CUI 11001600000020130054701 CASACIÓN 55430 YOREDY DEL SOCORRO VELÁSQUEZ CASTAÑO LADY JANETH PAREJA LONDOÑO LUIS ANTONIO HERNÁNDEZ BARBOSA Magistrado Ponente SP4241-2021 Radicación # 55430 Acta 249 Bogotá D.C., veintidós (22) de septiembre de dos mil veintiuno (2021). VISTOS: Resuelve la Sala el recurso de casación interpuesto por el apoderado de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- contra la sentencia proferida por el Tribunal Superior de Medellín el 7 de marzo de 2019, que confirmó la dictada el 6 de julio de 2018 por el Juzgado Primero Penal del Circuito Especializado de Medellín dentro del incidente de reparación integral surtido en el proceso seguido contra las sentenciadas YOREDY DEL SOCORRO VELÁSQUEZ CASTAÑO y LADY JANETH PAREJA LONDOÑO.

HECHOS: La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales denunció la existencia de irregularidades en algunos trámites de devolución del impuesto del IVA en las que participaron, entre otros, YOREDY DEL SOCORRO VELÁSQUEZ CASTAÑO y LADY JANETH PAREJA LONDOÑO, varios contadores y revisores fiscales, así como funcionarios de la División de Devoluciones y Fiscalización de Impuestos de la DIAN de las Seccionales Medellín y Bogotá que, a través de distintas empresas, defraudaron al Estado en el periodo comprendido entre 2006 y 2010 simulando, total o parcialmente, la compra y venta de materiales de chatarra mediante la elaboración de documentación falsa, con lo cual lograron la devolución fraudulenta de $1.093.216.000,oo.

ANTECEDENTES PROCESALES: 1. El juicio finalizó con sentencia proferida el 22 de febrero de 2016 por el Juzgado Primero Penal del Circuito Especializado de Medellín que condenó a LADY PAREJA LONDOÑO a 114 meses de prisión, multa de 850 smmlv como coautora de los delitos de lavado de activos y falsedad en documento privado y cómplice del punible de fraude procesal.

A YOREDY VELÁSQUEZ CASTAÑO le impuso 78 meses de prisión y multa de 200 smmlv como coautora de las conductas delictivas de fraude procesal y falsedad en documento privado. 2. Ejecutoriado el fallo, a petición de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, se inició el incidente de reparación integral al que se vinculó como tercero civilmente responsable la empresa METALES Y EXCEDENTES S.A. y como llamada en garantía la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. El trámite culminó el 6 de julio de 2018 con sentencia en la que se aceptó la excepción previa de falta de legitimación por pasiva de la compañía aseguradora, se declaró civilmente responsable a las sentenciadas y a la empresa por los perjuicios ocasionados y se les condenó a pagar la suma de $2.990.380.000. 3.

Contra esa determinación la DIAN y el curador ad litem de METALES Y EXCEDENTES S.A. interpusieron recurso de apelación, resuelto por el Tribunal Superior de Medellín el 22 de febrero de 2019, decisión contra la que el apoderado de la entidad recaudadora de impuestos presentó y sustentó oportunamente recurso extraordinario de casación. LA DEMANDA: Está conformada por tres cargos.

En el primero, con fundamento en el artículo 336-1 del Código General del Proceso, se acusa a la sentencia de violar en forma directa, por indebida interpretación, los artículos 1045, 1072, 1080, 1083 y 1131 del Código de Comercio y falta de aplicación de los artículos 1054, 1077 y 1162 del mismo estatuto, porque no era imperativo, de acuerdo a las normas tributarias, expedir acto administrativo de sanción o liquidación oficial para que surgiera la obligación de la aseguradora de pagar el riesgo asegurado, en la medida que la administración acudió al cobro en el incidente de reparación integral y el artículo 860 del Estatuto Tributario no es omnicomprensivo del régimen de garantías constituidas mediante pólizas de cumplimiento.

Lo anterior porque la citada norma tributaria regula el tema específico de aquellos casos en que se emita, dentro de la vigencia de la póliza de cumplimiento de disposiciones legales, la resolución de liquidación oficial de revisión, sin que ello implique que prevea todos los casos de las devoluciones. Ello porque si la norma hubiese querido reglamentar el tema del siniestro, lo habría dicho con claridad y, además, por cuanto la norma empieza con la conjunción >, que denota condición en virtud de la cual un concepto depende de otro.

Y aunque el Tribunal transcribió el artículo 1045 del Código de Comercio, omitió la > porque el interés asegurable hace relación al vínculo de contenido económico del asegurado con el objeto del seguro y cuando no reconoce que la DIAN se relacionaba con el objeto del seguro, es decir, con la conformidad entre el trámite de cada devolución y la legislación que lo regula, interpreta en forma errónea la norma.

Al no tener claros los elementos esenciales del contrato de seguro, igualmente, el Tribunal infringe el artículo 1083 del Código de Comercio puesto que el interés asegurable no coincide con el sentido coloquial de la palabra, sino que se refiere a la relación económica del asegurado, en este caso la DIAN. Por ello, contrario a lo manifestado en la sentencia impugnada, sí existe un interés asegurable porque es evidente que entre el objeto del seguro -la conformidad de las normas que regulan las devoluciones y los trámites amparados con la póliza- y el patrimonio de la DIAN se configura una relación de índole económica.

De no existir conductas penalmente reprochables no se habría afectado su patrimonio. Para el demandante, el artículo 1055 del Código de Comercio prevé la inasegurabilidad de los actos meramente potestativos del tomador, así como el dolo y la culpa grave, pero ello no significa, como entendió el Tribunal, que la aseguradora no tenga que responder, pues esa prohibición no es absoluta, máxime cuando las condenadas no fueron las tomadoras o beneficiarias de las pólizas sino la empresa en la cual laboraban.

De acogerse la teoría del Tribunal, nunca habría cobertura porque siempre se debería verificar de manera anticipada si el declarante o el contratista afianzado tiene o no la voluntad de cumplir, pues de lo contrario no sería exigible la póliza, cuando lo que se pretende es agilizar el procedimiento de devolución bajo el entendido de que la firma aseguradora otorga un aval porque valoró previamente al declarante o contratista y lo considera digno de aseguramiento.

De acogerse esa teoría, los funcionarios de la DIAN encargados de las devoluciones se encontrarían ante la disyuntiva insalvable de no aceptar solicitudes con garantía de póliza, en la medida que la aseguradora vinculada aducirá que no es posible atender la reclamación porque el contribuyente o un tercero que actuó como su agente, sabía que no existía conformidad entre el trámite y su solicitud, configurándose la causal de exoneración ante la existencia de dolo o culpa grave.

Por demás, la Superintendencia Financiera, ente de control de las compañías aseguradoras, en concepto 2001070161-1 del 15 de noviembre de 2002 estableció que es legalmente viable asegurar el dolo y la culpa grave de terceros o de los dependientes a efecto de que las víctimas puedan hacer efectivo el cobro ante las aseguradoras. En el segundo, formulado al amparo del artículo 336-1 del CGP, el censor aduce la violación directa de la ley por aplicación indebida del artículo 1055 del Código de Comercio y 860 del Estatuto Tributario, dado que la norma comercial no prohíbe el aseguramiento del dolo o la culpa grave de manera general o abstracta, sino los del tomador, asegurado o beneficiario, calidad que en este caso no tenían las sentenciadas.

Adicionalmente, el problema jurídico en torno a la efectividad de las garantías nunca partió de que se debía la indemnización como consecuencia de una conducta dolosa porque el riesgo amparado consiste en la no conformidad entre el procedimiento general y abstracto para la devolución tributaria, por lo que resulta incidental que ello haya sido producto de una conducta dolosa o no. En el tercero, fincado en el artículo 336-2 del CGP, el abogado señala la infracción indirecta de los artículos 1055 del Código de Comercio y 860-2 del Estatuto Tributario, originada en la equivocada valoración del acervo probatorio, dado que el Tribunal no apreció en forma correcta los documentos de aseguramiento y las resoluciones administrativas de la DIAN, pues ninguna de las sentenciadas suscribió las pólizas cuyo cobro se pretende ni fue designada en ellas o en anexo alguno de las mismas.

