Oficio 281 de 2018 DIAN

OFICIO 281 DE 2018

(marzo 6)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Bogotá, D.C., 6 MAR 2018

Ref: Radicado 100074018 del 09/11/2017

Tema: Impuesto sobre la renta y complementario

Descriptores: Ingresos provenientes del exterior

Fuentes Formales: Estatuto Tributario arts 9, 10, 261, 262, 263, 302, 303, 307,          254, 261

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En el escrito de la referencia plantea una situación particular, que será resumida en los siguientes términos generales:

Expresa que una persona natural residente en el país, es beneficiaría de unas cuentas de retiro (ahorro programado para la etapa de jubilación) que tenía un residente en los Estados Unidos de Norteamérica y quien lo designó para ser beneficiario. Dicho beneficio se hace efectivo una vez el titular fallece. Expresa que, según la legislación de ése país, el beneficiario que no sea el cónyuge del fallecido, no puede tratar la cuenta como propia, es decir no le pertenece, pero en su condición de beneficiario puede hacer retiros -para sí- de la misma. Los retiros que hace el beneficiario de la cuenta de retiro heredada están sujetos a impuesto sobre el ingreso en Estados Unidos.

Con lo expuesto pregunta:

1- ¿Al no ser conforme la legislación del otro país de propiedad del beneficiario residente en el territorio nacional la cuenta de retiro heredada, se deberá incluir en la declaración de activos del exterior y en la declaración del impuesto sobre la renta del residente?

2- Hay lugar al impuesto de ganancia ocasional por el total de la cuenta de retiro heredada? ¿se deben incluir en la declaración de renta del contribuyente residente en Colombia?

3- Las retenciones practicadas en los Estados Unidos de Norteamérica sobre estos ingresos se pueden tomar en la declaración del impuesto sobre la renta en Colombia como descuento tributario?

RESPUESTA

Antes de responder sus inquietudes, debemos señalar que la competencia de esta dependencia no incluye el análisis pormenorizado de los ingresos que puedan percibir los contribuyentes, para determinarles de manera personal su esquema de tribulación. En este contexto, no entrará a analizar el contenido jurídico y económico de las cuentas de retiro heredadas (inherited IRA o Beneficiary IRA) que menciona existen en la legislación de los Estados Unidos de Norteamérica. Ahora bien, con lo afirmado por el consultante se responderá tomando la situación descrita dentro del ámbito de la legislación tributaria nacional.

Así el artículo 9 del Estatuto Tributario dispone:

"Artículo 9. Impuesto de las personas naturales, residentes y no residentes. Las personas naturales, nacionales o extranjeras, residentes en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes con residencia en el país en el momento de su muerte, están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios en lo concerniente a sus rentas y ganancias ocasionales, tanto de fuente nacional como de fuente extranjera, y a su patrimonio poseído dentro y fuera del país.

Las personas naturales, nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país en el momento de su muerte, sólo están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país..."

Como se observa, para las personas naturales residentes la norma establece tributación en el impuesto sobre la renta en lo concerniente a sus rentas y ganancias ocasionales, tanto de fuente nacional como de fuente extranjera y a su patrimonio poseído dentro o fuera del país. Los criterios para establecer la residencia se encuentran señalado en el artículo 10 del mismo Estatuto.

1.- Teniendo en cuenta lo anterior y en lo que dice relación con su primera inquietud, respecto de que bienes integran el patrimonio, el estatuto tributario consagra:

"ARTÍCULO 261. PATRIMONIO BRUTO.

El patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.

Para los contribuyentes con residencia o domicilio en Colombia, excepto las sucursales de sociedades extranjeras y los establecimientos permanentes, el patrimonio bruto incluye los bienes poseídos en el exterior

Las personas naturales, nacionales o extranjeras, que tengan residencia en el país, y las sucesiones ilíquidas de causantes con residencia en el país en el momento de su muerte, incluirán tales bienes a partir del año gravable en que adquieran la residencia fiscal en Colombia. (...)"

ARTÍCULO 262. QUE SON DERECHOS APRECIABLES EN DINERO.

Son derechos apreciables en dinero, los reales y personales, en cuanto sean susceptibles de ser utilizados en cualquier forma para la obtención de una renta.

ARTÍCULO 263. QUE SE ENTIENDE POR POSESIÓN.

Se entiende por posesión, el aprovechamiento económico, potencial o real, de cualquier bien en beneficio del contribuyente.

Se presume que quien aparezca como propietario o usufructuario de un bien lo aprovecha económicamente en su propio beneficio".

De acuerdo con lo anterior, si el residente nacional posee la cuenta del exterior teniendo el derecho de explotación y disposición, deberá incluirla en su patrimonio y como tal en la correspondiente declaración del impuesto sobre la renta en Colombia. En caso contrario no formará parte de su patrimonio. Diferente situación como se expondrá en cuanto a los ingresos que perciba por este concepto.

2- En lo que se refiere al impuesto de ganancia ocasional, adicionalmente los contribuyentes se encuentran sometidos a este impuesto. El artículo 302 del Estatuto Tributario establece que se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sometidos a éste impuesto, las provenientes de herencias, legados y donaciones y lo percibido como porción conyugal.

