Concepto 22210 de 2002 DIAN

CONCEPTO 22210

11 de abril de 2002

TEMA: DEVOLUCIONES

PROBLEMA JURIDICO:

¿Es procedente que a una sociedad fiduciaria que actúa como administradora de varios patrimonios autónomos, se le exija como requisito de la solicitud de devolución y/o compensación, la inscripción o su renovación en el registro nacional de exportadores a nombre de la sociedad administradora del patrimonio autónomo o basta con que el registro se expida a un exportador que actúa a nombre y por cuenta de un patrimonio autónomo?

TESIS JURÍDICA: PARA EFECTOS DE LAS SOLICITUDES DE DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN DE LOS SALDOS A FAVOR DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS GENERADOS EN EXPORTACIONES LE CORRESPONDE A LA SOCIEDAD FIDUCIARIA COMO ADMINISTRADORA DE LOS PATRIMONIOS AUTÓNOMOS ACREDITAR EL REQUISITO DE LA INSCRIPCIÓN O RENOVACIÓN EN EL REGISTRO NACIONAL DE EXPORTADORES. DE LO CONTRARIO DEBERÁN RECHAZARSE EN FORMA DEFINITIVA LAS SOLICITUDES DE DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN POR LOS SALDOS A FAVOR DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS GENERADOS EN EXPORTACIONES REALIZADAS POR SOCIEDADES FIDUCIARIAS QUE ACTÚAN POR CUENTA Y A NOMBRE DE PATRIMONIOS AUTÓNOMOS.

INTERPRETACION JURIDICA:

De acuerdo con los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario y el artículo 1o del Decreto 1000 de 1997, son titulares del derecho a solicitar devolución y/o compensación de los saldos a favor originados en las declaraciones del impuesto sobre las ventas, los exportadores con derecho a devolución, los productores de bienes exentos y los responsables del régimen común que hayan sido objeto de retención por este impuesto, hasta concurrencia del saldo a favor originado en las retenciones que les hubieren practicado y que hayan incluido en la declaración del periodo correspondiente.

En desarrollo de lo expuesto el artículo 2 del Decreto 1000 de 1997 establece:

“Exportadores con derecho a derecho a devolución. Para efectos de devolución y compensación en el impuesto sobre las ventas, se consideran exportadores:

a) Quienes vendan al exterior desde el territorio nacional bienes corporales muebles, incluidas las ventas al exterior realizadas por usuarios industriales de zonas francas, de conformidad con lo establecido en el Decreto 2233 1996;

b) Quienes vendan en e/país bienes corporales muebles para exportación a sociedades de comercialización internacional legalmente constituidas, siempre que sean efectivamente exportados directamente una vez transformados;

c) Quienes presten servicios intermedios de la producción a sociedades comercialización internacional siempre que el bien final sea efectivamente exportado, y

d) Quienes presten servicios en el país que se utilicen exclusivamente en el exterior, de acuerdo con lo previsto en el artículo 23 del Decreto 380 1996... “(Resaltado fuera de texto).

A su vez el artículo 6 del Decreto 1000 de 1997 establece:

“Requisitos especiales en el impuesto sobre las ventas. Si la solicitud se origina en un saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas deberá adjuntarse además:

……..

h) Copia de la inscripción o su renovación en el registro nacional de exportado que lleve el INCOMEX (Hoy Dirección General de Comercio Exterior Ministerio de Comercio Exterior), la cual debe encontrase vigente al momento de realizar las operaciones que dan lugar a la devolución o compensación y.......”

Conforme a las normas citadas el derecho a la compensación y/o devolución de los saldos a favor liquidados en las declaraciones del impuesto sobre las ventas, está consagrado para los responsables del impuesto sobre las ventas que sean exportadores y que adicionalmente cumpla con los demás requisitos legales.

Un patrimonio autónomo consiste en un grupo de activos que son entregados a un tercero para su administración y con base en los cuales se predica la realización de una finalidad previamente determinada por quien hace la entrega de esos bienes a dicho administrador. Dichos bienes se transfieren del patrimonio constituyente en virtud de un contrato de fiducia mercantil, sin que conlleve creación de una persona jurídica.

Pues bien, al respecto este despacho mediante concepto 060597 del 31 de julio de 1996 se pronunció sobre la condición de no responsables del impuesto sobre las ventas por parte de los patrimonios autónomos así:

Ahora bien, la calidad legal de responsable del impuesto sobre las ventas supone que la realización de los hechos generadores del impuesto le sea atribuido como persona natural o jurídica capaz de adquirir derechos y contraer obligaciones generados por la venta de bienes gravados (prestación de dar), por la prestación de servicios en el territorio nacional (prestación de hacer), por la importación de bienes gravados o por la compra o adquisición de bienes y servicios gravados de personas pertenecientes al régimen simplificado.

En ese orden de ideas, podemos afirmar que los patrimonios autónomos como conjunto de bienes afectos a la finalidad contemplada en el contrato de fiducia mercantil (art. 1233 C. Co.), en si mismos no son personas o sujetos de derechos y obligaciones; en otras palabras al carecer de capacidad jurídica de goce para intervenir por si mismo como sujeto activo o pasivo en una relación jurídica privada o pública (con la excepción prevista en el art. 102 ET solamente para el impuesto sobre la renta), no pueden ser responsables de obligaciones tributarias sustanciales derivadas del impuesto sobre las ventas directamente.”

De otra parte, es importante señalar que mediante el Decreto 2681 de diciembre 28 de 1999 se reglamenta el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios. El artículo 3 del Decreto ibídem establece:

“Para la inscripción y renovación en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios, será requisito indispensable el diligenciamiento que para tal efecto establezca la Dirección General de Comercio Exterior; y suministrar ante dicha entidad la siguiente información:

1. Fotocopia del NIT de la sociedad, de la cédula de ciudadanía del representante legal o la cédula de ciudadanía del exportador.

2. Para las personas jurídicas y comerciantes, certificado de existencia y representación legal o registro mercantil expedido por la cámara de comercio del lugar donde se encuentra domiciliada la sede principal de las actividades de la sociedad o del comerciante, con fecha de expedición no mayor de tres (3) meses a la fecha de presentación...”

Conforme con lo expuesto, los patrimonios autónomos no tienen capacidad jurídica para obtener su inscripción o renovación en el registro nacional de exportadores y en consecuencia no es posible acreditar dicho requisito para efectos de las solicitudes de devolución o compensación de saldos a favor generados por exportaciones.

Por otra parte este despacho mediante Concepto No. 250 de 2001 se pronunció sobre la imposibilidad de los patrimonios autónomos para actuar como importador, declarante o consignatario de mercancías así:

“un patrimonio autónomo, que no es persona natural ni jurídica no podrá actuar ante las autoridades aduaneras como importador, declarante o consignatario una mercancía”.

En tal sentido, la legislación aduanera establece que solamente las persona a que se refiere el artículo 11 del Decreto 2685 de 1999 pueden actuar directamente como declarantes ante las autoridades aduaneras, sin necesidad de acudir a una sociedad de intermediación aduanera. Los literales c) y d) del artículo citado establecen que las personas naturales o jurídicas que realicen importaciones, exportaciones y tránsitos aduaneros pueden actuar como declarantes de manera personal o directa a través de su representante legal o apoderado, sin necesidad de acudir a una Sociedad de Intermediación Aduanera, siempre que individualmente no superen el valor FOB de mil dólares de los Estados Unidos de Norteamérica (US$ 1.000).

De otra parte, el artículo 82 de la Ley 488 de 1998 sustituyó el numeral 5 del artículo 102 del Estatuto Tributario y establece en el inciso 2, en relación con cada uno de los patrimonios autónomos bajo su responsabilidad que los fiduciarios están obligados a cumplir las obligaciones formales señaladas en las normas legales para los contribuyentes, los retenedores y los responsables, según sea el caso. Para tal efecto, se le asignará un NIT diferente al de la sociedad fiduciaria, que identifique en forma global a todos los fideicomisos que administre.

Las sociedades fiduciarias presentarán una sola declaración por todos los patrimonios autónomos. La sociedad fiduciaria tendrá una desagregación de los factores de la declaración atribuible a cada patrimonio autónomo a disposición de la DIAN para cuando ésta lo solicite.

Las Sociedades Fiduciarias son responsables, por las sanciones derivadas del incumplimiento de las obligaciones formales a cargo de los patrimonios autónomos así como de la sanción por corrección, por inexactitud, por corrección aritmética y de cualquiera otra sanción relacionada con dichas declaraciones.

Con cargo a los recursos del fideicomiso, los fiduciarios deberán atender el pago de los impuestos de ventas, timbre y de la retención en la fuente, que se generen como resultado de las operaciones del mismo, así como de sus correspondientes intereses moratorios y actualización por inflación, cuando sean procedentes.

Con respecto al mandato es importante precisar que son declarantes ante la autoridad aduanera conforme con lo establecido en el artículo 20 del Decreto 1198 de 2000, que modificó el artículo 10 del Decreto 2685 de 1999, con el objeto de adelantar los procedimientos y trámites entre otros el de exportación, las Sociedades de Intermediación Aduanera, quienes actúan en nombre y por encargo de los exportadores.

Es decir, el mandato en materia aduanera es un mandato especial, porque son las Sociedades de Intermediación Aduanera, se les pueden encomendar como mandatarias, actividades para las cuales están autorizadas y facultadas para actuar ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, tales como la importación, exportación y tránsito aduanero.

Acorde con lo anterior, la Declaración de Exportación permite identificar al exportador y saber si actúa directamente a través de representante legal o apoderado o de una Sociedad de Intermediación Aduanera que en esta materia son las únicas autorizados para adelantar estos trámites.

En suma, dicho requisito debe ser acreditado por el administrador del patrimonio autónomo quien es el titular del derecho a la devolución o compensación de los saldos a favor en las declaraciones del impuesto sobre las ventas generados por exportaciones.

Bajo ninguna circunstancia se podrá solicitar doblemente la devolución o compensación de saldos a favor que se generen en exportaciones realizadas por empresas que actúan a nombre y por cuenta de patrimonios autónomos.

En el caso de los patrimonios autónomos constituidos por empresas que se han acogido a la Ley 550 de 1999 y que cuentan con el Registro Nacional de Exportadores, deben rechazarse en forma definitiva las solicitudes de devolución o compensación por los saldos a favor del impuesto sobre las ventas generados en exportaciones por parte de aquellos patrimonios autónomos que no cuentan con la inscripción en el Registro Nacional de Exportadores.

CTOR/CRV