Concepto 75655 de 2000 DIAN

CONCEPTO TRIBUTARIO 75655 DE 2000

(Agosto 11)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

TEMA

CAUSACION Y CAMBIO DE TARIFA.

PROBLEMA JURÍDICO

¿Respecto de contratos celebrados antes del 1o de noviembre de 1999, en qué casos puede el proveedor de bienes o de servicios gravados cobrar el IVA a la tarifa del 16% o del 15%?

TESIS

LA APLICACIÓN DE LA TARIFA DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO CUANDO INTERVIENE UN CAMBIO DE ELLA, DEPENDE DE LA FECHA DE CAUSACIÓN DEL IMPUESTO.

INTERPRETACIÓN

Por mandato de la Ley 488/98, artículo 46, al modificar el artículo 468 del Estatuto Tributario, a partir del día primero de noviembre de 1999 la tarifa general del IVA bajó al 15%.

Ahora bien, respecto de contratos celebrados con anterioridad al 1o de noviembre de 1.999 y la incidencia del cambio de tarifa, es necesario sopesar básicamente la fecha de causación del tributo, de conformidad con las reglas contenidas en los artículos 429 y siguientes del mismo Estatuto mencionado. Dicho artículo 429 es del tenor siguiente:

"Momento de causación. El impuesto se causa:

a) En las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, y a falta de éstos, en el momento de la entrega...

b) En los retiros a que se refiere el literal b) del artículo 421, en la fecha del retiro.

c) En las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura, o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior. /.../

PARÁGRAFO. Cuando el valor convenido sufriere un aumento con posterioridad a la venta, se generará el impuesto sobre ese mayor valor, en la fecha en que éste se cause."

Es del caso considerar que los contratos celebrados pueden referirse a prestaciones que van realizándose en un lapso más o menos prolongado y que son susceptibles de ser facturadas por periodos de tiempo (semanas, quincenas, meses) o por unidades entregadas y recibidas a satisfacción, a la manera de los contratos de suministro.

A la luz de lo anterior, para efectos de aplicar el cambio de la tarifa general del IVA, tratándose de prestación de servicios, tenernos:

1. Los servicios facturados o terminados antes del 1o de noviembre de 1999, debieron liquidarse con la tarifa del 16% a título del IVA.

2. Los servicios facturados o terminados con posterioridad a aquella fecha, deben liquidarse con la tarifa del 15%

3. Nada obsta para que con relación a servicios prestados en virtud de un mismo contrato lleguen a presentarse facturas con IVA a diferente tarifa, según lo sean antes o después del día 1o de noviembre de 1999.

De manera que es claro que no es la fecha de celebración de un contrato de servicios el factor Principal que determina la tarifa del IVA aplicable; tampoco el contrato por sí mismo constituye un hecho generador del impuesto, sino el hecho de prestarse el servicio y facturarse, así sea por unidades de tiempo o de obra. La norma de la causación del tributo determina, no solo la tarifa que puede legítimamente cobrar el contratista, según sea la tarifa vigente, sino igualmente la tarifa que debe tomar para el manejo del IVA descontable a que tenga derecho: Estatuto Tributario, artículo 485.

Por otra parte, las entidades públicas tienen también en la norma de causación del IVA una referencia obligada para la aplicación de la retención en la fuente que deben practicar a título del mismo impuesto.

Es del caso recordar que, para efectos de interés presupuestal, el parágrafo 4o del artículo 468 del Estatuto Tributario disponía que en los contratos con entidades públicas, cuya licitación hubiera sido adjudicada con antelación a la vigencia de la ley 223 /95, se debía continuar aplicando la tarifa del IVA vigente en la fecha de tal adjudicación.

En igual sentido, el artículo 141 de la Ley 508 /99, inciso 2-, dispuso: "Cuando se trate de contratos celebrados con entidades públicas, calendados con anterioridad a la Ley 488 de 1998, o cuya resolución sea anterior al 28 de diciembre de 1998, continuarán sometidos al tratamiento del impuesto sobre las ventas que les correspondía con anterioridad a dicha fecha, salvo que sean modificados o prorrogados, en cuyo caso se aplicarán las disposiciones vigentes a su modificación o prórroga. Lo anterior será igualmente aplicable respecto de contratos celebrados mediante la modalidad de contratación directa, que con anterioridad al 28 de diciembre de 1998 se encontraban suscritos por las partes.

Lo previsto en el presente artículo se entiende sin perjuicio de la reducción de la tarifa general del IVA de que trata el artículo 468 del Estatuto Tributario."

Esta norma cayó bajo la declaración de inexequibilidad proferida por la Corte Constitucional respecto de la Ley 508 /99; pero es claro el criterio propuesto por el legislador, tanto en ella como en el parágrafo 4o del articulo 468 antes de ser modificado por la Ley 488 1998, en el sentido de que cuando sobrevenga una modificación legal que aumente la tarifa del IVA, a los. contratos de las entidades públicas se les seguirá aplicando la tarifa de este impuesto vigente al tiempo de su celebración; pero si la modificación disminuye esa tarifa, la disminución sí se aplica a partir de su vigencia. Actualmente, no existe una norma en este sentido.

De lo expuesto podemos concluir lo siguiente: En el evento de haberse contratado la prestación del servicio antes del 1o de noviembre de 1999, por un valor total o global que incluía el IVA, es obvio que el cálculo del impuesto incluido debió realizarse con la tarifa entonces vigente del 16%. En tal evento, la modificación sobreviniente de la tarifa general, ocurrida antes de la causación del impuesto en cabeza del responsable contratista, implica y conlleva una variación en ese valor total del contrato, en más o en menos, según la variación tarifaría lo sea en mayor o en menor valor. Esta regla debe aplicarse también a la contratación de las entidades públicas mientras no se expida una norma en el sentido que tenían las normas de que antes se hizo mérito.

No sobra recordar que el IVA es un valor que no constituye ingreso propio del responsable, sino recaudo a nombre del Estado, que puede el responsable depurar con el IVA autorizado como descontable, para declarar y pagar luego.

JPGM