Concepto 3 de 2002 DIAN
R - (Tributario) Unificado del Impuesto sobre las Ventas
Texto del documento
CONCEPTO TRIBUTARIO 3 DE 2002
(julio 12)
Diario Oficial 44.869, de 17 de julio de 2002
DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN -
UNIFICADO DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS
De conformidad con la competencia atribuida por el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999 de interpretar y mantener la unidad doctrinal en materia de las normas tributarias de carácter nacional, este Despacho emite el presente concepto.
<Esta norma puede ser consultada en formato PDF en "Anexos">
GENERALIDADES.
DESCRIPTORES: OBLIGACION TRIBUTARIA.
OBLIGACION TRIBUTARIA SUSTANCIAL
1. LA OBLIGACION TRIBUTARIA Y SUS ELEMENTOS.
Para efectos de precisar el concepto de la obligación tributaria es necesario partir de la noción de relación jurídica tributaria.
En tal sentido, el Consejo de Estado mediante Auto del 20 de mayo de 1994, Expediente 5457 señaló:
"...la relación jurídico-tributaria comprende, además de la obligación tributaria sustancial, cuyo objeto es el pago del tributo, una serie de deberes y obligaciones de tipo formal, que están destinados a suministrar los elementos con base en los cuales el Gobierno puede determinar los impuestos, para dar cumplimiento y desarrollo a las normas sustantivas".
Siguiendo la doctrina citada se puede afirmar que la obligación tributaria sustancial es una especie del género relación jurídico-tributaria.
DESCRIPTORES: OBLIGACION TRIBUTARIA SUSTANCIAL.
1.2. OBLIGACION TRIBUTARIA SUSTANCIAL.
El artículo 1o. del Estatuto Tributario establece:
"Origen de la obligación sustancial. La obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo."
Conforme con esta disposición surgen algunas características de la obligación tributaria sustancial:
- Se origina por la realización del hecho generador del impuesto. Nace de la Ley y no de los acuerdos de voluntades entre los particulares. La Ley crea un vínculo jurídico en virtud del cual el sujeto activo o acreedor de la obligación queda facultado para exigirle al sujeto pasivo o deudor de la misma el pago de la obligación. La obligación tributaria sustancial tiene como objeto una prestación de dar, consistente en cancelar o pagar el tributo.
En conclusión, la obligación tributaria sustancial es una relación jurídica que tiene origen en la Ley, y consiste en el pago al Estado del impuesto como consecuencia de la realización del presupuesto generador del mismo.
DESCRIPTORES: OBLIGACION TRIBUTARIA FORMAL.
1.3. OBLIGACION TRIBUTARIA FORMAL.
La obligación tributaria formal comprende prestaciones diferentes de la obligación de pagar el impuesto; consiste en obligaciones instrumentales o deberes tributarios que tienen como objeto obligaciones de hacer o no hacer, con existencia jurídica propia, dirigidas a buscar el cumplimiento y la correcta determinación de la obligación tributaria sustancial, y en general relacionadas con la investigación, determinación y recaudación de los tributos. Entre las obligaciones formales se pueden citar la presentación de las declaraciones tributarias, la obligación de expedir factura y entregarla al adquirente de bienes y servicios, la de llevar la contabilidad, la de suministrar información ocasional o regularmente, la de inscribirse como responsable del impuesto sobre las ventas, etc.
DESCRIPTORES: OBLIGACION TRIBUTARIA SUSTANCIAL- ELEMENTOS.
1.4. ELEMENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA SUSTANCIAL.
El artículo 338 de nuestra Constitución Política establece:
"En tiempo d e paz, solamente el congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos o pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos..."
De lo expuesto se establece que los elementos de la obligación tributaria son:
Hecho Generador: Es el presupuesto establecido en la ley cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.
Sujeto Activo: Es el acreedor de la obligación tributaria. El Estado como acreedor del vínculo jurídico queda facultado para exigir unilateral y obligatoriamente el pago del impuesto, cuando se realiza el hecho generador; Para efectos de la administración del IVA está representado por la Unidad Administrativa Especial - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, que es el sujeto activo de la obligación tributaria.
Sujeto Pasivo: Es el deudor de la obligación tributaria. En el impuesto sobre las ventas, jurídicamente el responsable es el sujeto pasivo, obligado frente al Estado al pago del impuesto.
Sujeto Pasivo Económico: Es la persona que adquiere bienes y/o servicios gravados, quien soporta o asume el impuesto. El sujeto pasivo económico no es parte de la obligación tributaria sustancial, pero desde el punto de vista económico y de política fiscal es la persona a quien se traslada el impuesto y es en últimas quien lo asume.
Sujeto Pasivo de Derecho: Es el responsable del recaudo del impuesto, actúa como recaudador y debe cumplir las obligaciones que le impone el Estado. Ej: Presentar la declaración y pagar el impuesto, so pena de incurrir en sanciones de tipo administrativo (Sanción por extemporaneidad, sanción moratoria, etc.) y de tipo penal.
No obstante lo anterior, y como situación especial, se presenta el evento que en cierto tipo de operaciones concurren en el mismo sujeto la calidad de sujeto pasivo de Derecho y de sujeto pasivo económico, tal es el caso de los responsables del impuesto sobre las ventas que pertenecen al régimen común y realizan operaciones gravadas con responsables del régimen simplificado caso en el cual el responsable del régimen común debe generar el impuesto y efectuar la retención en la fuente, vale decir que, del pago efectuado al responsable del régimen simplificado no le es detraído valor alguno por concepto de impuesto sobre las ventas, debiendo el responsable del régimen común asumir dicho gravamen.
Base Gravable: Es la magnitud o la medición del hecho gravado, a la cual se le aplica la tarifa para determinar la cuantía de la obligación tributaria.
Tarifa: Es el porcentaje o valor que aplicado a la base gravable determina el monto del impuesto que debe pagar el sujeto pasivo.
DESCRIPTORES: IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS - CARACTERISTICAS.
CAUSACION DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
RESPONSABLES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
1.5. CARACTERISTICAS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
El Impuesto sobre las ventas es un impuesto del orden nacional, indirecto, de naturaleza real, de causación instantánea, y de régimen general.
- Es impuesto, por consistir en una obligación pecuniaria que debe sufragar el sujeto pasivo sin ninguna contraprestación. - Es del orden nacional porque su ámbito de aplicación lo constituye todo el territorio nacional y el titular de la deuda tributaria es la nación. - Es indirecto porque entre el contribuyente, entendido como quien efectivamente asume la carga económica del impuesto y la nación como sujeto activo, acreedor de la obligación tributaria, media un intermediario denominado responsable. Jurídicamente quien asume la responsabilidad del impuesto frente al Estado no es el sujeto pasivo económico sino el responsable que por disposición legal recauda el gravamen. - Es de naturaleza real por cuanto afecta o recae sobre bienes y servicios, sin consideración alguna a la calidad de las personas que intervienen en la operación. - Es un impuesto de causación instantánea porque el hecho generador del impuesto tiene ocurrencia en un instante o momento preciso, aunque para una adecuada administración la declaración se presenta en periodos bimestrales. En consecuencia para efectos de establecer la vigencia del impuesto se debe acudir a la regla consagrada en el artículo 338 de la Constitución Política. - Es un impuesto de régimen de gravamen general conforme con el cual, la regla general es la causación del impuesto y la excepción la constituyen las exclusiones expresamente contempladas en la Ley.
Además, se puede señalar que el impuesto sobre las ventas es un gravamen al consumo, bajo la modalidad de valor agregado en cada una de las etapas del ciclo económico del bien. Para que el impuesto causado sea efectivamente recibido por el Estado, se requiere que en la operación intervenga uno de los sujetos a los cuales la ley le ha conferido la calidad de "responsable" del tributo.
Los responsables del impuesto, deben cumplir con las obligaciones inherentes a tal calidad y que legalmente les han sido atribuidas, entre ellas está la de facturar, recaudar, declarar y pagar el impuesto generado en las operaciones gravadas; en caso de incumplimiento de sus obligaciones deberán responder a título propio ante el Fisco Nacional.
Por lo anterior, si el responsable, por cualquier circunstancia, dejó de recaudar el impuesto al que legalmente estaba obligado, deberá pese a ello, declararlo y pagarlo a la Administración Tributaria, sin perjuicio de la acción que tendría contra el contribuyente (afectado económico), para obtener el reintegro de los valores adeudados a título del impuesto.
Lo anterior indica entonces, que si surgen conflictos entre las partes con ocasión del pago del gravamen, éstos pertenecen al ámbito privado de los particulares y en tal medida deberán ser solucionados sin que puedan ser oponibles al fisco nacional, ya que los efectos fiscales de las relaciones contractuales se producen con independencia de las cláusulas convenidas y de las consecuencias que ellas puedan acarrear.
HECHOS GENERADORES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
HECHOS GENERADORES.
DESCRIPTORES: HECHOS GENERADORES.
1. ELEMENTOS QUE CONFIGURAN EL HECHO GENERADOR.
El hecho generador del Impuesto sobre las ventas está compuesto de varios elementos, los cuales permiten estudiar el impuesto de una manera sistemática, a saber:
1.1. ELEMENTO OBJETIVO O MATERIAL.
Es el hecho previsto en la Ley como generador de la obligación tributaria. En el impuesto sobre las ventas el elemento objetivo consiste en la venta de bienes corporales muebles, conforme con la definición que para efectos del impuesto contempla el artículo 421 del Estatuto Tributario, la prestación de servicios en el territorio nacional y la importación de bienes corporales muebles.
El Estatuto Tributario señala de manera expresa los responsables del impuesto sobre las ventas en los artículos 437, 438 y 441 a 446.
El Impuesto sobre las ventas es de causación instantánea porque sobre cada acto de venta, prestación de servicio o importación se genera el impuesto. Los artículos 429 a 436 señalan los momentos en los cuales se entiende realizada la obligación y surge como consecuencia la obligación de registrar contablemente la operación. En el Impuesto sobre las ventas para una eficaz administración del mismo la declaración se presenta por períodos bimestrales, consolidando operaciones realizadas durante el lapso previsto en la Ley, para conformar la base de autoliquidación del impuesto.
Busca establecer donde se entiende realizado el hecho generador, para lo cual es preciso estudiar los efectos de la ley en el espacio.
El artículo 18 del Código Civil establece: "La Ley es obligatoria tanto a los nacionales como a los extranjeros residentes en Colombia". Conforme con dicha disposición las leyes no obligan mas allá de las fronteras de un país. La excepción a este principio es la extraterritorialidad de la ley en los casos taxativamente establecidos por el legislador. A su vez, el artículo 57 del Código de Régimen Político y Municipal (Ley 4ª de 1913) señala: "Las leyes obligan a todos los habitantes del país, incluso a los extranjeros, sean domiciliados o transeúntes, salvo, respecto de éstos, los derechos concedidos por los tratados públicos".
Nuestra Ley acoge como principio la territorialidad de las leyes, es decir, que las leyes no obligan más allá de las fronteras de un país; desde luego tiene algunas salvedades, en desarrollo de la teoría de los estatutos, ya sea el estatuto personal, el real o el mixto. Las excepciones se originan principalmente por razón misma de su soberanía toda vez que no se puede quedar sometido a la influencia de la ley extranjera y es así como nuestro código consagró las excepciones que brevemente analizadas son las siguientes:
a) Estatuto Personal.
Según el artículo 19 del Código Civil los colombianos residentes o domiciliados en país extranjero permanecerán sujetos a la ley colombiana: (...)
El Estatuto personal define, pues, cómo el colombiano está sometido a su ley nacional, lex fori, en multitud de situaciones en que no podía dejarse su reglamentación a la ley extranjera; esas leyes son las del estado civil, las que fijan su capacidad, determinan los derechos y obligaciones de familia entre parientes colombianos y entre parientes colombianos y extranjeros, desde luego cuando se trate de ejecutar actos que deben tener efecto en Colombia. Por lo mismo será la ley colombiana la que determina el lugar que el "de cujus" ocupó en la sociedad y en la familia, su calidad de casado, soltero, viudo, padre, hijo, etc., y ella misma señalará los derechos de los colombianos, aun en sucesión abierta en el extranjero, lo mismo que los derechos que se deriven del patrimonio, separación, divorcio, paternidad y filiación, legítima, natural o adoptiva, patria potestad, potestad marital, alimentos, órdenes de sucesiones legítimas, porción conyugal, etc.
b) Estatuto Real.
Los bienes, como parte del territorio nacional en cada país, deben regirse por la ley local cualesquiera que sean sus dueños en virtud del derecho de soberanía del Estado que no permitiría en materia tan trascendental la injerencia de la ley extranjera y es por eso por lo que el artículo 20 del Código Civil preceptúa que: "Los bienes situados en los territorios, y aquellos que se encuentren en los estados, en cuya propiedad tenga interés o derecho la Nación, están sujetos a las disposiciones de este código, aun cuando sus dueños sean extranjeros y residan fuera de Colombia".
Será entonces, la ley colombiana la que regirá toda relación jurídica referida a los bienes situados dentro del territorio nacional; es ella la que regula la naturaleza y extensión de los derechos reales, los modos de adquirir y transmitir, lo relativo a la posesión, tenencia y goce de los bienes, impondrá imperativos tales como los de la libre enajenación de bienes raíces, la prohibición de que éstos pertenezcan a gobiernos extranjeros; la limitación de los usufructos y fideicomisos sucesivos; la intransmisibilidad de los derechos de uso y habitación, el régimen de las servidumbres legales, las solemnidades para la transmisión de bienes raíces y otros derechos, la expropiación por causa de utilidad pública, etc.". (C. E, Sent. Mar. 18/71)
Ahora bien el Estatuto Tributario señala los hechos generadores del gravamen (Art. 420 y ss) y a continuación consagró ciertas reglas a seguir en eventuales casos en que podría generarse el impuesto.
En el caso de las "ventas de bienes corporales muebles" es claro que el principio de territorialidad impone que se tenga como referencia la situación o ubicación material de los bienes.
Para el caso de la prestación de servicios, la Ley es clara al señalar el elemento espacial, el territorio nacional. Lo que aquí interesa para que surja el cobro del impuesto es que el servicio se preste dentro del territorio del Estado y no aplica sobre servicios que se presten en el exterior. Lo determinante es el lugar donde se materialice la obligación de hacer correspondiente, al menos en su inicio, aunque la realización se complete o perfeccione fuera del territorio nacional. Posteriormente se analizarán las reglas que acoge nuestro Estatuto Tributario para la prestación de servicios.
No obstante, como cuestión excepcional, la Ley 488 de diciembre 24 de 1998, (artículo 53) introdujo una modificación en materia del impuesto sobre las ventas, específicamente en materia de prestación de servicios que afecta el principio de territorialidad de la ley en cuanto los servicios taxativamente enumerados en la citada disposición, (numeral 3o. parágrafo 3º) aun cuando ejecutados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia y por lo mismo generan el impuesto sobre las ventas.
c) Estatuto Mixto.
En el Estatuto mixto se atiende a consideraciones de carácter tanto personal como real, vale decir que la Ley toma en cuenta la calidad del sujeto pasivo (económico y de derecho) como la naturaleza del bien.
DESCRIPTORES: HECHOS GENERADORES.
2. HECHOS GENERADORES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
Por hecho generador se entiende el presupuesto de hecho expresamente definido en la Ley, cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.
El Estatuto Tributario en el Libro Tercero, Título I que trata del Hecho Generador del Impuesto sobre las Ventas, en su artículo 420, señala los hechos sobre los que recae el impuesto, así:
"El impuesto a las ventas se aplicará sobre:
a) Las ventas de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidas expresamente;
b) La prestación de los servicios en el territorio nacional, y
c) La importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente.
Parágrafo 1o.. El impuesto no se aplicará a las ventas de activos fijos, salvo que se trate de las excepciones previstas para los automotores y demás activos fijos que se vendan habitualmente a nombre y por cuenta de terceros y para los aerodinos..."
Por regla general el impuesto sobre las ventas no se aplica en la venta de activos fijos, entendiéndose como tal el bien corporal mueble que no se enajena dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente. Por consiguiente quien compra o importa una máquina paga el impuesto, pero si la máquina constituye activo fijo y posteriormente se vende, sobre dicha venta no se aplica el impuesto sobre las ventas.
Como excepciones a la regla general se encuentran: 1.) El caso de los automotores y demás activos fijos que se vendan habitualmente a nombre y po r cuenta de terceros, caso en el cual será responsable el mandatario, consignatario o similar. Quien encarga la venta del activo fijo no es responsable. 2.) La venta de aerodinos, caso en el cual siempre se causa el impuesto, así se trate de un activo fijo. En tal evento son responsables tanto el comerciante como los vendedores ocasionales de tales bienes.
Es preciso señalar que el artículo 420 del Estatuto Tributario consagra el régimen de gravamen general conforme con el cual, todas las ventas de bienes corporales muebles, prestación de servicios en el territorio nacional e importación de bienes corporales muebles se encuentran gravadas con el IVA, salvo las excepciones taxativamente señaladas en las disposiciones legales.
Como se observa, el impuesto sobre las ventas recae sobre transacciones básicas y generales, específicamente sobre bienes y actividades, así encontramos que constituye hecho generador de este gravamen la venta conforme con la definición que para efectos del impuesto contiene el artículo 421 del Estatuto Tributario, la importación de bienes corporales muebles no excluidos expresamente, así como la prestación de servicios en el territorio nacional.
HECHO GENERADOR EN LA VENTA DE BIENES.
DESCRIPTORES: VENTA DE BIENES CORPORALES MUEBLES.
HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO.
RETIRO DE BIENES.
INCORPORACIÓN DE BIENES MUEBLES A INMUEBLES.
TRANSFORMACIÓN DE BIENES GRAVADOS EN NO
GRAVADOS.
1. VENTA DE BIENES CORPORALES MUEBLES.
El artículo 421 del Estatuto Tributario consagra la definición legal de "venta" para efectos del impuesto sobre las ventas, así:
"Para los efectos del presente libro se consideran ventas":
a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros;
Es necesario considerar que, el concepto de venta para efectos del IVA no es sólo el que se entiende habitualmente en las operaciones mercantiles, o sea intercambiar una cosa por un precio, sino que es más amplio, abarcando operaciones y transacciones que para el derecho civil y/o comercial no son ventas o formalmente no se hacen aparecer como tales, pero para el impuesto sobre las ventas constituyen hecho generador.
b) Los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa;
El r etiro de inventario que efectúe el responsable, para su uso o para formar parte de activos fijos de la empresa, se enmarca dentro del concepto de venta y por lo mismo constituye hecho generador del gravamen, incluido el retiro de tales bienes para obsequiarlos.
Cuando una persona natural destina parte de sus activos movibles para conformar una empresa unipersonal, por expresa previsión del artículo 30 del Decreto 3050 de 1997, no se considera que existe transferencia de dominio respecto de los activos movibles involucrados y en consecuencia no hay lugar a que se genere el impuesto.
c) Las incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la transformación de bienes corporales muebles gravados en bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación.
DESCRIPTORES: HECHO GENERADOR EN LA VENTA DE BIENES.
BIENES EXCLUIDOS.
BIENES GRAVADOS. BIENES EXENTOS.
1.1. CLASIFICACION DE LOS BIENES.
En la medida que el artículo 420 del Estatuto Tributario, califica como hecho generador del impuesto sobre las ventas la enajenación e importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente, se infiere la existencia de bienes con características propias que determinan o no que las operaciones realizadas se enmarquen dentro de los parámetros dispuestos por la citada disposición.
Por lo tanto, es necesario precisar lo que se entiende por bienes, así como la clasificación de los mismos frente al impuesto sobre las ventas:
El Código Civil Colombiano, en su artículo 653 define el concepto de "bienes" en los siguientes términos:
"Los bienes consisten en cosas corporales o incorporales.
Corporales son las que tienen un ser real y pueden ser percibidas por los sentidos, como una casa, un libro.
Incorporales, las que consisten en meros derechos, como los créditos y las servidumbres activas."
Artículo 654 "Las cosas corporales se dividen en muebles e inmuebles."
A su vez el artículo 655 señala:
"Muebles son los que pueden transportarse de un lugar a otro, sea moviéndose ellos a sí mismos, como los animales (que por eso se llaman semovientes), sea que sólo se muevan por una fuerza externa, como las cosas inanimadas.
Exceptúanse las que siendo muebles por naturaleza se reputan inmuebles por su destino, según el artículo 658"
De acuerdo con lo expuesto y teniendo en cuenta que el Impuesto sobre las Ventas se genera en la venta de bienes corporales muebles, nos referiremos en forma concreta a la clasificación que la ley tributaria hace de los mismos con base en consideraciones de índole económica y social por parte del legislador al momento de la expedición de la ley.
Para efectos del impuesto sobre las ventas los bienes corporales muebles se clasifican en:
a. Bienes Gravados
b. Bienes Excluidos, y
c. Bienes Exentos.
DESCRIPTORES: BIENES GRAVADOS.
Son aquellos que causan el impuesto y en tal sentido se les aplica la tarifa general o una tarifa diferencial, según sea el caso.
DESCRIPTORES: BIENES EXCLUIDOS.
Son aquellos que no causan el impuesto sobre las ventas por expresa disposición de la ley; por consiguiente, quien comercializa con ellos exclusivamente, no se convierte en responsable ni tiene obligación alguna en relación con el gravamen. Si quien los produce o comercializa pagó impuestos en su etapa de producción o comercialización, dichos impuestos no dan derecho a descuento ni a devolución, constituyen un mayor costo del respectivo bien. (Artículos 424 a 427, 428-1 y 480 del Estatuto Tributario.)
No obstante, el artículo 63 de la Ley 488 de 1998 introdujo una excepción al consagrar que los productores de los bienes excluidos ubicados en la subpartida arancelaria 48.18.40.00.00 tendrán derecho a la devolución del Impuesto sobre las Ventas que hubieren cancelado por las materias primas incorporadas en su producción.
Lo consagrado en dicha disposición en manera alguna implica que los bienes aludidos se conviertan en exentos, por el contrario mantienen su condición de excluidos, pero dada la expresa consagración legal, es posible solicitar y obtener la devolución del respectivo gravamen a las ventas.
Sin embargo y como las normas exceptivas deben ser aplicadas de manera restrictiva en las condiciones precisas que ellas consagran, es importante anotar que la posibilidad de la devolución debe limitarse únicamente a los bienes ubicados en dicha subpartida denominada " Compresas y tampones higiénicos, pañales para bebés y artículos higiénicos similares ". Para precisar tales bienes es menester acudir a las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas que señalan en relación con la partida 48.18 " Esta partida comprende el papel higiénico y los papeles similares, la guata de celulosa o las napas de fibra de celulosa, para uso doméstico o sanitario..."
El artículo 27 de la Ley 633 de 2000 limita la exclusión de los bienes ubicados en la subpartida ar ancelaria 48.18.40.00.00 a las toallas sanitarias y pañales desechables.
DESCRIPTORES: BIENES EXCLUIDOS- CRITERIOS PARA SU
DETERMINACIÓN.
1.1.2.1. CRITERIOS PARA LA DETERMINACION DE LOS BIENES EXCLUIDOS.
En Colombia se aplica el régimen de gravamen general en materia del impuesto sobre las ventas, en virtud del cual todas las ventas de bienes corporales muebles, prestación de servicios en el territorio nacional e importaciones de bienes corporales muebles se encuentran gravadas con el IVA, salvo las excepciones taxativamente contempladas en las normas legales.
Como principio general es preciso señalar que la doctrina y la jurisprudencia, tanto de la honorable Corte Constitucional, como del Consejo de Estado son concurrentes al señalar que las excepciones son beneficios fiscales de origen legal consistentes en la exoneración del pago de una obligación tributaria sustancial, en tal sentido su interpretación y aplicación como toda norma exceptiva es de carácter restrictivo y por tanto solo abarca los bienes y servicios expresamente beneficiados por la Ley que establece la exención o exclusión, siempre y cuando cumplan con los requisitos que para el goce del respectivo beneficio establezca la misma Ley.
Para efectos de la exclusión del impuesto sobre las ventas de unos determinados bienes, la Ley acoge la nomenclatura arancelaria nandina vigente. La Ley establece dicha metodología con el objeto de señalar de manera precisa los bienes excluidos.
Conforme con dicha nomenclatura se han adoptado criterios de interpretación general sobre los bienes que comprenden una determinada partida arancelaria, así:
a) Cuando la Ley indica textualmente la partida arancelaria como excluida, todos los bienes de la partida y sus correspondientes subpartidas se encuentran excluidos.
b) Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria pero no la indica textualmente, tan sólo los bienes que menciona se encuentran excluidos del Impuesto sobre las Ventas.
c) Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria citando en ella los bienes en forma genérica, los que se encuentran comprendidos en la descripción genérica de dicha partida quedan amparados con la exclusión.
d) Cuando la Ley hace referencia a una subpartida arancelaria sólo los bienes mencionados expresamente en ella se encuentran excluidos.
e) Cuando la partida o subpartida arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas, la exclusión se extenderá a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación.
f) Cuando la ley hace referencia a una subpartida arancelaria de diez (10) dígitos, únicamente se encuentran excluidos los comprendidos en dicha subpartida.
La División de Arancel de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales es la oficina competente para señalar la clasificación arancelaria de los bienes, teniendo en cuenta composiciones químicas, características fisicoquímicas y procesos de obtención entre otros.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
Son aquellos que causan el impuesto, pero se encuentran gravados a la tarifa 0 (cero); los productores de dichos bienes adquieren la calidad de responsables con derecho a devolución, pudiendo descontar los impuestos pagados en la adquisición de bienes y servicios y en las importaciones, que constituyan costo o gasto para producirlos o para exportarlos. La relación de los anteriores bienes está determinada en los artículos 477 a 479 y 481 del Estatuto Tributario.
La diferencia entre bienes exentos y excluidos básicamente está determinada en que los productores de bienes exentos y los exportadores, tienen la calidad de responsables del Impuesto sobre las Ventas con derecho a descuentos (impuestos descontables) y devoluciones, con la obligación de inscribirse y declarar bimestralmente. En cambio los productores y comercializadores de bienes excluidos no son responsables del IVA, y no tienen derecho a solicitar impuestos descontables ni devoluciones.
En caso de realizar operaciones excluidas junto con otras gravadas o exentas, el responsable del IVA llevará registros contables separados de tales operaciones para aplicar los impuestos descontables únicamente sobre las que le dan tal derecho, conforme con lo previsto en los artículos 485 a 498 del Estatuto Tributario.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO.
1.2. HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
1.2.1. ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO.
Conforme con el artículo 421 del Estatuto Tributario, se considera venta todo acto que implique la transferencia del dominio de bienes corporales muebles. Comprende tanto las operaciones a título oneroso como a título gratuito, sin que interese para efectos de la generación del impuesto la denominación de los contratos o sus condiciones, ni el hecho de que se realicen por cuenta de terceros.
A continuación se mencionan algunos casos especiales que ilustran el alcance del concepto de "venta" para efectos del impuesto sobre las ventas como la permuta, la donación, la dación en pago, el remate de bienes, entre otros.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA - PERMUTA.
ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO.
De conformidad con el artículo 1955 del Código Civil "la permutación o cambio es un contrato en que las partes se obligan mutuamente a dar una especie o cuerpo cierto por otro."
La diferencia esencial entre la compraventa y la permuta radica en que en la compraventa el precio es en dinero, por lo menos en la mitad de su valor, y en la permuta, en cambio, es esen cial que el precio consista en cosa distinta a dinero, en más de la mitad de él por lo menos. A su turno el artículo 1958 del mismo ordenamiento señala que las disposiciones relativas a la compra venta se aplicarán a la permuta en todo lo que no se oponga a la naturaleza de este contrato. Cada permutante será considerado como vendedor de la cosa que da, y el justo precio de ella a la fecha del contrato se mirará como precio que paga por lo que recibe en cambio. En consecuencia la permuta implica transferencia de dominio a título oneroso, lo cual conlleva que para efectos del impuesto sobre las ventas se considere "venta", de conformidad con lo establecido en el literal a) del artículo 421 del Estatuto Tributario, generándose el impuesto sobre las ventas correspondiente si de lo que se trata es de la permuta de bienes corporales muebles gravados que no constituyan activos fijos para el responsable.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA - DONACION.
ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO.
De acuerdo con el artículo 1443 del Código Civil "la donación entre vivos es un acto por el cual una persona transfiere, gratuita e irrevocablemente, una parte de sus bienes a otra persona que la acepta."
La donación constituye una transferencia de dominio a título gratuito, que tratándose de bienes muebles no excluidos, para efectos fiscales, es un hecho que constituye venta; por lo tanto, si la donación versa sobre bienes muebles gravados, y que adicionalmente no constituyen activos fijos para el responsable, se genera impuesto sobre las ventas.
A contrario sensu, si la donación recae sobre bienes muebles que constituyen activos fijos, en razón a que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente, a la luz del parágrafo 1o. del artículo 420 del Estatuto Tributario, no se causa Impuesto sobre las Ventas, salvo que se trate de ventas a nombre de terceros o de aerodinos.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA - DACION EN
PAGO.
ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL
DOMINIO.
De conformidad con lo previsto en el artículo 421 del Estatuto Tributario, el pago en especie es una operación comercial considerada venta y, como tal, sujeta al Impuesto sobre las Ventas.
En tal virtud la tradición del dominio de un bien corporal mueble gravado que se da como pago bajo la modalidad de la dación en pago es un hecho generador del impuesto siempre que el deudor tenga la calidad de responsable. Así las cosas, el deudor deberá cobrar el impuesto correspondiente al acreedor que recibe la mercancía o bien.
Efectuadas las precisiones anteriores es necesario tener presente que conceptos tales como la habitualidad, el objeto social y la calidad de comerciante, inciden en la determinación del presupuesto previsto en la ley como generador del tributo.
Tal es el caso de un banco que vende los bienes recibidos, evento en el cual no es responsable del impuesto sobre las ventas en atención a que la condición de comerciante que tienen las entidades bancarias, según el Código de Comercio, la ejercen de una manera particular, por cuanto la actividad primordial de estas entidades es un servicio financiero, más no la de vender habitualmente bienes en desarrollo de una explotación económica, sino que efectúan ventas forzadas, por la situación comercial que lleva al deudor a entregar bienes para extinguir una obligación exigible.
En el caso de sociedades intervenidas por la Superintendencia, cuando éstas reciben de sus deudores bienes corporales muebles en pago de sus deudas y a su vez los entregan a sus acreedores en pago de las deudas que tienen con éstos, se causa el impuesto sobre las ventas.
Tratándose de la adjudicación de una parte del inventario de existencias de mercancías gravadas con el Impuesto sobre las Ventas, por parte de la sociedad de responsabilidad limitada a los socios con el propósito de pagar sus aportes y la reserva legal, transacción que recibe el nombre jurídico de "dación en pago", se causa el impuesto sobre las ventas, en atención a que la sociedad de responsabilidad limitada es responsable de este gravamen.
Si el socio al cual le asignaron parte del inventario de la sociedad de responsabilidad limitada, no se dedica al comercio, ni lo lleva a cabo en forma habitual, no sería responsable del impuesto sobre las ventas, ya que estaría frente a una venta forzada, causada por la dación en pago referida.
DESCRIPTORES HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA - REMATE DE
BIENES.
ACTOS QUE IMPLICAN TRANSFERENCIA DEL DOMINIO.
Toda transferencia del derecho de dominio de bienes corporales muebles a título gratuito u oneroso, con independencia de la designación del contrato o negociación que dé origen a esa transferencia, genera el Impuesto sobre las Ventas.
La venta forzada y la pública subasta, constituyen formas especiales de negociación que igualmente tienen por objeto transferir el dominio por lo cual cuando se efectúe el remate de un bien mueble gravado, éste se encuentra sujeto al Impuesto sobre las Ventas, porque dicha operación conlleva la transferencia de dominio a título oneroso.
Sobre el tema, el Tribunal Superior de Bogotá en Auto del 5 de octubre de 1995 expresó:
"(...) Ahora bien, el remate - como lo tienen dicho la jurisprudencia y la doctrina nacionales- equivale a una venta forzada en pública subasta de los bienes del deudor ejecutado, con intervención del juez, para que con su producto se pague el valor de una deuda en ejecución. Y esa es la razón para que las normas sustanciales que gobiernan la venta de bienes y las de carácter tributario no le sean ajenas, al punto que ese acto tiene naturaleza sustantiva y procesal, como también lo ha expresado la jurisprudencia.
"El remate conduce a transferir el dominio que tiene el ejecutado sobre la cosa rematada a favor del rematante. Por tanto, si para ello es menester el pago de los impuestos al rematante, como ya se expresó, de inmediato ha de concluirse que la cancelación de los impuestos mencionados debe efectuarse de los dineros recaudados en la subasta pública, a propósito que es el tradente, en este evento obligado, a quien corresponde asumir su cancelación y por ende constituye un (sic) evidente reducción del valor del recaudo del remate."
No obstante lo anterior y para que la obligación tributaria se configure, es necesario que el enajenante de los bienes tenga la calidad de responsable del impuesto, en los términos del artículo 437 del Estatuto Tributario, y la liquidación y pago del impuesto así causado dependerá del régimen al cual pertenezca el enajenante.
Si el enajenante es responsable del régimen común, el impuesto correspondiente hará parte del precio o valor producto del remate, y deberá incluirlo en la declaración del bimestre correspondiente.
Por el contrario, si el enajenante pertenece al régimen simplificado, de conformidad con lo establecido en el parágrafo del citado artículo 437-2, el precio del remate no contendrá ningún valor por concepto de impuesto sobre las ventas.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA - CONTRATO
DE SUMINISTRO.
El contrato de suministro se encuentra definido en el artículo 968 del Código de Comercio como aquel por el cual una parte se obliga, a cambio de una contraprestación, a cumplir a favor de otra, en forma independiente, prestaciones periódicas o continuadas de cosas o servicios.
En consecuencia el contrato de suministro conforme con la legislación comercial puede ser de bienes o servicios, esto es, podrá ser suscrito para la venta de bienes corporales muebles o para la prestación de servicios y en tal orden de ideas constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas.
Es claro que la prestación de un servicio determinado podrá consistir únicamente en mano de obra o incluir también el suministro de bienes y elementos requeridos, según el servicio de que se trate, por lo tanto es importante distinguir cuándo se está en presencia de una compra y cuándo de un servicio.
Será compra cuando quien ejecuta la obra suministra la materia principal. Por ejemplo se solicita a un sastre que confeccione un vestido y este suministra el material.
Será servicio cuando la materia con la cual se va a ejecutar la obra la suministra quien ordena el servicio.
Cuando en la misma operación se presentan los dos elementos ( compra y servicio) es necesario determinar el elemento preponderante. Ejemplo: Cuando el objeto del servicio es la reparación del motor de un vehículo, si quien lo repara compra los repuestos por su cuenta y después factura el total, mano de obra y repuestos, en la medida que la actividad realizada corresponde a una sola operación la factura no admite fraccionamiento y por lo mismo ésta debe comprender el valor total de la actividad contratada, cual fue la prestación del servicio de reparación. Además de lo anterior, la materia principal la constituye el bien que se repara cual es el motor del vehículo.
Para efectos del impuesto sobre las ventas no presenta incidencia alguna la calidad de la mano de obra, vale decir si el servicio es o no calificado, simplemente se atiende a sí la actividad realizada se enmarca dentro del concepto de prestación de servicios.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA - CONTRATO DE CONSIGNACION. RESPONSABLES EN LA VENTA DE BIENES. BASE GRAVABLE.
De acuerdo con el artículo 1377 del Código de Comercio el contrato de consignación o estimatorio es el acuerdo de voluntades mediante el cual una parte, llamada consignante, le entrega a otra, llamada consignatario, unos bienes muebles para que, a cambio de una comisión o utilidad, y en un plazo determinado en el que se adelantan actos de comercialización, entregue el precio pactado o proceda a la devolución de la mercancía en caso de no poderlos vender.
El artículo 438 del Estatuto Tributario, establece que en las ventas por cuenta y a nombre de terceros en que una parte del valor de la operación corresponda al intermediario, como en el caso del contrato de consignación, son responsables del impuesto sobre las ventas tanto el consignante como el consignatario. En consecuencia, en la comercialización y distribución de bienes gravados tanto el intermediario como el tercero en cuyo nombre se realiza la venta serán responsables del impuesto sobre las ventas.
Por su parte, el artículo 455 del Estatuto Tributario, que regula la base gravable del Impuesto sobre las Ventas en los contratos de intermediación comercial, establece que para el intermediario estará constituida por el precio total de la venta que él realice, y para el tercero por cuya cuenta se realiza la venta, la base gravable será el mismo valor disminuido en el valor que le corresponda al intermediario.
En conclusión, las normas aplicables a la comercialización de bienes por medio de un contrato de consignación, son las establecidas en el Estatuto Tributario para los contratos de intermediación comercial.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
RETIRO DE BIENES. BASE GRAVABLE.
El literal b) del artículo 421 del Estatuto Tributario establece que los retiros de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa, se consideran venta.
Al señalar el artículo 458 del Estatuto Tributario que en los retiros a que se refiere el literal b) del artículo 421 (retiros hechos por el responsable para su uso), la base gravable será el valor comercial de los bienes, está con ello significando que el retiro de bienes gravados se encuentra sujeto al impuesto sobre las ventas independientemente de la destinación o uso que se dé a los mismos, tratamiento que guarda perfecta armonía con lo dispuesto en los artículos 2 y 427 del Estatuto Tributario, al catalogar como contribuyente o responsable directo del pago del tributo a los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial.
En el retiro de bienes del inventario, para efectos de la base gravable se debe tomar el "valor comercial".
Cuando se trate del retiro de bienes corporales muebles se configuran situaciones y tratamientos jurídicos diferentes, según la clase de bienes que se retiren ya sean bienes gravados, exentos o excluidos del impuesto.
En consecuencia, los bienes tomados del inventario por el responsable, con la finalidad de ser utilizados como muestras gratuitas, promoción de ventas, propaganda, etc., deben considerarse como una venta, para efectos del IVA, en la fecha de su retiro.
En lo relacionado con aquellos bienes que se rompen, pierden o sufren daño, éstos no causan el impuesto sobre las ventas, ya que tales hechos no constituyen venta para efectos del impuesto, debiendo contabilizarse como una pérdida, la cual deberá soportarse con los documentos pertinentes que dan crédito del hecho.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
INCORPORACIÓN DE BIENES MUEBLES A INMUE-BLES.
TRANSFORMACIÓN DE BIENES GRAVADOS EN NO
GRAVADOS.
1.2.3. INCORPORACIÓN DE BIENES MUEBLES A INMUEBLES.
En lo que hace al literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario, se considera que hay venta, cuando en la prestación de un servicio no gravado, quien presta dicho servicio incorpora a la obra respectiva un determinado bien que ha sido construido, fabricado o elaborado por él mismo, hallándose el bien incorporado, gravado con el impuesto sobre las ventas.
Con la modificación efectuada a este literal por el artículo 50 de la Ley 488 de 1998, constituye hecho generador del Impuesto sobre las ventas, la obtención de un bien ex cluido resultante de la incorporación o transformación de un bien gravado, siempre que quien realice la incorporación o la transformación haya producido, elaborado, construido o procesado el bien gravado objeto de transformación o incorporación.
Además de lo señalado, es necesario precisar que para que se configure este hecho generador del impuesto como constitutivo de venta, se requiere que la transformación o incorporación del bien gravado en bien excluido sea producto de la intervención del hombre, directamente o a través de algún proceso.
En este sentido, los bienes resultantes del proceso de incorporación o transformación que no se hallen expresamente excluidos, aún cuando constituyan materia prima para la obtención de un bien final excluido, se encuentran sujetos al IVA, y por lo mismo se debe liquidar y pagar el gravamen.
El literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario desarrolla los principios constitucionales de equidad y neutralidad al eliminar la injustificada discriminación entre el productor de bienes excluidos que precisa adquirir materia prima gravada, y aquel que como resultado de un proceso integral, obtiene la materia prima sin soportar carga tributaria alguna.
Por ello debe señalarse que aunque las materias primas utilizadas para la obtención de bienes gravados que a su vez son objeto de transformación para la obtención de bienes excluidos (producto final) se encuentren catalogadas como excluidas, esta última transformación se encuentra en el supuesto del literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario.
La incorporación de bienes corporales muebles a servicios exceptuados, se entiende cuando como consecuencia de la prestación del servicio exceptuado, se transfieren o consumen dichos bienes.
Los actos que especialmente quedan comprendidos en el literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario, son todos los contratos de obra sobre inmuebles cuando el constructor es al mismo tiempo fabricante de los bienes muebles que incorpora. Por ejemplo: Un constructor de inmuebles que también es fabricante de puertas, deberá pagar el impuesto sobre estos bienes (las puertas) que utilice en la construcción.
Con la reforma tributaria de la Ley 488 de 1998 se introdujo una excepción a la regla del literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario y es así como el articulo 64 de la citada ley establece:
"Para los efectos del literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario y en relación con la mezcla asfáltica y las mezclas de concreto, no se consideran como incorporación, ni como transformación las realizadas con anterioridad a la vigencia de la presente Ley, al igual que aquellas que llegaren a ocurrir en los contratos que a la entrada en vigencia de la misma ya se encuentren perfeccionados o en ejecución, siempre y cuando el bien resultante haya sido construido o se encuentre en proceso de construcción, para uso de la Nación, las entidades territoriales, las empresas industriales y comerciales del Estado, las empresas descentralizadas del orden municipal, departamental y nacional, así como las concesiones de obras públicas y servicios públicos.
Lo previsto en este artículo no será aplicable en relación con los impuestos sobre las ventas que hubieren sido cancelados con anterioridad a la fecha de vigencia de la presente ley, los cuales no serán objeto de devolución o compensación."
De la norma transcrita se desprende q ue son varios los requisitos para que la incorporación y/o transformación no se considere "venta" para efectos fiscales:
- Que la mezcla asfáltica y/o la de concreto, haya sido incorporada o transformada con anterioridad a la vigencia de la Ley 488 de 1998.
- Que la mezcla asfáltica o de concreto se incorpore o transforme en contratos perfeccionados o en ejecución a la entrada en vigencia de la misma ley.
- Que el bien (inmueble) resultante haya sido construido o esté en etapa de construcción y, cuyo destinatario sea la nación o alguna de las entidades previstas en la norma.
Posteriormente mediante el artículo 79 de la Ley 633 de 2000 se amplió la excepción contenida en el artículo 64 de la Ley 488 de 1998 así:
"IVA al asfalto, mezcla asfáltica y material pétreo. Lo dispuesto en el artículo 64 de la Ley 488 de 1998, igualmente será aplicable al asfalto y a los materiales pétreos que intervienen y se utilicen específicamente en el proceso de incorporación o transformación necesarios para producir mezclas asfálticas o de concreto y en la venta de asfalto, mezcla asfáltica o materiales pétreos."
La Ley 633 en el artículo transcrito, amplió la exclusión del Impuesto sobre las ventas al asfalto y a los materiales pétreos que se incorporen o se transformen en la fabricación de las mezclas asfálticas o de concreto, al igual que su venta, pero teniendo en cuenta las precisiones contenidas en el artículo 64 de la Ley 488 de 1998, es decir que se trate de contratos celebrados con anterioridad a la vigencia de la Ley 488 de 1998 o que se encuentren perfeccionados o en ejecución a la entrada en vigencia de la ley y que las obras sean de uso de la Nación, o las entidades territoriales, empresas industriales y comerciales del Estado, empresas descentralizadas de los órdenes nacional, departamental o de concesiones de obras públicas y de servicios públicos.
DESCRIPTORES: HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
INCORPORACIÓN DE BIENES MUEBLES A INMUEBLES.
TRANSFORMACIÓN DE BIENES GRAVADOS EN NO
GRAVADOS.
1.2.4. TRANSFORMACION DE BIENES GRAVADOS EN NO GRAVADOS.
La transformación de bienes gravados en bienes no gravados a que se refiere el literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario, para que constituya venta requiere que los bienes por transformar hayan sido construidos, elaborados, fabricados, procesados, por quien efectúa la transformación. Dicha exigencia implica necesariamente que el mismo sujeto haya intervenido en los procesos de producción señalados y realice sobre ellos la transformación, y no que ésta ocurra por causas naturales. Así se desprende de la regla de interpretación consagrada en el artículo 28 del Código Civil cuando ordena: "Las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en ésta su significado legal".
Para este propósito, el Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española suministra los siguientes significados principales y técnicos de los verbos citados: CONSTRUIR: Fabricar, edificar, hacer de nueva planta una obra de arquitectura o ingeniería, un monumento o en general cualquier obra pública. FABRICAR: Producir objetos en serie, generalmente por medios mecánicos. ELABORAR: Transformar una cosa por medio de un trabajo adecuado. PROCESAR: Someter a un proceso de transformación física, química o biológica. TRANSFORMAR: Hacer cambiar de forma a una persona o cosa. Transmutar una cosa en otra.
La incubación del huevo fértil se produce dentro de la etapa natural de reproducción de los animales ovíparos, en la que claramente se observa que no se da ningún proceso de construcción, fabricación, elaboración o procesamiento inducido exteriormente por el hombre sobre el desarrollo natural del embrión. Aun en los casos en que se utilizan las incubadoras mecánicas, éstas cumplen el papel de favorecer y proteger la evolución del embrión, siguiendo su proceso natural.
Se infiere de lo anterior que en el proceso de incubación del huevo fértil no se configuran los presupuestos señalados en el literal c) del artículo 421 del Estatuto Tributario para que se considere el hecho generador "venta" objeto del impuesto sobre las ventas.
HECHO GENERADOR EN LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS.
DESCRIPTORES: HECHO GENERADOR EN LA PRESTACIÓN DE
SERVICIOS.
1. ASPECTO OBJETIVO RELACIONADO CON LA PRESTACION DE SERVICIOS.
De acuerdo con lo previsto en el literal b) del articulo 420, la prestación de servicios en el territorio nacional constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas.
El Artículo 1 del Decreto Reglamentario 1372 de 1992 dispone :
"Para efectos del impuesto sobre las ventas se considera servicio, toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración."
Elementos:
De la norma transcrita, resultan los siguientes elementos:
1. La prestación de una obligación de hacer
2. La presencia de dos partes: una que contrata y otra que desarrolla la actividad
3. Ausencia de vinculo o dependencia laboral
4. Una contraprestación en dinero o en especie.
De acuerdo con los elementos descritos, es evidente que la relación jurídica objeto de la actividad o labor contratada se predica entre quien se compromete a cumplir con una obligación de hacer y quien solicita el servicio, lo que permite afirmar que todo servicio, para efectos del impuesto sobre las ventas se predica entre dos partes (contratante y contratista), de lo cual se infiere que cuando quiera que una persona o entidad realice operaciones de servicios para sí misma, no se concretaría el hecho generador del tributo.
Así mismo se evidencia que en la prestación de un servicio, a título gratuito no hay lugar al impuesto por ausencia de uno de los elementos esenciales cual es la base gravable.
Respecto de la relación laboral, es claro que de existir ésta el artículo 5 del Decreto 1372 de 1992 ha aclarado que los ingresos provenientes de la relación laboral y reglamentaria no están sometidos al Impuesto sobre las ventas.
En la medida en que la ley considera como hecho generador la prestación de servicios en el territorio nacional, es necesario establecer la correlación entre el momento de causación del impuesto y la realización del hecho generador del mismo. En efecto como dice el artículo 1 del Estatuto Tributario " la obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo." En otras palabras, no es lógicamente factible que se cause un impuesto sin que se realice prioritaria o concomitantemente el hecho asumido por el legislador como generador del impuesto.
De aquí que conforme con lo dispuesto en el literal b) del artículo 420 del Estatuto Tributario, es claro que siendo el hecho generador de la obligación tributaria sustancial la prestación del servicio, su realización se constituye en el supuesto fáctico de la causación del impuesto.
DESCRIPTORES: SERVICIOS GRAVADOS.
SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS EXENTOS.
1.2. CLASIFICACIÓN DE LOS SERVICIOS.
Hasta la expedición de la Ley 6 de 1992, artículo 25, la legislación en materia de impuesto sobre las ventas relacionaba en forma precisa los servicios que se encontraban sujetos a gravamen. A partir de la expedición de la misma (junio 30 de 1992) se operó un cambio en el tratamiento impositivo toda vez que eliminó el régimen del gravamen selectivo y en su lugar estableció el gravamen general.
Al igual que sucede con los bienes, los servicios presentan idéntica clasificación:
a) Servicios Gravados
b) Servicios Excluidos
c) Servicios Exentos
DESCRIPTORES: SERVICIOS GRAVADOS.
Son todas aquellas actividades que cumplen los presupuestos previstos en la ley para configurar el hecho generador del tributo sobre las ventas y que no se encuentran expresamente relacionados como excluidos o como exentos del gravamen.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
Son los que la ley relaciona como tales y no se encuentran sujetos al IVA. Entre otros los señalados en el Artículo 476 del Estatuto Tributario.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXENTOS.
Constituyen servicios exentos aquellas actividades previstas en la ley que no generan el impuesto sobre las ventas pero que sin embargo gozan de tratamiento preferencial, en cuanto tienen derecho a la devolución de los impuestos pagados en la adquisición de bienes o servicios necesarios para cumplir la actividad contratada, como los expresamente señalados en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, con la condición de cumplir los requisitos allí señalados.
De acuerdo con este artículo se encuentran exentos del IVA los servicios que sean prestados en el país en desarrollo de un contrato escrito y se utilicen exclusivamente en el exterior, por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los requisitos que señale el reglamento.
Por su parte el Decreto 2681 de 1999, subrogó el artículo 23 del Decreto 380 de 1996 en el que se señalaban los requisitos para la exención del Impuesto sobre las Ventas en la exportación de servicios, y dispone que la Inscripción en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios será requisito indispensable para acceder al citado beneficio.
Así mismo determina que, para acceder al beneficio de la exención, además de la inscripción citada, deben radicar en la Dirección General de Comercio Exterior del Ministerio de Comercio Exterior, declaración escrita sobre los contratos de exportación de servicios que se efectúen para su correspondiente registro, previamente al reintegro de las divisas, que deberá conservar el exportador como soporte de la operación de exportación de servicios.
Dicha declaración debe contener la siguiente información certificada bajo la gravedad del juramento:
1. Que el servicio contratado es utilizado total y exclusivamente fuera de Colombia.
2. El valor del contrato o el valor a reintegrar.
3. Que la empresa contratante no tiene negocios ni actividades en Colombia.
4. Que el servicio se encuentra exento de acuerdo con lo previsto en el artículo 481 del Estatuto Tributario.
5. Que no aplica la retención en la fuente por concepto de ingresos por exportaciones señalado en el páragrafo del artículo 366-1 del Estatuto Tributario.
Para que el servicio objeto del beneficio de exención del IVA, se considere exportado, debe prestarse en Colombia, pero utilizarse exclusivamente en el exterior por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia. Además, deben estar satisfechos los requisitos señalados en la disposición reglamentaria transcrita.
DESCRIPTORES: HECHO GENERADOR EN LA PRESTACIÓN DE
SERVICIOS – TERRITORIALIDAD.
Los servicios, como principio general, se consideran prestados en la sede del prestador del servicio, independientemente del lugar en que se ejecute la actividad o labor contratada, salvo en los siguientes casos:
- Los servicios relacionados con bienes inmuebles se entenderán prestados en el lugar de su ubicación.
- Los siguientes servicios se entenderán prestados en el lugar donde se realicen materialmente:
a) Los de carácter cultural, artístico, así como los relativos a la organización de los mismos.
b) Los de carga y descarga, transbordo y almacenaje. ( Parágrafo 3º del artículo 420 del Estatuto Tributario)
- En lo que respecta a la territorialidad de la ley, y como cuestión excepcional, el legislador en el numeral 3 del parágrafo tercero del artículo 420 del Estatuto Tributario, tal como ha sido modificado y adicionado por la Ley 488 de 1.998 y por la Ley 633 de 2000, precisó que algunos servicios aun cuando se ejecuten desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicados en el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia, y por consiguiente causan el gravamen según las reglas generales. Es decir se da una ficción de localización del servicio en la sede del destinatario o del usuario en los siguientes casos:
a) Las licencias y autorizaciones para el uso y explotación, a cualquier título, de bienes incorporales o intangibles.
b) Los servicios profesionales de consultoría, asesoría y auditoría.
c) Los arrendamientos de bienes corporales muebles, con excepción de los correspondientes a naves, aeronaves y demás bienes muebles destinados al servicio de transporte internacional, por empresas dedicadas a esa actividad.
d) Los servicios de traducción, corrección o composición de texto.
e) Los servicios de seguro, reaseguro y coaseguro salvo los expresamente exceptuados.
f) Los realizados en bienes corporales muebles, con excepción de aquellos directamente relacionados con la prestación del servicio de transporte internacional.
g) Los servicios de conexión o acceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite.
h) El servicio de televisión satelital recibido en Colombia, para lo cual la base gravable estará conformada por el valor total facturado al usuario en Colombia.
HECHO GENERADOR EN LA IMPORTACIÓN DE BIENES.
DESCRIPTORES: HECHO GENERADOR EN LA IMPORTACIÓN DE BIENES.
Es la introducción de mercancías de procedencia extranjera al territorio aduanero nacional. También se considera importación la introducción de mercancías procedentes de Zona Franca Industrial de Bienes y Servicios, al resto del territorio aduanero nacional. (Art. 1º Decreto 2685 de 1999 Estatuto Aduanero)
Conforme con el literal c) del artículo 420 del Estatuto Tributario, la importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente, constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas.
Teniendo en cuenta que el IVA es un gravamen de etapas múltiples, es decir que el impuesto afecta cada una de las fases sucesivas de los ciclos de producción y distribución, siendo la importación y la venta dos hechos jurídicos sustancialmente diferentes, cada uno se constituye en un hecho generador del impuesto. No obstante, es importante tener en cuenta que la causación del impuesto tanto en la importación como en la posterior enajenación tiene motivación legal diferente. El impuesto en la importación se causa por propio ministerio de la ley, es decir por el solo hecho de la importación y en el entendido que el bien se halle gravado. La posterior enajenación causará el impuesto dependiendo de la condición de responsable que tenga el comercializador, a saber:
a ) Sí pertenece al régimen común, en la venta de sus activos movibles, bienes muebles, habrá de liquidar el IVA, independientemente que esos activos movibles sean usados; este responsable del IVA tomará como impuesto descontable el IVA pagado en la importación.
(Artículo 485 del Estatuto Tributario).
b) Sí lo importado constituye un activo fijo y se quiere vender, el IVA no se causa sobre activos fijos a no ser que se venda por intermedio de comerciantes dedicados a vender por cuenta y a nombre de terceros.
DESCRIPTORES: IVA IMPLICITO.
2. IMPORTACIONES GRAVADAS CON IVA IMPLÍCITO.
El artículo 424 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 43 de la Ley 488 de 1998, y por el artículo 27 de la Ley 633 de 2000, enlistó los bienes que se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas y por lo tanto, su venta o importación no causa el mencionado impuesto.
No obstante lo anterior, el parágrafo 1o. de la misma norma dispuso que la importación de estos bienes, puede estar gravada con el IVA implícito en el costo de producción de bienes de la misma clase. Su objetivo fundamental es el de lograr que los productores nacionales de bienes excluidos no compitan en desventaja frente a los bienes importados.
Para el Gobierno Nacional, dicha norma presenta una fundamentación especial y concreta, expresada en concepto emitido por el Ministro de Hacienda, en septiembre de 1999, el cual señala lo siguiente:
"El objeto del parágrafo 1o. del artículo 43 de la Ley 488 de 1998, que introduce la creación del IVA implícito en la importación de bienes que se encuentran excluidos en su producción nacional, es colocar en igualdad de condiciones al productor nacional frente al importador.
El fundamento de esta medida radica en que la venta de bienes "excluidos" no causa el IVA, pero los productores y distribuidores de esta clase de bienes si pagan dicho impuesto cuando adquieren insumos gravados. La imposibilidad de solicitar el descuento correspondiente conduce a que estos agentes trasladen, primero al costo y luego al precio final del producto, el IVA cancelado en la compra de insumos, de acuerdo con las elasticidades ingreso y sustitución del bien, y en definitiva conforme a las condiciones de competencia del mercado específico. De la situación antes descrita, resulta que en los bienes excluidos existe un IVA implícito que eleva el precio de los mismos.
Cuando la misma clase de bienes es importada, los países exportadores atendiendo el principio de destino, garantizan que las mercancías lleguen al territorio colombiano libres de este impuesto, lo que los convierte en bienes exentos al momento de ingresar al territorio nacional.
Son éstas diferencias las que se pretende corregir, con el fin de que los productores nacionales de bienes excluidos no compitan en desventaja frente a los bienes importados».
Considerando lo anterior, en desarrollo del parágrafo del artículo 424 del Estatuto Tributario, los Decretos 1344 de 1999, 2085 de 2000 y 2263 de 2001, han dispuesto:
"...Parágrafo. El impuesto cancelado en la importación de estos bienes no podrá ser tratado en ningún caso como impuesto descontable".
La anterior medida obedece a que si se hace procedente el descuento, es claro que la situación de desequilibrio que se pretende remediar con el pago del IVA implícito vuelve a aparecer. Por lo tanto, ateniéndonos a los antecedentes legislativos de la norma como al tenor literal del parágrafo transcrito, esta Oficina concluye que en ningún caso, el IVA implícito puede ser tratado como impuesto descontable.
No obstante, el parágrafo primero del artículo 27 de la Ley 633 de 2000, en su aparte pertinente dispuso:
Cuando el Gobierno Nacional determine la no existencia de producción nacional de bienes a los que hace referencia este artículo, no se causará el IVA implícito.
Para los efectos de esta disposición se entenderá que no existe producción nacional cuando la producción interna solo cubra hasta el treinta y cinco por ciento (35%) de las necesidades del mercado.
El Departamento Nacional de Planeación en coordinación con los ministerios o entidades competentes deberán certificar anualmente la producción nacional y las importaciones, para determinar el tamaño del mercado, para lo cual deberán proveerse de las bases de datos necesarias.
Igualmente dispuso que el IVA implícito no será aplicable a la importación de energía eléctrica, los combustibles derivados del petróleo, gas propano o natural, y los bienes de las partidas 27.01, 27,02 y 27.03
Como se observa, el IVA implícito, como regla general, se causa en la importación de bienes que conforme con el artículo 424 del Estatuto Tributario se clasifican como excluidos del gravamen a las ventas, salvo que la entidad competente expida la certificación de no existencia de producción nacional, evento en el cual no habrá lugar a tal gravamen.
HECHOS QUE NO GENERAN EL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
DESCRIPTORES: HECHOS GENERADORES.
VENTA DE ACTIVOS FIJOS.
HECHO GENERADOR EN LA PRESTACION DE
SERVICIOS.
VENTA DE BIENES INCORPORALES.
HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA.
1. HECHOS QUE NO GENERAN EL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
El Artículo 420 del Estatuto Tributario al señalar los hechos sobre los que recae el impuesto, en su parágrafo 1º expresamente señala:
"Parágrafo 1. El impuesto no se aplicará a las ventas de activos fijos, salvo que se trate de las excepciones previstas para los automotores y demás activos fijos que se vendan habitualmente a nombre y por cuenta de terceros y para los aerodinos."
En aplicación del principio de legalidad que informa el régimen tributario, corresponde a la ley directamente establecer los sujetos, los hechos, las bases gravables, y las tarifas de los impuestos: Constitución Política, artículo 338.
En el mismo sentido, el artículo 553 del Estatuto Tributario dispone que los convenios entre particulares sobre impuestos no son oponibles al fisco, reiterándose de esta manera que las obligaciones tributarias deben cumplirse ajustándose a lo dispuesto en las normas que las gobiernan y no en los convenios o acuerdos celebrados entre los interesados. De ahí se sigue, igualmente, la no-ingerencia de las autoridades tributarias en la solución de los conflictos que surjan entre los contratantes sobre el pago de los gravámenes.
Debe precisarse que si bien el contrato es ley para las partes, sus cláusulas serán válidas, siempre y cuando no violen la ley. En el mismo sentido, si dentro del contrato no se estipulan algunas consideraciones que son consagradas por normas con fuerza de ley, éstas se aplicarán porque, los acuerdos de voluntad no pueden prevalecer sobre ella.
Al existir en la ley tributaria, la consagración de los hechos generadores del impuesto sobre las ventas, ellos se aplican indefectiblemente, así el contrato guarde silencio al respecto.
A continuación se presenta una relación enunciativa de hechos o transacciones que no generan el impuesto:
| Bienes o Servicios | Régimen del Impuesto Sobre las Ventas |
| 1.1 Venta de Activos fijos | Por regla general, la venta de cualquier activo fijo efectuado por cuenta y riesgo del propietario no genera el impuesto sobre las ventas. Las ventas de activos fijos que integran el patrimonio de las personas, sean éstas naturales o jurídicas, no están sometidas al impuesto sobre las ventas cuando se hagan directamente por los dueños. Excepcionalmente la venta de activos fijos genera ese impuesto, cuando sea realizada por medio de comerciantes intermediarios que las efectúen por cuenta y a nombre de sus dueños. Por el contrario, la venta de aerodinos siempre genera IVA, sin importar que se trate de activos movibles o de activos fijos del vendedor. La razón fundamental es que éstos - los activos fijos -, son bienes que no se encuentran destinados a la venta dentro del giro ordinario del negocio por lo tanto el impuesto sobre las ventas causado en la adquisición de los mismos forma parte de su costo. |
| 1.2 Cesión de créditos | Los créditos son considerados como bienes incorporales, dado que son derechos personales y, en consecuencia, su transferencia, por no considerarse como un hecho generador del gravamen a la luz del Estatuto Tributario, no causa el Impuesto sobre las ventas. El artículo 666 del Código Civil define los derechos personales o créditos como “los que sólo pueden reclamarse de ciertas personas que, por un hecho suyo o la sola disposición de la ley, han contraído las obligaciones correlativas...”. En consecuencia, la cesión de créditos no se encuentra gravada con el IVA, por no considerarse como hecho generador del impuesto. |
| 1.3 Explotación de juegos de azar | El artículo 49 de la Ley 643 de 2001, crea un beneficio tributario cuando prevé: “la explotación directa o a través de terceros de los juegos de azar de que trata la presente ley, no constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas”. Como tales se menciona la venta de loterías, boletas, juegos de chance o apuestas permanentes, máquinas tragamonedas, juegos de casinos, etc. |
| 1.4 Compra de cartera (FACTORING) | La compra de cartera no se considera un hecho generador del impuesto sobre las ventas. La adquisición de documentos que entrañan per se una obligación de pagar y que conceden el derecho de hacer exigible su cobro, corresponde a aquellas actuaciones que no se enmarcan dentro de los parámetros previstos por la ley como hechos generadores del impuesto sobre las ventas, pues lo que en esencia caracteriza la transacción es la cesión del derecho a la titularidad y cobro de una obligación. Adicionalmente, teniendo en cuenta que la prestación de servicios dentro del territorio nacional se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas; y que no obstante existen algunos excluidos por consagración expresa en el artículo 476 del Estatuto Tributario dentro de los que se encuentran los intereses sobre las operaciones de crédito. (Numeral 3o. Ibídem.) El Decreto 1107 de 1992 al reglamentar la Ley 6a. de 1992, en el artículo 4o. señala que dentro de los intereses por operaciones de crédito quedan comprendidos los rendimientos financieros derivados de la aplicación de la unidad del poder adquisitivo constante y los provenientes de operaciones de descuento, redescuento, factoring, crédito interbancario y reporte de cartera o inversiones. Las comisiones que se obtengan de la gestión de estos negocios están gravadas con el Impuesto sobre las ventas. De las normas antes citadas se infiere que los rendimientos generados en los contratos de factoring están excluidos del impuesto sobre las ventas pero las comisiones pagadas por la gestión de los mismos sí se encuentran sometidas al IVA. |
| 1.5 Contrato de prenda. | La prenda es el contrato por el cual el deudor entrega a su acreedor una cosa corporal mueble en seguridad de su crédito (Artículo 2409 del Código Civil). Es un contrato accesorio, no puede existir sino garantizando una obligación principal. La entrega es un título de mera tenencia, de tal manera que el deudor que entrega la cosa, no transfiere al acreedor ningún derecho sobre ella, ni aún el derecho de uso. La retroventa es un pacto accesorio al contrato de compraventa que consiste en que “el vendedor se reserva la facultad de recobrar la cosa vendida, reembolsando al comprador la cantidad determinada que se estipulare, o en defecto de esta estipulación lo que le haya costado la compra” (Artículo 1939 del Código Civil). Es decir que el comprador se hace dueño, pero no absoluto, sino sometido a una condición resolutoria. Lo cual significa que vencido el término, si el vendedor no ha ejercido el derecho que se ha reservado, se consolida el derecho de dominio del comprador. Como puede observarse el contrato de venta con pacto de retroventa es distinto del contrato de prenda, ya que en el primero el comprador no es acreedor del dueño de la cosa y se da la transferencia de dominio bajo condición, mientras que en el contrato de prenda no hay transferencia del derecho de dominio. De acuerdo con lo previsto en el artículo 420 del Estatuto Tributario el impuesto sobre las ventas recae en la venta de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente. El literal a) del Estatuto Tributario considera como venta “todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales los contratos o negociaciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros”. Por lo tanto los establecimientos de compraventa o casas de empeño son responsables del impuesto sobre las ventas respecto de los contratos de compraventa con pacto de retroventa y en consecuencia sus ventas que no se encuentren expresamente excluidas estarán gravadas con el IVA, salvo que se trate de un responsable del régimen simplificado. En el contrato de prenda, la entrega como tal del bien objeto de la prenda al acreedor no implica transferencia del derecho de dominio, por lo que en dicha operación no se genera impuesto sobre las ventas. Tampoco se genera el impuesto sobre las ventas cuando el deudor recupera su bien, por cuanto la casa de empeño no esta realizando una venta, sino que está restituyendo el bien que amparaba el crédito. Pero si transcurridos los plazos o aceptadas las condiciones del contrato el deudor no recupera el bien por incumplimiento del mismo, la casa de empeño estaría realizando una operación de compraventa sujeta al Impuesto sobre las Ventas en la medida en que adquiere el dominio del bien. |
| 1.6 Contrato de mutuo o préstamo de consumo | Debe entenderse de conformidad con el artículo 2221 del Código Civil, el cual lo define, como el contrato en el que una de las partes entrega a la otra cierta cantidad de cosas fungibles con cargo de restituir otras tantas del mismo género y calidad, que se perfecciona por la tradición, mediante la cual se transfiere el dominio de las cosas mutuadas. Es un contrato real que se perfecciona con la tradición de la cosa prestada, pues es así como se produce la transferencia de la propiedad de ella, del mutuante al mutuario, quien por tanto queda obligado a la restitución de otra del mismo género y calidad, porque el mutuario o prestatario no recibe las cosas objeto del contrato, para usarlas y devolverlas, sino para consumirlas, natural o jurídicamente, con cargo de devolver otras de la misma especie y calidad. De las normas fiscales que regulan el hecho generador del impuesto, se infiere que en el contrato de mutuo o préstamo de consumo de bienes diferentes al dinero se configuran los presupuestos señalados en la norma como hechos generadores del gravamen, toda vez que se configura la transferencia de dominio de las cosas o bienes, que deberán corresponder a aquellos bienes corporales muebles que no estén expresamente excluidos del gravamen. |
| 1.7 Contrato de comodato o préstamo de uso | El contrato de comodato o préstamo de uso de conformidad con el artículo 2200 del C.C., es aquel en el que una de las partes entrega a la otra, gratuitamente, una especie mueble o raiz, para que haga uso de ella y con cargo a restituir la misma especie después de terminar el uso. Por tratarse de un contrato en el que no se da la transferencia del dominio de la cosa o bien, por cuanto el comodatario adquiere la obligación de restituirla en el término pactado no se causa el impuesto sobre las ventas, por no configurarse los supuestos de ley para que exista venta, o transferencia de dominio. |
| 1.8 Venta de Derechos Deportivos. | Las compensaciones pagadas por un club deportivo a otro como retribución de los derechos deportivos de un jugador profesional, y que pretenden resarcir los costos en que se incurrió en su formación y en su promoción no se consideran como una operación sujeta al Impuesto sobre las Ventas |
| 1.9 Venta de Know How | La transferencia o venta del Know How, por corresponder a un bien intangible o incorporal, no genera IVA. Si la experiencia o Know How se transmite a título de arrendamiento o usufructo, nos encontramos frente a la prestación de un servicio, y en consecuencia, su tratamiento impositivo varía del anterior, en la medida que se encuentra gravado con el impuesto sobre las ventas. |
| 1.10 Destinación de activos para empresas unipersonales | Cuando un comerciante persona natural destine parte de sus activos a la realización de actividades mercantiles mediante la constitución de una empresa unipersonal, no se considera que existe transferencia del dominio respecto de los activos móviles involucrados conforme con lo señalado por el artículo 30 del Decreto 3050 de 1997. |
| 1.11 Adquisición de pliegos de condiciones. | La adquisición de los pliegos de condiciones, por constituir un acto jurídico prenegocial con carácter vinculante y obligatorio para los partícipes en el proceso de licitación pública, no puede considerarse como la de un bien corporal mueble, sino como la adquisición del instrumento indispensable para ejercer un derecho; no es el pliego en sí, sino lo que representa, la razón determinante para su colocación y adquisición. Tampoco tal formulario podrá calificarse como un activo movible de la entidad proponente, ni ésta ser considerada comerciante por abrir el concurso, elaborar los pliegos para la licitación y colocarlos a consideración de los proponentes registrados. Por otra parte, es usual que a dichos pliegos se les dé un valor; éste jamás será el valor intrínseco del formato material; constituye más bien una garantía de la seriedad de los proponentes y de sus propuestas. Por consiguiente la colocación de los pliegos de condiciones o de los términos de referencia, para participar en licitaciones o en concursos abiertos, no constituye un hecho generador del impuesto sobre las ventas. |
| 1.12 Reembolso de capital | El reembolso de capital no constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas y por lo mismo su recuperación no da lugar a la causación de gravamen alguno por dicho concepto. |
| 1.13 Venta de bienes inmuebles | La venta de bienes inmuebles no está consagrada por las normas fiscales como hecho generador del IVA, tampoco es responsable del tributo quien realice tales operaciones siempre y cuando, versen exclusivamente sobre bienes inmuebles. Situación diferente se presenta si quien gestiona la venta de los bienes mencionados no es el propietario de ellos sino que actúa como intermediario; en este evento se está en presencia de un servicio que constituye materia imponible del gravamen En este caso se generará el IVA sobre la comisión percibida por el intermediario, porque al no constituir tal gestión un servicio excluido del impuesto sobre las ventas se somete al tributo a la tarifa general del impuesto; tal erogación será de cargo de quien contrata el servicio y no del adquirente de los inmuebles. |
| 1.14 Venta de Certificados de Reembolso Tributario | Así mismo, la venta de CERT no causa IVA. Los ingresos obtenidos por las ventas de certificados de cambio y de CERT no son objeto de impuesto sobre las ventas, por constituir venta de bienes incorporales. |
BIENES.
BIENES EXCLUIDOS.
DESCRIPTORES: BIENES EXCLUIDOS.
BIENES GRAVADOS.
SERVICIOS INTERMEDIOS DE LA PRODUCCIÓN.
1. BIENES QUE SE CONSIDERAN EXCLUIDOS.
Los impuestos nacionales son de creación legal por lo que la ley debe fijar de manera expresa las bases gravables, las tarifas, los sujetos pasivos, así como los hechos generadores, su causación y demás aspectos concernientes como son las exclusiones al régimen. Por ende, las excepciones deben igualmente estar contenidas en la ley como en efecto se infiere de los artículos 154 y 338 de la Constitución Política o contenidas en convenios o tratados internacionales, igualmente aprobados por el Congreso de la República.
En efecto, conforme lo dispone el artículo 154 de la Constitución Política, las exclusiones son de creación legal y por ende deben tomarse de acuerdo con el texto legal en la medida en que son las taxativamente determinadas en la ley, lo cual excluye que sean aplicadas por analogía. Las exclusiones en materia tributaria son establecidas por razones de índole económica, política o social; en algunos casos su procedencia se encuentra condicionada a la destinación o uso que se haga de los bienes; o por tratarse de bienes primarios o no procesados, para reducir costos y evitar que se generen impuestos descontables en su adquisición.
Para efectos del Impuesto sobre las ventas, se consideran bienes excluidos: aquellos que por expresa disposición de la ley no causan el impuesto; por consiguiente, quien comercializa con ellos no se convierte en responsable ni tiene obligación alguna en relación con el gravamen. Si quien los produce o comercializa pagó impuestos en su etapa de producción o comercialización, dichos impuestos constituyen un mayor costo del respectivo bien y no dan derecho a descuento ni a devolución.
Por regla general la venta de todos los bienes corporales muebles está sometida al impuesto sobre las ventas. Por excepción no lo están, como sucede con los bienes excluidos.
DESCRIPTORES: BIENES EXCLUIDOS- CRITERIOS PARA SU
DETERMINACION.
2. CRITERIOS PARA LA DETERMINACIÓN DE LOS BIENES EXCLUIDOS.
Para determinar si un bien está excluido o se encuentra gravado, la ley acoge la nomenclatura arancelaria Nandina vigente. Conforme con esta nomenclatura se han adoptado algunos criterios de interpretación.
En efecto, para determinar si un bien se encuentra excluido o gravado, se aplican los siguientes Criterios Generales de interpretación:
a. Cuando la Ley indica textualmente la partida arancelaria como excluida, todos los bienes de la partida y sus correspondientes subpartidas se encuentran excluidos.
b. Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria pero no la indica textualmente, tan sólo los bienes que menciona se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas.
c. Cuando la Ley hace referencia a una partida arancelaria citando en ella los bienes en forma genérica, los que se encuentran comprendidos en la descripción genérica de dicha partida quedan amparados con la exclusión.
d. Cuando la ley hace referencia a una subpartida arancelaria sólo los bienes mencionados expresamente en ella se encuentran excluidos.
e. Cuando la partida o subpartida arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas, la exclusión se extenderá a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación.
f. Cuando la Ley hace referencia a una subpartida arancelaria de diez (10) dígitos, únicamente se encuentran excluidos los comprendidos en dicha subpartida.
La División de Arancel de la DIAN es la oficina competente para señalar la clasificación arancelaria de los bienes, teniendo en cuenta composiciones químicas, características fisicoquímicas y procesos de obtención, entre otros.
Únicamente se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas los bienes expresamente enunciados en los artículos 424, 424-1, 424-2, 424-5, 424-6, 425 y 427 del Estatuto Tributario modificados por la Ley 488 de 1998, la Ley 633 de 2000 y la Ley 716 de 2001, bienes diferentes se encuentran gravados.
El artículo 424 del Estatuto Tributario señala los bienes que se encuentran excluidos del gravamen utilizando para tal efecto la Nomenclatura Arancelaria Nandina vigente.
Por esta razón las clasificaciones efectuadas teniendo en cuenta otras consideraciones, como la de preservación de la salud humana no pueden tenerse en cuenta para efectos de determinar si un bien se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas.
Por ejemplo, la clasificación que hace el INVIMA para el otorgamiento del registro Sanitario de los medicamentos, alimentos, insecticidas y plaguicidas de uso doméstico solo tiene efectos para este propósito, siendo la clasificación arancelaria la que determina el tratamiento tributario en materia del Impuesto sobre las Ventas.
El artículo 27 de la Ley 633 del 29 de Diciembre del año 2000 publicada en el Diario Oficial No. 44275 de la misma fecha modificó el artículo 424 del Estatuto Tributario que consagra el listado de los bienes cuya venta o importación no causa el impuesto sobre las ventas. En consecuencia algunos bienes que se consideraban excluidos pasaron a ser gravados a partir del 1º. de enero del año 2001, otros que eran gravados pasaron a ser excluidos y otros considerados excluidos continuaron con el mismo tratamiento.
Por otra parte, según el parágrafo 1o. del artículo 424 del Estatuto Tributario, la importación de los bienes excluidos, estará gravada con una tarifa equivalente a la tarifa general del impuesto sobre las ventas promedio implícita en el costo de producción de bienes de la misma clase de producción nacional, con excepción de aquellos productos cuya oferta sea insuficiente para atender la demanda interna, conforme con lo previsto en el Decreto Reglamentario del IVA implícito vigente a la fecha de presentación y aceptación de la declaración de importación.
DESCRIPTORES: BIENES EXCLUIDOS.
A continuación se presenta una relación de algunos bienes excluidos del Impuesto sobre las Ventas.
Abonos de origen animal o vegetal
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
En este artículo se incluyen como bienes excluidos los de la partida 31.01: “Guano y otros abonos naturales de origen animal o vegetal, incluso mezclados entre sí, pero no elaborados químicamente”.
Es así como el guano y otros abonos naturales de origen animal o vegetal, incluso mezclados entre sí, pero no elaborados químicamente de esta partida se encuentran excluidos.
Los que se encuentran elaborados químicamente clasifican también en esta partida, pero se encuentran gravados con el IVA.
Abonos minerales .
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Se encuentran excluidos del Impuesto sobre las Ventas, los siguientes bienes: “31.02 Abonos minerales o químicos nitrogenados. 31.03 Abonos minerales o químicos fosfatados. 31.04 Abonos minerales o químicos potásicos. 31.05 Otros abonos; productos de este título que se presenten en tabletas, pastillas y demás formas análogas o en envases de un peso bruto máximo de diez (10) kilogramos.
La partida 31.05 contemplada en el artículo 424 del Estatuto Tributario hace referencia a otros abonos, además de los productos presentados en tabletas, pastillas y formas análogas en envases de un peso bruto máximo de 10 kilogramos. De acuerdo con la Nota 6 del Capítulo en la partida enunciada dentro de la expresión otros abonos se incluyen los productos o abonos que contengan como componentes esenciales por lo menos uno de los elementos fertilizantes: nitrógeno, fósforo o potasio, independientemente de su forma de presentación.
Por ende, el fertilizante compuesto de una mezcla de sulfato de amonio y nitrato de potasio al contener dos elementos fertilizantes de la partida, como son el nitrógeno (amonio) y potasio, necesariamente se encuentra excluido del impuesto sobre las ventas por clasificarse en la Partida 31.05, así no se presente en empaques hasta de 10 kilogramos. sujetos al impuesto sobre las ventas a la tarifa general del impuesto.
Aceite mineral
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El producto denominado “Aceite Mineral Blanco U.S.P.”, no se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas, por no tratarse de uno de los bienes que el artículo 424 del Estatuto Tributario señala como excluidos.
El Decreto 358 de 2002, al reglamentar las condiciones para la exclusión del impuesto sobre las ventas para materias primas químicas utilizadas en la fabricación de medicamentos, incluyó los bienes clasificables en el capítulo 27 del Arancel. En consecuencia si el aceite mineral constituye materia prima química destinada a la síntesis o elaboración de medicamentos de uso humano se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas para lo cual se deben cumplir los requisitos señalados en la disposición reglamentaria.
Alcohol etílico y antiséptico
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El Alcohol etílico y antiséptico clasificable en la partida 22.07 del Arancel de Aduanas está gravado. No obstante, estará excluido del impuesto sobre las ventas cuando constituya materia prima para la producción de medicamentos de las partidas arancelarias 29.36; 29.41; 30.01, 30.03, 30.04 y 30.06 del Arancel de Aduanas (parágrafo 2º artículo 424 Estatuto Tributario), para lo cual se deben cumplir los requisitos señalados en el Decreto 358 de 2002.
En efecto, la intención del legislador en la Ley 488 de 1998, fue efectivamente desgravar del impuesto sobre las ventas a las materias primas químicas destinadas a la fabricación de medicamentos de las partidas 30.03, entre otras, extendiéndose este tratamiento por la Ley 633 de 2000 también a las partidas 30.01 y 30.06. Sin embargo, dentro de esta partida no se clasifica el alcohol antiséptico para uso medicinal, toda vez que en manera alguna es medicamento. Por lo anterior se concluye que el alcohol antiséptico está gravado con el impuesto sobre las ventas.
No obstante, cuando se use como materia prima en la producción de medicamentos de las partidas arancelarias 29.36; 29.41; 30.01, 30.03, 30.04 y 30.06 del Arancel de Aduanas (parágrafo 2º artículo 424 Estatuto Tributario), el alcohol está excluido para lo cual se deben cumplir los requisitos señalados en el Decreto 358 de 2002.
Almendras en estado natural
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
De acuerdo con el artículo 424 del Estatuto Tributario, las almendras en estado natural, frescas, secas, con cáscara o sin ella, están excluidas del impuesto por clasificar en la Partida 08.02 del arancel de Aduanas.
Almidón y fécula.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Dentro de los bienes excluidos del Impuesto sobre las Ventas, el artículo 424 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 43 de Ley 488 de 1998, señaló en la partida 11.08, el almidón y la fécula.
Cuando la ley hace referencia a una partida pero no la contempla textualmente mencionando unos bienes, tan sólo esos bienes se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas.
De acuerdo con lo anterior, si la partida arancelaria 11.08, comprende además de almidón y fécula otros bienes, pero en el artículo 424 del Estatuto Tributario se hace mención sólo a ellos, son éstos los bienes excluidos del IVA, sin que en modo alguno la exclusión pueda extenderse a los demás bienes comprendidos en esta partida, los cuales se encuentran
Anticonceptivos orales.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
En el artículo 424 del Estatuto tributario, desde antes de la expedición de la Ley 633 de 2000, ya se encontraban los anticonceptivos de la partida 30.06. En efecto, las preparaciones anticonceptivas orales se encuentran expresamente citadas en el literal h) de la Nota Legal 4 del Capítulo 30, lo que indica que estos deben clasificarse en la Partida 30.06, acorde con los principios de clasificación. Por lo tanto, al hacer referencia el Artículo 424 del Estatuto Tributario a esta partida el bien en mención se encuentra excluido del IVA, sin importar que dentro de la Ley se presente una deficiencia en la identificación de la sub-partida. El artículo 132 de la Ley 633 de 2000 ordena en forma expresa que los anticonceptivos orales de la partida 30.06, están excluidos del impuesto sobre las ventas. Esta disposición, aunque con una deficiencia en la identificación de la subpartida, no hace cosa distinta que explicitar lo que ya se debía entender ordenado con la inclusión dentro del artículo 424 del Estatuto Tributario de la partida arancelaria 30.06, como antes se expuso.
Aparatos de ortopedia y para discapacitados
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La Partida arancelaria 90.21, incluye los artículos y aparatos de ortopedia, prótesis, incluidas las fajas y bandas médico – quirúrgicas, las muletas, tablilla, férulas y demás artículos y aparatos para fracturas; artículos y aparatos de prótesis; audífonos y demás aparatos que lleve la propia persona, o se le implanten para compensar un defecto o una incapacidad.
Consecuente con lo anterior, se observa, por ejemplo, que los brasieres con prótesis para uso post-mastectomía, al tener las características de un aparato ortopédico para corregir deformaciones corporales, en los términos de explicación contenidos en el arancel, están comprendidos dentro de la partida arancelaria 90.21 como no sujetos al gravamen del IVA.
En el caso de los audífonos, no es indispensable que estos correspondan necesariamente a un implante, sino que sean necesarios para compensar un defecto o incapacidad de la persona, razón por la cual, si corresponden a una necesidad del paciente tratado por un profesional de salud con el fin de suplir o minimizar la discapacidad física, estarán excluidos del impuesto sobre las ventas teniendo en cuenta que de acuerdo con sus características de fabricación están destinados a compensar la discapacidad. No necesariamente se requiere que se trate de prótesis, pues la disposición es clara en el sentido de excluir del IVA los audífonos que lleven las personas para compensar un defecto o incapacidad.
Sucede lo mismo, con la ortodoncia, entendida como la rama de la odontología que procura corregir las malformaciones y defectos de la dentadura, cuyos artículos y aparatos que se destinen para tal fin, no están gravados con el Impuesto sobre las Ventas.
El calzado ortopédico y las plantillas ortopédicas, en tanto son formuladas a una persona para compensar un defecto físico o una incapacidad, se encuentran dentro de la partida arancelaria referida, y por tanto, gozan de la exclusión del impuesto sobre las ventas. Igual tratamiento debe predicarse de las gafas recetadas para compensar deficiencias de tipo visual.
Ahora bien, de conformidad con el parágrafo del artículo 476 ibídem, “En los casos de trabajos de fabricación, elaboración o construcción de bienes corporales muebles, realizados por encargo de terceros, incluidos los destinados a convertirse en inmuebles por accesión, con o sin aporte de materias primas, ya sea que supongan la obtención del producto final o constituyan una etapa de su fabricación, elaboración, construcción o puesta en condiciones de utilización, la tarifa aplicable es la que corresponda al bien que resulte de la prestación del servicio”, de lo cual puede afirmarse que los servicios de biselado de los lentes de contacto o lentes para gafas, cuya finalidad exclusiva sea corregir defectos de la visión se encuentran excluidos del IVA.
Arepas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Este bien por tratarse de una preparación alimenticia a base de harina debe clasificarse en la Partida 19.01. Como consecuencia de lo anterior su venta se encuentra excluida, del IVA.
Armas de guerra.
(Art. 424 del Estatuto Tributario) Las armas de guerra de la partida 93.01 distintas de las comprendidas en las partidas 93.02 y 93.07, están excluidas del impuesto sobre las ventas en su comercialización, sin perjuicio de las normas que regulan su comercio y tenencia.
Por lo tanto, en el caso de las consideradas armas de guerra de la partida 93.01, la exclusión del impuesto sobre las ventas opera de manera objetiva en la importación y su posterior comercialización, ya sea que se encuentren montadas o desmontadas, pero siempre y cuando puedan considerarse como bienes terminados de acuerdo con la descripción del bien en la partida arancelaria respectiva.
El beneficio tributario también incluye las armas de guerra importadas para ensamblar, siempre y cuando en el momento de la importación ya presenten las características esenciales del artículo completo o terminado. Es decir que puedan identificarse en ese momento como armas de guerra y pueden presentarse montadas o desmontadas, en el momento de la importación, esto teniendo en cuenta la Regla General Interpretativa 2 a) del Arancel de Aduanas.
Las partes y piezas de manera aislada así como las materias primas, para la fabricación de armas y municiones se encuentran sometidas al impuesto sobre las ventas.
En consecuencia, si las armas vendidas en el territorio nacional a las Fuerzas Militares o a la Policía Nacional, no corresponden a las de guerra de la partida 93.01 del Arancel de Aduanas, debe cobrarse el impuesto sobre las ventas, lo mismo que en la venta de municiones.
Arroz
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas, el Arroz, incluido el arroz integral clasificable en la partida 10.06 del Arancel de Aduanas.
Atún enlatado y sardinas enlatadas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Cuando la Ley hace referencia a una partida mencionando algunos bienes pero no la contempla textualmente, sólo los bienes mencionados se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, situación que se presenta en el caso del artículo 43 de la Ley 488 de 1998 al enunciar como excluida del impuesto sobre las ventas la partida 16.04 pero haciendo referencia únicamente al “atún enlatado y sardinas enlatadas”, por tanto únicamente éstos bienes se encuentran excluidos y los demás bienes comprendidos en dicha partida y sus subpartidas se encuentran gravados.
Avena en grano.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La avena en grano, es decir, la que no se ha sometido a ningún proceso se encuentra excluida del impuesto sobre las ventas por pertenecer a la partida 10.04 del Arancel de Aduanas
Azúcar de caña o de remolacha
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario señala como bienes excluidos del Impuesto sobre las ventas el azúcar de caña o de remolacha clasificable en la partida arancelaria 17.01. del Arancel de Aduanas.
Cuando la ley hace referencia a una partida arancelaria pero no la contempla textualmente y solo menciona unos bienes, tan solo esos bienes se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, como es el caso del azúcar de caña o remolacha . Los demás azúcares que clasifican en esa Partida se encuentran gravados con el impuesto sobre las ventas.
Compresores de aire
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los compresores clasificados en las subpartidas 84.14.80.21.00, 84.14.80.22.00, 84.14.80.23.00 están excluidos del IVA.
Botiquines equipados para primeros auxilios.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los “botiquines equipados para primeros auxilios”, según la Nota 4 literal g) del Capítulo 30 se clasifican en la partida 30.06. Sin embargo sólo se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas si cumplen la condición de ser para primeros auxilios, incluyendo el gabinete bajo el cual se presentan para su enajenación.
Bulbos, cebollas y, tubérculos.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario señala dentro de los bienes excluidos del Impuesto sobre las Ventas de la partida arancelaria 06.01 los bulbos, cebollas, tubérculos, raíces y bulbos tuberosos, turiones y rizomas en reposo vegetativo, en vegetación o en flor; plantas y raíces de achicoria, excepto las raíces de la Partida 12.12.
No obstante lo anterior, es necesario precisar que sólo clasifican en esta Partida los productos citados en el texto de la misma (Nota Legal 1 del Capítulo 6),
En consecuencia su venta se encuentra excluida del Impuesto sobre las ventas.
Café soluble
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario señala como excluido el café soluble identificando como partida en que se clasifica la 09.01. Por tratarse de una preparación a base de café, este producto clasifica en la Partida 21.01. Atendiendo la intención del legislador este bien se encuentra excluido aunque clasifique en una partida diferente a la que señaló el legislador.
Catéteres.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 27 de la Ley 633 de 2000 modificó unas partidas arancelarias del artículo 424 del Estatuto Tributario, entre las cuales se señala : “90.18.39.00.00 catéteres y catéteres peritoneales para diálisis”. Como la ley solo hizo referencia a esta subpartida, la venta de catéteres incluidos los catéteres peritoneales para diálisis se encuentra excluida del IVA, independientemente de su uso.
Caucho Natural
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El caucho natural se encuentra excluido del impuesto y por consiguiente su venta no causa el IVA.
De acuerdo con lo anterior y teniendo en cuenta que el caucho natural se clasifica en la partida 40.01, el mismo abarcaría únicamente los bienes comprendidos en las subpartidas 40.01.10.00.00, 40.01.21.00.00, 40.01.22.00.00, 40.01.29.10.00, 40.01.29.20.00 y 40.01.29.90.00.del Arancel de Aduanas.
La División de Arancel de la Subdirección Técnica Aduanera, precisó que el caucho natural relacionado en el artículo 27 de la Ley 633 de 2000 ampara dichas subpartidas.
En consecuencia, el caucho natural correspondiente a las subpartidas arancelarias mencionadas se encuentra excluido del Impuesto sobre las ventas.
Chocolate y demás preparaciones alimenticias que contengan cacao excepto gomas de mascar, bombones, confites, caramelos y chocolatinas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Dentro de los bienes excluidos que enumera el artículo 424 del Estatuto Tributario, se encuentran en la partida 18.06 del Arancel de Aduanas el chocolate y demás preparaciones alimenticias que contengan cacao excepto gomas de mascar, bombones, confites, caramelos y chocolatinas, clasificables en la partida arancelaria 18.06 del Arancel de Aduanas. De acuerdo con lo anterior, cuando la exclusión se refiere únicamente al chocolate así como a las demás preparaciones alimenticias que contengan cacao ha de entenderse que el beneficio se predica en forma exclusiva respecto de los bienes a que se refiere la ley en la Partida 18.06 del Arancel lo que impide extender el tratamiento exceptivo a todas las preparaciones que contengan cacao.
Así mismo, al destacar en forma taxativa que las chocolatinas, gomas de mascar, bombones, confites y caramelos, se exceptúan del beneficio es claro que dichos productos causan el Impuesto sobre las ventas.
Chontaduro
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El chontaduro fresco o refrigerado clasifica en la Partida Arancelaria 08.10. En consecuencia y teniendo en cuenta que la partida 08.10 hace parte de las mencionadas en el artículo 424 del Estatuto Tributario, este producto se encuentra excluido del IVA. El chontaduro en forma diferente a fresco o refrigerado se clasificará de acuerdo con el proceso al cual haya sido sometido, en cuyo caso se encontrará gravado con el IVA.
Computadores Personales, portátiles, personales de escritorio.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Como nuevos bienes excluidos, el artículo 27 de la Ley 633 de 2000 señaló:
-Los computadores personales de un solo procesador, portátiles o de escritorio, habilitados para uso de Internet, con sistema operacional preinstalado, teclado, mouse, parlantes, cables y manuales, hasta por un valor CIF de mil quinientos dólares (US $1.500), de las subpartidas 84.71.30.00.00, 84.71.41.00.00 y 84.71.49.00.00, así como los sistemas similares que pretendan socializar la cobertura y uso del Internet de acuerdo con la reglamentación que expida el Gobierno Nacional.
Mediante el artículo 20 del Decreto 406 de marzo 14 de 2001 que entró en vigencia el día dieciséis del mismo mes, se reglamentó esta exclusión en los siguientes términos:
-ARTICULO 20º. Exclusión de IVA para computadores personales. Para los efectos de lo dispuesto en el artículo 424 del Estatuto Tributario, y por los años 2001, 2002 y 2003, la exclusión del IVA en la importación y venta de computadores personales se aplicará teniendo en cuenta el valor de
US$1.500 CIF unitario en el momento de la importación o de la venta, independientemente de la cantidad de equipos amparados por la declaración de importación o la factura.
En los términos del inciso anterior y con el cumplimiento de los requisitos señalados en el artículo 424 del Estatuto Tributario estarán excluidas del IVA las siguientes importaciones y ventas:
1.Computadores portátiles
2.Computadores personales de escritorio, conformados por Unidad Central de Proceso y monitor.
3.Unidades Centrales de Proceso (CPU), con teclado, mouse, manuales, cables, parlantes, sistema operacional preinstalado y habilitadas para acceso a Internet. Parágrafo: La exigencia de parlantes para acceder a la exclusión del IVA se entenderá cumplida cuando la CPU incorpore tarjeta de sonido.»
Conforme con esta reglamentación el valor de US $ 1.500 CIF, de los computadores objeto de exclusión se refiere al valor UNITARIO en el momento de su importación o venta dentro del país, lo que conlleva que tal valor se predique de un solo equipo completo (computador), independientemente de la cantidad de equipos amparados por la Declaración de Importación o por la factura.
En cuanto al valor CIF, debe precisarse que éste corresponde al costo más seguros y fletes, es decir el valor en dólares al arribo de la mercancía a puerto nacional. En el caso de los computadores, el valor CIF de mil quinientos dólares (1500) corresponde al valor unitario que figure en la declaración de importación o factura.
La referencia al valor CIF es propia del tratamiento aduanero y de las transacciones de comercio internacional y por tanto se impone como referencia tope el valor de 1.500 dólares, tanto en la importación como en la venta dentro del país. Por lo mismo tanto, cuando se trate de importación como de venta dentro del país, se tendrá como valor máximo el equivalente a US $1.500, según la tasa representativa del mercado para la fecha de transacción, aplicado al computador personal, equipado como lo prevé la Ley 633 de 2000, como condición para que proceda la exclusión del IVA. En consecuencia, no bastará que el computador se haya importado hasta por valor CIF de US $1.500, excluido del IVA; será también necesario que la venta en el país se haga por un valor equivalente.
Ahora bien, al condicionarse la exclusión para los computadores personales de un solo procesador, portátiles o de escritorio, habilitados para uso de Internet, con ello se descarta que las partes y piezas (componentes), tanto importadas como producidas y/o enajenadas en el país en forma independiente (aislada) se encuentren amparadas con el beneficio, razón por la cual los responsables del régimen común que realicen éste tipo de operaciones deben causar, liquidar y cobrar el impuesto sobre las ventas a la tarifa general.
Una vez ensamblado el computador con partes importadas o adquiridas en el país, las cuales según se ha visto, están gravadas con el impuesto sobre las ventas y no supera el valor CIF de mil quinientos dólares ( US $1.500), el IVA pagado en la adquisición de las partes deberá ser llevado como costo del computador y su venta no causara el impuesto sobre las ventas. Si una vez ensamblado el computador, supera el valor mencionado, su venta causará el impuesto sobre las ventas y el IVA pagado en la compra de las partes será llevado por los responsables como impuesto descontable de conformidad con lo establecido en el artículo 488 del Estatuto Tributario.
La formulación que hace la ley, en cuanto limita la exclusión del IVA a la venta o importación de computadores personales de un solo procesador, portátiles o de escritorio hace necesaria una clara definición de los mismos.
El Computador Personal se define como el microcomputador de un solo procesador con todos los componentes de memoria, disco duro, controladores, tarjetas, unidades de almacenamiento, teclado, mouse, y los necesarios para que este computador funcione de manera autónoma e independiente (stand alone)
Un computador portátil es aquel que tiene integrado en el mismo estuche o continente la CPU con todos sus componentes para que funcione de manera autónoma e independiente y el monitor o pantalla, con la característica adicional de que su peso (normalmente inferior a 5 Kg) le permite llevarse de manera práctica de un lugar a otro en equipaje de mano, al contrario del anterior que por este motivo es llamado computador de escritorio.
Tratándose de computadores portátiles, en la medida que éstos incorporan todos los elementos necesarios para que el mismo se configure como artículo completo, su valor no puede incluir otros elementos adicionales externos tales como teclado, módem, mouse, monitor, baterías adicionales, unidades de almacenamiento externas, etc., los cuales por lo tanto causan el Impuesto sobre las ventas.
De la misma manera, si además del computador personal de un solo procesador, portátil o de escritorio habilitado para uso de internet, en forma aislada o adicional se facturan otros elementos, como por ejemplo: impresora, unidades de almacenamiento externo, escáner, módem externo, cámara de vídeo, joysticks, y en general otros accesorios o periféricos, estos se encuentran sujetos al gravamen sobre las ventas; por tal motivo, la factura debe discriminar en forma clara y concreta los mismos con la finalidad de causar y liquidar el impuesto sobre los elementos adicionales.
Lo anterior no se aplica a las tarjetas aceleradoras gráficas que pueden venir configuradas por el fabricante como componente de línea o estándar en algunos modelos. Esta exclusión operó desde el día el día 16 de marzo del año 2001, fecha en la cual se publicó el Decreto 406 del año 2001, como quiera que el legislador condicionó el beneficio tributario a su reglamentación.
Por esta razón, el impuesto pagado en las importaciones y ventas efectuadas con anterioridad a esta fecha podrá tomarse como Impuesto descontable por el responsable que los hubiera comercializado. Diferente tratamiento recibirá el impuesto tratándose de enajenaciones efectuadas posteriormente, ya que por corresponder a la venta de un bien excluido constituirá mayor valor del costo del producto.
Respecto de las partes o componentes destinados a ensamblar computadores, por tratarse de bienes sujetos al Impuesto sobre las ventas, el gravamen liquidado forma parte del costo del producto; en el entendido claro está, que el computador enajenado se encuentre excluido del IVA, de lo contrario el impuesto a las ventas asume el tratamiento general dispuesto para el efecto.
Por último, la exclusión del IVA, para los equipos citados, se predica independientemente del tipo de comprador, pues el régimen vigente en materia de impuesto sobre las ventas, como principio general, es de carácter real y no personal, es decir recae sobre los bienes y no sobre las personas. Tampoco hace referencia a alguna marca en especial.
De acuerdo con lo arriba expuesto, se entiende que los equipos ensamblados en ZONAS FRANCAS, desde que cumplan las condiciones previstas en la ley y en el Decreto 406 de 2001, gozarán de la exclusión del Impuesto sobre las Ventas en su importación, desde dicha zona al resto del territorio nacional.
El gravamen arancelario en la importación de computadores, no fue objeto de regulación alguna en la Ley 633 de 2000, solo se hizo referencia al impuesto sobre las ventas, por lo tanto la exclusión solo hace referencia al mencionado tributo.
Crema de leche
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La crema de leche por tratarse de un bien clasificable en la partida 04.01 del Arancel de Aduanas se encuentra excluida del Impuesto sobre las Ventas.
Demás aparatos sistemas de riego
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La Subpartida arancelaria 84.24.81.30.00, relacionada en el artículo 424 del Estatuto Tributario, como excluida del impuesto sobre las ventas comprende los « Demás aparatos sistemas de riego».
Si el sistema de riego cumple con lo establecido en las Reglas Generales Interpretativas, para ser clasificado en la subpartida mencionada, este se encontrará excluido del impuesto.
De realizarse la venta de los elementos que lo componen, en forma aislada o separada, considerando que cada bien tiene partida arancelaria propia, los mismos se encuentran sujetos al impuesto sobre las ventas.
Despojos de animales.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Se encuentran como excluidos del IVA, bajo la partida 02.06, los despojos comestibles de animales, y bajo la partida 02.07, los despojos comestibles de aves.
De acuerdo con la clasificación del Arancel en la partida 02.06 se clasifican los despojos comestibles de animales de las especies bovina, porcina, ovina, caprina, caballar, asnal o mular y en la partida 02.07, los de aves, a saber, gallos, gallinas, pavos, patos, gansos y pintadas.
Diarios y publicaciones periódicas, impresos, incluso ilustrados.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La partida 49.02 incluye revistas y publicaciones seriadas que se impriman en determinados intervalos de tiempo (semanales, quincenales, mensuales, trimestrales o incluso semestrales, publicadas en la misma forma que los diarios o bien encuadernadas en rústica), e impresos, incluso ilustrados. Se incluyen por ejemplo, revistas de bordados.
Cabe precisar que el artículo 424 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 43 de la Ley 488 de 1998, señala taxativamente los bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, utilizando para tal efecto la Nomenclatura Arancelaria Nandina vigente.
La norma citada, al referirse a la partida 49.02 señala: «Diarios y Publicaciones periódicas impresos, incluso ilustrados », mientras que en el Arancel Vigente la referida partida figura como: « Diarios y publicaciones periódicas, impresos, incluso ilustrados o con publicidad».
En la exposición de motivos de la Ley 488 de 1998, se aclara que los periódicos siguen «excluidos del impuesto sobre las ventas», y no se hace mención al hecho de que tengan o no publicidad.
Se considera entonces, que la omisión de la palabra publicidad, en ningún momento le cambia el carácter de excluidos del gravamen a los diarios o publicaciones periódicas.
Finalmente se anota, que la exclusión opera en relación con los diarios y publicaciones periódicas únicamente, y no frente a los ingresos por ventas de publicidad que perciban los diarios, los cuales se encuentran gravados a la tarifa del 16% a partir del 2001 tal como lo prevé el artículo 468-1 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 44 de la Ley 488 de 1998. Esto sin perjuicio de las excepciones señaladas en la citada norma y en el artículo 26 del Decreto 433 de 1999.
Ahora bien, en la medida que las exclusiones son de carácter objetivo, es decir se consagran en consideración al bien mismo y no en atención a los sujetos intervinientes en la operación de venta o prestación de servicios, si el responsable revende bienes excluidos, como ocurre con los diarios y publicaciones periódicas de la partida arancelaria 49.02 (artículo 424 E.T.), no debe cobrar el IVA al venderlos. Entonces si determinado bien se encuentra excluido del gravamen lo estará tanto en la venta como en la reventa que no es otra cosa que una nueva venta sobre el mismo objeto.
Zona del Eje Cafetero
Casas prefabricadas.
Con ocasión del terremoto que afectó la Zona Cafetera en el mes de enero de 1999, y a raíz de la emergencia económica y social declarada por el Decreto 195 del 29 de enero, adicionado por el 223 de 1999 con el fin de conjurar la crisis, se expidieron los Decretos 258 y 350 de 1999, mediante los cuales se adoptaron medidas para la reconstrucción de la zona y para compensar las pérdidas sufridas adoptando diferentes mecanismos, incluidos algunos beneficios tributarios.
De acuerdo con lo previsto en el artículo 15 del Decreto 258 de 1999, «estarán excluidos del impuesto sobre las ventas durante el año 1999, la venta de casas prefabricadas de construcción nacional, con un valor hasta de dos mil trescientos (2.300) UPACS, con destino a la jurisdicción territorial de los municipios señalados en los Decretos 195 y 223 de 1999, así como su retiro de inventarios para ser donadas con el mismo fin, siempre y cuando sean efectivamente instaladas o montadas en la zona afectada por el terremoto del 25 de enero de 1999».
Del texto legal transcrito se infiere que para que no se cause el IVA en la venta de casas prefabricadas con destino a la zona del eje cafetero, es necesario que se den las siguientes condiciones:
1.Que se trate de casas prefabricadas de construcción nacional con un valor hasta de 2300 UPAC.
2.Que la venta o donación de casas prefabricadas se haya realizado durante 1999.
3.Que la venta o donación se haya realizado con destino a la Jurisdicción territorial de los municipios señalados en los Decretos 195 y 223 de 1999.
4.Que las casas prefabricadas sean efectivamente instaladas o montadas en la zona afectada por el terremoto del 25 de enero de 1999.
La exclusión opera de manera expresa para la venta de casas prefabricadas de construcción nacional que no excedan el valor señalado; de tal manera que lo importante para efectos del beneficio es que esté constituido por casas que se vendan o donen como tales, las cuales individualmente no deben superar el valor ya señalado, que efectivamente se instalen en la zona afectada, aun cuando tengan uso diferente una vez instaladas, pues lo primordial y determinante para la consecución del beneficio tributario es que al momento de la venta o retiro, el prefabricado pueda catalogarse como casa y así se facture, siempre y cuando se instale en la zona afectada, aun cuando se adapte a las necesidades del usuario o de la función que vaya a cumplir.
Seguro de terremoto sobre bienes inmuebles.
Entre los beneficios tributarios consagrados en los mencionados Decretos está la exclusión del impuesto sobre las ventas (IVA) por los años 1999 y 2000, para los seguros de terremoto sobre bienes inmuebles ubicados en los municipios señalados en los D. L. 195 y 223 de 1999.
La exclusión del IVA en el seguro de terremoto se limita solo al tomado sobre bienes inmuebles, no a los que amparan maquinaria y equipo u otros bienes. Empero, tratándose de inmuebles, la exclusión del IVA al seguro de terremoto no diferencia por razón de su propietario o del tomador del seguro, siempre y cuando se trate de inmuebles situados dentro de la jurisdicción territorial de los Municipios mencionados en los Decretos allí referidos.
Es de advertir, que el Parágrafo del artículo 8° del Decreto 258 de 1999 preveía como excluidos del impuesto sobre las ventas por los años 1999 y 2000 los seguros de terremoto sobre bienes inmuebles ubicados en los municipios de la zona prevista en la Ley como afectada por el fenómeno natural.
Como se observa, la exclusión del impuesto sobre las ventas sobre esos seguros fue temporal, razón por la cual actualmente lo causan.
Contratos de asesoría y consultoría celebrados por el FOREC.
De conformidad con lo previsto en el artículo 30 del Decreto 258 de 1999, no se causaba impuesto sobre las ventas en las donaciones efectuadas al Fondo para la Reconstrucción del Eje Cafetero, creado por el Decreto 197 de 1999.
El artículo 18 del Decreto 350 de 1999 lo modificó y no conservó el tratamiento especial para las donaciones efectuadas al Fondo para la Reconstrucción y Desarrollo Social del Eje Cafetero. Sin embargo consagró la exclusión del IVA para los contratos de asesoría técnica y consultoría que celebre el FOREC directamente o a través de entidades fiduciarias.
El artículo 476 del Estatuto Tributario, enumera los servicios expresamente excluidos del impuesto sobre las ventas, primando para el efecto el tipo de servicio o actividad realizada y no la calidad de quien lo presta, por lo que necesariamente debe atenderse a la actividad o labor contratada. Como excepción a lo prescrito por el artículo 476, el artículo 18 del Decreto 350 de l999, concede el beneficio de exclusión del gravamen a las ventas atendiendo a la calidad del contratante, previendo una excepción a la regla general de los sujetos pasivos económicos del IVA, cuando en su aparte pertinente dispone:
“ /.../ Los contratos de asesoría técnica y consultoría que celebre el Fondo (FOREC), directamente o a través de entidades fiduciarias, no estarán sujetos al impuesto sobre las ventas. /.../ ”
En tal contexto se ha considerado que únicamente están excluidos del impuesto sobre las ventas los contratos de asesoría y consultoría celebrados por el FOREC directamente o a través de entidades fiduciarias.
En tal virtud, contratos diferentes a los señalados y/o suscritos por personas o entidades diferentes a las previstas de manera expresa en la legislación no pueden ampararse con la exclusión.
Adquisición de bienes de capital consistentes en maquinaria y equipo.
Por los años 1999 y 2000, las personas ubicadas en los municipios señalados en los Decretos 195 y 223 de 1999, que adquieran bienes de capital, consistentes en maquinaria y equipo, tendrán derecho a la devolución del impuesto sobre las ventas que hubieren cancelado por dichos bienes, siempre y cuando los mismos se destinen a ser utilizados en su actividad productora de renta como activo fijo, dentro de la jurisdicción territorial de dichos municipios, durante el período de depreciación del bien, en la forma que señale el reglamento.
Enzimas
(Art. 424-1 (sic) del Estatuto Tributario)
Son excluidas cuando sean materia prima química destinadas a la síntesis o elaboración de medicamentos de las partidas 30.03 o 30.04, de lo contrario están gravadas. Para tal efecto deberán sujetarse a lo previsto en el Decreto 358 de 2002.
Equipos de Infusión de Líquidos
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
De acuerdo con la División de Arancel de la Subdirección Técnica Aduanera, las mercancías denominadas «equipo de transfusión”, “equipo de bureta”, “equipo para administración de soluciones - venoclisis-”, “equipo pericraneal”, y “adaptador para terapia intermitente” se clasifican en la Subpartida 90.18.90.90.00 del arancel de Aduanas.
Verificadas tanto las partidas arancelarias como los bienes allí relacionados, no se encuentra que la subpartida antes indicada así como los bienes comprendidos en la misma gocen de exclusión expresa, por lo que en principio tales bienes se hallan sometidos al impuesto sobre las ventas.
Atendiendo al empleo genérico que en la práctica clínica (médica) se concede a la expresión “Equipos de infusión de líquidos”, como los empleados para suministrar o “pasar” líquidos y/o medicamentos por vía parenteral, ejemplo “Bomba de Infusión”, puede considerarse que el legislador quizo otorgar el beneficio de la exclusión del impuesto sobre las ventas a equipos tales como los destinados para la administración de soluciones -venoclisis- bureta, pericraneal y de transfusión, cuya función es precisamente permitir el suministro de medicamentos por vía parenteral.
Por lo tanto, los equipos a los que se ha hecho referencia clasificables en la partida 90.18.90.90.00, bien pueden hallarse comprendidos dentro de los “Equipos de infusión de líquidos” de conformidad con lo previsto en la Ley 633 de 2000.
Equipos y elementos componentes del plan de gas vehicular:
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
1.Cilindros 73.11.00.10.00
2.Kit de conversión 84.09.91.91.00
3.Partes para Kits (repuestos) 84.09.91.99.00; 84.09.91.60.00
4.Compresores 84.14.80.22.00
5.Surtidores (dispensadores) de la subpartida 90.25.80.90.00
6.Partes y accesorios surtidores (repuestos) 90.25.90.00.00
7.Partes y accesorios compresores (repuestos) 84.14.90.10.00; 84.90.90.90.00
La Ley 633 de 2000, ratifica como excluidos del tributo a los “compresores de la subpartida 84.14.80.22.00”, cuando sean equipos y elementos componentes del plan de gas vehicular. Pero tal precisión no implica que, se haya variado el tratamiento de excluidos de los bienes contenidos en las subpartidas arancelarias 84.14.80.21.00, 84.14.80.22.00. y 84.14.80.23.00. los cuales continúan contemplados en el artículo 424 del Estatuto Tributario como bienes excluidos.
Escorias
Se encuentran gravadas con el IVA.
Gas propano para uso doméstico
(Art. 424-6 del Estatuto Tributario)
El artículo 424-6 del Estatuto Tributario, si bien excluye del impuesto sobre las ventas el gas propano para uso doméstico, no consagra la misma exclusión para los cilindros que se venden como empaque del gas. No obstante, si únicamente se vende el combustible, para lo cual se hace necesario entregar un cilindro lleno, en virtud de lo cual el usuario entrega otro vacío, cobrando únicamente su contenido de gas, no habrá lugar a cobrar el IVA por el cilindro ni por el gas, al estar excluido el servicio y no darse el hecho generador de la venta del cilindro (artículos 476 numeral 4º y 420 literal a) del Estatuto Tributario.
Grupos frigoríficos de compresión
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario dentro de la relación de partidas arancelarias incluyó la subpartida 84.18.69.11.00 la cual se refirió específicamente a “Grupos frigoríficos de compresión (tanques de frío para conservar leche)”
Los tanques de frío para conservar la leche que se presenten junto con el grupo frigorífico se clasifican en la subpartida 84.18.69.99.90 del Arancel de Aduanas.
Cuando la partida o subpartida arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas, la exclusión se extenderá a todos los bienes mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación.
Por lo cual aunque estos bienes se clasifiquen en una subpartida diferente se encuentran excluidos del IVA.
Harina de avena
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La harina de avena que cumpla con lo establecido en la Nota Legal 2 del Capítulo 11 se clasifica en la Partida 11.02., por lo cual se encuentra excluida del impuesto sobre las ventas.
Herbicidas
Ver Plaguicidas
Hilados
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Según el Art. 424 del E.T. los hilados de fibras textiles vegetales diferentes de coco, cáñamo y papel de la partida 53.08 se encuentran excluidos del Impuesto sobre las ventas.
Hortalizas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La papa criolla sometida únicamente a un proceso de cocción en agua o vapor, congelada, se encuentra en la partida 07.10 del Arancel de Aduanas y por lo tanto no se sujeta al Impuesto sobre las Ventas. Debe tenerse en cuenta que los bienes sometidos a métodos de preparación diferentes a los señalados, corresponden a otros capítulos del Arancel de Aduanas que pueden estar o no gravadas con el Impuesto sobre las ventas.
Huevos para incubar.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 27 de la Ley 633 de 2000 modificó el artículo 424 del Estatuto Tributario y consagró expresamente como excluidos del IVA a los huevos para incubar ubicados en la subpartida arancelaria 04.07.00.10.00.
Ladrillos
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Como bienes excluidos, el artículo 424 del mismo ordenamiento señala los ladrillos y bloques de calycanto, de arcilla y con base en cemento, bloques de arcilla silvocalcárea.
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 28 del Código Civil, las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general, salvo cuando se hayan definido para ciertas materias. Así las cosas, al no existir una definición legal para el caso particular, debemos atenernos al uso general. De acuerdo con el diccionario de la Real Academia Española, el ladrillo corresponde a un prisma rectangular, y los bloques a un paralelepípedo rectangular recto, entendiéndose estos como los usualmente utilizados en obras de construcción.
Lo anterior significa que ladrillos y bloques de formas diferentes no son beneficiarios de la exclusión.
La exclusión no se extiende a las tejas ni a los enchapes y bienes distintos aun elaborados con arcilla.
Adicionalmente, cuando se estipula “con base en cemento” no se está queriendo decir que deba ser en su totalidad de dicho material, siendo posible que se mezcle con otros materiales como la arena, siempre y cuando, el elemento esencial sea el cemento. En consecuencia, los bloques elaborados con arena y con base en cemento se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, (partida 68.10 del Arancel de Aduanas).
Lápices de escribir y colorear.
(Arts. 424 y 424-5 del Estatuto Tributario)
Se entiende por lápiz escolar la mina de grafito encerrada en prisma o cilindro de madera y utilizada en estas actividades.
De tal manera que cuando las citadas minas de grafito se encuentren cubiertas con elementos distintos ya dejarán de ser lápices, como los portaminas, los cuales por ende no se enmarcan dentro de la exclusión, en consecuencia su venta se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas.
Los lápices de escribir se consideran excluidos tanto en el artículo 424 del Estatuto Tributario por la partida 96.09.10.00.000 como por el artículo 424-5 ibídem.
Leche y nata (crema).
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Con la modificación introducida por el artículo 27 de la Ley 633 de 2000 al artículo 424 del Estatuto Tributario, nuevamente la leche y nata (crema), con cualquier proceso industrial concentradas o con adición de azúcar u otro edulcorante de la partida arancelaria 04.02, pasó a ser un bien excluido.
Leche y nata (crema), concentrada o con adición de azúcar u otro edulcorante, en polvo, gránulos o demás formas sólidas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
De acuerdo con lo previsto por el artículo 424 del Estatuto Tributario, tal y como quedó modificado por el artículo 43 de la Ley 488 de 1998, continúa excluida del IVA, la leche y nata (crema), concentradas o con adición de azúcar u otro edulcorante, en polvo, gránulos o demás formas sólidas, con un contenido de materias grasas inferior o igual al 1.5% en peso, en envases inmediatos de contenido neto inferior o igual a 2.5% Kg. (Subpartida 04.02.10.10.00).
Como se observa, para gozar de la exclusión prevista en la norma citada, es necesario que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que la leche que se venda o comercialice posea un contenido de materias grasas inferior o igual al 1.5% en peso.
b) Que se presente en envases inmediatos de contenido neto inferior o igual a 2.5 Kg.
En la exclusión citada, la intención del legislador esta encaminada a impedir que se afecte el precio del bien para el consumidor final y por este motivo condicionó el derecho para gozar de este beneficio tributario a la leche empacada en envases de una determinada capacidad.
Lo anterior es consecuente con el contenido de la exposición de motivos de la Ley 488 de 1998 en el que se lee: se busca que continúen excluidos del impuesto los bienes que hacen parte del consumo básico de los colombianos.
Por lo tanto la venta de leche de las características anotadas, que esté en envases inmediatos de contenido neto igual o inferior a 2.5 Kg., sea que se venda por unidad o al por mayor se encuentra excluida del IVA.
Lechona
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La lechona bien sea enlatada o no, clasificará de acuerdo con lo señalado en la Nota Legal 2 del capítulo 16 del Arancel de Aduanas, en la subpartida 16.02.49.00.00 siempre y cuando contenga más del 20% en peso de carne de cerdo. Si esta preparación contiene menos del porcentaje señalado en carne, es necesario precisar cual es el ingrediente diferente de la carne que predomine en peso, pudiendo existir varios capítulos del Arancel de Aduanas como susceptibles de clasificación.
Si clasifica en la subpartida 16.02.49.00.00, está excluida del Impuesto sobre las ventas de conformidad con lo señalado en el artículo 424 del Estatuto Tributario. En caso contrario se encuentra sujeta al impuesto sobre las ventas.
Lentes de contacto
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
De conformidad con lo ordenado en el artículo 424 del Estatuto Tributario, bajo las partidas arancelarias 90.01.30.00.00, 90.01.40, 90.01.50.00.00, se relacionan “lentes de contacto”, “lentes de vidrio para gafas” y “lentes de otras materias”, como artículos o bienes excluidos del impuesto sobre las ventas.
En consecuencia, la venta en el país de lentes de contacto no genera el impuesto sobre las ventas.
Maíz . - Maíz pira para hacer crispetas - Crispetas de maíz
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El maíz en estado natural clasificable por la partida 10.05, de acuerdo con las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas, estará excluido del IVA. El maíz tratado de forma tal que constituya una preparación alimenticia clasificable en otros Capítulos, se encuentra gravado.
Máquinas para confitería.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Se encuentran excluidas del Impuesto sobre las Ventas algunas máquinas tales como: las máquinas para confitería, elaboración de cacao o la fabricación de chocolate, excepto las máquinas y aparatos para panadería, pastelería, galletería, o la fabricación de pastas alimenticias clasificables en la subpartida 84.38.10, que se encuentran gravadas.
Máquinas para cosechar.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Como bienes cuya venta no da lugar a que se cause el Impuesto sobre las Ventas, el artículo 424 del Estatuto Tributario señala entre otros:
“...84.33 Máquinas, aparatos y artefactos para cosechar o trillar, incluidas las prensas para paja o forraje; guadañadoras; máquinas para limpieza o clasificación de huevos, frutos o demás productos agrícolas, excepto las de la partida 84.37 y las subpartidas 84.33.11 y 84.33.19. (...) 84.36 Demás máquinas y aparatos para la agricultura, horticultura, silvicultura, avicultura o apicultura, incluidos los germinadores con dispositivos mecánicos o térmicos incorporados y las incubadoras y criadoras avícolas clasificables en la partida 84.36 y sus subpartidas.”
En consecuencia la venta de máquinas clasificables en estas partidas de acuerdo con las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas se encuentra excluida del Impuesto sobre las Ventas. Igual tratamiento es predicable respecto de las partes que se suministran a los clientes para su reparación siempre y cuando sean clasificables en las mismas partidas.
De no clasificarse en ellas o en alguna de las partidas señaladas por el artículo 424 del ordenamiento tributario se encontrarán gravadas.
Masa para hacer arepas o empanadas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Este bien por tratarse de una preparación alimenticia a base de harina se clasifica en la Partida 19.01, por lo cual se encuentra excluido del IVA.
Materias primas químicas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, se entiende por materia la “sustancia extensa e impenetrable, capaz de recibir toda especie de formas” y materia prima: “principio puramente potencial y pasivo que en unión con la forma –sustancia– constituye la esencia de todo cuerpo, y en las transmutaciones sustanciales permanece bajo cada una de las formas que se suceden”.
Las materias primas son, entonces, bienes corporales muebles, por ello su enajenación en forma habitual se encuentra sujeta al impuesto sobre las ventas a menos que se encuentre dentro de los bienes excluidos de que trata el artículo 424 del Estatuto Tributario como son, entre otras, las materias primas químicas para medicamentos señalados en el parágrafo segundo de dicho artículo.
Las exclusiones y exenciones del impuesto sobre las ventas son objetivas y taxativas, estando expresamente determinadas en la ley tributaria. La Ley 49 de 1990, artículo 27 adicionó al Estatuto Tributario el artículo 424-2 sustituido por el artículo 2o. del Decreto 1655 de 1991:
“424-1 Materias primas excluidas para medicamentos, plaguicidas y fertilizantes. Las materias primas, químicas con destino a la producción de medicamentos de que tratan las Partidas 30.03 y 30.04, de los plaguicidas de la Partida 38.11 y las de las Partidas 31.01 a 31.05 del actual Arancel de Aduanas, estarán excluidas del impuesto sobre las ventas, para lo cual deberán acreditar tal condición en la forma como lo señale el Gobierno.”
La Ley 488 de 1998, adicionó el artículo 424 del Estatuto mencionado con el parágrafo 2o. que expresa: “Las materias primas con destino a la producción de medicamentos de las Partidas 29.36, 29.41, 30.01, 30.03 y 30.04, quedarán excluidas del IVA”.
Posteriormente, la Ley 633 de 2000 modificó este parágrafo adicionando la partida arancelaria 30.06. De acuerdo con dicha modificación las materias primas químicas con destino a la producción de medicamentos de las partidas 29.36, 29.41, 30.01, 30.03, 30.04 y 30.06 están excluidas del IVA.
En consecuencia, la importación y venta de materias primas destinadas a la producción de medicamentos clasificados por las partidas 29.36, 29.41, 30.01, 30.03, 30.04 y 30.06 del Arancel de Aduanas, se encuentra excluida del Impuesto sobre las Ventas.
Por el contrario si se trata de materias primas de productos diferentes, su importación y comercialización estará gravada a la tarifa general del impuesto sobre las ventas.
Cuando el parágrafo segundo del artículo 424 del Estatuto Tributario tal como fue modificado por el artículo 18 de la Ley 716 de 2001 excluye del IVA las materias primas con destino a los medicamentos, plaguicidas e insecticidas de las partidas allí enunciadas, debe entenderse que hace relación a aquellas materias primas que por su naturaleza sirven para la fabricación del medicamento, plaguicida e insecticida en sí mismo, y no a otro tipo de materias que se utilizan para su presentación, empaque, envase o dosificación para la venta al por menor.
Por lo tanto, lo excluido es la materia prima destinada a la producción de medicamentos, plaguicidas e insecticidas de las partidas arancelarias señaladas en el parágrafo 2º del artículo 424 del Estatuto Tributario, y no los envases o empaques por tratarse de productos diferentes de los que contienen.
Las condiciones para la exclusión se encuentran señaladas en el Decreto 358 de 2002.
Materias primas para la producción de vacunas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El parágrafo 2o. del Artículo 424 del Estatuto Tributario considera excluidas del Impuesto sobre las Ventas únicamente las materias primas destinadas a la producción de medicamentos, plaguicidas e insecticidas.
Como la Ley 488 de 1998 no derogó el artículo 424-2 del Estatuto Tributario que trata sobre materias primas para producir vacunas debe entenderse vigente.
En efecto, el citado artículo 424-2 del Estatuto Tributario expresa: “Las materias primas destinadas a la producción de vacunas, estarán excluidas del impuesto sobre las ventas para lo cual deberá acreditarse tal condición en la forma como lo señale el reglamento.”
Por lo tanto, al estar condicionada la exclusión de las materias primas para la producción de vacunas a lo que disponga el reglamento, sólo podrá tener operancia hasta cuando se expida el mismo, sin que pueda darse aplicación al Decreto 358 de 2002 por no clasificarse las vacunas en las partidas 29.36, 29.41, 30.01, 30.03, 30.04 y 30.06 del Arancel de Aduanas. Por el contrario las vacunas se clasifican en la partida 30.02.
Medicamentos.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario contempla como bienes excluidos, entre otros los clasificados en las partidas 30.03 y 30.04.
Todos los productos que por su composición, dosificación o acondicionamiento se clasifiquen en las Partidas 30.03 y 30.04, acorde con las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas, estarán excluidos del IVA.
El registro sanitario que expida el INVIMA obedece a políticas específicas que velan por la salubridad pública, pero no tiene en cuenta necesariamente los postulados de la clasificación arancelaria tomada para efectos tributarios.
Mogolla
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La mogolla como producto de panadería de la partida 19.05, está excluida.
Neumáticos para tractores
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario señala como bienes excluidos:
“40.11.91.00.00. Neumáticos para tractores.”
Debe entenderse que la Partida 40.11 se refiere a neumáticos y no a las cámaras de aire o neumáticos, tal y como se entiende en el mundo mercantil.
La exclusión contemplada en el Art. 424 del Estatuto Tributario para la subpartida “40.11.91.00.00 Neumáticos para tractores” debe aplicarse a la subpartida 40.11.61.00.00, por modificaciones a la Nomenclatura Arancelaria expedidas con el Decreto 2800 del 28 de diciembre de 2001.
Por referirse el legislador solo a la subpartida, el alcance de la exclusión esta limitado a los bienes señalados en ella.
Obras de arte originales
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La Ley 633 de 2000, en el artículo 27 modificó en algunos aspectos el citado artículo 424 del Estatuto Tributario respecto de los bienes que a partir de la vigencia de la misma gozan de la mencionada exclusión.
En uno de sus apartes dispone que gozan de la calidad de excluidos “Las obras de arte originales, cuando se realicen directamente por el autor”
La ley no estableció condición alguna para su procedencia, diferente a que la obra sea original es decir realizada directamente por el autor que la concibe.
En este orden de ideas, y como quiera que donde la ley no distingue no le es dable hacerlo al intérprete, resulta necesario concluir que la venta de obras originales está excluida del impuesto sobre las ventas, en las diferentes etapas de comercialización y sin consideración a los sujetos que realicen la transacción.
Diferente tratamiento se da cuando se presente la figura de la intermediación para la venta de las obras, porque en este caso se causa el impuesto sobre el valor de la comisión que perciba el intermediario por la gestión realizada para la venta de la obra.
Oxígeno
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Será excluido si es materia prima para medicamentos de las partidas 30.03 o 30.04. También estará excluido cuando esté destinado a usos terapéuticos o profilácticos, y como parte del servicio hospitalario al paciente.
El oxígeno se encuentra ubicado en la partida arancelaria 28.04 como un elemento químico, y por no estar comprendida dicha partida en el listado de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas en el artículo 43 de la Ley 488 de 1998, actual artículo 424 del Estatuto Tributario, se encuentra gravado.
Panela
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La Panela (chancaca, raspadura), aromatizada o sin aromatizar corresponde a un producto del azúcar clasificable en la Partida 17.01, la cual se encuentra relacionada en el Art. 424 del Estatuto Tributario, por lo cual se encuentra excluida del IVA.
Pañales para bebés.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
De acuerdo con el Art. 424 del Estatuto Tributario, los artículos comprendidos en la subpartida 56.01.10.00.00 del Arancel de Aduanas (compresas y tampones higiénicos, pañales para bebés y artículos higiénicos similares, de guata), los que se clasifican en la subpartida 68.15.20.00.00 (compresas y toallas higiénicas, pañales para bebés y artículos higiénicos similares, de turba) y los que se clasifican en la subpartida 48.18.40.00.00 (toallas sanitarias y desechables), se encuentran excluidos del IVA
Papel prensa
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Según la Nota Legal 4 del Arancel de Aduanas se considera papel prensa el papel sin estucar ni recubrir del tipo utilizado para la impresión de diarios, en el que por lo menos el 65% en peso del contenido total de fibra está constituido por fibras de madera obtenidas por el procedimiento mecánico o quimicomecánico, sin encolar o muy ligeramente encolado, cuyo índice de rugosidad, medido en el aparato Parker Printe Surt (1 MPa) sobre cada una de las caras, sea superior a 2.5 micras y de gramaje entre 40 g/m2 y 65 g/m2, ambos inclusive.
En consecuencia, el papel prensa o papel periódico que tenga las condiciones anotadas se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas.
Petróleo Crudo destinado a refinación
(Art. 425 del Estatuto Tributario)
El artículo 425 del Estatuto Tributario, hace mención taxativa del petróleo crudo destinado a refinación, gas natural, butanos y gasolina natural.
Pizzas o pizzas congeladas.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La Pizza clasifica en la Partida 16.02 o en la 19.05, dependiendo del cumplimiento o no de la Nota Legal 2 del Capítulo 16. En los dos casos se encuentra excluida del pago del IVA ya que las dos Partidas mencionadas se encuentran en el Artículo 424 del Estatuto Tributario, pero cuando se suministra en desarrollo de la prestación del servicio de restaurante se genera el impuesto.
Preparaciones alimenticias de carne (Perros calientes)
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La venta de sandwiches, hamburguesas y perros calientes se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas, cuando se haga con ocasión del servicio de restaurante.
Cuando de manera aislada y sin corresponder al servicio de restaurante se vendan carnes preparadas, hamburguesas, salchichas, pavo, sandwiches y otras preparaciones, en supermercados y tiendas de abarrotes, ha de tenerse en cuenta la partida arancelaria que corresponda a cada producto, con el fin de establecer si corresponden al listado de bienes excluidos del artículo 424 del Estatuto Tributario, pues de lo contrario se encontrarán gravados.
La clasificación arancelaria dependerá de la composición de cada producto en la preparación, y según ella se encontrará gravado o excluido del Impuesto sobre las Ventas.
Así, por ejemplo, la Nota Legal 2 del Capítulo 16, en lo referente a productos de las industrias alimentarias, expresa:
“Las preparaciones alimenticias clasificarán en este Capítulo siempre que contengan más del 20% en peso de embutidos, carne, despojos, sangre, pescado o de crustáceos, moluscos o demás invertebrados acuáticos, o de una mezcla de estos productos. Cuando estas preparaciones contengan dos o más productos de los mencionados, se clasificarán en la partida del Capítulo 16 que corresponda al componente que predomine en peso. Estas disposiciones no se aplican a los productos rellenos de la partida No 19.02 ni a las preparaciones de las partidas No 21.03 o 21.04.”
Por lo que las preparaciones que cumplan con lo anterior se clasifican en el Capítulo 16 y podrán estar o no gravadas con el IVA según si se clasifican en la partida 16.01 o 16.02 o en otra partida que la ley considere como excluida.
Preparaciones alimenticias de harina, almidón y fécula
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Dentro de los bienes excluidos del Impuesto sobre las Ventas, señalados en el Art. 424 del Estatuto Tributario, modificado por artículo 43 de Ley 488 de 1998 y luego por el Artículo 27 de la Ley 633 de 2000, figuran “las preparaciones alimenticias de harina, almidón y fécula”, de la Partida 19.01.
En consecuencia, otras preparaciones alimenticias como las de sémola, extracto de malta aunque se clasifican en la misma partida no son objeto de exclusión.
Además de lo anterior se debe tener en cuenta que en el mismo artículo se cita expresamente la subpartida “19.01.10.10.00 Leche maternizada o humanizada”, la que por tanto está excluida del pago del IVA.
Productos alimenticios a base de guayaba y/o leche
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Con la expedición de la Ley 633 de 2000, se operaron algunos cambios frente a los bienes excluidos del impuesto sobre las ventas, contemplando el artículo 27 como excluidos de dicho tributo, “los productos alimenticios elaborados de manera artesanal a base de guayaba y/o leche.”
En la medida en que la norma mencionada condiciona la exclusión de los respectivos productos a que su elaboración se realice de manera artesanal, es necesario recordar la definición que sobre el particular trae el artículo 3° del Decreto 1345 de 1.999, al señalar que se “entiende por elaboración de manera artesanal, aquélla que es realizada tanto por personas naturales como jurídicas de manera predominantemente manual, con un alto porcentaje de materia prima natural”. Por ejemplo: el bocadillo, el arequipe, el manjar blanco y las panelitas de leche, cuajada, cernido de guayaba, postre de natas.
Plaguicidas e insecticidas.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Respecto de la exclusión del impuesto sobre las ventas, la expresión plaguicida hace referencia a los productos clasificables en la partida 38.08 tales como raticidas, fungicidas, herbicidas, inhibidores de germinación y reguladores del crecimiento de las plantas, desinfectantes y productos similares.
El artículo 424 del Estatuto Tributario (modificado por el artículo 43 de la Ley 488/98), contempla como excluidos del impuesto sobre las ventas los “Plaguicidas e insecticidas» de la partida 38.08.
Cuando la Ley hace referencia a una partida citando en ella los bienes en forma genérica, los que se encuentran comprendidos en la descripción genérica de dicha partida quedan amparados con la exclusión.
Por ello, al ser genérica la mención de la partida 38.08 del artículo 43 de la Ley 488 de 1998, debe entenderse que todos los plaguicidas en general se encuentran amparados con la exclusión del impuesto sobre las ventas.
En efecto, la expresión plaguicida hace referencia a los productos clasificables en la partida 38.08, tales como: raticidas, fungicidas, herbicidas, inhibidores de germinación y reguladores del crecimiento de las plantas, desinfectantes y productos similares. La exclusión, como se observa, cubre los insecticidas y plaguicidas dentro de los que se encuentran los desinfectantes.
Los desinfectantes están destinados a destruir gérmenes nocivos, evitando su desarrollo, tal como se desprende del Arancel y del significado conceptual que la lengua española le ha asignado al vocablo.
No existe una lista que señale en forma taxativa los desinfectantes, ya que los factores para la inclusión de un producto dentro de una determinada clasificación arancelaria, son los componentes de los mismos, por lo que en cada caso particular, a través del análisis técnico de sus componentes, puede ser clasificado dentro de una partida específica. Pero conformar una lista de productos clasificados en la misma, resulta imposible, teniendo en cuenta la diversidad de productos con iguales componentes.
En cada caso particular para establecer si un producto es desinfectante, se requerirá del análisis técnico realizado por la División de Arancel de la Subdirección Técnica Aduanera, la cual debe pronunciarse sobre la clasificación de cada producto, con el fin de determinar su clasificación arancelaria. Clasificado un bien o producto en la citada partida (38.08) como desinfectante, estará excluido del impuesto sobre las ventas.
Materias primas para la elaboración de plaguicidas . Las materias primas químicas destinadas a la síntesis o elaboración de plaguicidas e insecticidas, que correspondan a la partida 38.08 y cumplan las condiciones señaladas por el artículo 4° y siguientes del Decreto 358 de 2002 se encuentran excluidas del Impuesto sobre las Ventas
Productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario (modificado por el artículo 43 de la Ley 488 de 1998), señala las Partidas arancelarias de los bienes que se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas; entre ellas se encuentra la Partida 19.05 “Productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao.”
Cuando la ley hace referencia a una partida citando en ella los bienes en forma genérica, los que se encuentran comprendidos en la descripción genérica de dicha Partida quedan amparados con la exclusión.
La ley se refirió a los productos terminados, los cuales generalmente pueden estar constituidos por harina de cereales, almidón, levadura, queso, agua, aceite, frutas y azúcar entre otros y que pueden ser amasados y moldeados, para después ser horneados o fritos,, entre los que se pueden citar los “panes”, ”galletas”, “pandebonos”, “achiras”, “roscas”, “rosquitas”, “pepas”, “besitos”, “tricitos, cubitos y margaripalos”, “pasaboca tozineta”, “strudel de manzana”, y no a las mezclas o materias primas utilizadas para la preparación de tales productos de panadería. Es preciso manifestar que las mismas se encontrarán excluidas del impuesto si la partida arancelaria a la que corresponden se encuentra dentro del listado taxativo de bienes excluidos.
A contrario sensu, las mezclas para preparación de productos de panadería se encontrarán sujetas al IVA, cuando las Partidas arancelarias a las que corresponden no se encuentran dentro del listado taxativo de bienes excluidos del impuesto sobre las ventas.
Cabe destacar que, los productos de panadería incluidos dentro del servicio de cafetería, se encuentran gravados con el impuesto sobre las ventas, por el valor total que cobre el responsable por la prestación del servicio. No sucede lo mismo, con la venta de productos de panadería, enajenados de manera independiente al servicio de cafetería, lo anterior precisamente en virtud del artículo 424 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por el artículo 43 de la Ley 488 de 1998, que señala dentro de los bienes que no causan impuesto sobre las ventas, los contenidos en la partida 19.05 referente a los productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao.
En conclusión los productos de panadería que se incluyen dentro del servicio de cafetería están gravados con el impuesto sobre las ventas. No obstante si son enajenados de manera independiente es claro que no causan el impuesto.
Pulpa de frutas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La pulpa fresca o refrigerada de fruta se clasifica en las Partidas de fruta fresca, 08.02 a 08.10, dependiendo del tipo de fruto(a). En consecuencia y teniendo en cuenta que estas partidas hacen parte de las mencionadas en el Artículo. 424 del Estatuto Tributario, este producto se encuentra excluido del IVA.
La pulpa de fruta diferente a la fresca o refrigerada, se clasificará de acuerdo al proceso a que haya sido sometida y se encuentra gravada con el impuesto.
El salpicón de frutas por tratarse de una preparación a base de frutas, independientemente de sus componentes, se encuentra gravado con el IVA.
Queso fresco (sin madurar).
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 43 de la Ley 488 de 1998 consideró como excluido del Impuesto sobre las Ventas, el queso fresco sin madurar de la Partida 04.06.10.00.00. Anteriormente tenían este mismo tratamiento, los quesos y el requesón con o sin proceso de maduración.
En relación con los bienes excluidos sólo el bien expresamente señalado por la ley como excluído goza de este beneficio tributario. Por lo tanto, solo el queso fresco (sin madurar) clasificable en la subpartida arancelaria mencionada esta excluido del IVA.
Los otros productos que se encuentran inclusive en la misma subpartida como el lactosuero y el requesón se encuentran gravados.
Reactivos de diagnóstico.
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los reactivos se clasifican teniendo en cuenta su composición, forma de utilización, tipo de verificación que se persigue, forma de presentación, etc,. Dependiendo de estos factores se podrán clasificar en las Partidas 30.02, 30.06 y 38.22.
El Art. 424 del E.T. cita textualmente las Partidas 30.02 y 30.06 como excluidas del pago del IVA, pero no incluye la Partida 38.22.
De lo expresado se concluye que los reactivos de diagnóstico de la partida arancelaria 38.22 se encuentran gravados con el Impuesto sobre las Ventas y sólo están excluidos los de las partidas 30.02, y los de la partida 30.06.
Sal marina
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
La sal marina por ser obtenida por evaporación del agua de mar y corresponder por su composición a cloruro de sodio debe clasificarse en la Partida 25.01, la cual se encuentra excluida del pago del IVA.
Secadores
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los secadores por liofilización o criodesección de la subpartida 84.19.39.10.000, los disecadores por pulverización de la subpartida 84.19.39.20.00 y los secadores por esterilización, pasteurización, evaporación, vaporización y condensación de la subpartida 84.19.39.90.00, están excluidos del pago de IVA.
Semillas para caña de azúcar
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
En la subpartida 12.09.99.90.00 relacionada en el Art. 424 del Estatuto Tributario, se encuentran enunciadas como excluidas del IVA las semillas para caña de azúcar.
La caña de azúcar para su siembra requiere no de semillas sino de estacas o acodos, las cuales clasifican en la Partida 06.01. Cuando la partida o subpartida arancelaria señalada por el legislador no corresponda a aquella en la que deben clasificarse los bienes conforme con las Reglas Generales Interpretativas del Arancel de Aduanas, la exclusión se extenderá a los bienes mencionados por el legislador sin consideración a su clasificación.
En consecuencia, este bien se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas.
Semillas de arroz
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
En la Partida 12.09 relacionada en el Art. 424 del E.T. se encuentran como excluidas las semillas para siembra. En el caso del arroz, el grano de arroz no trillado y dejado en reposo es utilizado como semilla, este se clasifica en la Partida 10.06.
Sillones de rueda
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Se encuentran excluidos del Impuesto sobre las Ventas los sillones de rueda y demás vehículos para inválidos clasificables en la partida 87.13, y los sillones de rueda sin mecanismos de propulsión clasificables en la subpartida 87.13.10.00.00.
Adicionalmente el artículo 424 señala como excluidos del Impuesto sobre las Ventas los siguientes bienes:
“87.13.90.00.00 Los demás
87.14 Partes y accesorios correspondientes a sillones de ruedas y demás vehículos para inválidos de las partidas 87.13 y 87.14”
Spray antipulgas para perro como insecticida
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Excluido como insecticida clasificable en la partida 38.08
Surtidores
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los surtidores con dispensador electrónico para gas natural comprimido clasificables en la subpartida 90.25.80.90.00 se encuentran excluidos del Impuesto sobre las Ventas.
Tabaco
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
El artículo 424 del Estatuto Tributario señala como bienes excluidos del Impuesto sobre las Ventas:
“24.01 Tabaco en rama o sin elaborar; desperdicios de Tabaco.”
Inicialmente por disposición del Parágrafo del artículo 211 de la Ley 223 de 1995, los cigarrillos y el tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, quedaron excluidos del Impuesto Sobre las Ventas.
El artículo 17 del Decreto 650 de 1996 definió el tabaco elaborado:
“Para efectos del impuesto al consumo de que trata el capítulo IX de la Ley 223 de 1995, se entiende por tabaco elaborado aquel que se obtiene de la hoja de tabaco sometida a un proceso de transformación industrial, incluido el proceso denominado curado.”
Con posterioridad el artículo 59 de la Ley 488 de 1998, señaló que el cigarrillo y el tabaco elaborado, nacionales y extranjeros conservaban la exclusión del IVA contemplado en el parágrafo del artículo 211 de la Ley 223 de 1995, y para efectos del impuesto al consumo, el artículo 132 de la citada Ley 488 precisó que el chicote de tabaco de producción artesanal se excluía del impuesto al consumo.
El artículo 28 de la Ley 633 de 2000, adicionó el artículo 420 del Estatuto Tributario con el parágrafo 5º el cual dispone:
“La venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, los cuales estarán gravados a la tarifa general”.
A su vez, el artículo 19 del Decreto 405 de 2001 prescribe:
“Cuando se trate de la venta o importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales o extranjeros, solamente se gravarán las operaciones que efectúe el productor o importador según el caso.”
Si bien no existe definición para efectos de la aplicación del IVA respecto de lo que se entiende por tabaco elaborado, es preciso acudir al principio señalado en el artículo 29 del Código Civil, según el cual, las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en ésta su significado legal.
De esta manera, si por tabaco elaborado se entiende aquel que se obtiene de la hoja de tabaco sometida a un proceso de transformación industrial, incluido el proceso denominado curado, para efectos de impuesto al consumo, es del caso concluir que el tabaco elaborado de manera artesanal como es el chicote o tabaco de producción artesanal, no se encuentra sometido al impuesto sobre las ventas, en el entendido que en ningún caso su producción o curado se lleva a cabo mediante un proceso industrial.
Tanques frigoríficos
Ver grupos frigoríficos
Tiquetes de loto en línea
No se encuentra sujeta al IVA la venta de tiquetes de “Loto en línea”, pero la remuneración por la operación de los equipos de venta (terminales) constituye hecho generador del impuesto.
La Ley 643 de 2001 por la cual se fija el régimen propio del monopolio rentístico de juegos de suerte y azar en su artículo 49 dispone: “La explotación directa o a través de terceros de los juegos de suerte y azar de que trata la presente ley no constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas.”
En este sentido el artículo 5° de la citada norma señala que “son de suerte y azar aquellos juegos en los cuales, según reglas predeterminadas por la ley y el reglamento, una persona, que actúa en calidad de jugador, realiza una apuesta o paga el derecho a participar, a otra persona que actúa en calidad de operador, que le ofrece a cambio un premio, en dinero o en especie, el cual ganará si acierta, dados los resultados del juego, no siendo este previsible con certeza, por estar determinado por la suerte, el azar o la casualidad.”
Por otra parte el artículo 38 ibídem considera a los llamados “juegos novedosos” como otra modalidad de juegos de suerte y azar y entre ellos cita la lotto preimpresa y la loto en línea en cualquiera de sus modalidades.
Ahora bien, el Diccionario de la Real Academia Española define el término explotación, así:
Explotación: acción y efecto de explotar.
Explotar; Sacar utilidad de un negocio o industria en provecho propio.
En consecuencia, no se encuentra sujeta al IVA la venta de tiquetes de “loto en línea” en cuanto esta actividad comporta la explotación de juegos de suerte y azar, la cual no constituye hecho generador del impuesto. No obstante la retribución que obtenga quien opera los equipos emisores de los tiquetes, está sometida al régimen general del tributo y en consecuencia gravada con el impuesto sobre las ventas, pues corresponde a la remuneración del servicio prestado, aspecto que no está cobijado por el artículo 49 de la Ley 643 de 2001. En todo caso el cobro del IVA se efectúa cuando el operador está clasificado en el régimen común.
Toallas sanitarias y pañales desechables
Las Toallas sanitarias y pañales desechables clasificables en la subpartida 48.18.40.00.00. se encuentran excluidos del Impuesto sobre las Ventas
Con ocasión de la Ley 488 de 1998, los bienes de la partida arancelaria 48.18.40.00.00 se encontraban excluidos con derecho a devolución del impuesto sobre las ventas cancelado en la adquisición de las materias primas incorporadas en su producción, siendo ellos las Compresas y toallas higiénicas, los pañales para bebés y los artículos higiénicos similares.
Es así como se expidió el Decreto 1145 de 2000, el cual señaló en el parágrafo transitorio del artículo 3º que las solicitudes de devolución o compensación con base en facturas o declaraciones de importación que a la fecha de expedición del decreto mencionado (19 de junio de 2000), tuvieran un año o más de expedidas debían solicitar la devolución dentro de los dos meses siguientes a su vigencia llenando los requisitos señalados en el reglamento, el cual señala para el efecto la devolución con base en facturas de compra, pues en ningún caso los bienes excluidos han otorgado derecho a impuestos descontables. Debido a esa circunstancia el reglamento otorgó un plazo especial para solicitar la devolución aun para facturas con más de un año de expedidas.
De esta forma, y teniendo en cuenta que se trataba de bienes excluidos, los impuestos incorporados en su producción no pueden tomarse como descontables, de ahí que dentro de las causales de rechazo de la solicitud se encuentra el hecho de haber solicitado como descontable o como costo, el IVA correspondiente a la materia prima de estos bienes.
Por consiguiente, en ningún caso la devolución de bienes excluidos puede fundamentarse en saldos a favor liquidados en las declaraciones de ventas.
Ahora bien, la Ley 633 de 2000, restringió las exclusiones de la partida 48.18.40.00.00 a las toallas sanitarias y a los pañales desechables.
En consecuencia, si bien los productos denominados “Toallas sanitarias y pañales desechables” continúan excluidos conforme con lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 633 de 2000, únicamente procede la devolución del IVA pagado en la adquisición de materia prima para elaboración de estos productos.
Tractores agrícolas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los tractores agrícolas de la subpartida 87.01.90.00.10 se encuentran excluidos del Impuesto sobre las Ventas.
Vacunas
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Se encuentran excluidas del Impuesto sobre las Ventas, las vacunas clasificables en la partida arancelaria 30.02 del Arancel de Aduanas. Las vacunas que se clasifiquen en otra partida arancelaria, estarán sometidas al impuesto al no encontrarse expresamente relacionadas en el artículo 424 del Estatuto Tributario como excluidas.
Zapallos
(Art. 424 del Estatuto Tributario)
Los zapallos que se presentan en estado natural y no son sometidos a ningún proceso industrial, se clasifican como una hortaliza, de acuerdo con la Nota Legal 2 del Capítulo 7 (Partida 07.09).
En consecuencia y teniendo en cuenta que la partida en mención hace parte de las que se encuentran en el artículo 424 del Estatuto Tributario se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas.
BIENES EXENTOS.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
BIENES EXCLUIDOS.
RESPONSABLES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR.
Son aquellos cuya venta o importación se encuentra gravada a la tarifa 0 (cero). Los productores de dichos bienes adquieren la calidad de responsables con derecho a devolución, pudiendo descontar los impuestos pagados en la adquisición de bienes y servicios incorporados o vinculados directamente a los bienes exentos, que constituyan costo o gasto para producirlos o para exportarlos. La relación de los anteriores bienes está determinada en los artículos 477 a 479 y 481 del Estatuto Tributario.
La diferencia entre bienes exentos y excluidos básicamente está determinada en que los productores de bienes exentos y los exportadores, tienen la calidad de responsables del impuesto sobre las ventas con derecho a descuentos (impuestos descontables) y devoluciones, con la obligación de inscribirse y declarar bimestralmente. En cambio los productores y comercializadores de bienes excluidos no son responsables del impuesto sobre las ventas, y no tienen derecho a solicitar impuestos descontables ni devoluciones.
Las exenciones en materia tributaria están expresamente consagradas en la Ley. En consecuencia solamente se consideran exentos del impuesto sobre las ventas, aquellos bienes que de manera expresa se encuentran señalados en la ley no siendo posible por vía de interpretación analógica o extensiva de la norma, atribuir tal carácter a bienes que no tienen expresa consagración legal en dicho sentido.
En caso de realizar operaciones excluidas junto con operaciones gravadas (las operaciones exentas son gravadas a la tarifa cero), el responsable del IVA deberá llevar registros contables separados de tales operaciones para aplicar los impuestos descontables únicamente sobre las que le dan tal derecho, conforme con lo previsto en los artículos 485 a 498 del Estatuto Tributario.
DESCRIPTORES: RESPONSABLES DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
BIENES EXENTOS.
DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR.
1.1. COMERCIANTES DE BIENES EXENTOS.
Deben cumplirse dos condiciones, para que se pueda hablar de bienes exentos: la categoría de bienes exentos por expresa disposición legal y la condición de productor de bienes exentos, es decir, la exención del impuesto sobre las ventas es un incentivo para el área manufacturera de los bienes a los que la ley les ha otorgado esta condición y no para los comerciantes de estos bienes, quienes al vender los bienes exentos, no ostentan la condición de responsables con tarifa de impuesto cero y con derecho a la devolución de los impuestos pagados en la producción del bien, sino que por no producir el bien, este beneficio no existe y en consecuencia no hay devolución, convirtiéndose la venta del bien exento en un hecho excluido, tal como lo expresa el artículo 439 del Estatuto Tributario, cuyo texto reza:
"Los comerciantes de bienes exentos no son responsables. Los comerciantes no son responsables ni están sometidos al régimen del impuesto sobre las ventas, en lo concerniente a las ventas de los bienes exentos."
Esta norma fue reglamentada por el artículo 27 del Decreto 380 de 1996 en los siguientes términos:
"Comercialización de bienes exentos. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 439 del Estatuto Tributario, los comercializadores no son responsables ni están sometidos al régimen del impuesto sobre las ventas en lo concerniente a la venta de bienes exentos.
En consecuencia, únicamente los productores de tales bienes pueden solicitar los impuestos descontables a que tengan derecho de conformidad con lo establecido en el Título VII del Libro Tercero del Estatuto Tributario."
Se infiere, pues, que los comerciantes de bienes exentos aludidos en el artículo 439, son los que dentro del país comercian con bienes que en cabeza de su productor gozaron de la exención del tributo, sin que dicho beneficio se extienda a persona diferente al mismo.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
BIENES QUE SE EXPORTAN.
VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION
INTERNACIONAL.
SERVICIOS INTERMEDIOS PRESTADOS A SOCIEDADES
DE COMERCIALIZACION INTERNACIONAL.
2. BIENES QUE SE CONSIDERAN EXENTOS.
El Estatuto Tributario ha consagrado en los artículos 477 a 479 y en forma general en el artículo 481 los bienes que ostentan la calidad de exentos, enunciándolos de manera general, así:
- Los bienes corporales muebles que se exporten; - Los bienes corporales muebles que se vendan en el país a las Sociedades de Comercialización Internacional con miras a ser exportados directamente o cuando hayan sido transformados así como los servicios intermedios de la producción que se presten a estas sociedades siempre y cuando el bien final sea efectivamente exportado; -Los cuadernos de tipo escolar de la partida 48.20 del Arancel de Aduanas y los impresos contemplados en el artículo 478 del Estatuto Tributario
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
BIENES QUE SE EXPORTAN.
DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR.
2.1. BIENES CORPORALES MUEBLES QUE SE EXPORTEN.
De manera general "los bienes corporales muebles que se exporten" son exentos del impuesto sobre las ventas por expresa disposición del artículo 479 del Estatuto Tributario concordante con el literal a) del artículo 481 ibídem, con derecho a la devolución de los saldos a favor generados por los impuestos pagados en la adquisición de bienes y servicios incorporados o vinculados directamente a los bienes efectivamente exportados, que constituyan costo o gasto para producirlos o para exportarlos.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
VENTA A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACIÓN
INTERNACIONAL.
2.2. VENTA EN EL PAÍS DE BIENES CORPORALES MUEBLES A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACIÓN INTERNACIONAL.
El artículo 481 del Estatuto Tributario establece en su literal b) que son bienes exentos, con derecho a devolución "los bienes corporales muebles que se vendan en el país a las Sociedades de Comercialización Internacional, siempre que hayan de ser efectivamente exportados directamente o una vez transformados..."
Por lo tanto, para que una operación de venta de bienes en el país se califique como exportación con derecho al beneficio tributario de devolución de saldos a favor, no basta que el adquirente sea un exportador, o que la venta se realice a las Sociedades de Comercialización Internacional debidamente establecidas, registradas y controladas por el Ministerio de Comercio Exterior, de conformidad con la regulación propia de esta clase de comercializadoras, se requiere además que los bienes sean efectivamente exportados.
En concordancia con la exigencia anterior, el Decreto 1000 de 1997, en su artículo 2o., señala que para efectos de la devolución o compensación en el impuesto sobre las ventas, se consideran exportadores, "quienes vendan en el país bienes corporales muebles para exportación a sociedades de comercialización internacional legalmente constituidas, siempre que sean efectivamente exportados directamente o una vez transformados".
Las Sociedades de Comercialización Internacional son entidades que tienen por objeto tanto la comercialización de productos Colombianos en el exterior, como la importación de bienes e insumos para abastecer el mercado interno o para la elaboración de bienes que posteriormente serán exportados (Art. 1o. de la Ley 67 de 1979 y Art. 1o. del Decreto 1740 de 1994).
Los beneficios impositivos que se derivan de las ventas de mercancías que realicen los fabricantes o productores nacionales a las Sociedades de Comercialización Internacional, para que éstas las exporten, serán efectivos previo el cumplimiento de lo previsto en la Ley, en la oportunidad y en las condiciones reglamentadas por el Gobierno Nacional (Art. 3o. de la Ley 67 de 1979).
El Decreto 1000 de 1997, en el literal f) de su artículo 6o., señala como requisito especial de la solicitud de devolución o compensación del saldo a favor liquidado en la declaración del impuesto sobre las ventas la certificación expedida por la sociedad comercia lizadora al proveedor (certificado al proveedor), de conformidad con las normas pertinentes.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION
INTERNACIONAL.
2.2.1. VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION INTERNACIONAL DE BIENES CON SUS RESPECTIVOS EMPAQUES.
El artículo 3o. de la Ley 67 de 1979 prescribe textualmente:
"Las operaciones de venta de mercancías que realicen fabricantes o productores nacionales a una sociedad de comercialización internacional, para que ésta los exporte, darán derecho a que aquellos se beneficien de los incentivos fiscales y aduaneros otorgados conforme a esta ley, en la oportunidad y en las condiciones que determine el reglamento".
En desarrollo de la disposición transcrita, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 1740 de 1994 cuyos artículos precisan entre otros aspectos, lo concerniente al momento en que se entiende surtida la exportación de los bienes adquiridos por las Sociedades de Comercialización Internacional, y el modo de certificarlo, estableciendo para el efecto la definición del Certificado al proveedor en los siguientes términos:
"ART. 2o. -Denominase certificado al proveedor, CP, el documento mediante el cual las sociedades de comercialización internacional reciben de sus proveedores, a cualquier título, mercancías del mercado nacional y se obligan a exportarlas, en su mismo estado o una vez transformadas, en los términos establecidos en el artículo 3º de este decreto. Dicho certificado será suficiente para efectos de atender compromisos de exportación adquiridos por el proveedor.
PARAGRAFO 1º . Para todos los efectos previstos en este decreto y demás normas que lo adicionen o modifiquen, se presume que el proveedor efectúa la exportación desde:
a. El momento en que la sociedad de comercialización recibe las mercancías y expide el certificado al proveedor, CP, o
b. cuando, de común acuerdo con el proveedor, expida un solo certificado al proveedor que agrupe las entregas recibidas por la comercializadora internacional, durante un período no superior a tres meses.
PARAGRAFO 2º. Para efectos de la exención prevista en los artículos 479 y 481 del Estatuto Tributario y 1º del Decreto 653 de 1990, este certificado al proveedor, CP, será documento suficiente para demostrar la no causación del impuesto sobre las ventas ni de la retención en la fuente.
PARAGRAFO 3º. El Ministerio de Comercio Exterior determinará la forma y contenido del certificado al proveedor, CP".
Expedido el certificado al proveedor, las Sociedades de comercialización, se obligan, conforme lo dispone el artículo 3º del decreto en comento a exportar las mercancías dentro de los seis meses siguientes. Tratándose de materias primas, insumos, partes y piezas, que vayan a formar parte de un bien final, éste deberá ser exportado dentro del año siguiente contado a partir de la fecha de expedición de certificado al proveedor.
Estos plazos, en casos debidamente justificados, pueden ser prorrogados hasta por seis meses más, por una sola vez, por el Ministerio de Comercio Exterior.
En la realidad comercial, los productos que se exportan directame nte al exterior o que se vendan a las sociedades de comercialización internacional para su futura exportación pueden ser vendidos con su respectivo empaque o sin el mismo, habida cuenta de que dentro de las transacciones comerciales la comercializadora internacional o el importador en el exterior en el caso de exportaciones directas tienen la posibilidad de adquirir de distintos proveedores el producto principal por un lado y el empaque por otro.
Por otra parte para efectos de exportar el bien principal, es normal que dentro de las operaciones comerciales, el bien principal se exporte con su respectivo empaque formando con él una unidad económica y material, que será objeto de una operación de exportación declarada en un único formulario de exportación toda vez que, por regla de interpretación del arancel (5b) los materiales de empaque y los contenedores presentados con los bienes que contienen, deben clasificarse con ellos si son de la clase que normalmente se usan para empacar tales bienes, salvo cuando los mismos son susceptibles de ser utilizados razonablemente de manera repetida.
Por lo anteriormente expuesto, sea que la comercializadora internacional adquiera el producto principal con su respectivo empaque para la exportación, o que adquiera de un proveedor el bien principal y de otro el empaque, en ambos casos se obliga por efectos de la expedición del C.P. a exportar el bien adquirido en los términos previstos en las normas anteriormente citadas, y por lo tanto, al configurarse la ficción legal de la exportación prevista en el Decreto, la venta se encuentra exenta del impuesto sobre las ventas.
En todo caso, valga advertir que en aquellos casos en que el empaque se adquiere de un productor determinado que por el hecho de la venta a las sociedades de comercialización internacional puede generarle el derecho al descuento por la exportación, para que tal beneficio sea procedente, el proveedor del empaque debe reunir los requisitos que exige el Estatuto Tributario y demás normas pertinentes para solicitarlo.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION
INTERNACIONAL.
2.2.2. VENTAS ENTRE SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION INTERNACIONAL.
El Decreto 1740 de 1994 consagra en el artículo 1o. como uno de los requisitos para el registro de la Sociedad de Comercialización Internacional ante el Ministerio de Comercio Exterior "Que tenga por objeto principal efectuar operaciones de comercio exterior y, particularmente, orientar sus actividades hacia la promoción y comercialización de productos colombianos en los mercados externos."
Por su parte el artículo 3o. dispone: "Las mercancías por las cuales las sociedades de comercialización internacional expidan certificados al proveedor deberán ser exportadas dentro de los seis meses siguientes a la expedición del certificado correspondiente. No obstante, cuando se trate de materias primas, insumos, partes y piezas, que vayan a formar parte de un bien final, éste deberá ser exportado dentro del año siguiente contado a partir de la fecha de expedición del certificado al proveedor.
PARAGRAFO. En casos debidamente justificados el Ministerio de Comercio Exterior podrá prorrogar estos plazos hasta por seis meses más, por una sola vez".
Como se observa, la ley otorga incentivos para el caso de las exportaciones, en la medida en que frente al impuesto sobre las ventas, confiere el derecho a obtener la devolución del impuesto involucrado en el producto exportado y más aun presume que p or la sola venta a la sociedad de comercialización internacional se produjo la exportación. Pero para que tal reconocimiento se produzca, a la vez establece como condicionante el que la exportación efectivamente se lleve a cabo dentro del término establecido legalmente. Las ventas sucesivas entre Comercializadoras Internacionales vendrían a ampliar los términos establecidos en la Ley, haciéndolos nugatorios.
Como lo preceptúa el artículo 3o. del Decreto 1740 de 1994, solamente en casos justificados el Ministerio de Comercio Exterior puede prorrogar el plazo que tiene la Sociedad de Comercialización Internacional para exportar, por una única vez y por otros seis meses más.
En esta medida será responsabilidad de la Sociedad de Comercialización Internacional que adquiere los bienes mediante el C.P. la realización de las exportaciones, de tal forma que si no se efectúan dentro de la oportunidad y condiciones que señale el Gobierno Nacional, con base en los artículos 3o. y 5o. de la Ley 67 de 1979, "...deberán las mencionadas sociedades pagar al Fisco Nacional una suma igual al valor de los incentivos y exenciones de que tanto ella como el productor se hubieran beneficiado, más el interés moratorio fiscal, sin perjuicio de las sanciones previstas en las normas ordinarias."
En tal virtud, atendiendo la finalidad de las normas estudiadas, se observa que es obligación de la Sociedad de Comercialización Internacional exportar los bienes adquiridos de sus proveedores nacionales so pena de incurrir en las sanciones antes señaladas.
Por ello, si en lugar de realizar la exportación de los bienes adquiridos, los enajena nuevamente en el territorio nacional, adicional a considerar que podría incurrir en alguna irregularidad al no cumplir con su objeto social , no está dando estricto cumplimiento a las disposiciones antes señaladas, reguladoras de la materia. En consecuencia, no es posible considerar como exentos del Impuesto sobre las ventas los bienes corporales muebles que inicialmente fueron vendidos con la finalidad de ser efectivamente exportados por la Sociedad de Comercialización internacional que los adquirió.
En el momento en el que la Comercializadora Internacional venda en el mercado nacional los bienes que originalmente iban a ser exportados, deberá facturar el impuesto sobre las ventas correspondiente a dicha operación.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION
INTERNACIONAL.
2.2.3. CERTIFICADO AL PROVEEDOR.
Es un documento mediante el cual las Sociedades de Comercialización Internacional reciben de sus proveedores mercancías nacionales a cualquier título, adquiriendo la obligación de exportarlas en su mismo estado o una vez transformadas.
Dicho documento constituye una prueba idónea para demostrar la exención del Impuesto sobre las Ventas, prevista en los artículos 479 y 481 del Estatuto Tributario (Parágrafo 2o. del Art. 2o. del Decreto 1740 de 1994, Art. 743 del Estatuto Tributario, Circular interna No. 2 de 1994 del Ministerio de Comercio Exterior).
Para efectos de las actividades desarrolladas por las Sociedades de Comercialización Internacional se presume que el proveedor efectúa la operación de exportación desde:
a) El momento en que la sociedad de comercialización recibe las mercancías y expide el certificado al proveedor C.P. o,
b) Cuando de común acuerdo con el proveedor, expida un solo certificado que agrupe las entregas recibidas por la comercializadora internacional, durante un periodo no superior a tres meses.
Si una empresa desea hacer uso del Régimen Legal de las Sociedades de Comercialización Internacional, debe inscribirse como tal ante el Ministerio de Comercio Exterior, entidad que verifica que la compañía esté constituida conforme con alguna de las formas societarias previstas en la Ley Comercial, además de que su objeto social esté encaminado especialmente a la venta de bienes colombianos en el exterior.
DESCRIPTORES: REGISTRO NACIONAL DE EXPORTADORES.
DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR-REQUISITOS.
2.2.4. INSCRIPCION EN EL REGISTRO NACIONAL DE EXPORTADORES DE BIENES Y SERVICIOS.
Conforme con lo dispuesto en el artículo 2o. del Decreto 2681 de 1999, el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios es un instrumento fundamental para el diseño de la política de apoyo a las exportaciones en tanto permite mantener información actualizada sobre composición, perfil y localización de las empresas exportadoras así como sobre la problemática en materia de acceso a terceros mercados, obstáculos en infraestructura, competitividad de los productos colombianos, comportamiento de los mercados, obstáculos relacionados con los trámites de importación y exportación, entre otros.
La inscripción en el Registro Nacional de Exportadores de bienes y servicios es gratuita, tendrá una vigencia de un año y deberá renovarse anualmente.
Las Sociedades de Comercialización Internacional deben inscribirse en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios, con el fin de solicitar devoluciones y compensaciones de los saldos a favor generados en las declaraciones del Impuesto sobre las Ventas por las operaciones de exportación (Artículo 507 del Estatuto Tributario)
El artículo 3 del Decreto citado establece:
"Para la inscripción y renovación en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios, será requisito indispensable el diligenciamiento del formulario que para tal efecto establezca la Dirección General de Comercio Exterior, y suministrar ante dicha entidad la siguiente información:
1. Fotocopia del NIT de la sociedad, de la cédula de ciudadanía del representante legal o la cédula de ciudadanía del exportador.
2. Para las personas jurídicas y comerciantes, Certificado de existencia y representación legal o registro mercantil expedido por la cámara de comercio del lugar donde se encuentra domiciliada la sede principal de las actividades de la sociedad o del comerciante, con fecha de expedición no mayor de tres (3) meses a la fecha de presentación.
Parágrafo: El Ministerio de Comercio Exterior a través de la Dirección General de Comercio Exterior procederá a efectuar la inscripción del Registro Nacional de Exportadores de bienes y servicios previa corroboración de la información suministrada por el exportador."
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
VENTAS A SOCIEDADES DE COMERCIALIZACION
INTERNACIONAL.
DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS.
2.2.5. PRODUCCIÓN O COMPRA DE LOS BIENES EXPORTABLES.
Las Sociedades de Comercialización Internacional, pueden producir los bienes destinados al comercio externo o pueden comprarlos a los productores colombianos, para posteriormente exportarlos dentro de los 6 meses siguientes a su adquisición.
Al recaer la responsabilidad de las exportaciones en la Sociedad Comercializadora, independientemente del título por el que se entreguen las mercancías para su exportación y que en el certificado al proveedor se indique la palabra mandato, es procedente la devolución de impuesto sobre las ventas por la exportación de mercancías por intermedio de la citada sociedad.
Los bienes que se enajenan en el país solamente adquieren la calidad de exentos hasta que se exporten (debiendo pagar el adquirente el IVA causado, de hallarse éstos sujetos a gravamen), mientras que los bienes corporales muebles vendidos a las Sociedades de Comercialización Internacional adquieren la calidad de exentos desde el momento en que se venden a estas entidades, caso en el cual aunque sean gravados por asumir la calificación de exentos no causan el IVA.
De lo anterior se establece que, uno es el tratamiento fiscal dispuesto para las adquisiciones de bienes gravados efectuadas por empresas que no tienen la calidad de Sociedades de Comercialización Internacional y otro el aplicable a las adquisiciones efectuadas directamente por empresas comercializadoras internacionales (S.C.I.)
Unicamente aquellos bienes vendidos a las sociedades de comercialización internacional que queden amparados por el compromiso de exportación implícito al relacionarse dentro del certificado al proveedor, legítimamente son calificados como presuntamente exportados y, por ende, exentos del impuesto sobre las ventas.
Es posible que algunos elementos resulten efectivamente involucrados dentro de una exportación, como material de empaque, por ejemplo, pero en sí mismos no constituyen el objeto de la transacción de exportación, ni son materia de DEX, por lo que no pueden tratarse como bienes exportados, exentos del IVA. Con mayor razón se aplica este tratamiento a otros bienes o elementos que adquieran las Sociedades de Comercialización Internacional, y que destinen a su actividad en el país, pero que tampoco constituyan bienes exportados.
Las mencionadas sociedades, por ser exportadoras, tienen derecho a solicitar en compensación o en devolución el saldo a favor que se llegue a configurar dentro de sus declaraciones bimestrales del IVA, tal como está previsto en el artículo 489 del mismo Estatuto, siempre y cuando el impuesto sobre las ventas pagado corresponda a adquisiciones de bienes o servicios directamente involucrados en los bienes exportados. El IVA pagado sobre bienes o servicios que se comercializan en el país será objeto de impuestos descontables, si cumple las condiciones previstas en el artículo 485 del Estatuto Tributario, pero no será materia de devolución.
DESCRIPTORES: IMPUESTOS DESCONTABLES PARA EXPORTADORES.
FACTURA-OBLIGACION.
DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR.
2.2.6. IMPUESTOS DESCONTABLES.
Tratándose de Sociedades de Comercialización Internacional, el artículo 2º. del Decreto 1740 de 1994, expresa que el certificado al proveedor, es el documento mediante el cual las sociedades de comercialización reciben de sus proveedores, a cualquier título, mercancías del mercado nacional y se obligan a exportarlas, en su mismo estado o una vez transformadas, en los términos establecidos en el artículo 3º de este decreto. Dicho certificado será suficiente para efectos de atender compromisos de exportación adquiridos por el proveedor.
Atendiendo a las normas interpretativas contenidas en los artículos 12 del Decreto 1189 de 1988 y 2o. del Decreto 1740 de 1994, aun cuando referidas al beneficio que concede la ley para efectos del reconocimiento de la solicitud de devolución, las mismas no conllevan un reconocimiento de los impuestos descontables originados en operaciones cuyo comprobante figura a nombre de la comercializadora salvo que dicho impuesto descontable cumpla las condiciones y requisitos dispuestos en el artículo 12 supra. La Administración Tributaria, debe al tenor de las disposiciones aplicables, verificar el cumplimiento de las condiciones dispuestas para el reconocimiento de los impuestos descontables.
Por último es necesario tener en cuenta que a la luz del artículo 10 del Decreto 1001 de 1997, cuando se trate de ventas o prestación de servicios por cuenta y a nombre de terceros, la obligación de facturar con el cumplimiento de los requisitos legales radica en cabeza del mandatario. En su facturación deberá indicar los apellidos y nombre o razón social y NIT del mandante, así como la condición en que actúa.
Si el intermediario adquiere bienes o servicios a nombre y por cuenta del mandante, la factura debe figurar a nombre de éste.
Así quien sin tener la calidad de Sociedad de Comercialización Internacional exporta flores que han sido adquiridas directamente a los floricultores, tiene derecho a solicitar la devolución siempre y cuando se encuentre dentro del término señalado en el artículo 854 del Estatuto Tributario.
El Decreto 1740 de 1994 ni lo hace, ni tiene la virtualidad de extender la calidad de bienes exentos a bienes diferentes a los contemplados en el artículo 481 del Estatuto Tributario. Esta disposición tiene por objeto según el artículo 1o. señalar el documento que constituye el medio de prueba de las operaciones realizadas entre el proveedor y la Sociedad de Comercialización Internacional, las cuales pese a que no constituyen una verdadera exportación porque se realizan en territorio nacional, son consideradas como tales por su sola venta ya sea como producto terminado y por ende susceptible de ser exportado directamente o como materias e insumos que una vez transformados se exporten como lo prevé el artículo 3o.
Por su parte, los empaques pueden constituir un medio necesario para el t ransporte de los productos exportados por la Sociedad de Comercialización, pero esto no les otorga la calidad de insumo sujeto a transformación para su posterior exportación y menos la calidad de bien exento.
Por esta razón tratándose de bienes que se vendan a Sociedades de Comercialización Internacional ya sea como productos terminados o como materia o insumos que se transformen en otro bien que sea objeto de exportación, la calidad de exentos no puede extenderse a bienes como los empaques que no integran o forman parte del producto terminado, si bien constituye un elemento necesario para su comercialización al exterior.
Quienes vendan en el país bienes corporales muebles para exportación a Sociedades de Comercialización Internacional legalmente constituidas, tienen derecho a solicitar devolución o compensación del saldo a favor determinado en las declaraciones del impuesto sobre las ventas, generado por el impuesto pagado en la adquisición de bienes y/o servicios directamente incorporados o vinculados a los bienes efectivamente exportados.
Ahora bien, quienes exporten (incluidos los Plan Vallejistas y las Sociedades de Comercialización Internacional) tienen derecho a solicitar la devolución o compensación de los impuestos descontables, una vez sea depurada la cuenta "Impuestos sobre las ventas por pagar" y la misma sea ajustada a cero (0) como responsables de bienes exentos.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS.
TARIFA GENERAL.
2.3. CUADERNOS DE TIPO ESCOLAR.
Al referirse el artículo 478 <sic 477> del Estatuto Tributario a los cuadernos de tipo escolar de la partida 48.20, está precisando que de los bienes comprendidos en la citada partida, solamente se catalogan como exentos del impuesto sobre las ventas los cuadernos de tipo escolar sin que en modo alguno pueda entenderse que la exención cubre a todos los bienes señalados en la partida, aun cuando la misma se refiera a los "demás artículos escolares de oficina o papelería /.../"
En efecto, de los bienes clasificables en la partida 48.20 del Arancel de Aduanas, solamente se encuentran catalogados como exentos del impuesto sobre las ventas, los cuadernos de tipo escolar, los demás artículos se hallan sujetos al gravamen a la tarifa general.
Está exento del impuesto sobre las ventas el cuaderno de música (pentagrama), teniendo en cuenta lo que considera por cuaderno la nota explicativa del Arancel de Aduanas, esto es, "los cuadernos pueden contener simplemente hojas de papel rayado pero también pueden incorporar modelos de escritura para copiar en escritura manuscrita". De acuerdo con esto, los cuadernos de música que pueden encontrarse incluidos dentro de los cuadernos considerados exentos, son aquellos que no contienen música escrita.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS- LIBROS Y REVISTAS DE CARÁCTER
CIENTÍFICO Y CULTURAL.
SERVICIOS GRAVADOS.
2.4. LIBROS Y REVISTAS DE CARÁCTER CIENTÍFICO Y CULTURAL.
El artículo 478 del Estatuto Tributario dispone que, se encuentran exentos del impuesto sobre las ventas los libros y revistas de carácter científico y cultural, según calificación que hará el Gobierno Nacional.
La Ley 98 de 1993, señala en su artículo 2º, sobre democratización y fomento del libro colombiano:
"Para los fines de la presente Ley se consideran libros, revistas, folletos, coleccionables seriados, o publicaciones de carácter científico o cultural, los editados, producidos e impresos en la República de Colombia, de autor nacional o extranjero, en base papel o publicados en medios electromagnéticos. Se exceptúan de la definición anterior los horóscopos, fotonovelas, modas, publicaciones pornográficas, tiras cómicas o historietas gráficas y juegos de azar".
La exención tiene efecto en cabeza del editor de los libros o revistas. No obstante, la venta o comercialización que se haga de los mismos libros o impresos tampoco causa el impuesto sobre las ventas.
La Ley mencionada dispuso que el Ministerio de Educación a través de COLCULTURA (Hoy Ministerio de la Cultura) determinará cuándo los libros, revistas, folletos, coleccionables y publicaciones son de carácter científico o cultural e igualmente impuso como condición para que el editor acceda a los beneficios señalados que todos los libros editados e impresos en el país deberán llevar registrado el número estándar de identificación internacional del libro (ISBN) otorgado por la Cámara Colombiana del Libro.
Es necesario tener en cuenta, que el bien exento es el final, en este caso, libro o revista de carácter científico o cultural. De esta manera los servicios intermedios y los bienes resultantes en el proceso de producción están sometidos al tributo, a menos que directamente de su prestación resulte el bien exento, esto es, la revista o el libro científico o cultural terminado. En todo caso los saldos a favor, para los responsables de bienes exentos pueden ser objeto de devolución (Parágrafos de los artículos 476 y 850 del Estatuto Tributario).
Por tanto, si se realiza un servicio, por ejemplo, de plastificado de unas pastas o la sola impresión de hojas que conformarán el libro, constituyen servicios de los cuales no resulta el bien exento, así posteriormente entre a conformarlo, razón por la cual se considera que dichos servicios se encuentran sometidos al IVA.
Por ende, si el servicio intermedio se aplica en forma aislada sobre un bien que considerado individualmente no es exento o excluido (tapa, hojas sueltas, etc.) necesariamente se debe cobrar el IVA sobre el servicio, así el producto final del cual entre a formar parte se encuentre exento.
De esta manera, si bien es cierto la impresión es indispensable en la producción de un libro, del servicio en sí no resulta una obra completa, sino un componente como son las hojas sueltas, que una vez cosidas y encuadernadas conforman la obra, libro o revista.
Finalmente, sobre este tema de los servicios intermedios en publicaciones exentas del IVA, se ha considerado que el servicio de empaste o costura de libros culturales o científicos, no genera IVA, por cuanto de dicho servicio resulta el bien calificado como exento.
Así las cosas, cuando del servicio no resulta un bien corporal mueble o no se coloca en condiciones de utilización, como en el caso del almacenaje de bienes, la impresión, la elaboración de empastes, entre otros ejemplos, no constituyen un servicio intermedio de la producción, razón por la que se debe acudir a la noción general de servicio consagrada en el artículo 1º del Decreto 1372 de 1992 y demás disposiciones referentes al tributo, con el fin de precisar el gravamen que corresponde a cada uno de ellos.
Por otra parte, conforme con los artículos 2º. y 20 de la Ley 98 de 1993, es claro que tratándose de la publicación de libros en medios electromagnéticos, una de cuyas presentaciones es el denominado CD-Rom, la ley en forma expresa reconoce no sólo esta especial forma de publicación sino que está ajustándose a los cambios e innovaciones a los que la materia cultural no puede ser ajena, lo que permite afirmar, sin lugar a dudas, que las publicaciones de carácter cultural o científico en CD-Rom, asumen idéntico tratamiento que el dispuesto para las publicaciones culturales o científicas en base papel.
En lo que concierne a la forma de su publicación, la Ley del Libro al ampliar su cobertura a libros y revistas que hayan sido publicados en base papel o en medios electromagnéticos, permite deducir que tratándose de libros que se publiquen en Internet e intranet, para ser leídos por el usuario con posibilidad de imprimirlo en papel por él mismo, éstos poseen la calidad de bienes exentos, siempre y cuando cumplan con los requisitos legales.
Se reitera que lo que prevalece como condición para efectos de la exención del impuesto sobre las ventas, es el carácter de científico y cultural que los bienes poseen, independientemente si el soporte material de los mismos, es el papel, un medio electromagnético, cassettes o videos. Ahora bien, si el medio de publicación es el Internet o intranet, constituye un medio electromagnético de los que la norma permite.
Debe tenerse en cuenta que el artículo 154 de la Ley 488 de 1998, derogó del artículo 279 de la Ley 223 de 1995, la frase "así como sus complementos de carácter visual, audiovisual o sonoros, que sean vendidas en un único empaque cualesquiera que sea su procedencia siempre que tengan el carácter científico o cultural."
En consecuencia, los complementos audiovisuales, visuales o sonoros de las publicaciones, libros, folletos, etc., de carácter científico o cultural no se encuentran exentos del IVA.
Igualmente, las publicaciones en base papel como en medios magnéticos de normas de carácter económico con actualización periódica y clasificadas como de carácter científico y cultural, están exentas del impuesto sobre las ventas.
DESCRIPTORES: BIENES EXENTOS - LIBROS Y REVISTAS DE CARACTER CIENTIFICO Y CULTURAL.
2.4.1. CALIFICACION DEL CARACTER CIENTIFICO Y CULTURAL.
Con el fin de satisfacer el requisito de la calificación, la Ley 98 de 1993 (Ley del Libro) atribuyó al Ministerio de Educación Nacional a través del Instituto Colombiano de Cultura, la determinación de calificar cuándo los libros , revistas, folletos o coleccionables seriados o publicaciones son de carácter científico o cultural.
Al respecto debe señalarse que el Ministerio de Cultura sustituyó íntegramente al Instituto Colombiano de la Cultura, y para efectos de la calificación referida le dio tal facultad al Director de la Biblioteca Nacional (art. 2o. de la Resolución 1508 del año 2000).
Según el artículo 1o. de la Resolución No. 1508 del 23 de octubre de 2000, "Por la cual se establecen los procedimientos para determinar el carácter científico o cultural de libros, revistas, folletos, coleccionables seriados o publicaciones", se consideran de carácter científico o cultural, los libros y revistas, folletos, coleccionables seriados o publicaciones en base papel o publicaciones en medios electromagnéticos. Se exceptúan de la definición anterior los horóscopos, fotonovelas, modas, publicaciones pornográficas, tiras cómicas o historietas gráficas y juegos de azar.
Tratándose de obras publicadas con anterioridad a dicha Resolución y las actuaciones en trámite, el artículo 6o. dispone que será suficiente una certificación del Representante Legal del interesado en la cual manifieste que las publicaciones cumplen con los preceptos establecidos en la Ley 98 de 1993, relacionados con el carácter científico o cultural y que las mismas no corresponden a la categoría de horóscopos, tiras cómicas, historietas gráficas y juegos de azar.
Solo en caso de duda sobre el carácter de científico o cultural, como lo prevé el artículo 2o. de la Resolución 1508 de 2000, deberá acudirse a la Biblioteca Nacional para que procedan a la respectiva calificación.
Por lo anterior, publicaciones distintas a los horóscopos, fotonovelas, modas, publicaciones pornográficas, tiras cómicas, historietas gráficas y juegos de azar tienen el carácter de científicas o culturales que les confiere el tratamiento de bienes exentos, con la copia simple del registro del ISBN o del ISSN contentiva de la manifestación de la editorial sobre la solicitud de asignación de su carácter, o con la certificación del Representante Legal en el mismo sentido tratándose de obras publicadas antes de la Resolución 1508 del año 2000 y de actuaciones en trámite, salvo que se compruebe por las autoridades pertinentes que los libros, revistas no tienen tal carácter y por lo tanto son gravadas o excluidas según el caso.
Por último, como lo dispone el artículo 439 del ordenamiento fiscal, la exención de los libros y revistas de carácter científico y cultural, solo es predicable a nivel de productor o editor, lo que implica que la venta por el comercializador se encuentra excluida.
El artículo 481 del Estatuto Tributario en su numeral c) incluye de manera expresa los cuadernos de tipo escolar previstos en la partida 48.20 del Arancel de Aduanas y los impresos del artículo 478 del Estatuto Tributario (Literal modificado por la Ley 223 de 1995 art. 20), dentro de los que se encuentran comprendidos los textos escolares por ser estos libros de carácter cultural, previa calificación dada por el Decreto 3142 de diciembre 28 de 1994 expedido por el Gobierno Nacional. Así las cosas se consideran bienes exentos del impuesto sobre las ventas los útiles escolares tales como cuadernos y textos.
SERVICIOS EXCLUIDOS.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
De acuerdo con el Artículo 1o. del Decreto 1372 de 1992, para efectos del Impuesto sobre las ventas se considera servicio "Toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración".
Por regla general, toda prestación de servicios en el territorio nacional se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas, y únicamente se hallan excluidos los expresamente señalados como tales.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
El artículo 48 de la Ley 488 de 1998, modificó el artículo 476 del Estatuto Tributario, estableciendo los servicios que se consideran excluidos, o no gravados con el impuesto sobre las ventas. Los artículos 123 y 124 de la Ley 633 de 2000 modificaron nuevamente esta disposición y adicionaron un nuevo servicio excluido.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
2.1. SERVICIOS MÉDICOS, ODONTOLÓGICOS, HOSPITALARIOS, CLÍNICOS Y DE LABORATORIO, PARA LA SALUD HUMANA. (Numeral 1º. del artículo 476 del Estatuto Tributario)
El artículo 476 del Estatuto Tributario señala en el numeral primero, como excluidos del IVA los servicios médicos, odontológicos, hospitalarios, clínicos y de laboratorio, para la salud humana.
Se entiende por servicio de salud el que en forma directa recae sobre la persona humana con la finalidad única de procurar su recuperación física o mental.
Se ubican dentro de la exclusión, todos aquellos servicios destinados a la atención de la salud humana, prestados por profesionales debidamente registrados y autorizados por la entidad a quien la ley ha confiado su control y vigilancia. De igual forma se hallan excluidos los servicios para la atención de la salud humana, aunque quien los preste no sea un profesional de la medicina, precisamente como los de optometría, terapia del lenguaje, fisioterapia.
La exclusión, no obedece en modo alguno al ejercicio de determinada profesión, sino a la aplicación práctica y específica de la misma en actividades que propendan por la salud humana.
No obstante, en la misma medida que un profesional de la medicina o la odontología puede prestar servicios no dirigidos específicamente a la salud, lo propio sucede con los profesionales de la sicología que prestan sus servicios a la rama industrial o empresarial en la selección, capacitación, elaboración de manuales de funciones así como adiestramiento de personal, servicios éstos que por no encontrarse dirigidos a la recuperación de la salud humana, no pueden catalogarse como excluidos del impuesto.
Efectivamente, existe un sinnúmero de servicios profesionales, en las diferentes áreas de la ciencia, que, si bien de una u otra forma se relacionan con la salud humana, no tienen como finalidad exclusiva lograr la recuperación física y mental de la persona, encontrándose sujetos al impuesto sobre las ventas. Vale la pena enunciar algunos de estos servicios: los servicios profesionales de diagnóstico, control de calidad, y el análisis, vigilancia y control sanitario de medicamentos y sustancias químicas de riesgo para la salud humana.
Con el mismo criterio, no está cubierto por la exclusión, el servicio de información de la presión arterial, peso, estatura y demás, prestados a través de máquinas.
Tampoco quedan comprendidos en la exclusión servicios tales como: seminarios, consultoría, capacitación, etc., los que, por propia definición, aun cuando se encuentren encaminados a proporcionar información, enseñanza y capacitación en actividades relacionadas con administración y organización de servicios hospitalarios excluidos, no son parte integrante y menos aun directa del servicio de salud.
Cu ando en desarrollo de la prestación del servicio médico se realizan actividades tales como la investigación o la educación, las cuales por su naturaleza son diferentes a las relativas a la salud humana propiamente dichas, no se encuentran cobijadas por la exclusión.
De acuerdo con lo señalado, se concluye, igualmente, que la auditoría médica, o examen de las actividades realizadas en determinado campo con el objeto de efectuar el diagnóstico o evaluación de su situación, por no estar relacionada en forma directa con la prestación de un servicio de salud, se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
2.1.1. PREPAGO DE SERVICIOS MÉDICOS.
El prepago de servicios médicos, odontológicos, hospitalarios, clínicos y de laboratorio está exceptuado del impuesto sobre las ventas (Ley 10 de 1990 y Decreto Reglamentario 1570 de 1993). El Decreto Reglamentario 1570 de 1993 en su artículo 34 establece que la Superintendencia Nacional de Salud calificará los contratos de medicina prepagada y se tendrán como tales para todos los efectos aquellos que contemplan los siguientes servicios: 1) Promoción de la salud y prevención de la enfermedad; 2) Consulta externa, general y especializada en medicina diagnóstica y terapéutica; 3) Hospitalización; 4) Urgencias; 5) Cirugía; exámenes diagnósticos y odontología. Los servicios enunciados podrán ser prestados por las empresas de medicina prepagada en forma directa, a través de profesionales de la salud o instituciones de salud adscritas, y a libre elección del usuario.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
2.1.2. SERVICIOS PRESTADOS POR LABORATORIOS.
En la medida que se hallan excluidos del IVA los servicios para la atención de la salud humana, aunque quien los preste no sea un profesional de la medicina, los servicios prestados por laboratorios biológicos u otros que presten servicios de diagnóstico o relacionados con el tratamiento de la salud del paciente, se encuentran excluidos del gravamen.
Los servicios excluidos del IVA son, en consecuencia, los de laboratorio que tienen relación directa con la salud de un paciente en particular y no en relación con la salubridad humana en general. Entonces, no están dentro de las previsiones para la exclusión del IVA y por tanto se encuentran gravadas aquellas actividades o servicios que, aunque en último término revierten y se refieren a la salubridad humana, no se realizan directamente sobre pacientes.
En dicha categoría se encuentran, a manera de ejemplo, los servicios que prestan los laboratorios industriales para establecer y/o asegurar la potabilidad de las aguas, la aptitud de los productos para ser producidos y comercializados como alimentos humanos o la correcta elaboración de productos farmacéuticos y drogas.
Resulta evidente que no puede entenderse que la exclusión a que se refiere el artículo 476 del Estatuto Tributario se extiende a los servicios de atención y diagnóstico veterinario y en general los relativos a la atención de los animales.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
2.1.3. TRANSPORTE EN AMBULANCIA.
Atendiendo a la integralidad en la prestación del servicio para la salud humana, es importante precisar que si es necesario en algunas oportunidades para la efectiva prestación del servicio, que las Entidades Promotoras de Salud (E.P.S) o las Administradoras del Régimen Subsidiado en Salud (A.R.S.) trasladen a sus afiliados a lugares distintos de su domicilio con el fin de que reciban consulta o tratamiento médico especializado. No es posible tomar en forma aislada el servicio de ambulancia y por lo mismo no puede menos que afirmarse que los mismos forman parte integral del Sistema General de Seguridad Social en Salud, y por lo tanto se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, a la luz de lo dispuesto en el numeral 1º. del artículo 476 del Estatuto Tributario.
A su vez, el servicio de ambulancia en la medida que tiene como finalidad proporcionar un medio de transporte idóneo a las personas que por su estado requieren ser trasladadas en forma rápida e inmediata, a los centros de salud, y adicionalmente al comprender este servicio el de asistencia médica o paramédica, algunas veces no puede menos que considerarse que tal actividad se enmarca dentro de los servicios médicos para la salud humana.
Si a lo anterior se agrega que las mismas instituciones de salud, en determinados casos, recomiendan el traslado de los pacientes a través de éstas, actividad de la cual depende la vida humana, el servicio de transporte en ambulancia goza del beneficio de la exclusión del impuesto sobre las ventas.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
2.1.4. SERVICIO DE RESTAURANTE PRESTADO POR LAS CLÍNICAS Y HOSPITALES.
La exclusión de este servicio, opera en razón a la integralidad en la prestación del servicio de salud, integralidad que comprende la asistencia médica y la hospitalaria incluyendo el servicio de alimentación al paciente.
Es necesario distinguir entonces, las situaciones que se presentan comúnmente en las entidades hospitalarias, para identificar el tratamiento jurídico aplicable a los diferentes supuestos fácticos.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
El servicio de alimentación prestado por las clínicas y hospitales a sus pacientes, sea directamente o mediante contrato con terceros, se encuentra excluido del impuesto sobre las ventas en razón de la integridad en la prestación del servicio de salud. (Numeral 1o. del artículo 476 del Estatuto Tributario).
De acuerdo con lo anterior, independientemente de que el servicio de alimentación sea prestado directamente por la clínica u hospital o, indirectamente, por un tercero que pertenezca al régimen común del impuesto sobre las ventas, bajo contrato con la clínica u hospital, a los pacientes en razón de la integridad que conlleva la prestación del servicio de salud.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIOS PARA LA SALUD HUMANA.
2.1.6. SERVICIO DE RESTAURANTE PRESTADO POR UN TERCERO A LA CLÍNICA, U HOSPITAL.
Tratándose del servicio de restaurante prestado a la clínica u hospital con miras a satisfacer las necesidades tanto del personal que labora en la misma como de los visitantes, es claro que el mismo se encuentra sujeto al impuesto sobre las ventas por no formar parte del servicio de salud; caso en el cual el gravamen causado constituye parte del costo del servicio y no podrá ser tratado por la clínica u hospital como impuesto descontable toda vez que dichas entidades no son responsables del IVA en relación con el servicio de salud.
En consecuencia, si un tercero, responsable del IVA perteneciente al Régimen Común, presta el servicio de restaurante a los pacientes y al personal de una clínica u hospital, o a los visitantes, deberá llevar registros separados de sus actividades excluidas del IVA (pacientes) y de las gravadas. Así mismo, deberá dar aplicación a lo previsto en el artículo 490 del Estatuto Tributario en lo atinente a los impuestos que puede descontar solo en forma proporcional a sus operaciones gravadas.
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS.
SERVICIO DE TRANSPORTE DE PERSONAS.