Por su parte el artículo 303 ibídem prescribe:

"ARTÍCULO 303. CÓMO SE DETERMINA SU VALOR.

El valor de los bienes y derechos que se tendrá en cuenta para efectos de determinar la base gravable del impuesto a las ganancias ocasionales a las que se refiere el artículo 302 de este Estatuto será el valor que tengan dichos bienes y derechos a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior a la fecha de la liquidación de la sucesión o del perfeccionamiento del acto de donación o del acto jurídico ínter vivos celebrado a título gratuito, según el caso. En el caso de los bienes y derechos que se relacionan a continuación, el valor se determinará de conformidad con las siguientes reglas:

1. El valor de las sumas dinerarias será el de su valor nominal....

... 6. El valor de los bienes y créditos en monedas extranjeras será su valor comercial, expresado en moneda nacional, de acuerdo con la tasa oficial de cambio que haya regido el último día hábil del año inmediatamente anterior al de liquidación de la sucesión o al de perfeccionamiento del acto de donación o del acto jurídico ínter vivos celebrado a título gratuito, según el caso....

10. El valor de las rentas o pagos periódicos que provengan de fideicomisos, trusts, fundaciones de interés privado y otros vehículos semejantes o asimilables, establecidos en Colombia o en el exterior, a favor de personas naturales residentes en el país será el valor total de las respectivas rentas o pagos periódicos."

Igualmente, según el artículo 314 de la misma norma, la tarifa del impuesto a las ganancias ocasionales de las personas naturales residentes en el país, de las sucesiones de causantes personas naturales residentes en el país y de los bienes destinados a fines especiales, en virtud de donaciones o asignaciones modales, es diez por ciento (10%).

Por consiguiente todo lo que a título de ganancias ocasionales perciban en el país o en el exterior las personas naturales nacionales residentes en Colombia, está sometido a gravamen en el país, salvo los casos en que la ley las considera exentas tal y como lo consagra el artículo 307 ibídem.

"ARTÍCULO 307. GANANCIAS OCASIONALES EXENTAS.

<Artículo modificado por el artículo 104 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente: > Las ganancias ocasionales que se enumeran a continuación están exentas del impuesto a las ganancias ocasionales:

1. El equivalente a las primeras siete mil setecientas (7.700) UVT del valor de un inmueble de vivienda urbana de propiedad del causante.

2. El equivalente a las primeras siete mil setecientas (7.700) UVT de un inmueble rural de propiedad del causante, independientemente de que dicho inmueble haya estado destinado a vivienda o a explotación económica. Esta exención no es aplicable a las casas, quintas o fincas de recreo.

3. El equivalente a las primeras tres mil cuatrocientas noventa (3.490) UVT del valor de las asignaciones que por concepto de porción conyugal o de herencia o legado reciban el cónyuge superstíte y cada uno de los herederos o legatarios, según el caso.

4. El 20% del valor de los bienes y derechos recibidos por personas diferentes de los legitimarios y/o el cónyuge superstíte por concepto de herencias y legados, y el 20% de los bienes y derechos recibidos por concepto de donaciones y de otros actos jurídicos ínter vivos celebrados a título gratuito, sin que dicha suma supere el equivalente a dos mil doscientas noventa (2 290) UVT.

5. Igualmente están exentos los libros, las ropas y utensilios de uso personal y el mobiliario de la casa del causante."

En consecuencia, los dineros que reciba el beneficiario residente nacional de la cuenta del exterior deberán incluirse en la declaración de renta del respectivo año gravable. Si corresponden a alguno de los conceptos señalados que la ley clasifica como ganancia ocasional, se someterán a este impuesto, en caso contrario se someterán al impuesto sobre la renta a la tarifa que le corresponda según el artículo 241 del Estatuto Tributario.

3- En cuanto al impuesto pagado en el exterior sobre los ingresos que percibe el residente nacional de la cuenta del exterior, el inciso 10 del artículo 254 del Estatuto Tributario, prevé:

"ARTÍCULO 254. DESCUENTO POR IMPUESTOS PAGADOS EN EL EXTERIOR.

<Artículo modificado por el artículo 29 de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> Las personas naturales residentes en el país y las sociedades y entidades nacionales, que sean contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios y que perciban rentas de fuente extranjera sujetas al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del impuesto colombiano de renta y complementarios, el impuesto sobre la renta pagado en el país de origen, cualquiera sea su denominación, liquidado sobre esas mismas rentas el siguiente valor: (...)

El valor del descuento en ningún caso podrá exceder el monto del impuesto sobre la renta y complementarios que deba pagar el contribuyente en Colombia por esas mismas rentas. (...)”

Como se observa, esta disposición establece el derecho al descuento tributario como un método para eliminar la doble imposición, más el presupuesto esencial que condiciona la procedencia de tal descuento es el pago del impuesto en el extranjero cualquiera sea su denominación sobre esas mismas rentas de fuente extranjera a cargo del contribuyente, descuento que procederá en las condiciones y límites establecidos por la legislación interna. Concepto dentro del cual se enmarcan los ingresos percibidos por la cuenta de retiro heredada, mencionada en la consulta.

En los anteriores términos se resuelve su consulta y le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina