Oficio 32727 de 2018 DIAN

OFICIO 32727 DE 2018

(noviembre 9)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

<NOTA DE VIGENCIA: Oficio revocado por el Concepto 1 de 2019>

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

Ref.: Radicado 023462 del 18/09/2018

Cordial saludo

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, este despacho es competente para absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, aduaneras o de comercio exterior y en materia de control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, razón por la cual su consulta se absolverá en el marco de la citada competencia.

Solicita en su escrito se absuelva el siguiente cuestionamiento: De conformidad con la normatividad de la Estampilla Pro Universidad Nacional y demás universidades estatales de Colombia ¿para efectos de determinar la base gravable frente a un contrato de administración delegada, cuál es el valor o cuantía del contrato que se debe tener en cuenta?

Al respecto analizaremos en primer lugar el hecho generador como uno de los elementos del tributo, enceste caso contribución:

El artículo 5 de la Ley 1697 dispone:

"Artículo 5°. Hecho generador. Está constituido por todo contrato de obra que suscriban las entidades del orden nacional, definidas por el artículo 2o de la Ley 80 de 1993, en cualquier lugar del territorio en donde se ejecute la obra, sus adiciones en dinero y en cualquiera que sea la modalidad de pago del precio del contrato. En tal caso, el hecho generador se extiende a los contratos conexos al de obra, esto es: diseño, operación, mantenimiento o interventoría y demás definidos en la Ley 80 de 1993, artículo 32 numeral 2.

Parágrafo. Quedan incluidos los contratos de obra suscritos por las empresas industriales y comerciales del Estado y de empresas de economía mixta cuya ejecución sea con recursos del Presupuesto General de la Nación".

Como quiera que el legislador contempla "cualquier modalidad de pago del precio del contrato -de obra- resulta necesario para el estudio referirnos a las modalidades de pago del contrato de obra que existen para poder absolver la consulta.

Las entidades estatales pueden establecer el valor y la forma de pago de los contratos de obra pública a través de los siguientes métodos: precio global, precios unitarios, reembolso de gastos y administración delegada, entendiéndose esta última como aquel en que la entidad estatal delega la ejecución de la obra en el contratista en calidad de director técnico; quien la ejecuta por cuenta y riesgo de la misma entidad estatal. El contratista obtiene como remuneración los honorarios que se pactan por su gestión. El administrador delegado se encarga de ejecutar la obra y responde por su buen resultado, pero es la entidad estatal quien asume los riesgos derivados del contrato y la financiación de la obra. Los honorarios del contratista pueden pactarse en forma de porcentaje sobre el valor de la obra o como precio fijo.

A su turno y al estudiar la naturaleza jurídica del contrato de administración delegada nos apoyaremos en la jurisprudencia proferida por el Consejo de Estado mediante la cual se analizan las principales características del contrato de administración delegada, se destacan las siguientes:

Sentencia del 6 de junio de 2007, consejera ponente Ruth Stella Correa Palacio expediente 17523 que al respecto manifestó:

"El contrato de obra pública por administración delegada no constituye una figura nueva en el derecho colombiano como que de él ya se ocupaba tanto el artículo 85 del decreto 150 de 1976, como los artículos 90 a 100 del decreto 222 de 1983. Este negocio jurídico es entendido como aquel en el que el contratista, por cuenta y riesgo de la entidad pública contratante se encarga de la ejecución del objeto convenido, o lo que es igual, bajo este sistema el contratista actúa a nombre y por cuenta del contratante delegante. Bajo este sistema la administración paga el costo real de la obra, más determinado porcentaje como retribución al contratista por concepto de honorarios de administración (en los que se incluyen costos de personal, oficinas, vehículos, desplazamientos etc.) y la utilidad. El contratista ejecuta, entonces, el objeto convenido por cuenta y riesgo de la entidad que contrata la obra, de suerte que se convierte en un delegado o representante de aquélla, a cambio de un honorario que se acuerda en el contrato ya como una suma fija, ora como un porcentaje del presupuesto de la obra.

(...)

Adicionalmente, el valor del contrato corresponde al valor de los honorarios del administrador delegado, en los cuales quedan comprendidos además de la remuneración del trabajo desplegado por el administrador delegado, el valor de los gastos en que éste incurra para ejecutar ese trabajo y que son diferentes a aquellos propios de la ejecución de la obra cuya administración se le encomendó, los cuales, como ya se anotó, son pagados con cargo al presupuesto de la obra, esto es, a aquel destinado por la entidad contratante a la ejecución de la obra. En otras palabras, con cargo a los honorarios que se pactan para el administrador delegado, éste debe cubrir los gastos en que incurra para la ejecución de su trabajo, tales como los viajes que deba realizar o los honorarios, que deba pagar a quienes encargue de la vigilancia permanente de la ejecución de la obra, o los gastos administrativos como salarios de secretaria, costos de papelería, etc. Con todo, ello no significa que el administrador deba siempre asumir estos gastos, porque puede pactarse en el contrato de manera diferente." (énfasis añadido)

--Sentencia del 16 de septiembre de 2010, consejera ponente Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez expediente 16605 de la cual se destacan los siguientes apartes:

