Concepto 12712 de 1991 DIAN

CONCEPTO TRIBUTARIO 12712 DE 1991

(26 Abril)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

TEMA: Sujeto responsable del impuesto en emisión primaria de acciones no inscritas en bolsa de valores.

Solicita se le informe si el Concepto No. 27315 de octubre 31 de 1986, emanado de esta Subdirección, está vigente, pues se ha suscitado una controversia acerca de si el sujeto responsable del impuesto de timbre nacional en una emisión de acciones no inscritas en Bolsa de Valores, es la entidad emisora de las acciones, o el suscriptor de las mismas.

Este Despacho debe manifestar que de conformidad con el literal b) del artículo 891 del Estatuto Tributario, le corresponde absolver las consultas de los funcionarios y de los particulares sobre la interpretación y aplicación general de las normas tributarias, por consiguiente no le es dado resolver casos particulares y concretos, en consecuencia su consulta le será respondida de acuerdo con lo ordenado en la norma citada.

Es cierto que la legislación del Impuesto de Timbre Nacional anterior a la vigencia de la Ley 2a. de 1976 gravaba la emisión de las acciones de sociedades anónimas, o en comandita por acciones, sobre el valor nominal de las mismas cuando eran nominativas, y cuando eran al portador, sobre el valor nominal de los títulos. Pero a partir de la expedición y vigencia de la Ley 2a. citada, ésta en su artículo 14 dijo, en lo pertinente: "Causan impuesto de timbre nacional: 1…….... f) Las acciones nominativas de sociedades anónimas o en comandita por acciones, no inscritas en bolsa de valores: el cinco por mil (5%o) sobre el valor nominal de los títulos. Cuando las acciones sean al portador el dos por ciento (2%) sobre el valor nominal". Luego el Decreto 2523 de 1987 en el literal b) del artículo 1º dispuso: "Las acciones nominativas de sociedades anónimas o en comandita por acciones, no inscritas en bolsa de valores, el siete punto cinco por mil (7.5%o) sobre el valor nominal de los títulos; cuando las acciones sean al portador, el tres por ciento (3%) sobre su valor nominal". En esta forma quedó consagrada la norma correspondiente del Estatuto Tributario.

Lo anterior es una modificación en cuanto al objeto sobre el cual recae el gravamen, no siendo ya la "emisión de las acciones de sociedades anónimas", sino las "acciones que no estén inscritas en Bolsa de Valores", reafirmando así el carácter documental del impuesto de timbre nacional. Las inscritas en Bolsa de Valores las exencionó del tributo el numeral 6 del artículo 26 de la Ley 2a. en cita (Hoy numeral 6 del artículo 530 del Estatuto Tributario). Lo cual es un cambio sustancial con respecto de la anterior legislación sobre la materia, no pudiéndose entonces afirmar que el impuesto recae sobre la emisión puesto que el legislador eliminó éste hecho como generador de la obligación tributaria al suprimir el término "emisión" a partir de la Ley 2a. de 1976.

Pero el momento de causación del impuesto se encuentra señalado en el artículo 16 de la Ley 2a. mencionada, hoy artículo 527 del Estatuto Tributario, que dispone: "Se entiende realizado el hecho gravado: a) Respecto de títulos de acciones y bonos nominativos, en el momento de su suscripción cuando sean al portador en la fecha de entrega del título"

No sobra anotar que el artículo 18 del Decreto 3101 de 1990 establece: "Se entiende realizado el hecho gravado en la fecha del otorgamiento suscripción, giro, expedición, aceptación o vencimiento del instrumento, documento o título, lo que ocurra primero".

Ahora bien, para establecer quién es el sujeto pasivo de la obligación tributaria se deben tener en cuenta las siguientes disposiciones:

Artículo 514 del Estatuto Tributario que reza: "Son sujetos pasivos de la obligación tributaria o de las sanciones las personas o entidades contribuyentes o responsables de la obligación o de la sanción".

Artículo 515 del mismo Estatuto dice: "Son contribuyentes las personas que intervengan como otorgantes, aceptantes, emisores o suscriptores de los documentos, o quienes promuevan el proceso, incidente o recurso o formulen la solicitud…." Así mismo es contribuyente aquel a cuyo favor se expida, otorgue o extienda el documento, permiso o licencia".

El artículo 516 del citado ordenamiento legal, dispone: "Son responsables las personas que, sin tener el carácter de contribuyentes, deben cumplir las obligaciones de éstas, por disposición expresa de la Ley".

El artículo 518 del Estatuto en cita, en la parte pertinente dice: "Deberán responder como agentes de retención, a más de los que señale el reglamento:....1)...2)...3) Las entidades emisoras de títulos nominativos o al portador por el impuesto sobre dichos títulos".

Del artículo 515 transcrito en lo pertinente, se deduce que el principio general es que las partes intervinientes son los contribuyentes o sujetos pasivos del impuesto de timbre, siempre que se trate de documentos en los que consten obligaciones bilaterales, llámense otorgantes, aceptantes, emisores o suscriptores, enunciación que quiere abarcar todas las posibles denominaciones de las personas que INTERVENGAN en el mismo.

Es así como la "suscripción de acciones" no escapa de este principio, toda vez que según la definición que de la misma da el Código de Comercio (artículo 384), esta es un contrato bilateral en el que una parte se obliga a pagar un aporte a la sociedad y ésta a reconocerle la calidad de accionista y a entregarle el título correspondiente.

Aunque el término suscriptor se reserva usualmente al adquirente, no significa que el impuesto corresponda sólo al mismo, puesto que la suscripción, como momento que determina la causación del impuesto, ocurre entre las dos partes intervinientes. Pueden sí ellas, acordar una distribución diferente, si así convienen.

Independientemente de la obligación como sujeto pasivo, corresponde a la sociedad emisora responder como agente de retención.

En los anteriores términos queda revocado el concepto No. 27315 de Octubre 31 de 1986.

MPAM/JEPL/McdeCH