Concepto 7446 de 1990 DIAN

CONCEPTO TRIBUTARIO 7446 DE 1990

(Marzo 30)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

Tema: Contrato de mandato.

Previo un análisis de la naturaleza jurídica del mandato así como de la retención en la fuente, hecho con base en las normas que definen y regulan dichas materias, plantea usted varias inquietudes sobre la retención en la fuente en el contrato de mandato, concretando su consulta a tres preguntas que analizaremos en el mismo orden, así:

1. “En el caso de un mandatario B, que obrando por cuenta de A, contrata con un tercero C, determinado servicio sometido a retención en la fuente, es el mandatario el retenedor?”.

Como bien lo indica usted en su consulta, según el artículo 2142 del Código de Comercio “El mandato es un contrato en el que una persona confía la gestión de uno o más negocios a otra que se hace cargo de ellos por cuenta y riesgo de la primera...”.

Según el artículo 1262 del Código de Comercio, “el mandato puede conllevar o no la representación del mandante” y en caso afirmativo, se aplican además, las normas que regulan la representación (Artículos 832 a 844 del citado Código), de las cuales se infiere que los negocios jurídicos efectuados por el mandatario en nombre del mandante, producen efectos di rectos para éste.

Así, teniendo en cuenta este principio y refiriéndonos concretamente al mandato con representación, pasamos a analizar a aplicación de las normas de retención en la fuente y específicamente, quién es el obligado a efectuar la retención en el caso de un servicio contratado por el mandatario “por cuenta del mandante”, según plantea en su consulta.

En tales eventos, salvo norma especial en contrario, será agente retenedor la persona jurídica que efectúe un pago o abono en cuenta por concepto de honorarios, comisiones o servicios. En consecuencia, cabe en cada caso preguntarnos (¿Quién efectúa el pago, entendido éste en su noción jurídica?). Es decir, si quien contrajo la obligación de pagar fue el mandante (así este haya obrado a través de mandatario), será el mandante el agente retenedor, aunque la entrega material del dinero la efectúe el mandatario, a nombre del mandante En este caso no hay duda que el pago, entendido como la contraprestación de lo que se debe y como modo de extinguir las obligaciones, lo hace el mandante y por lo mismo será éste quien deberá incluir en su declaración de retenciones en la fuente, dicha retención. Igualmente dicho pago constituirá para el mandante un costo o gasto al que podrá dar el tratamiento correspondiente en su contabilidad y en su declaración de renta.

Por el contrario, si el mandatario “B” fue quien se obligó en su propio nombre con el tercero, será él quien deba efectuar el pago al tercero, puesto que la contraprestación jurídicamente le corresponde al mismo. En este caso el agente retenedor será “B”, en cuanto se den los demás elementos señalados por el artículo 392 del Estatuto Tributario.

Igualmente formarán parte de la contabilidad y de la Declaración de Renta de “B”, los costos y gastos en que incurrió directamente yen su propio nombre.

2. “Cuando el mandante cancela al mandatario en un mismo momento el valor de los gastos y costos causados por la ejecución del mandato y el valor correspondiente a su remuneración como mandatario, pregunta usted si el mandante debe retener en la fuente al mandatario tomando como base todo lo pagado, o si debe descontar de la base de retención aquella parte correspondiente al reembolso de costos o gastos teniendo en cuenta que no constituye ingreso susceptible de producir un enriquecimiento para el mandatario, ya que simplemente está recuperando una suma exactamente igual a la que había gastado con ocasión del desarrollo del contrato a favor de su mandante, y bajo el supuesto de que el mandatario sustente debidamente la realización de los costos y gastos efectuados por cuenta del mandante, esto es, mediante facturas”.

Teniendo en cuenta que lo que está sujeto a impuesto de renta es el ingreso susceptible de capitalización, al mandatario se le debe efectuar retención en la fuente sobre el ingreso que recibe para sí mismo, es decir, sobre la remuneración que se le reconoce por la gestión de los negocios a él encomendados por el mandante.

En cuanto a los reembolsos que realiza el mandante al mandatario para cubrir los costos y gastos causados en la ejecución del mandato y que no forman parte de la remuneración del mandatario, debemos precisar que, en consonancia con lo afirmado en el punto anterior, sólo hay verdadero reembolso de gastos, cuando el mandatario efectúe pagos a terceros, a nombre de mandante, cancelando por el obligaciones contraídas entre el mandante y el tercero (en su ejemplo entre A y C) caso en el cual si el mandatario hizo un desembolso de su propio dinero, le debe ser reembolsado por el directamente obligado al pago: en este caso, por el mandante. Por el contrario, si B cancelé obligaciones propias, no está A obligado a “reembolsar” suma alguna a B.

2. Consulta usted si procedería retención en la fuente en el caso de un mandato ejecutado a título gratuito, en el que el 100% de lo pagado al mandatario constituye reembolso de gastos.

Es costumbre que el mandato se celebre en consideración a la persona del mandatario, lo que implica un interés para el intermediario, y que consiste en la remuneración por la gestión.

Sin embargo, si excepcionalmente se contrata a título gratuito (artículo 2143) Código de Comercio) no efectuará el mandante pago alguno al mandatario, y por lo tanto no habrá lugar a practicar retención en la fuente puesto que no habiendo pago o abono en cuenta no se da el supuesto previsto por las normas de retención en la fuente.

Sin embargo, debe tenerse en cuenta lo afirmado en los puntos anteriores, es decir, que si eventualmente hay un reembolso de gastos, debe entenderse por él únicamente lo que realmente configure un reintegro de suma que pagó el mandatario en nombre y por cuenta del mandante.

Finalmente, queremos agregar que la retención en la fuente se efectúa sobre una base no depurada, es decir, se aplica sobre el ingreso total sin deducir los costos o gastos que implique la producción del mismo, los cuales sólo se detraerán en el momento de determinar el impuesto sobre la renta. Por la misma razón, nótese de que la tarifa de retención que en el caso de comisiones, honorarios o servicios será del 7% o del 4%, ordinariamente resulta inferior a la del impuesto que es del 30% para personas jurídicas o hasta un 24% o 29% para personas naturales, aproximadamente, tarifas estas mucho más altas que las de retención, pero porque las del impuesto se aplican sobre una base depurada.

MPAM/NPNG