Concepto 39816 de 1994 DIAN

CONCEPTO TRIBUTARIO 39816 DE 1994

(Junio 17)

<Fuente: Archivo Dian>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -

IMPORTACION DE BIENES DONADOS

Problema Jurídico 1

¿Que efectos tributarios tiene para una empresa la recepción de donaciones que en efectivo o en bienes de capital haga un organismo internacional dentro del marco de un programa de reconversión industrial promovido para la conservación de la capa de ozono?

Tesis Jurídica

La recepción de donaciones por parte de una persona jurídica contribuyente del impuesto de renta, se traduce impositivamente para esta en un ingreso a título de ganancia ocasional que queda gravado, salvo disposición expresa en contrario, a la tarifa del 30% sobre lo efectivamente recibido si se trata de dinero, o sobre el valor comercial de los bienes al momento de recibirse, si se trata de donación en especie.

Ahora bien, si se trata de donaciones realizadas en el marco de un convenio internacional suscrito por Colombia en el que se disponga de manera expresa la exención total o parcial de impuestos sobre tales donaciones, prevalecerá lo señalado en el convenio, sobre disposiciones impositivas internas.

Interpretación

El Estatuto Tributario, contenido en el Decreto 624 del 30 de marzo de 1989, señala en su artículo 26:

“Los ingresos son base de la renta líquida.

La renta líquida gravable se determina así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De tales ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas señaladas en la ley”.

El artículo 5o del Estatuto manifiesta que el impuesto sobre la renta y sus complementarios constituyen un solo impuesto y comprende, entre otros, el de ganancias ocasionales.

El artículo 302 ejusdem señala:

“Se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sometidos a este impuesto, las provenientes de herencias, legados y donaciones y lo percibido como porción conyugal”. (subrayo)

El artículo 32 ibídem determina:

“Ingresos en divisas extranjeras.

Las rentas percibidas en divisas extranjeras se estiman en pesos colombianos por el valor de dichas divisas en la fecha de pago liquidadas al tipo oficial de cambio”.

El artículo 313 del mencionado estatuto preceptúa:

“Fijase en un treinta por ciento (30%) la tarifa única sobre las ganancias ocasionales de las sociedades anónimas, de las sociedades limitadas y de los demás entes asimilados a unas y otras, de conformidad con las normas pertinentes. La misma tarifa se aplicará a las ganancias ocasionales de las sociedades extranjeras de cualquier naturaleza y a cualesquiera otras entidades extranjeras”.

El artículo 310 del estatuto manifiesta:

“Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos anteriores, estarán exentos del impuesto de ganancias ocasionales las personas y entidades declaradas por la ley como exentas del impuesto de renta y complementarios, así como los mencionados en el artículo 218”.

Ahora bien, este mismo ordenamiento normativo enumera a partir del artículo 36 los ingresos que no son constitutivos de renta ni ganancia ocasional no encontrándose entre estos los percibidos a título de donaciones en efectivo, cualesquiera que fuere el fin específico al que estuvieren sujetas. Además, dentro de la enumeración de ganancias ocasionales exentas, contenidas a partir del artículo 307 no se hallan las donaciones realizadas por organismos internacionales a personas jurídicas o naturales con el propósito de realizar labores de reconversión industrial. En consecuencia, al tenor de las normas vigentes, los ingresos percibidos en efectivo o en especie por concepto de donaciones están sometidos al impuesto de renta y complementarios.

Ahora bien, en lo que hace relación al impuesto sobre las ventas aplicable a la importación de bienes donados, encontramos en el artículo 480 del Estatuto Tributario:

“Bienes donados, exentos del impuesto sobre las ventas.

Estarán excluidos del impuesto sobre las ventas, las importaciones de bienes y equipos destinados al deporte, a la salud, a la investigación científica y tecnológica y a la educación, donados a favor de entidades oficiales o sin ánimo de lucro, por personas o entidades nacionales o por entidades personas o gobiernos extranjeros, siempre y cuando obtengan calificación favorable del Comité previsto en el artículo 362”.

El artículo 362, ibídem señala:

“Comité de calificaciones.

El comité de entidades sin ánimo de lucro estará integrado por el Ministro de Hacienda o su delegado, quién lo presidirá, el Ministro de salud o su delegado, el Ministro de Educación o su delegado, el Director de Aduanas o su delegado y el Director de Impuestos o su delegado, quien actuará como secretario del mismo”.

El artículo 363 del mismo ordenamiento preceptúa:

“Funciones del Comité

Son funciones del Comité previsto en el artículo anterior, las siguientes:

a.- Calificar las importaciones de bienes a que se refiere el artículo 480 para efecto de la exención del impuesto sobre las ventas a dichas importaciones.

…..”.

Señala además el Estatuto en su artículo 429 con respecto a la causación del impuesto sobre las ventas:

“...El impuesto se causa:

d) En las importaciones, al tiempo de la nacionalización del bien. En este caso, el impuesto se liquidará y pagará conjuntamente con la liquidación y pago de los derechos de aduana.

….”.

Así pues, de a lectura de las normas transcritas, se infiere que, salvo disposición superior en contrario, las importaciones de bienes donados a personas que no sean entidades oficiales, o sin ánimo de lucro, estarán sujetas a la cancelación del IVA en el momento de la nacionalización de los mismos.

Ahora bien, en el Convenio de Viena sobre el derecho de los Tratados, firmado por Colombia el 23 de mayo de 1969, aprobado mediante ley 32 del 29 de enero de 1985 el cual entró en vigor para Colombia el 10 de mayo de 1985, manifiesta en sus artículos 26 y 27:

“Pacta sun servanda

Todo Tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cumplido por ellas de buena fe”.

“Artículo 27

El Derecho interno y la observancia de tratados

Una parte no podrá invocar las disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un Tratado. Esta norma se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 46”.

De lo anterior se concluye que si mediante tratado internacional que obligue a Colombia se establece una exoneración impositiva total o parcial para los donatarios sobre las donaciones que un organismo internacional haga a entidades oficiales o personas jurídicas o naturales nacionales, tal disposición prevalecerá sobre las normas impositivas internas.

Problema Jurídico 2

¿Cuál es el procedimiento de importación que cobija a equipos industriales donados por un organismo internacional dentro del marco de un convenio multinacional con destino a programas específicos de reconversión industrial?

Tesis Jurídica

El Procedimiento de importación a desarrollar cuando se trate de bienes que en virtud de tratado o convenio internacional gocen de exención total o parcial de impuestos, será el de la importación con franquicia.

Si se trata de importación de bienes donados a entidades diferentes a las oficiales y sin ánimo de lucro, se aplicará el procedimiento para la importación ordinaria previsto en el capítulo III del decreto 1909 de 1992, junto con el pago de los tributos aduaneros que corresponda cancelar.

Interpretación

El decreto 1909 de 1992 preceptúa en su artículo 35:

“Importación con franquicia

Es aquella importación que en virtud de tratado, convenio o ley, goza de exención total o parcial de tributos aduaneros, y con base en la cual la disposición de la mercancía estará restringida, salvo lo dispuesto en la norma que consagra el beneficio.

La Dirección de Aduanas Nacionales autorizará la enajenación de la mercancía así importada a personas que tengan derecho a gozar de la misma exención, o la destinación a un fin en virtud del cual también se tenga igual derecho, sin que en ninguno de estos eventos se paguen los tributos aduaneros....”(subrayo).

El artículo 3o de la Resolución 0408 de diciembre 31 de 1992 manifiesta:

Requisitos adicionales en la importación con franquicia. Cuando el reconocimiento de la exención requiera concepto previo, certificación o visto bueno de alguna entidad gubernamental estos deberán obtenerse y conservarse junto con los documentos exigidos en el artículo 32 del decreto 1909 del 27 de noviembre de 1992, para efectos de la fiscalización aduanera.

El artículo 5o del Decreto 1909 de 1992 señala:

Derechos de aduana e impuestos sobre las ventas.

Derechos de aduana son todos los derechos, impuestos, contribuciones, tasas y gravámenes de cualquier clase, los derechos antidumping o compensatorios, y todo pago que se fije o se exija, directa o indirectamente, por la importación de mercancías al territorio nacional, o en relación con dicha importación, lo mismo que toda clase de derechos de timbre o gravámenes que se exijan o se tasen respecto a los documentos requeridos para la importación o, que en cualquier otra forma, tuvieren relación con la misma.

No se consideran derechos de aduana, el impuesto sobre las ventas causado con la importación, las sanciones, las multas y los recargos al precio de los servicios prestados.

Para efectos de lo dispuesto en este Decreto se recoge bajo la expresión “tributos”, los derechos de aduana y el impuesto sobre las ventas (IVA). (Subrayo).

A su turno, el artículo 8 del decreto 255 de 1992 dispone:

“Salvo lo dispuesto en tratados y convenios internacionales, deróganse las exenciones de gravámenes arancelarios otorgadas a las importaciones que realicen las personas naturales o jurídicas de derecho privado”. (subrayo).

El artículo 9o del mismo decreto señala:

Exceptuanse de lo dispuesto en el artículo anterior y por consiguiente continuarán exentas de gravámenes arancelarios, en los términos señalados en las normas legales que consagran y regulan estas exenciones las siguientes importaciones:

a) Las destinadas al culto católico que efectúen los Ordinarios Diocesanos, las comunidades religiosas y los párrocos.

b) Las destinadas a la salud, o educación que de conformidad con las normas vigentes sobre exenciones, efectúen las personas beneficiarias de las mismas.

c) Los implementos ortopédicos, materia prima para su confección y medicamentos que importe el personal a que se refiere el artículo 1o de la ley 14 de 1990.

d) Los insumos y equipos que se importen de conformidad con el artículo 67 de la ley 13 de 1990. (Insumos y equipos para desarrollar la actividad pesquera)

e) Las que efectúe la Federación Nacional de Ciegos y Sordomudos para los fines indicados en el artículo 3o de la Ley 143 de 1938.

f) Las que se efectúen de conformidad con el Decreto 2148 de 1991. (Importación de vehículos automotores, equipajes y menajes que realicen as embajadas o sedes oficiales, los agentes diplomáticos, consulares y de organismos internaciones acreditados en el país y los funcionarios colombianos que regresan al término de su misión).

g) El papel para edición de libros y revistas de carácter científico y cultural a que se refiere la ley 74 de 1958 y el Decreto 2893 de 1991.

h) La maquinaria, equipos técnicos, sus accesorios, materiales y repuestos destinados a la exploración de minas o a la exploración de petróleo.

i) Bienes de capital que vayan a ser utilizados en la explotación de pequeñas unidades auríferas, Decreto 2655 de 1988, artículo 235.

j) La maquinaria, equipos técnicos y elementos previstos en el Decreto 1659 de 1964, artículo 2o, literal f), (La maquinaria, equipos técnicos y elementos necesarios para la industria Colombiana de Fertilizantes). (Las notas en letra cursiva son nuestras).

Así las cosas, se extracta de lo anterior lo siguiente:

- Las exenciones de gravámenes arancelarios otorgadas a las importaciones que realicen las personas naturales o jurídicas de derecho privado fueron eliminadas salvo algunas pocas excepciones.

- Se exceptúan de la eliminación de exenciones de gravámenes arancelarios aquellas contempladas en tratados y convenios internacionales.

- En consecuencia, los bienes que sean importados, independiente mente que hayan sido adquiridos por donación o por compra estarán exentos del pago de gravámenes arancelarios si así lo dispone un tratado o convenio internacional suscrito por Colombia.

- El procedimiento de importación a seguir cuando se trate de bienes que en virtud de un tratado internacional gocen de exención total o parcial de impuestos, será el de importación con franquicia que señala el artículo 35 del decreto 1909 de 1992.

- Si los bienes donados no están exentos por virtud de tratado o convenio internacional, están sometidos al procedimiento de importación ordinaria contemplado en el capítulo III del decreto 1909 de 1992 y estarán sujetos en su importación al pago de la totalidad de tributos aduaneros, salvo que estén exceptuados del pago de gravámenes arancelarios, según disposición normativa interna.

Problema Jurídico 3

¿Cómo se registran contablemente las donaciones de equipos industriales?

Tesis Jurídica

La donación de equipos industriales se contabiliza en la contabilidad del donatario cargando la cuenta del activo correspondiente contra un abono a la cuenta de resultados ingresos por donaciones.

JGB/JZM