La tomadora fue la sociedad METALES Y EXCEDENTES y, por ello, no puede aplicarse el artículo 1055 del Código de Comercio en la medida que conlleva una ampliación inadmisible de la prohibición allí contenida. Con fundamento en los anteriores cargos pide casar la sentencia y, en su lugar, emitir decisión que acoja las pretensiones de la DIAN frente a la empresa aseguradora.

ACTUACIÓN ANTE LA CORTE: 1. El apoderado de la demandante -DIAN-. Reiteró en lo fundamental los argumentos de la demanda, con apoyo en los cuales pidió casar el fallo y, en su lugar, acceder a sus pretensiones indemnizatorias contra la aseguradora. 2. La Procuraduría. 2.1. Rememora que en la sentencia se estableció que LADY JANETH PAREJA LONDOÑO y YOREDY DEL SOCORRO VELÁSQUEZ CASTAÑO, a nombre de METALES Y EXCEDENTES S.A., solicitaron la devolución del impuesto sobre las ventas -IVA- del primer periodo del año 2008 acompañando para tal efecto una garantía a favor de la Nación, como lo ordena el artículo 860 del Estatuto Tributario.

Reseña, de igual forma, que el demandante aduce que el fallo aplicó indebidamente el citado artículo al considerar que se requería el acto administrativo de sanción para configurar el siniestro, cuando la norma no consagra esa exigencia. Para la Procuradora no asiste razón al censor, toda vez que el fallo del Tribunal dedujo que como la DIAN certificó la no existencia de acto administrativo de sanción, la aseguradora no pagó la reclamación porque A su parecer, entonces, el Tribunal no incurrió en el yerro aducido porque la jurisprudencia del Consejo de Estado sobre la exigibilidad de la obligación del garante señala que es la resolución que declara la improcedencia de la devolución la que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de su obligación. Por demás, fue negligente la DIAN por no adelantar el procedimiento establecido para declarar el siniestro y pretende suplir su falencia a través del incidente de reparación integral, cuando constituye requisito insustituible expedir el correspondiente acto administrativo que declare la improcedencia de la devolución de las sumas de dinero, pues ese acto administrativo es el que determina la responsabilidad del garante y la consecuente exigibilidad de su obligación. Solicita desestimar el cargo. 2.2.

Considera que tampoco debe prosperar el segundo cargo puesto que el artículo 1055 del Código de Comercio preceptúa que el dolo, la culpa grave y los actos meramente potestativos del tomador, asegurado o beneficiario, no son asegurables, de manera que por voluntad de la ley se excluye esa cobertura y, ante esa prohibición legal, la sentencia destacó que, al constituir la póliza, la empresa METALES Y EXCEDENTES S.A., faltó al principio de la buena fe, y pretermitió detalles relevantes en lo relacionado con el riesgo asegurado, pues sabían con anticipación sobre la defraudación que estaban cometiendo contra la DIAN.

En su opinión, entonces, el cargo no debe prosperar porque la afirmación del demandante de que el artículo 1055 del Código de Comercio no prohíbe el aseguramiento del dolo o la culpa grave, no es cierta y pretende amparar actos dolosos planeados con antelación, lo cual es inadmisible. Adicionalmente, el artículo 1083 del Código de Comercio señala que es asegurable todo interés que, además de lícito, sea susceptible de estimación en dinero.

En este caso, METALES Y EXCEDENTES S.A. adquirió una póliza de cumplimiento sabiendo que no cumplía con las normas que regulan el tema de devoluciones de IVA, pretendiendo que la aseguradora cubriera su desidia, sin afectar su patrimonio económico y faltando precisamente a la buena fe contra la aseguradora. 2.3. Respecto del tercer cargo la Procuradora comparte con el Tribunal que una de las cargas del tomador del seguro consiste en que su declaración sea verídica sobre el estado del riesgo asegurable y que de no cumplirse con esa obligación no se puede condenar al pago a la entidad aseguradora.

En este caso, la empresa METALES Y EXCEDENTES S.A., de manera dolosa obtuvo la póliza que de buena fe le expidiera la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. Por tanto, es imposible asegurar la culpa grave y cualquier pacto en ese sentido está viciado, aun considerando la reforma del artículo 1127 del Código de Comercio. Pide, en consecuencia, que el cargo sea desatendido. 3.

La Fiscalía. Para este funcionario la correcta interpretación del artículo 860 del Estatuto Tributario impone considerar que la modificación de ese precepto se produjo para hacer efectivas las garantías presentadas por los contribuyentes o responsables, para lo cual se sincronizaron los tiempos entre la notificación del requerimiento especial, no de la liquidación oficial como rezaba la norma anterior, y la exigibilidad de la póliza por parte de la DIAN.

En tal sentido, precisa, la Corte Constitucional aclaró que el artículo 860 del Estatuto Tributario y su norma modificatoria -artículo 18 de la ley 430 de 2010-, prevé la constitución de la garantía para evitar que el erario sufra detrimento a causa de devoluciones indebidas de dinero a los contribuyentes, sin perjuicio de que, en forma contingente, la administración pública pueda ejercitar otros procedimientos administrativos y/o acciones legales a fin de recuperar los recursos públicos y sancionar eficazmente a los responsables de procederes irregulares o delictivos.

Frente al caso concreto señala que las defraudaciones sancionadas tuvieron ocurrencia en mayo de 2008, pero la DIAN sólo detectó la temeridad e ilicitud en el año 2013, en el momento en que la fiscalía develó el entramado criminal subyacente a estas operaciones, lo que explica que la entidad hubiese ejercido sus pretensiones dentro del proceso penal.

Esa situación autorizaba a la judicatura para decretar el pago de la póliza que amparó las devoluciones ilícitas, por vía de este incidente, inmediatamente después de haberse declarado la responsabilidad penal y civil de las procesadas y del tercero civilmente responsable, como quiera que en tales circunstancias ésta, y no otra jurisdicción, podía definir eficazmente la materialidad de los injustos investigados y la participación de las enjuiciadas en los mismos.

Sobre el riesgo asegurable precisa que el hecho de que las devoluciones obtenidas sean producto de fraudes en su tramitación no anula el contrato de seguro por ausencia del riesgo asegurado, pues la aseguradora al momento de su celebración ha debido calcular el riesgo que acarreaba el incumplimiento de las obligaciones tributarias atinentes a la devolución en favor del contribuyente.

En lo que tiene que ver con la inasegurabilidad de los actos potestativos del tomador, asegurado o beneficiario, así como el dolo y la culpa grave, advierte, hay que tener en cuenta la distinción que la Sala de Casación Civil ha efectuado entre el objeto y/o naturaleza de la responsabilidad civil, dependiendo de si se trata de una fianza o un contrato de seguro y, dentro de este, de sus diferentes modalidades, por ejemplo, cuando el asegurador se obliga a indemnizar los perjuicios patrimoniales que cause el asegurado con motivo de determinada responsabilidad en que incurra de acuerdo con la ley, lo cual podría hacer asegurable la culpa grave con la restricción del artículo 1055.

De manera que lo que se asegura con el contrato de cumplimiento de disposiciones legales es el riesgo económico producto de la inobservancia de la ley en relación con el trámite de devoluciones, con independencia del plexo etiológico que hubiere conllevado esa situación, salvo que el dolo o la culpa grave se predique de algún sujeto de la relación contractual.

Sobre la indebida aplicación de los artículos 1054 y 1071 del Código de Comercio considera que, como consecuencia del siniestro, entendido como la realización del riesgo asegurable, la obligación de la aseguradora no es otra que indemnizar al asegurado o beneficiario ante el incumplimiento del tomador y por el valor de la suma asegurada. En este caso, se acreditó la ocurrencia del siniestro, así como el detrimento patrimonial sufrido y su cuantía, aspecto que debían demostrarse en la jurisdicción penal, pues las defraudaciones obedecieron a un complejo entramado criminal que hizo imposible que fueran detectadas oportunamente por la entidad tributaria.

En tal sentido, aclara, una cosa es el momento en que ocurre el siniestro, que debe darse en vigencia de la póliza, y otra diferente es la actuación administrativa o judicial que así lo declare con fundamento en las ilicitudes o irregularidades que lo causaron, que puede exceder de dos años sin que ello afecte su exigibilidad al asegurador.

En cuanto a las falencias de la apreciación probatoria el fiscal considera que más allá de ellos, lo que devela la decisión demandada, son los errores de aplicación e interpretación normativa en relación con las preceptivas legales llamadas a reglar el caso. Por ello, apoya la pretensión indemnizatoria de la víctima y pide que se condene a la aseguradora al pago de la póliza e intereses que correspondan, con ocasión del siniestro demostrado dentro del proceso penal y con afectación de la garantía por ella otorgada en favor de la DIAN, para lo cual se deberá casar parcialmente el fallo. 4.

El apoderado de la aseguradora. Pide desestimar el recurso de casación interpuesto por la DIAN contra la sentencia que declaró improcedente la petición de condena contra la empresa llamada en garantía por virtud de la suscripción de contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales con la sociedad METALES Y EXCEDENTES S.A. Rememora que, tras la emisión de condena contra las sentenciadas, la DIAN, como víctima, promovió incidente de reparación integral con el objeto de reclamar el pago de los perjuicios causados por la solicitud fraudulenta de devolución de IVA.

Los sujetos pasivos de la pretensión resarcitoria incoada por la DIAN fueron las sentenciadas, como responsables directas del hecho, la sociedad METALES Y EXCEDENTES S.A., inmersa en la ejecución de las conductas delictivas como tercero civilmente responsable, y la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A., como llamada en garantía, en virtud de la suscripción de un contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales.

Desde el inicio del trámite, a su parecer, quedó establecido que la única fuente de la responsabilidad civil que sustenta la vinculación procesal de la compañía aseguradora reside en el hecho de haber suscrito un contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales con la sociedad METALES Y EXCEDENTES S.A. Puntualmente, en lo que respecta a la responsabilidad de la aseguradora, el tema de debate giró en torno a si ésta, acorde con las condiciones establecidas tanto en la ley como en el contrato de seguro, está obligada a pagar a la DIAN, como beneficiaria de la póliza, el valor asegurado en la misma.

Esto es, si concurrió o no la realización del riesgo asegurado, si hubo siniestro o no, acorde con lo establecido en la ley y en las cláusulas consagradas en el contrato de seguro. En tal sentido, recuerda que en el fallo se condenó civilmente tanto a las sentenciadas como a la sociedad utilizada para la ejecución del fraude, al considerar que, desde la órbita del derecho de daños, ambas se hallaban vinculadas de manera directa en la causación del perjuicio.

Con todo, la sentencia declaró improcedente la petición de condena de la DIAN contra la firma aseguradora, porque: 1. La COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. fue vinculada como llamada en garantía y, por ello, la única fuente de responsabilidad que la une al trámite es contractual. 2. La aseguradora no responde patrimonialmente por los hechos delictivos contenidos en la sentencia de condena sino por las obligaciones jurídicas emanadas del contrato de seguro de incumplimiento de disposiciones legales. 3.

Acorde con la ley comercial, por siniestro dentro del contrato de seguro se entiende el hecho futuro e incierto de cuya ocurrencia depende la obligación contractual a cargo de la seguradora de pagar al beneficiario el valor asegurado contenido en la póliza. Siniestro es la realización del riesgo asegurado descrito en el contrato de seguro. 4.

Según el artículo 860 del Estatuto Tributario y acorde con las cláusulas y condiciones generales del contrato aportado al incidente, por siniestro se entiende la declaratoria por la DIAN de la improcedencia de la devolución de IVA mediante la expedición de un acto administrativo denominado «resolución sanción», en el cual la autoridad tributaria declara el incumplimiento de las obligaciones legales por el contribuyente en el trámite de devolución de impuestos.

El siniestro, conforme al contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales, acontece cuando la DIAN emite acto de «resolución sanción» a través del cual declara improcedente la devolución de impuestos realizada a favor de un contribuyente. La sentencia consideró que la activación de la obligación de pago del siniestro a cargo de la Aseguradora demandaba que la DIAN expidiera, dentro de los dos años de vigencia de la póliza, un acto de resolución sanción que declare la improcedencia de la devolución efectuada a un contribuyente. 5.

El fallo concluyó, a su parecer, con acierto, que la DIAN nunca expidió resolución sanción, pues no efectuó el trámite administrativo para la declaratoria de improcedencia de la devolución debatida en el proceso dentro de los dos años de vigencia de la póliza. 6. Y aunque la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. celebró un contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales, no es cierto que deba responder por las obligaciones derivadas del mismo, dado que, como quedó probado en el incidente, la DIAN no expidió el respectivo acto de resolución sanción que declarara improcedente la devolución del impuesto, hecho que acorde con el contrato de seguro, da lugar a la ocurrencia del siniestro.

Esto es, la DIAN nunca constituyó el siniestro. 7. Para las instancias, además, el incidente de reparación integral no es el escenario adecuado, desde la óptica legal o contractual, para declarar la existencia de un siniestro de un contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales, pues la realización del riesgo asegurado descrito en el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones, no se puede confundir con la declaratoria de responsabilidad penal de las sentenciadas. 8.

Por último, conforme con los requisitos legales del contrato de seguro referido, en el incidente fue probado que METALES Y EXCEDENTES S.A., tomador del seguro de cumplimiento de disposiciones legales, lo suscribió engañando e induciendo en error a la firma aseguradora, en tanto este contrato era una pieza esencial en el plan criminal de los autores para consumar el hecho delictivo, pues todo apunta a que desde el momento de su suscripción tenía el conocimiento y la voluntad de incumplir dolosamente con los requisitos legales para la devolución de impuestos.

Para el apoderado de la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A., contrario a lo afirmado por el demandante, desde los albores del incidente quedó establecido que la única fuente de responsabilidad civil de la llamada en garantía es el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales celebrado con la sociedad METALES Y EXCEDENTES S.A. En este contexto, el censor pretermitió que la fuente de la responsabilidad de la aseguradora es exclusivamente contractual y no extracontractual, en la medida que lo único que la vincula al incidente es el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales, pues ni la entidad aseguradora ni sus funcionarios fueron objeto de condena penal, toda vez que no hicieron parte de la empresa criminal urdida para defraudar al Estado.

Por ello fue llamada en garantía y no como deudora solidaria. En suma, la fuente contractual de la que emanan las obligaciones jurídicas de la seguradora está en el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales celebrado con la sociedad METALES Y EXCEDENTES S.A., cuyas cláusulas son ley para las partes. En ese orden, en el marco del contrato, se trata de una obligación de naturaleza condicional, pues su nacimiento a la vida jurídica depende del acaecimiento de un hecho futuro e incierto, ya que «se entiende causado el siniestro cuando se profiera el acto administrativo que declare el incumplimiento que ampara esta póliza, por causas imputables a la persona obligada al cumplimiento de la respectiva disposición legal».

Entonces, en su opinión, contrario a lo aseverado por la DIAN, en este caso no sólo el contrato de seguro sino la propia ley tributaria, en su artículo 860, se encargaron de definir que el siniestro en un contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales se configura con la expedición de la resolución administrativa por medio de la cual se declare improcedente la devolución del respectivo impuesto.

Afirmar que en el incidente de reparación integral el juez podría declarar la ocurrencia de un siniestro atenta contra el principio de legalidad del derecho público, según el cual está permitido todo aquello que expresamente está previsto en la ley. En consecuencia, está prohibido todo aquello que no esté expresamente consagrado en ella. Para el caso, la ley y el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales definen lo que se entiende por siniestro, así como el trámite administrativo que debe agotar la DIAN, como entidad de derecho público, para la declaratoria de su ocurrencia. De esta manera, el surgimiento a la vida jurídica del siniestro, depende única y exclusivamente de la DIAN, dentro del período de vigencia de la póliza, esto es, 2 años contados a partir de su suscripción, toda vez que el ente de fiscalización tributaria debe indagar y revisar los procesos administrativos de devolución de impuestos para validar si el contribuyente cumplió con los requisitos legales, mediante un procedimiento administrativo, en el cual puede definir que el proceso de devolución fue improcedente, ordenando la restitución de los recursos al Estado.

En este caso la DIAN jamás realizó el procedimiento administrativo para la declaratoria de improcedencia del impuesto y, por tanto, no constituyó el siniestro con miras a activar no sólo la obligación del contribuyente sino también de la aseguradora. Pide, en consecuencia, desestimar la petición elevada por la demandante en su recurso de casación por carecer de fundamento probatorio y jurídico en la medida que las sentencias de instancia son legalmente correctas y no están dados los presupuestos legales y contractuales para condenar a la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. al pago de los valores contemplados en la póliza de cumplimiento de disposiciones legales.

CONSIDERACIONES DE LA CORTE: 1. La Corte debe dilucidar si se ajusta a la normativa la decisión del Tribunal Superior de Medellín de desestimar la pretensión de la víctima -Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN- orientada a que la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. -llamada en garantía-, pague en forma solidaria los perjuicios materiales causados con los delitos cometidos por las sentenciadas VELÁSQUEZ CASTAÑO y PAREJA LONDOÑO con ocasión del trámite de devolución del impuesto del IVA.

Lo anterior porque el demandante aduce que esa determinación viola en forma directa i) por indebida interpretación los artículos 1045, 1072, 1080, 1083 y 1131 del Código de Comercio y por falta de aplicación los artículos 1054, 1077 y 1162 del mismo estatuto puesto que no era imperativo, de acuerdo a las normas tributarias, expedir acto administrativo de sanción o liquidación oficial para que surgiera la obligación de la aseguradora de pagar el riesgo asegurado, ii) los artículos 1055 del Código de Comercio y 860 del Estatuto Tributario, pues la norma comercial no prohíbe el aseguramiento del dolo o la culpa grave de manera general o abstracta y, iii) vulnera indirectamente los artículos 1055 del Código de Comercio y 860-2 del Estatuto Tributario por la equivocada valoración probatoria, puesto que las condenadas no suscribieron las pólizas cuyo cobro se pretende y no puede aplicarse de manera extensiva la prohibición del artículo 1055 del Código de Comercio.

Como los tres cargos cuestionan la interpretación dada por los falladores a varias normas del Estatuto Tributario y del Código de Comercio, la Sala los estudiará conjuntamente. 2. El llamamiento en garantía es una figura procesal que se fundamenta en la existencia de un derecho legal o contractual que vincula a la parte dentro de un proceso determinado -llamante- con una persona ajena al trámite procesal -llamado-, permitiéndole al primero traer a este como tercero para que intervenga dentro de la actuación, con el propósito de exigirle que concurra frente a la indemnización del perjuicio que pueda llegar a quedar a cargo del llamador con ocasión de la sentencia. La Sala Civil de la Corte tiene establecido que >.

La justificación procesal del llamamiento en garantía del artículo 57 del Código de Procedimiento Civil – hoy artículo 64 del CGP-, >. (CSJ SC1304-2018). Pues bien, la vinculación de la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. a este trámite deriva de la póliza de seguro de cumplimiento de disposiciones legales M-100005426, expedida el 23 de abril de 2008, siendo tomador METALES Y EXCEDENTES S.A. y asegurado y beneficiario la Nación, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

El objeto de la póliza era >. La garantía > y si. La suma asegurada era de $1.093.216.000,00. 3. Sobre la competencia del juez penal para resolver en torno a la responsabilidad contractual de la aseguradora vinculada a este trámite, siguiendo las pautas trazadas en nuestra decisión SP3898-2021, cabe precisar que: (i) En el proceso incidental instituido en los artículos 102 y siguientes de Ley 906 de 2004, tanto las víctimas como el condenado penalmente -o su defensor- pueden pedir que se convoque a los terceros civilmente responsables.

(ii) El artículo 108 del mismo estatuto, en armonía con las sentencias C-423 y C-425 de 2006 y C- 409 de 2009, establece que las compañías aseguradoras también pueden ser vinculadas a la actuación por solicitud de cualquiera de los sujetos procesales mencionados para que respondan por la indemnización pecuniaria que les corresponda, en virtud de la cobertura amparada en contrato de seguro válidamente celebrado, pues el incidente de reparación es un instrumento de justicia restaurativa que propende por la solución integral, eficaz, breve y oportuna de reparación, para hacer efectiva la indemnización por parte de todos los obligados a ello o que >, esto es, el condenado, el tercero civilmente responsable y >.

Lo anterior, además, porque el artículo 11 del estauto procesal penal prevé que la víctima tiene derecho a una > de los daños sufridos, a cargo del autor o partícipe del injusto > y el Estado el deber de garantizarle real acceso a la administración de justicia. 4. En el precedente citado anteriormente, la Sala se refirió ampliamente a las características y elementos esenciales del contrato de seguro en los siguientes términos: (i) Los contratos comerciales de seguro son celebrados por compañías aseguradoras que operan en el mercado con ánimo de lucro.

Esto los diferencia de otros tipos de aseguramiento como los seguros sociales, contratos de medicina prepagada y seguros mutuales. De acuerdo con el artículo 1082 del Código de Comercio, los seguros comerciales pueden ser de > o de >. Los primeros, a su vez, pueden ser > o >. Los seguros de daños son aquellos en los que el interés asegurable corresponde a una relación económica apreciable en dinero, de contenido patrimonial determinable y medible en especies monetarias.

(ii) El contrato de seguro es un negocio jurídico consensual, bilateral, oneroso, aleatorio y de ejecución sucesiva -artículo 1036 del Código de Comercio- y, por regla general, de carácter indemnizatorio, particularmente en el seguro de daños. Que el contrato sea consensual significa que se perfecciona por el sólo consentimiento de las partes, sin que deba ser vertido en documento o en alguna forma específica.

No obstante, acorde con el artículo 1046 del C. Co., el contrato de seguro se prueba >. La prueba por escrito se refiere a documentos en los que conste los elementos esenciales del contrato, la identidad de las partes, así como su consentimiento recíproco, mas no a documentos ad sustantian actus porque, como viene de verse, aquellos elementos del negocio jurídico también pueden acreditarse mediante confesión y, por lo mismo, el que conste por escrito no es requisito de su existencia y validez.

(iii) Conforme con el artículo 1037 del mismo Código, las partes en el contrato de seguro son: (a) el >, persona jurídica que asume los riesgos, y (b) el >, persona que, obrando por cuenta propia o ajena, traslada los riesgos al primero de los mencionados. No obstante, junto al > se encuentran tanto el > como el >. Estas denominaciones hacen referencia a posiciones jurídicas y todas pueden recaer en una sola persona –o grupo de personas- o en diferentes personas o grupos de estas, y sus características no son necesariamente idénticas en los distintos tipos de seguro comercial.

Concretamente en los seguros de daños (a) el > es quien concurre con la aseguradora a formular las manifestaciones recíprocas de voluntad que constituyen el contrato, (b) el > es el titular del interés asegurable y (c) el > es el llamado a recibir la indemnización en caso que ocurra el siniestro. (vi) De acuerdo con el artículo 1045 del Código de Comercio, los elementos esenciales del contrato de seguro son (a) el interés asegurable, (b) el riesgo asegurable, (c) la prima o precio del seguro y (d) la obligación condicional a cargo del asegurador.

La obligación del asegurador en los seguros de daños patrimoniales consiste en el pago de la indemnización una vez se constituya la condición positiva y suspensiva, cual es la realización del siniestro. De manera que por regla general aquella se hace exigible a partir de la ocurrencia de este. No obstante, cabe precisar que, por ejemplo, en los seguros de responsabilidad civil, conforme con el artículo 1131 del C. de Co., para la exigibilidad de la obligación del asegurador en necesario que, además del siniestro, la víctima del daño causado por el asegurado formule contra éste una reclamación judicial o extrajudicial.