"Ahora bien, legalmente, la referencia conceptual más descriptiva de los contratos de administración delegada es la que contenían los Estatutos de Contratación Pública Decretos 1518 de 1965 (art. 5), 150 de 1976 y 222 de 1983, este último derogado por el artículo 81 de la Ley 80 de 1993, que presentan dicha forma contractual como modalidad del contrato de obra pública asociada a la forma como se remunera al contratista, en la que la obra es ejecutada por cuenta y riesgo de la entidad contratante, pero a través de un contratista que sólo es delegado o representante de aquélla, a cambio de unos honorarios previamente pactados. Se creó entonces el concepto dentro del contexto de la actividad edificadora, que en el régimen de la Ley 80 de 1993 pasó a considerarse en los contratos de obra para la realización de cualquier trabajo material sobre bienes inmuebles, advirtiéndose que en los celebrados a través de licitación o concurso público, la interventoría debe contratarse con una persona independiente de la entidad contratante y del contratista, llamado a responder por los hechos u omisiones que le fueren imputables (art. 32, No. 1)

De acuerdo con ello, entiende la Sala que a través de ese tipo de contratos se adquieren los servicios de alguien capacitado y calificado para que construya, mantenga, instale o realice cualquier trabajo material dirigido a ejecutar la obra materia del contrato, en nombre de quien lo contrata. El contratante es el dueño de la obra, y el administrador delegado sólo se encarga de ejecutarla, asumiendo su buen resultado, como director técnico de la misma, poniendo al servicio del contrato toda su capacidad, y sin los riesgos propios del contratista independiente, como los originados en las fluctuaciones económicas, la inexperiencia o bajo rendimiento del personal contratado, o las fallas de los equipos utilizados.

Esta concepción legal en materia de contratación estatal, resulta útil a la hora de examinar los contratos celebrados entre particulares bajo la denominación de “Administración Delegada”, dada la inexistencia de normas civiles que los tipifiquen.

Como tal, el contrato abarca dos grupos de obligaciones principales, las propias del contrato de "arrendamiento para la confección de una obra material”, regulado por los artículos 2053 a 2062 del Código Civil, cuyo objeto principal es la ejecución de la obra contratada dentro de las especificaciones y los plazos convenidos; y las que atañen a las relaciones establecidas entre el propietario y el constructor en lo que concierne a la administración de los fondos que deben invertirse para la ejecución de dicha obra, regidos por las normas del Código Civil que regulan el contrato de mandato (arts. 2142 a 2199), en cuanto no pugnen con las estipulaciones hechas por los contratantes y con las características especiales del contrato. Frente a cada una de ellas el constructor asume responsabilidades correlativas.

En términos generales, conforme con la naturaleza misma del contrato, el contratante debe determinar claramente la obra a ejecutar; suministrar al contratista todo lo necesario para el cumplimiento de sus funciones, como fondos económicos, o, si se pactaron, bienes muebles e inmuebles; y remunerar al administrador en la forma y periodos convenidos. A su vez, el contratante toma bajo su responsabilidad la dirección técnica de la obra, según las cláusulas contractuales; maneja los fondos que le entrega el contratante para la ejecución, invirtiéndolos en la forma que indique el contrato y rindiendo cuentas pormenorizadas, detalladas y documentadas sobre su manejo; conservar y devolver en buen estado los bienes que hubiere recibido para la ejecución del contrato, salvo el deterioro natural; escoger y elegir trabajadores necesarios para realizar la obra y pagarles los salarios y prestaciones sociales que correspondan, con los dineros suministrados por el contratante, actuando como intermediario de éste; subcontratar; pagar las indemnizaciones por los daños que la ejecución cause a terceros, por su culpa descuido o negligencia o por la del personal que contrató; y pagar los daños y perjuicios derivados del incumplimiento del contrato.

De acuerdo con esta perspectiva, es claro que la administración delegada entre particulares o entre éstos y entidades públicas, entraña la relación contractual propia del mandato, pues, a través de aquél, “una persona confía la gestión de uno más negocios a otra por cuenta y riesgo de la primera", y, en ejercicio del mismo, el mandatario puede contratar en su propio nombre o en el del mandante, pero si contrata en su propio nombre, no obliga al mandante respecto de terceros (Código Civil, artículos 2142 y 2177)". (se resalta)

De lo anterior podemos concluir que bajo esta figura contractual el contratista presta un servicio al contratante consistente en encargarse de la ejecución del objeto del negocio jurídico (ejecutar una obra, administrar etc.) en nombre de quien lo contrata, al tratarse de una modalidad del contrato de mandato y desde el punto de vista fiscal resulta de vital importancia la diferenciación que debe efectuarse frente a esas labores y las propias de la ejecución de la obra.

En conclusión, la base gravable sobre la cual se aplica la contribución especial creada por la ley 1697 de 2013 en los contratos de administración delegada es el valor de los honorarios del administrador delegado independientemente de la modalidad de pago de los contratos de obra pública.

En los anteriores términos se absuelve la consulta presentada y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia, tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias, pueden consultarse en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página web de la DIAN http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos "Normativa "técnica" y seleccionando los vínculos "doctrina" y "Dirección de Gestión Jurídica"

Atentamente,

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica