Oficio 24187 de 2015 DIAN

OFICIO 024187 int 1096 DE 2015

(agosto 14)

<Fuente: Archivo interno entidad emisora>

<Publicado en la página web de la DIAN: 23 de enero de 2025>

<Esta norma no incluye análisis de vigencia>

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Unidad Informática de Doctrina

Área del Derecho	Tributario
Banco de Datos	Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores	Exenciones
Fuentes Formales	Oficio 094075 del 24 de Septiembre del 2008 Oficio 070222 del 7 de Septiembre del 2007 Sentencia C-403 del 23 de mayo de 2007 de la Corte Constitucional, M.P. ALVARO TAFUR GALVIS

Extracto

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de ésta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad.

En el radicado de la referencia se consulta: sí existe doctrina oficial respecto a exenciones por concepto de viáticos y prima de alimentación recibida por los aviadores de la Organización de Aviadores de Avianca-ODEAA.

Respecto al tratamiento de los viáticos y primas, este despacho se pronunció en Oficio 094075 del 24 de Septiembre del 2008, el cual por constituir doctrina vigente se adjunta; y se evoca el acápite correspondiente para su conocimiento

En el contexto de la legislación laboral, este Despacho en varias oportunidades ha conceptuado que cuando existe relación laboral, los viáticos ocasionales en cuanto constituyan reembolso de gastos por concepto de manutención, alojamiento y transporte en que haya incurrido el trabajador para desempeño de sus funciones fuera de su sede habitual de trabajo, no estarán sometidos a retención en la fuente, siempre y cuando se entreguen al pagador las facturas y demás pruebas documentales que sustenten el reembolso para que la empresa las pueda tomar como gastos propios. (Decreto 535/87) Concepto 36000/92, Por el contrario, los viáticos permanentes -como su nombre lo indica- son pagos laborales que se les reconoce y pagan ordinariamente a aquellos trabajadores en razón de las funciones que desempeñan fuera de la sede y están sometidos a retención en la fuente.

Así entonces los viáticos, sean ocasionales o permanentes, se predican de relaciones laborales o legales y reglamentarias, de las que son propias los presupuestos de subordinación y dependencia

Otra es la situación cuando se trata de fa prestación de servicios independientes, o sea cuando no existe relación laboral; en este caso el contratista recibe como contraprestación una remuneración que bien pueden corresponder al concepto de honorarios, comisiones o servicios, dependiendo de la naturaleza y calificación del servicio prestado.

Si para efectos de la prestación del servicio contratado el contratista requiere, entre otras actividades, desplazarse a diversos lugares, estos gastos de transporte no pueden ni catalogarse como viáticos -por que como se vio estos aluden a relación laboral- ni desligarse de la retribución del servicio mismo. No debe olvidarse que se está en presencia de una retribución, o lo que es lo mismo, lo que el contratante paga como contraprestación del servicio.

Igualmente, el Oficio 070222 del 7 de Septiembre del 2007, indicó:

Ahora bien, en relación con las rentas exentas de que trata el numeral 9 del artículo 206 del Estatuto Tributario, la H Corte Constitucional mediante sentencia C-403 del 23 de mayo de 2007, al decidir definitivamente sobre la demanda de inconstitucionalidad de la expresión " en empresas aéreas nacionales de transporte público y de trabajos aéreos especiales" expuso: De acuerdo con el Artículo 206 del Decreto 624 de 1989 están gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios la totalidad de los pagos o abonos en cuenta provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria El legislador ha excluido, de manera general, el 25% de los ingresos laborales recibidos por los trabajadores, sin perjuicio de otros conceptos específicos tales como indemnizaciones por accidentes de trabajo o enfermedad, protección a la maternidad, o cesantías, entre otros. En este espectro se encuentra la generalidad de trabajadores, quienes por tanto gozan per se de una exención general sobre sus Ingresos.

Ahora bien. el numeral 9o demandado establece una exención especial para "Los ciudadanos colombianos que integran las reservas de oficiales de primera y segunda clase de la fuerza aérea. mientras ejerzan actividades de piloto. navegante o ingeniero de vuelo. en empresas aéreas nacionales de transporte público de trabajos aéreos especiales" (se subraya). en cuyo caso solamente constituye renta gravable el sueldo que perciban de las respectivas empresas, con exclusión de las primas. bonificaciones. horas extras y demás complementos salariales.

Como se observa, esta disposición exige tres requisitos concurrentes para tener derecho a la exención: (i) que se trate de ciudadanos colombianos; (ii) que sean integrantes de la reserva de primera y segunda clase de la fuerza aérea; y (iii) que estén al servicio de empresas aéreas nacionales de transporte público y de trabajos aéreos especiales, es decir, de la aviación comercial (art. 1853 C.Co.). Por tanto a la condición general de ciudadano colombiano. se suman dos calidades adicionales distintas: pertenecer a la reserva de la Fuerza. Aérea (en esa medida, estar sujeto al llamado de las Fuerzas Militares) y encontrarse vinculado a la aviación comercial (actividad regulada y supervisada por el Estado, con la que se satisfacen necesidades de transporte aéreo para la sociedad),

El accionante considera que el último requisito es Inexequible, Argumenta que los pilotos, navegantes e ingenieros de vuelo de la aviación corporativa (privada) se encuentran en las mismas condiciones de quienes desarrollan esa misma actividad en las "empresas aéreas nacionales de transporte público y de trabajos aéreos especiales" (aviación comercial), de manera que como los primeros no quedan incluidos explícitamente en la expresión acusada, son objeto de un trato desigual contrario a los artículos 13 (derecho a la igualad) y 363 (equidad tributaria) de la Constitución Política

No obstante de acuerdo con lo expuesto en esta providencia, entre la aviación comercial y la privada existen diferencias derivadas de la vinculación de la primera con una actividad de interés general (el trasporte público aéreo) sujeta al otorgamiento de un permiso de operación y a la vigilancia e inspección del Estado "para la prestación adecuada de tales servicios" (art. 1856 c co.).

Si bien el actor se concentra en presentar elementos comunes de quienes ejercen la profesión de piloto en cualquiera de las ramas de la aviación (necesidad de una licencia habilitante y posibilidad para algunos de integrar la reserva de segunda clase de la Fuerza Aérea Colombiana), ello no determina que el legislador esté obligado a otorgar el mismo beneficio tributarlo a todos ellos y que en esa medida, dentro de su margen de configuración normativa, no pueda limitar la exención a quienes prestan sus servicios a un determinado tipo de aviación.

Como ya se señaló, la Corte no puede interferir en las decisiones propias del legislador en materia tributaria y extender las exenciones a grupos de personas que la ley no ha considerado conveniente tener en cuenta al momento de establecer sus destinatarios.

De esta forma, el beneficio fiscal otorgado por el legislador a determinados pilotos y no a todos los que realizan esa labor (pilotos de la aviación militar, corporativa, individual, deportiva, eta), se enmarca dentro de su amplia potestad de configuración normativa en materia de exenciones tributarias, sin que esa diferenciación represente violación del derecho a la igualdad. En ese sentido, tampoco se evidencia la vulneración de los artículos 2o y 4o de la Constitución Política, que a juicio del demandante se daría como resultado del trato desigual recibido por los pilotos de la aviación corporativa

Además, las diversas normas citadas en la demanda en relación con las reservas de las fuerzas militares (Decretos 3230 de 1953, 1015 de 1956, 2270 de 1991, y 1790 de 2000.) no determinan que la exención tributaria sea parte de los beneficios propios de los reservistas de la Fuerza Aérea y que en esa medida deba extenderse sin ninguna condición adicional a todos los que tienen esa condición, tal como reclama el demandante. De hecho, la reiterada alusión a los artículos 8 a 10 del Decreto 1015 de 1956, que autorizan la creación de la Caja de la Asociación Colombiana de Aviadores Civiles, resulta inadecuada, no sólo porque tales artículos no regulan la materia que ocupa este proceso, sino porque de acuerdo con la Sentencia C-191 de 2006, dichos artículos fueron sustituidos por normas posteriores y no se encuentran vigentes.

Incluso, aún si la exención hubiera nacido originalmente con la finalidad exclusiva de amparar a todos los reservistas de segunda clase de la fuerza aérea colombiana -como sostiene el actor-, nada impedía que el legislador hubiera modificado esa circunstancia, porque como ha reiterado esta Corporación "nadie puede pretender que un determinado régimen tributario lo rija por siempre y para siempre, esto es, que se convierta en inmodificable Sentencia C-393 de 1996, MP Carlos Gaviria Díaz., de manera que las exenciones tributarias pueden ser modificadas y suprimidas, " pues su creación no conlleva para su titular un derecho adquirido a no ser obligado a tributar.

En consecuencia y teniendo en cuenta que conforme a lo establecido en el artículo 154 de la Constitución Política, las exenciones son de competencia exclusiva del legislador y por lo tanto su interpretación es de carácter restrictivo, la exención de que trata el numeral 9 del artículo 206 del Estatuto Tributario solo procede para los pilotos, navegantes e ingenieros de vuelo, que sean ciudadanos colombianos e integren las reservas de oficiales de primera y segunda clase de la fuerza aérea, mientras ejerzan actividades en empresas aéreas nacionales de transporte público debidamente autorizadas y que efectúan transporte de personas, correo o carga; y de trabajos aéreos especiales que son aquellas que, con igual autorización, desarrollan cualquier otra actividad comercial aérea, según lo establece el artículo 1853 del Código de Comercio, mencionado en la sentencia transcrita.

(…) Subrayado y Negrilla Fuera del Texto

Así las cosas, se precisa que en virtud del principio de legalidad los beneficios fiscales son de carácter restrictivo y únicamente abarca los supuestos y sujetos expresamente previstos, y no procede la interpretación por vía extensiva, ya que por disposición del artículo 338 y 154 de la Constitución Política de 1991 corresponde al legislador fijar no solo los tributos sino los tratamientos exceptivos, Por lo anterior, para el caso materia de análisis se tendrá que atender a la doctrina oficial anteriormente señalada.

En los anteriores términos se resuelve su consulta. Finalmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de le DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: "Normatividad" - "Técnica" y seleccionando los vínculos "doctrina" y "Dirección de Gestión Jurídica".