De modo que si bien en el derecho comercial, en punto de los contratos de seguro (i) el siniestro es requisito necesario para la exigibilidad de la obligación a cargo del asegurador y (ii) la exigibilidad de esta puede surgir –aunque no siempre- a partir de la ocurrencia de aquel; cada uno de estos significantes tiene su respectivo significado ontológico, con identidad propia y diferenciada.

El siniestro, por su parte, conforme con el artículo 1072 del Código de Comercio, es >. Se refiere, entonces, a la ocurrencia del hecho dañoso que se estipula como condición para el surgimiento de la obligación del asegurador. La exigibilidad de esta alude a la satisfacción de condiciones adicionales a partir de las cuales emerge su responsabilidad contractual y el beneficiario queda válidamente facultado para pedir o reclamar el pago de la indemnización. En consecuencia, los conceptos de > y > de la obligación no son conceptos equiparables ni sustituibles entre sí.

(v) El interés asegurable, de acuerdo con la sentencia C- 269 de 1999, es el objeto del contrato de seguro, equivale a >, el cual presenta características diversas según se trate de seguros de daños o de personas. En los seguros de daños el interés asegurable es la relación económica que vincula a una persona o a un grupo de personas –naturales o jurídicas- a un determinado bien o patrimonio -constitutivo del objeto sobre el que recae el aseguramiento- y cuya situación jurídica es digna de protección. El objeto del contrato de seguro es entonces el interés asegurable, es decir, la relación económica antes mencionada, y el objeto asegurado es simplemente el bien o patrimonio que resultaría afectado al configurarse el siniestro.

Por su parte, riesgo es la posibilidad de un suceso incierto -que de llegar a ocurrir resulta dañoso para quien tiene el interés asegurable- el cual, por regla general no puede depender > y cuya realización configura la condición convenida que da origen a la obligación del asegurador. Los hechos ciertos, salvo la muerte, y los físicamente imposibles, no constituyen riesgo y son, por tanto, extraños al contrato de seguro (artículo 1054 del C. Co.).

El dolo, la culpa grave y los actos meramente potestativos del tomador, asegurado o beneficiario, en principio no son asegurables (artículo 1055). Sin embargo, sí son asegurables la culpa grave y el dolo o actos potestativos de personas que no constituye ninguna de aquellas calidades, cual es el caso, por ejemplo, de los seguros de hurto, cuyo acto constitutivo del siniestro sin duda es doloso, pero no proviene del tomador, asegurado o beneficiario.

No son asegurables las sanciones penales –incluidas las pecuniarias- debido a los fines que las justifica. Tampoco las sanciones de origen policivo, entre las que se cuentan las impuestas por autoridades que ejercen función de policía administrativa, toda vez que su imposición también suele tener propósitos de interés general. 5. En cuanto al seguro de cumplimiento la Sala ha señalado que esta especie de aseguramiento es una variante del seguro de daño patrimonial regido por el > consagrado en el artículo 1088 del Código de Comercio, por el cual la obligación de la aseguradora consiste en resarcir al acreedor asegurado el perjuicio originado en el incumplimiento del deudor -garantizado o >-, hasta máximo la suma amparada en la póliza.

Se caracteriza en que (i) es obligatoria su constitución >, (ii) >, (iii) >, y (vi) >. Se diferencia de las demás modalidades de seguro de daño en que (i) la póliza no es revocable por falta de pago de la prima, (ii) debe ser aprobada por el asegurado, (iii) protege el patrimonio del asegurado del incumplimiento de la obligación a cargo del tomador > -en la cuantía convenida-, y (iv) la aseguradora puede repetir contra éste, así como exigirle la constitución de algún título, regularmente pagaré abierto o cerrado, que opera como contragarantía ejecutable en caso de que se haga exigible la obligación y el pago de la indemnización. Esta modalidad de aseguramiento tuvo origen en Colombia en la Ley 225 de 1938 y su objeto, señalado en el artículo 2º, fue reproducido en el numeral 1º del artículo 203 del Decreto Ley 663 de 1993.

Se instituyó precisamente para contar con la posibilidad jurídica de respaldar el cumplimiento de obligaciones que emanan de leyes o contratos. Se convirtió en el principal mecanismo de cobertura del riesgo en la contratación estatal y de protección del patrimonio público, para cuyo propósito esa normativa especial no excluyó del amparo el originado en la culpa, el dolo o la voluntad del garantizado o >, pues de haberlo hecho lógicamente no cumpliría la finalidad para la que fue creada.

Ciertamente, así lo entendió la Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia, pues en sentencia proferida el 15 de marzo de 1983 señaló que el objeto del seguro de cumplimiento pasa por servir de garantía al acreedor de las obligaciones de su deudor, originadas en >. De esta manera la aseguradora, por el pago de una prima, ampara el patrimonio del asegurado (acreedor) del eventual incumplimiento de las obligaciones > a cargo del deudor.

La misma colegiatura en sentencia de 2 de mayo de 2002, expediente 6785, reiterada en sentencia del 3 de abril de 2017, radicación N° 11001-31-03-023-1996-02422-01, indicó cómo ese tipo de aseguramiento específico previsto en la Ley 225 de 1938: (i) Continuó vigente con la expedición del Código de Comercio; (ii) Para servir de garantía en la observancia de las obligaciones el asegurador >;

(iii) Su base legal especial excluye en punto del actuar del tomador > y; (iv) No es jurídicamente plausible desconocer la certeza propia de los pactos > y dejar sin efecto su propio compromiso. En ese sentido, se explica, sería muy nociva la conducta de la aseguradora que con conocimiento propiciara >. De similar postura es la Sección Tercera del Consejo de Estado, la cual, al resolver respecto de la nulidad de varios apartes del Decreto 4828 del 24 de diciembre de 2008, por medio del cual se expidió el régimen de garantías en la contratación de la Administración Pública, señaló que en razón de la finalidad que se persigue con la exigencia de las garantías de cumplimiento en materia contractual -la protección del patrimonio público y el cumplimiento de los fines estatales-, la administración no puede quedar expuesta a las excepciones que se formulen y que tengan origen en la conducta del tomador del seguro -el contratista afianzado-, o en su comportamiento, no solo ante su eventual incumplimiento del contrato garantizado, sino también ante la reticencia e inexactitud en que haya incurrido al momento de adquirir la póliza.

De manera que, agregó esa corporación, el haber establecido en el decreto antes mencionado >. (Sentencia de 14 de junio de 2019, Rad. 11001 03 26 000 2009 00047 00). En síntesis, en el seguro de cumplimiento el riesgo asegurable es el eventual incumplimiento de la obligación del tomador >, lo cual incluye tanto su culpa grave como sus actos potestativos, entre los que, por su puesto, se cuenta el dolo. 6.

La sentencia impugnada se sustenta en el contenido de los artículos 1054, 1055 y 1083 del Código de Comercio, en que lo pactado en la póliza y en algunos pronunciamiento del Consejo de Estado, acorde con lo cual el siniestro se configura cuando se expide la resolución que impone la sanción. Además, en que la póliza de cumplimiento de disposiciones legales no podía amparar >, pues los tomadores del contrato sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo.

Pues bien, de acuerdo con los artículos 1054 y 1055 del Código de Comercio, por regla general los actos potestativos del tomador, entre los que se cuenta su propio dolo, no constituyen riesgo asegurable. Sin embargo, como se precisó anteriormente, ese componente normativo no aplica a los seguros de cumplimiento, pues desnaturalizaría esta modalidad contractual en la que el > es a su vez el tomador y su proceder, eventualmente contrario a sus obligaciones, constituye el riesgo que amenaza el patrimonio del asegurado y por el que, precisamente, se suscribe el contrato con este objeto de aseguramiento.

De acuerdo con el artículo 1083 del Código de Comercio, >. El Tribunal encontró que no se configuró el anterior elemento esencial de los seguros, el interés asegurable, porque los contribuyentes sabían que no cumplirían con las disposiciones que regulan la devolución o compensación del tributo, pues conocían la inexistencia de los fundamentos fácticos > ante la DIAN para solicitar la devolución de impuestos.

Mundial de Seguros S.A. aduce que siendo las únicas partes del contrato del seguro el tomador y el asegurador, y el interés asegurable un elemento esencial del contrato de seguro, la falta de este >. Tanto el Tribunal como la aseguradora pasan por alto que el patrimonio que podía resultar afectado con la configuración del riesgo previsto en los contratos de seguro de cumplimiento de disposiciones legales, no es el del contribuyente > y tomador del seguro, sino el del asegurado -la DIAN- por hallarse amenazado por el riesgo de incumplimiento atribuible al primero. 7.

Considerando, entonces, las especificidades propias del seguro de cumplimiento, la relación económica sobre la que el Tribunal debió verificar la concurrencia del > no es la de los contribuyentes y su patrimonio, sino la de la DIAN y el patrimonio público. De haberlo hecho, lógicamente habría colegido que sí se estructuró ese elemento esencial del contrato de seguro contenido en el artículo 1083 del Código de Comercio.

De esta manera, la sentencia está incursa en (i) aplicación indebida de los componentes normativos de los artículos 1054 y 1055 del Código de Comercio que excluyen del riesgo asegurable el dolo del tomador o sus actos potestativos, pues, como viene de verse, estas concretas exclusiones no tienen cabida en los seguros de cumplimiento de disposiciones legales y (ii) en falta de aplicación del artículo 1083, con base en el cual, contrario a lo afirmado en la sentencia, sí se configura el interés asegurable, pues no está en cabeza del contribuyente -tomador-, sino de la DIAN -asegurada- en relación con el patrimonio público amparado. 8.

En el primer cargo la DIAN acusa la sentencia de violar las normas contenidas en los artículos 1072 y 1162 del Código de Comercio al considerar el Tribunal que el siniestro lo constituye el acto administrativo que declara el incumplimiento amparado, cuando, acorde con la primera de las disposiciones mencionadas, el siniestro es la realización del riesgo asegurado, es decir el incumplimiento de las obligaciones del tomador afianzado; norma que, conforme con el segundo artículo citado, no puede ser suplida o sustituida por la voluntad de las partes.

Pues bien, el artículo 860 del Estatuto Tributario vigente al momento de la celebración del contrato, señala: Cuando el contribuyente o responsable presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración de Impuestos, dentro de los diez (10) días siguientes deberá hacer entrega del cheque, título o giro.

La garantía de que trata este artículo tendrá una vigencia de dos años. Si dentro de este lapso, la Administración Tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes, una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aún si éste se produce con posterioridad a los dos años.

Como se ve, el precitado artículo no contiene concepto alguno de siniestro. Establece (i) el término en el que la Administración tributaria deberá proceder a la devolución de impuestos cuando su reclamación esté acompañada de una garantía a favor de la Nación, (ii) el término de vigencia que debe tener la garantía para que aquélla pueda proceder a la devolución en el término de 10 días y, (iii) la consecuencia jurídica que debe asumir el garante en el caso de que la Dirección de impuestos notifique liquidación oficial de revisión, cuál es su responsabilidad solidaria respecto tanto de la obligación garantizada como de la sanción y los intereses -moratorios-.

La Sección Cuarta del Consejo de Estado en sentencias emitidas el 19 de mayo de 2016 (radicación 540012333000201300305) y el 14 de noviembre de 2019 (radicados 25000-23-37-000- 2013-00452-01) señaló: (i) ( ). En esas condiciones, el siniestro cubierto por la garantía ocurre con la expedición de la resolución sanción, y en ese momento nace el interés y la legitimación del garante (compañía de seguros) para actuar en el procedimiento que se adelanta ante la administración, pues en ese acto se declara la improcedencia de la devolución y se ordena el reintegro a que haya lugar.

(ii) [E]l siniestro ocurre cuando se tiene determinada, mediante liquidación oficial o resolución sanción independiente, la suma a favor de la administración tributaria que puede ser cobrada al asegurador o garante. Pero en las precitadas decisiones el Consejo de Estado no tuvo como objeto discernir sobre la configuración del riesgo asegurado ni interpretar o fijar el alcance de los artículos 1054 y 1072 del Código de Comercio, sino establecer el momento a partir del cual la Administración tributaria debe convocar la intervención del asegurador en garantía de su derecho al debido proceso administrativo.

En la primera providencia el Consejo de Estado concluyó que > debe ser notificada a la compañía aseguradora para que pueda ejercer sus derechos de defensa y de contradicción, y para que, en los términos del artículo 829 del Estatuto Tributario, ese acto administrativo quede ejecutoriado frente al garante y pueda servir de fundamento del procedimiento de cobro coactivo.

En la segunda, corrigió esa postura, pues tras indicar que hasta ese momento la misma colegiatura le había dado >, señaló necesario >, y concluyó que dicha intervención debe habilitarse desde cuando >. De modo que en esas providencias no se distinguió entre el nacimiento de la obligación -el siniestro- y el requisito de exigibilidad de la misma, constituido por el acto administrativo que lo declara o establece la cuantía del perjuicio, lo cual se entiende frente al problema jurídico entonces resuelto, pero que la Corte no puede reproducir para resolver este caso, puesto que: (i) Afirmar que >, configura una contradicción, toda vez que si mediante la liquidación oficial o la resolución sanción se determina la suma que puede ser cobrada por la Administración de impuestos al asegurador, ello implica la existencia previa del siniestro -o del hecho generador del daño-, pues de otra manera no habría lugar a establecer suma alguna que deba ser pagada por la aseguradora.

Por manera que el siniestro no puede estar constituido por el acto que declara o especifica el monto del perjuicio. (ii) El artículo 1072 del Código de Comercio señala que siniestro es “la realización del riesgo asegurado” y, como se indicó en el numeral anterior, la Sala de Casación Civil tiene precisado que el objeto del contrato de seguro de cumplimiento consiste en >.

Y el siniestro o, lo que es lo mismo, la ocurrencia del riesgo >, situación en la que el >. (C.S.J., SC del 15 de marzo de 1983 reiterada en SC4659 de 3 de abril de 2017, rad. 11001-31-03-023-1996-02422-01). Por su parte, el Consejo de Estado en sentencia del 12 de mayo de 2010 (radicado 25000-2327-000-2004) distinguió nítidamente (i) el nacimiento de la obligación a cargo del asegurador de (ii) su exigibilidad.

Indicó que lo primero tiene lugar con la ocurrencia del siniestro, -o hecho dañoso previsto por las partes-, mientras que lo segundo surge, acorde con los artículos 1077 y 1080 del Código de Comercio, cuando el asegurado acredita judicial, o incluso extrajudicialmente, la ocurrencia del siniestro, momento a partir del cual la aseguradora cuenta con un mes para pagar la indemnización. En tal sentido, señaló: El seguro de cumplimiento, al cual ceñirá su estudio la Sala por ser aplicable al caso, tuvo su origen en la Ley 225 de 1938, cuyo objeto es el de servir de garantía a los acreedores de obligaciones que emanen de la ley o de los contratos, acerca de su cumplimiento por parte del obligado, entre otras.

El riesgo asegurado, de conformidad con el artículo 1054 del Código de Comercio, se define como aquel >. El siniestro, por su parte, es la realización del riesgo asegurado, y, por tanto, >. En ese orden de ideas, en un contrato de seguro de cumplimiento, el nacimiento de la obligación a cargo del asegurador está subordinado al acaecimiento del evento dañoso previsto por las partes.

Por ende, el siniestro constituye el origen de la obligación de pagar las correspondientes indemnizaciones. El nacimiento de la obligación no puede confundirse con la exigibilidad de la misma. La misma corporación en sentencia proferida el 21 de agosto de 2019 (25000-23-37-000-2015-00385-01), también indicó que la resolución sanción por la que la Administración de impuestos declara la improcedencia de la devolución y ordena el correspondiente reintegro >.

Afirmación en la que se apoyó para señalar que a partir de ese acto surge el interés o legitimación de las compañías de seguros en calidad de garantes >. En síntesis, el riesgo asegurable es la eventual e incierta insatisfacción de las obligaciones a cargo del deudor -afianzado y tomador del seguro-, el siniestro es la realización del riesgo.

En consecuencia, ninguna duda hay de que el siniestro en el contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales exigido en el artículo 860 del Estatuto Tributario para la pronta devolución de impuestos, es -acorde con el artículo 1072 del Código de Comercio- el incumplimiento del tomador, de las disposiciones que rigen la devolución y no la expedición de algún acto administrativo por parte del asegurado en el que lo declare y determine la cuantía del perjuicio.

Dicho acto solo materializa el requisito de exigibilidad de la obligación e integra el titulo ejecutivo complejo para que la entidad estatal pueda proceder al cobro coactivo. Así lo precisó el Consejo de Estado en sentencia del 11 de noviembre de 2009: El artículo 860 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, preveía que cuando el contribuyente presentara con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, por un valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración debería entregarle el cheque, título o giro dentro de los cinco días siguientes.

Si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de seis meses, la Administración practicaba requerimiento especial o notificaba el pliego de cargos para imponer la sanción por improcedencia de la devolución, el garante respondía solidariamente por las obligaciones garantizadas y la sanción por devolución improcedente, establecida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, con los intereses correspondientes: estas obligaciones se harían efectivas una vez quedara en firme la liquidación oficial o la sanción. A su vez, el artículo 828 [4] del Estatuto Tributario, establece que prestan mérito ejecutivo las garantías y cauciones otorgadas a favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto administrativo que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas.

De la interpretación armónica de los artículos 828 [4] y 860 del Estatuto Tributario, se desprende que en el caso de devoluciones con garantía, el acto que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación a su cargo, es la resolución que declara la improcedencia de la devolución y ordena el reintegro. Para que dicho acto administrativo pueda servir de fundamento para el cobro coactivo debe estar ejecutoriado, esto es, que se cumpla respecto de él alguno los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 ibídem.

Así mismo, la resolución ejecutoriada, que declara la improcedencia de la devolución y la póliza o garantía, integran el título ejecutivo que sirve de base para el mandamiento de pago. Lo anterior, por su puesto, sin perjuicio de que el siniestro, la cuantificación del perjuicio y la consecuente responsabilidad del asegurador puedan ser declarados judicialmente en proceso en el que sea vinculada la aseguradora en garantía de sus derechos de defensa y contradicción. Por su parte, el artículo 1162 del Código de Comercio establece que son inmodificables, además de las normas expresamente relacionadas en la misma disposición, las contenidas en el Título V, denominado >, en razón de su naturaleza o redacción. Ahora, siendo el riesgo asegurable un elemento esencial del contrato de seguro (artículo 1045 C. Co ) y el siniestro la configuración del mencionado riesgo (artículo 1072), estas normas no pueden ser suplidas por la voluntad de las partes, pues de ocurrir (i) degeneraría el contrato en especies diferentes a la de los seguros comerciales nominados y establecidos por ministerio de la ley, y (ii) las compañías aseguradoras terminarían celebrando negocios jurídicos para las que no están legalmente autorizadas.

Sobre esto último cabe precisar que el numeral 3º, inciso 1º, del artículo 38 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (Decreto Ley 663 de 1993) establece que >. Adicionalmente, el numeral 2º del artículo 184 dispone que las pólizas deberán ajustarse a las siguientes exigencias: a. Su contenido debe ceñirse a las normas que regulan el contrato de seguro, al presente estatuto y a las demás disposiciones imperativas que resulten aplicables, so pena de ineficacia de la estipulación respectiva; b. Deben redactarse en tal forma que sean de fácil comprensión para el asegurado.

Por tanto, los caracteres tipográficos deben ser fácilmente legibles, y c. Los amparos básicos y las exclusiones deben figurar, en caracteres destacados, en la primera página de la póliza. En síntesis, la sentencia está incursa en falta de aplicación de las normas contenidas en los artículos 1072 y 1162 del Código de Comercio, por cuya inobservancia el Tribunal ignoró que, conforme con los artículos precitados, el siniestro es la realización del riesgo asegurado, no su declaración mediante acto administrativo proveniente del asegurado, y que ese concepto, no es sustituible por >. 9.

La entidad demandante también aduce la violación del artículo 1080 del Código de Comercio, según el cual una vez el asegurado o beneficiario le demuestra al asegurador la ocurrencia del siniestro, así como la cuantía de la pérdida -conforme lo prevé el artículo 1077-, a éste le corresponde efectuar el pago del siniestro dentro del mes siguiente a la fecha en que el asegurado o beneficiario lo acredite, pues la sentencia se abstuvo de reconocer esta consecuencia jurídica.

MUNDIAL DE SEGUROS S.A. aduce que si el juez del incidente de reparación declara la existencia del siniestro, viola el principio de legalidad porque es la DIAN la legitimada para hacerlo mediante tramite administrativo en el que expida el acto correspondiente, tal y como lo señala el artículo 860 del Estatuto Tributario, el cual debe notificarse al respectivo asegurador.

Sin embargo, la firma aseguradora no puede excusar su responsabilidad en que el siniestro y la cuantía del daño sólo pueden acreditarse mediante acto administrativo proferido en trámite adelantado por la DIAN, como se pasa a demostrar: (i) Si bien la vía administrativa es una posibilidad prevista en el Estatuto Tributario, lo cierto es que el Código de Comercio, que rige los contratos de seguro, también habilita la demostración del siniestro y la cuantía del perjuicio en sede jurisdiccional, sin que la existencia de aquella opción excluya o invalide ésta, como tampoco se verifica alguna razón jurídica que imponga un entendimiento opuesto o diferente.

(ii) Por el contrario, como quedó reseñado, la obligación a cargo del asegurador nace con la realización del riesgo amparado y es exigible cuando el asegurado y/o el beneficiario prueban tanto el siniestro como la cuantía del perjuicio, independientemente de que ello ocurra en sede judicial o administrativa, pues en ambas se garantiza el debido proceso.

Ciertamente, los artículos 1077 y 1080 establecen en su orden (a) que al asegurado le corresponde acreditar el siniestro y la cuantía de la pérdida, frente a lo cual (b) el asegurador está en el deber jurídico de pagarla dentro del mes siguiente a la fecha de la demostración del derecho >, lo cual cobija la posibilidad de que ello se surta en sede jurisdiccional.

(iii) La norma contenida en el artículo 1080 es imperativa para el asegurador, pues sólo puede ser modificada a favor de la parte asegurada, conforme lo establece el artículo 1162 del Código de Comercio al señalar que >. (iv) Mediante las facultades concedidas en el Estatuto Tributario a la Administración de impuestos para declarar el siniestro y la cuantía del perjuicio se integra un título ejecutivo complejo con el que queda facultada a activar, de ser necesario frente al no pago, el cobro coactivo.

De manera que por este procedimiento se pretende hacer efectivo un derecho cierto o formalmente acreditado -expreso, claro y exigible- en contra del deudor obligado, mientras que por la vía judicial se busca la declaración del derecho subjetivo carente de certeza -o la modificación o extinción de una relación jurídica – y, de ser necesario, la consecuente impartición de la orden al deudor para que satisfaga la prestación debida.

Ahora bien, la carencia de los presupuestos para el cobro coactivo o la acción ejecutiva, no implica imposibilidad jurídica para activar el tramite declarativo, como en este caso, donde a través del incidente de reparación integral se efectúa el llamamiento en garantía de la aseguradora en aplicación de los artículos 102 y 108 del Código de Procedimiento Penal.

(v) De la inactividad del acreedor asegurado para la constitución del título ejecutivo, la Corte no puede derivar sanción o limitación al derecho fundamental de acceder a la administración de justicia mediante el ejercicio de la acción ordinaria, pues el artículo 2536 del Código Civil habilita al acreedor para acudir a la jurisdicción en los eventos en que el cobro coactivo ha prescrito.

(vi) De otra parte, la Sala considera que en los casos en los que los hechos que se postulan como constitutivos del siniestro están originados en conductas delictivas -concierto para delinquir, falsedad en documentos privados y fraude procesal, entre otras-, se desborda la capacidad de las verificaciones que le compete adelantar a la DIAN mediante el procedimiento establecido en el Estatuto Tributario, pues el comportamiento delictual es perpetrado precisamente para victimizarla.

