Oficio 61818 de 2014 DIAN

OFICIO 61818 DE 2014

(noviembre 6)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN

SUBDIRECCIÓN DE GESTIÓN NORMATIVA Y DOCTRINA

Bogotá, D.C., 05 NOV. 2014

100208221- 001229

Ref.: Radicado 0141 del 25/03/2014

Tema Precios de transferencia

Descriptores Obligados. Concepto de sociedades y entidades nacionales para efectos tributarios. Sede efectiva de administración.

Fuentes Formales Estatuto Tributario, artículos 12-1, 260-2 y 260-7; Ley 1607 de 2012, artículo 112; Decreto 3028 de 2013, artículo 8.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de ésta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad, ámbito dentro del cual será atendida su consulta.

Reitera en el escrito de la referencia la petición presentada a este Despacho el 10 de marzo de 2014, radicada con el No. 100003781, la que fue atendida por la Coordinación de Relatoría de esta Subdirección el 20 de marzo del año en curso mediante correo electrónico, por considerar que no se dio respuesta a las siguientes inquietudes:

¿Se deben registrar para efectos del régimen de precios de transferencia las operaciones que celebre un contribuyente en Colombia con una parte relacionada del exterior cuya sede efectiva de administración es en Colombia y que por lo tanto para todos los efectos fiscales es considerada residente en Colombia?

¿Estaría sujeta al régimen de precios de transferencia, la parte relacionada del exterior que es considerada residente fiscal en Colombia, por las operaciones que realice con otras partes relacionadas en Colombia o en el exterior?

Sobre el particular se considera:

El artículo 260-2 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 112 de la Ley 1607 de 2012, establece las operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia, enunciando dentro de ellas las siguientes:

"ARTÍCULO 260-2. OPERACIONES CON VINCULADOS. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior están obligados a determinar; para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus Ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia (...)”

El artículo 12-1 del Ordenamiento Tributario define el concepto de sociedades nacionales para efectos tributarios en los siguientes términos:

"ARTÍCULO 12-1. CONCEPTO DE SOCIEDADES Y ENTIDADES NACIONALES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS. Se consideran nacionales para efectos tributarios las sociedades y entidades que durante el respectivo año o periodo gravable tengan su sede efectiva de administración en el territorio colombiano.

(...)

PARÁGRAFO 1o. Para los efectos de este artículo se entenderá que la sede efectiva de administración de una sociedad o entidad es el lugar en donde materialmente se toman las decisiones comerciales y de gestión decisivas y necesarias para llevar a cabo las actividades de la sociedad o entidad como un todo. Para determinar la sede efectiva de administración deben tenerse en cuenta todos los hechos y circunstancias que resulten pertinentes, en especial el relativo a los lugares donde los altos ejecutivos y administradores de la sociedad o entidad usualmente ejercen sus responsabilidades y se llevan a cabo las actividades diarias de la alta gerencia de la sociedad o entidad.

PARÁGRAFO 2o. No se considerará que una sociedad o entidad es nacional por el simple hecho de que su junta directiva se reúna en el territorio colombiano, o que entre sus accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares se encuentren personas naturales residentes en el país o a sociedades o entidades nacionales.

PARÁGRAFO 3o. En los casos de fiscalización en los que se discuta la determinación del lugar de la sede de administración efectiva, la decisión acerca de dicha determinación será tomada por el Comité de Fiscalización de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN).

PARÁGRAFO 4o. Salvo disposición expresa en contrarío, las expresiones "sede efectiva de administración" y “sede de dirección efectiva” tendrán para efectos tributarios el mismo significado.”

Revisados los antecedentes de la Ley 1607 de 2012, en particular los relacionados con el tema materia de consulta, en lo concerniente al artículo 12-1 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo 84 de esta Ley, en la exposición de motivos se señaló:

“PROYECTO DE LEY "POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”

(...)

3.6. Normas antievasión y antielusión

(...)

Basados en el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio de la OCDE, muchos países consagran en sus convenios para evitar la doble imposición la sede de dirección efectiva de una sociedad o entidad con el propósito de atribuir la potestad impositiva correspondiente al Estado de la residencia. En el caso de Colombia, los convenios suscritos tanto con España como con Suiza definen la residencia corporativa como la sede de dirección efectiva, sin que actualmente Colombia pueda ganar la disputa por la residencia de las sociedades y otras entidades, debido a la ausencia de regulación doméstica sobre el punto. Dado que la residencia de una sociedad determina cuál de los países tiene mayor poder de imposición, es de suma importancia suministrar una definición en la ley interna colombiana que permita que Colombia se constituya como país de la residencia en los casos en los que la sociedad en el exterior se constituyó como un simple vehículo manteniendo la dirección y la toma de decisiones vitales en Colombia.

Por esta razón se propone modificar el artículo 12 del Estatuto Tributario para definir como sociedad o entidad nacional a (i) las sociedades o entidades que se hayan constituido en Colombia, estando por lo tanto sometidas a la legislación colombiana, y a (ii) las sociedades o entidades que tengan su sede de dirección efectiva en Colombia. Adicionalmente, se establece que para los efectos de esta disposición, se entenderá como sede de dirección efectiva el lugar en el que se tomen las decisiones clave para el desarrollo de la actividad de la sociedad o entidad. Es así como, por ser el de la sede de dirección efectiva un concepto contemplado en el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio de la OCDE, que es el usado como base de negociación por prácticamente todos los países (miembros y no miembros de la OCDE), para efectos de definir la sede de dirección efectiva en la legislación colombiana, se acogieron los criterios contemplados en los Comentarios al artículo 4 del mencionado Modelo...”.

En la explicación de los cambios introducidos al texto sugerido para la ponencia para el primer debate, en lo relativo a la inclusión del concepto de sede de dirección efectiva en Colombia, como criterio para considerar como nacionales para efectos tributarios a las sociedades, se reiteraron las mismas consideraciones.

Teniendo en cuenta que el concepto de sede de dirección efectiva en la legislación colombiana atiende el contenido en el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio de la OCDE, a continuación transcribimos el apartado 3 del artículo 4 del mencionado Modelo de Convenio:

“COMENTARIOS AL ARTÍCULO 4

RELA TIVO A LA DEFINICIÓN DE RESIDENTE...

.. Apartado 3

... 21. Este apartado se refiere a las sociedades y a otras agrupaciones de personas, independientemente de que tengan o no personalidad jurídica. En la práctica será poco frecuente que las sociedades y demás entidades estén sujetas a imposición como residentes en más de un Estado, pero puede ciertamente presentarse el caso si un Estado atiende al lugar de inscripción en el registro y el otro a la sede de dirección efectiva. En consecuencia, también en el caso de sociedades y entidades han de establecerse reglas especiales de preferencia.

22. No parece adecuado dar importancia a un criterio puramente formal como es la inscripción en un registro. Por tanto, el apartado 3 tiene en cuenta el lugar desde donde la sociedad o entidad se dirige efectivamente.

23. La definición de un criterio de preferencia para las personas distintas de las personas físicas ha sido examinada, en particular, en relación con la imposición de las rentas derivadas de la navegación marítima, por aguas interiores y aérea. Algunos convenios para evitar la doble imposición de esas rentas reservan el derecho de imposición al Estado donde está la “sede de dirección” de la empresa; otros convenios toman en consideración la “sede de dirección efectiva'', y otros también el “domicilio fiscal de la empresa.

24. En virtud de estas consideraciones, se ha optado por la “sede de dirección efectiva" como criterio de preferencia para las personas distintas de las personas físicas. La sede de dirección efectiva es el lugar donde se toman de hecho las decisiones comerciales clave y las decisiones de gestión necesarias para llevar a cabo el conjunto de las actividades empresariales o profesionales de la entidad. Para determinar la sede de dirección efectiva deben considerarse todos los hechos y circunstancias pertinentes. Una entidad puede simultanear más de una sede de gestión, pero tendrá una única sede de dirección efectiva.

(...)

Las autoridades competentes que tengan que aplicar esta disposición para determinar la residencia de una persona jurídica a los efectos del Convenio, tendrán que tener en cuenta diversos factores, tales como dónde se celebran habitualmente las reuniones de su consejo de administración u órgano similar, desde donde realizan habitualmente sus funciones el consejero delegado y los altos ejecutivos, desde donde se realiza la alta gestión cotidiana, donde está situada su oficina central, qué legislación nacional rige su situación jurídica, donde están archivados sus documentos contables y si la determinación de que la persona jurídica es residente de uno de los Estados contratantes pero no del otro, a los efectos del Convenio, pudiera implicar el riesgo de una utilización indebida de sus disposiciones, etc...''. (Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio. Versión abreviada, 22 de julio de 2010. Comité de Asuntos Fiscales de la OCDE).

En el anterior contexto, teniendo en cuenta las razones y el objetivo de la inclusión del concepto de sede de dirección efectiva en la legislación Colombiana como criterio para considerar como nacionales para efectos tributarios a las sociedades, es claro que a partir del año gravable 2013, se consideran nacionales, con los efectos que de esta condición se derivan, no solo las sociedades y entidades que tengan su domicilio principal en el territorio colombiano o que fueron constituidas en Colombia, sino también, las sociedades constituidas en otros países o con domicilio principal fuera de Colombia, cuando su sede efectiva de administración o sede de dirección efectiva durante el respectivo año o período gravable se encuentra en Colombia.

A través del oficio 058445 de 16 de septiembre de 2013, la Dirección de Gestión Jurídica, al efectuar un análisis del artículo 12-1 del Estatuto Tributario, manifestó:

"..Una sociedad con sede de dirección efectiva en Colombia, es nacional para todo efecto tributario sin que sea procedente aplicar excepción alguna con respecto a otras sociedades nacionales.

En este sentido, debe cumplir con todas las obligaciones fiscales, tales como tributar por sus rentas de fuente nacional y extranjera, inscribirse en el RUT, ser contribuyente del CREE, presentar medios magnéticos, declarar renta, etc., debiendo hacerse efectivo el cumplimento de sus deberes de la misma manera en que aplica a las demás sociedades nacionales.

Debe entonces la sociedad cumplir con todas las obligaciones del registro único tributario, entre ellas la de suministrar su dirección para efectos fiscales en Colombia para dar cumplimiento a todas las obligaciones previstas por la legislación nacional." (Subrayado fuera de texto).

Si bien en el oficio parcialmente transcrito, que constituye doctrina vigente en la materia, no se hace referencia específica a las obligaciones inherentes al régimen de precios de transferencia, debe entenderse que lo expuesto en el aplica también para este tipo de obligaciones.

Teniendo en cuenta lo referido, las sociedades o entidades que sean consideradas nacionales por tener su sede efectiva de administración en el territorio colombiano, según lo dispuesto en el artículo 12-1 del Estatuto Tributario, no serán consideradas extranjeras para todos los efectos tributarios desde el momento en que de conformidad con lo establecido en dicha disposición y en el artículo 8 del Decreto 3028 de 2013, tengan su sede efectiva de administración en el territorio nacional.

Lo anterior se observa sin perjuicio de la aplicación de las normas legales y antecedentes jurisprudenciales relativos a abuso en materia tributaria, según lo dispuesto en el mencionado artículo 8 del Decreto 3028 de 2013.

De conformidad con lo expuesto, las operaciones que celebre un contribuyente del impuesto sobre la renta en Colombia con vinculados del exterior cuya sede efectiva de administración este en el territorio colombiano, no se encuentran sujetas al régimen de precios de transferencia.

De otra parte, una sociedad extranjera que tenga su sede efectiva de administración en el territorio nacional, se encuentra sometida al régimen de precios de transferencia cuando celebre operaciones con vinculados del exterior y en los demás eventos previstos en los artículos 260-2 y 260-7 del Estatuto Tributario.

Finalmente, llama la atención este Despacho sobre lo planteado en el numeral 1.65 del aparte D2 del Capítulo I - El Principio de Plena Competencia, de las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y Administraciones Tributarias, cuya utilización resulta pertinente como criterio de interpretación, según lo expresado por la Honorable Corte Constitucional en Sentencia C-690 del 12 de agosto de 2003, en ellas se señala:

“...1.65 Sin embargo, hay dos circunstancias particulares en las que, excepcionalmente, puede resultar apropiado y legítimo que la administración tributaria ignore la estructura planteada por el contribuyente para la realización de la operación vinculada. La primera circunstancia surge cuando la sustancia económica de la operación difiere de su forma. En tal caso, las administraciones tributarias pueden ignorar la calificación que las partes hayan otorgado a la operación y recalificarla de acuerdo con su sustancia...

... La segunda circunstancia surge cuando, coincidiendo la forma y el fondo de la operación, los acuerdos relativos a la misma, valorados globalmente, difieren de los que habrían suscrito empresas independientes que actuaran de modo racional desde un punto de vista comercial, y su estructura real impide en la práctica que la administración tributarla determine el precio de transferencia apropiado...''.

Corresponderá a la administración tributaria, en ejercicio de las facultades de fiscalización atribuidas por la ley, verificar el cumplimiento del principio de plena competencia respecto de las operaciones a las que se ha hecho referencia en el presente Oficio.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias, pueden consultarse en la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.qov.co siguiendo los iconos: "Normatividad" - "técnica" y seleccionando los vínculos "Doctrina" y "Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

YUMER YOEL AGUILAR VARGAS

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina