Oficio 289 de 2018 DIAN

OFICIO 289 DE 2018

(marzo 6)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Bogotá, D.C.,

Ref: Radicado 100071112 del 26/10/2017

Tema	Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores	Determinación de la Renta Gravable
Fuentes formales	Constitución Política de 1991. Art. 150. Estatuto Tributario. Arts. 21-1, 32 y 59. Ley 1819 de 2016. Decreto 3022 de 2013. Decreto 2235 de 2017.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 006 de 2009, es función de este Despacho absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad, ámbito dentro del cual se atenderán sus inquietudes.

En atención a la consulta en referencia, en primer lugar es necesario advertir que, de acuerdo a las competencias funcionales de este despacho, los pronunciamientos emitidos en respuesta a las peticiones allegadas se resuelven con base en criterios legales de interpretación de normas jurídicas, consagrados en el código civil; respuestas que son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, y que a su vez no se encargan de valorar la conveniencia o emitir juicios de valor respecto del contenido de las normas; sino buscar la manera general de aplicación normativa enmarcada en contextos generalizados, los cuales deben corresponder a esta dependencia de acuerdo el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008.

En este orden de ideas, respecto a la consulta en referencia, dentro de la cual expone: "Teniendo en cuenta que el nuevo artículo 21-1 del ET., la Dian establece que para efectos de renta las bases fiscales deberán serlas mismas contables, quisiera saber si dentro de la Evaluación que realizó la entidad, contempló el hecho de que las pequeñas empresas constructoras que pertenecen al grupo 2 en NCIF (sic), y que la norma no les permite capitalizar los costos por préstamos; al no tener ingresos para reportar en el periodo y tener que reportar esos gastos, conllevando a reflejar pérdida fiscal, y si existe alguna excepción le agradezco me informe”.

En primer lugar, es necesario precisar que el artículo 21-1 del Estatuto Tributario (ET), fue adicionado por la Ley 1819 de 2016, por medio de la cual se adoptó una reforma tributaria estructural, se fortalecieron los mecanismos para la lucha contra la evasión la elusión fiscal, y se dictaron otras disposiciones, norma expedida por el Congreso de la República de conformidad a las facultades conferidas por el artículo 150 de la Constitución Política de 1991 a citada corporación pública de elección popular.

Entre tanto, la UAE-DIAN, es una unidad administrativa especial del orden nacional de carácter eminentemente técnico y especializado, con personería jurídica, autonomía administrativa y presupuestal y con patrimonio propio, adscrita al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, cuyo objeto es coadyuvar a garantizar la seguridad fiscal del Estado colombiano y la protección del orden público económico nacional, mediante la administración y control al debido cumplimiento de las obligaciones tributarias, aduaneras, cambiarias, y la facilitación de las operaciones de comercio exterior en condiciones de equidad, transparencia y legalidad.

Razón por la cual la UAE-DIAN, no ostenta la competencia para expedir normas jurídicas con el rango de leyes, puesto que esta facultad reposa exclusivamente en cabeza del Congreso de la República.

Ahora bien, en segundo lugar, la promulgación de la Ley 1819 de 2016, con la implementación de los marcos técnicos contables, conforme se manifiesta en la exposición de motivos, obedeció entre otros aspectos, al acatamiento de las propuestas realizadas por la Comisión de Expertos para la Equidad y la Competividad Tributaria, dónde se evaluó como necesario adoptar el modelo de conexión formal. En palabras de la exposición de motivos:

“Este modelo consisten en que las decisiones o juicios contables, es decir, las decisiones relativas a la valoración, calificación e imputación temporal de los hechos económicos realizados por el sujeto pasivo en su balance mercantil, tienen, en principio, que ser mantenidas en la determinación del beneficio imponible, cesando esta vinculación únicamente cuando la norma tributaría lo prevea expresamente. En línea con lo anterior, la adopción del modelo de conexión formal, no significa obstante necesariamente una coincidencia absoluta entre el beneficio mercantil (o resultado contable) y beneficio imponible.

Al adoptar lo que la doctrina ha denominado el modelo de conexión formal, lo que se pretende es mostrar que la información contable es útil para medir la realidad económica de las empresas y, con algunos ajustes, medir su capacidad contributiva.

Todo lo anterior, deriva en menores costos de cumplimiento y facilidad en el acceso a la información. Así, con la alineación del Estatuto Tributario con los nuevos marcos técnicos contables el contribuyente no deberá mantener una contabilidad bajo el Decreto 2649 de 1993, ya que solo deberá llevar contabilidad bajo NIIF y la conciliación contable- tributaria. Por lo anterior, se logra disminuir los costos de cumplimiento para el contribuyente y los de fiscalización para la administración” (Exposición de motivos, proyecto de ley número 178 de 2016 cámara).

En este orden de ideas, el adicionado artículo 21-1 del ET., expone:

"Art. 21-1. Para la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, en el valor de los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos y gastos, los sujetos pasivos de este impuesto obligados a llevar contabilidad aplicarán los sistemas de reconocimientos y medición, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia, cuando la ley tributaria remita expresamente a ellas y en los casos en que esta no regule la materia. En todo caso, la ley tributaria puede disponer de forma expresa un tratamiento diferente, de conformidad con el artículo 4o de la Ley 1314 de 2009.

PAR. 1. Los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos y gastos deberán tener en cuenta la base contable de acumulación o devengo, la cual describe los efectos de las transacciones y otros sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los períodos en que esos efectos tienen lugar, incluso si los cobros y pagos resultantes se producen en un período diferente.

Cuando se utiliza la base contable de acumulación o devengo, una entidad reconocerá partidas como activos, pasivos, patrimonio, Ingresos, costos y gastos, cuando satisfagan las definiciones y los criterios de reconocimiento previstos para tales elementos, de acuerdo con los marcos técnicos normativos contables que le sean aplicables al obligado a llevar contabilidad.

PAR. 2. Los contribuyentes personas naturales que opten por llevar contabilidad se someterán a las reglas previstas en este artículo y demás normas previstas en este estatuto para los obligados a llevar contabilidad.

PAR. 3 Para los fines de este estatuto, cuando se haga referencia al término de causación, debe asimilarse al término y definición de devengo o acumulación de que trata este artículo.

PAR. 4. Para los efectos de este estatuto, las referencias a marco técnico normativo contable, técnica contable, normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia y contabilidad por el sistema de causación, entiéndase a las normas de contabilidad vigentes en Colombia.

Cuando las normas tributarias establezcan la obligación de llevar contabilidad para ciertos contribuyentes, el sistema contable que deben aplicar corresponde a las normas contables vigentes en Colombia, siempre y cuando no se establezca lo contrario.

PAR. 5. Para efectos fiscales, todas las sociedades y personas jurídicas, incluso estando en estado de disolución o liquidación, estarán obligadas a seguirlo previsto en este estatuto.

PAR. 6 Para efectos fiscales, las mediciones que se efectúen a valor presente o valor razonable de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, deberán reconocerse al costo, precio de adquisición o valor nominal, siempre y cuando no exista un tratamiento diferente en este estatuto. Por consiguiente, las diferencias que resulten del sistema de medición contable y fiscal no tendrán efectos en el impuesto sobre la renta y complementarios hasta que la transacción se realice mediante la transferencia económica del activo o la extinción del pasivo, según corresponda”.

Lo anterior, lleva a concluir que para el impuesto sobre la renta y complementarios, la norma exige a los obligados a llevar contabilidad la aplicación de los sistemas de reconocimientos y medición, conforme a los marcos técnicos normativos contables, es decir, las normas de contabilidad vigentes en Colombia. No obstante, se resalta el hecho de que el precepto legal adicionado previo que es posible otorgar tratamiento diferencial sobre el asunto en comento, puesto que recordó que de acuerdo a la Ley 1314 de 2009, artículo 4o, existe independencia y autonomía de las normas tributarias frente a las de contabilidad y de información financiera.

Sin embargo, dentro de la cuestión objeto de consulta no existe a la fecha un tratamiento diferencial referido al impuesto sobre la renta y complementarios direccionado a las entidades pertenecientes al Grupo 2 de acuerdo a la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (Pymes), emitida por el Consejo de Normas internacionales de Contabilidad - International Accounting Standards Board (lASB, por sus siglas en inglés), adaptada en Colombia por el Decreto 3022 de 2013, por el cual se reglamenta la Ley 1314 de 2009 sobre el Marco técnico normativo para los preparadores de información financiera que conforman el Grupo 2.

Para finalizar, es necesario advertir que, en cuanto a la capitalización de costos, deberá tenerse en cuenta en el caso concreto, si procede la aplicación del artículo 59 del ET., que expresa en cuanto a la realización del costo para los obligados a llevar contabilidad, que los mismos realizados fiscalmente son devengados contablemente en el año o período gravable, y en cuanto al asunto preciso, explica en el parágrafo 1, lo siguiente:

(...) PARÁGRAFO 1. Capitalización por costos de préstamos. Cuando de conformidad con la técnica contable se exija la capitalización de los costos y gastos por préstamos, dichos valores se tendrán en cuenta para efectos de lo previsto en los artículos 118-1 y 288 del Estatuto Tributario.

A su vez, de tratarse de contratos de Asociaciones Público Privadas (APP), deberá tenerse en cuenta lo regulado en el artículo 32 del ET., en tanto se exige en este caso la aplicación del modelo del activo intangible, determinando la norma en su numeral uno, que:

“,..1) En la etapa de construcción, el costo fiscal de los activos intangibles corresponderá a todos los costos y gastos devengados durante esta etapa, incluyendo los costos por préstamos los cuales serán capitalizados. Lo anterior con sujeción a lo establecido en el artículo 66 y demás disposiciones de este Estatuto...”.

En este último caso, se informa que el Gobierno nacional expidió el Decreto 2235 del 27 de diciembre de 2017, por el cual se adiciona el Capítulo 25 del Título 1 de la Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016 del Decreto Único en Materia Tributaria, el cual reglamenta las normas especiales sobre ingresos, costos y deducciones en el impuesto sobre la renta y complementario de que trata el artículo 32 del ET., advirtiendo que éstas se aplicarán de manera prevalente sobre las disposiciones generales previstas en los artículos 28, 59 Y 105 del ET.

En los anteriores términos se da respuesta a su consulta y de manera cordial le informamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios ha publicado en su página de Internet www.dian.gov.co,http://www.dian.gov.co la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad_”-técnica”- dando click en el link “Doctrina – “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina