajustarse por el PAAG mensual o anual, según el caso, o siendo posible el rigor legal, que continúe ajustándose por la diferencia en cambio. Conceder un tratamiento diferente al previsto, comportaría una franca violación a las normas reguladoras de la materia.

En cuanto se refiere a los bienes adquiridos en el exterior para atender allí sus operaciones, debemos tener presente que salvo las disposiciones especiales en virtud de las cuales el contribuyente se encuentra autorizado para tener en cuenta la diferencia en cambio, como es el caso de los activos financiados en moneda extranjera y las divisas, cuentas por cobrar, títulos, derechos, depósitos, inversiones y demás activos expresados en moneda extranjera o poseídos en el exterior, (artículo 9o y 10 Ibídem), las restantes operaciones presentaran como formula de ajuste el PAAG, mensual o anual, según el caso, debiendo en toda operación económica reflejar el equivalente en pesos, conforme lo dispuesto por el artículo 1o del Decreto 2553 de 1987, según el cual:

“El peso es la Unidad Monetaria de medida para la contabilidad y la información financiera que se desprende de esta”.

De manera que, al decir del artículo 10 del Decreto 2075 de 1992, la /…./ y demás activos expresados en moneda extranjera o poseídos en el exterior /…./ “a fin que los mismos sean objeto de ajuste conforme a la tasa de cambio de la respectiva moneda en el último día del año o período gravable, con ello está significando que los activos expresados en moneda extranjera mantengan su valor en dicha divisa, vale decir que permitan ser cuantificables en la misma, pues mal podría entenderse que un bien importado o adquirido en moneda extranjera permanezca de manera indefinida valorándose en dicha divisa, desconociendo las normas y principios rectores en materia tanto contable como fiscal, presentando su equivalente en moneda extranjera cuando se trate de la determinación de su costo de enajenación, lo anterior en concordancia con el artículo 269 del Estatuto Tributario.

En cuanto al literal a) de la segunda pregunta, consideramos que la misma encuentra apropiada respuesta en los dictados de los artículos 2o del Decreto 913 de 1992 y 127 del Estatuto Tributario, los que a su tenor literal, expresan:

ARTICULO 2o DECRETO 913 DE 1992:

Entiéndese por operación de arrendamiento financiero la entrega a título de arrendamiento de bienes adquiridos para el efecto, financiando su uso y goce a cambio del pago de cánones que recibirá durante un plazo determinado, pactándose para el arrendatario la facultad de ejercer al final del período una opción de compra.

En consecuencia, el bien deberá ser de propiedad de la compañía arrendadora, derecho de dominio que conservará hasta tanto el arrendatario ejerza la opción de compra. Así mismo, debe entenderse que el costo del activo dado en arrendamiento se amortizará durante el término de duración del contrato, generando la respectiva utilidad.

ARTICULO 127 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO.

El contribuyente beneficiario de la deducción por depreciación es el propietario o usufructuario del bien, salvo que se trate de la venta con pacto de reserva, de dominio, en cuyo caso el beneficiario es el comprador. El arrendatario no puede deducir suma alguna por concepto de depreciación del bien arrendado. Sinembargo, cuando el arrendatario de un inmueble le haga mejoras cuya propiedad se transfiera al arrendador sin compensación, el arrendatario puede depreciar el costo de la mejora, conforme la vida útil de ésta, sin atender al término de duración del contrato./.../ (Se subraya).

Examinadas las disposiciones transcritas, encuentra el Despacho que atendiendo al sentido natural y obvio que inspira su interpretación y aplicación al continuar la propiedad del bien en cabeza del arrendador y ser el propietario del bien quien goza del beneficio fiscal de la depreciación, no es posible por interpretación extensiva de la norma ampliar dicho beneficio a quien no ostenta la calidad de propietario so pretexto de no ejercer el titular del derecho el beneficio legalmente conferido, beneficio que por lo demás es intransferible.

De manera que siendo las disposiciones transcritas de tal claridad que, a juicio del Despacho, no ameritan mayor comentario, es por lo que no permitimos absolver su consulta en forma negativa.

En lo que respecta al literal b), necesario es acudir a lo dispuesto en el ya reproducido artículo 2o del Decreto 913 de 1993, al indicar que si el bien recibido mediante operación de leasing, continua siendo de propiedad de la compañía arrendadora, hasta tanto el arrendatario ejerza la opción de compra, no puede este en modo alguno atribuirle las características propias de un activo, presentándolo de esta manera en sus estados financieros.

En cuanto al registro del pasivo por un valor equivalente al monto de lo considerado como activo, por corresponder dicho tratamiento al manejo contable que a juicio del consultante debe aplicarse, el Despacho se inhibe de conocer por no corresponder a su ámbito legal de competencia, sinembargo desde el punto de vista fiscal, en tratándose de operaciones financiamiento como es el leasing, el arrendatario obrando en aplicación del principio de causación, no podrá considerar como pasivo el valor total del contrato teniendo derecho a llevar como deducción solamente la cuota causada, vale decir el equivalente al canon mensual de arrendamiento.

En cuanto al literal c), consideramos que las precisiones formuladas a los anteriores puntos absuelven el interrogante presentado.

MLCP/CCS.