En otras palabras, para inducirla y mantenerla en error de modo que no logre detectar, mediante el procedimiento de verificación administrativa, irregularidades en las solicitudes de devolución que le permita expedir algún acto administrativo sancionatorio o de liquidación oficial dentro del plazo establecido en el artículo 860. En consecuencia, culminado el proceso penal con sentencia condenatoria, la víctima queda habilitada para, en el marco del incidente de reparación integral, demandar una >, no sólo en contra de los sancionados sino también respecto de los >, (literal c) del artículo 11 del C.P.P. de 2004) lo cual, como viene de verse, incluye a las aseguradoras en razón de contrato de seguro válidamente celebrado.

Evento el que el Estado tiene el deber de garantizar a la víctima real acceso a la administración de justicia (artículo 229 de la Constitución Política), en actuación donde prevalezca el derecho sustancial (artículo 228), y la > (artículo 2). Estos postulados imponen a la Corte (i) descartar cualquier interpretación o comprensión del derecho dirigida a impedirle al órgano jurisdiccional que, en el incidente de reparación integral, pueda dirimir de fondo sobre la responsabilidad de las llamadas en garantía y, (ii) considerar ineficaz cualquier cláusula del contrato que implique el mismo efecto, es decir, imposibilite al juez resolver la controversia sobre los aspectos medulares con los que se determina la responsabilidad contractual de las aseguradoras, señalados en el artículo 1080 del Código de Comercio.

Esta última consideración, no es una visión aislada de la Sala de Casación Penal. La Sala de Casación Civil al pronunciarse sobre el contrato de seguro de cumplimiento que incluía la estipulación según la cual, es necesario acompañar sentencia judicial que declare el incumplimiento para obtener el pago, señaló lo siguiente: A cecido el siniestro merced a la realización del riesgo asegurado, o sea, en la tipología de seguros que ocupa la atención de la Sala, el incumplimiento de la obligación amparada o garantizada, sustrato de la obligación condicional del asegurador (art. 1045 C.Co), es indispensable por parte del asegurado demostrar ante el asegurador su ocurrencia, es decir, la inejecución de la obligación o débito garantizado, así como el menoscabo patrimonial irrogado (perjuicio) y la cuantía del mismo, para que éste, a su turno, correlativamente proceda a indemnizarle el daño padecido, hasta el monto del valor asegurado, sin la interferencia emergente de estipulaciones enderezadas a minar su efectividad o extensión cuantitativa.

(CSJ SC 24/7/ 2006 rad. 00191). Consecuentemente, la misma colegiatura resolvió casar -en contra de la aseguradora-, al advertir que: El juzgador concluyó que el siniestro no se acreditó, porque ‘la terminación unilateral del contrato no la realizó el demandante de acuerdo con lo pactado’ incurriendo en el yerro fáctico que denuncia el censor, pues terminó considerando que el siniestro se materializaba, no con el incumplimiento del contrato por parte del contratista ( ), sino con la terminación del negocio jurídico asegurado ‘por haberse presentado una de las causales señaladas’ en la cláusula décima octava de este”.

Y aclaró que: “[E] l Tribunal en lugar de determinar con apoyo en las pruebas recaudadas si había existido incumplimiento ( ), se alejó del núcleo del amparo conferido, situándose en una zona adyacente o periférica del mismo, aludiendo a ciertas circunstancias contractuales que aunque tenían alguna relación con el asunto sometido a su consideración ( ) no eran las que debían ser escrutadas ( )”.

Como se ve, la norma contenida en el artículo 1080 del Código de Comercio no puede ser suplida o restringida por cláusulas contractuales en detrimento del derecho del asegurado, consistente en que el asegurador frente a la demostración del siniestro y la cuantía de la pérdida, ya sea por vía judicial o extrajudicial, responda por su obligación de pagar la indemnización. En suma, los yerros de la sentencia relacionados con la validez de los contratos de seguro de cumplimiento y el concepto de siniestro, generaron consecuencialmente (i) la violación del artículo 1080 del Código de Comercio, cuya naturaleza imperativa obliga su aplicación, (ii) el desconocimiento del alcance integral de la reparación, instituida para el presente trámite en normas de orden público del Código de Procedimiento Penal y, (iii) la violación de la Constitución Política, en cuanto subvirtió la prevalencia del derecho sustancial, restringió a la víctima el acceso a la administración de justicia y desconoció el deber de las autoridades jurisdiccionales de propender por la vigencia de un orden justo.

Este último fin esencial del Estado se materializa dejando a salvo la posibilidad de que en el incidente de reparación integral el juez pueda resolver sobre la responsabilidad del asegurador en contratos de seguro válidamente celebrados, a partir de verificar sus elementos medulares señalados en el artículo 1080 del Código de Comercio, esto es, si el asegurado probó el siniestro, el consecuente perjuicio y la cuantía de la pérdida, sin la interferencia de estipulaciones que frustren >. 10.

La demandante solicitó declarar estructurado el siniestro amparado en cuantía $1.093.216.000,00. con la póliza de seguro de cumplimiento de disposiciones legales M-100005426, expedida el 23 de abril de 2008 por la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A., siendo tomador METALES Y EXCEDENTES S.A. y asegurado y beneficiario la Nación, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Pues bien, la sentencia penal condenatoria da cuenta que mediante (i) la creación de empresas >, (ii) facturación con contenido falso, (iii) declaraciones de IVA con manifestaciones espurias, (iv) fraudulenta elaboración de planillas de proveedores y pagos de servicios objeto de IVA descontable, (v) certificados que consignan compras inexistentes realizadas por sociedades de comercialización internacional -C.I.- a la empresa solicitante de la devolución de IVA, con fines de exportación y, (v) certificaciones de revisores fiscales y contadores que avalaron la anterior documentación para que tuvieran efectos ante la DIAN, METALES Y EXCEDENTES S.A. solicitó la devolución del impuesto de IVA, petición aceptada por la Administración de impuestos que entregó los recursos solicitados, con lo cual se produjo el detrimento patrimonial aducido.

A partir de los anteriores hechos descritos en la sentencia penal se infiere sin duda alguna, que la devolución de IVA realizada en favor de la persona jurídica mencionada, no cumplió las disposiciones establecidas en el Estatuto Tributario para su concesión (artículo 181), toda vez que los supuestos de hecho que dan lugar a las exenciones de IVA con derecho a devolución, no se estructuran cuando las operaciones comerciales en las que se sustentan son inexistentes, como ocurrió en este caso.

Por demás, la devolución de los impuesto acaeció dentro del término de vigencia de la póliza y el contribuyente no subsanó la ilegalidad dentro del plazo de dos años establecido en el artículo 860 del Estatuto Tributario, con lo cual quedó consolidado el siniestro. En consecuencia, la COMPAÑÍA MUNDIAL DE SEGUROS S.A. debe pagar a título de indemnización la suma de $1.093.216.000,00 a favor de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- dentro del mes siguiente a la fecha en la que se notifique la presente providencia, so pena de intereses moratorios a favor de la entidad asegurada, conforme con lo indicado en el artículo 1080 del Código de Comercio, a la tasa máxima autorizada en el artículo 884 del mismo estatuto.

Ante la prosperidad de los cargos formulados por el demandante, la Sala casará la sentencia impugnada y, en su lugar, condenará en forma solidaria a la Compañía Mundial de Seguros S.A. al pago de los perjuicios causados a la DIAN, hasta el monto de la cuantía asegurada. Lo anterior porque en los fallos de instancia se declaró civilmente responsable a las procesadas VELÁSQUEZ CASTAÑO y PAREJA LONDOÑO y a la empresa METALES Y EXCEDENTES S.A. y se les condenó al pago solidario de los perjuicios ocasionados a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En ese orden, la aseguradora también debe responder por el pago de los perjuicios, pero hasta el monto asegurado, en los términos antes descritos. En mérito de lo expuesto, la Sala de Casación Penal de la Corte Suprema de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley,

RESUELVE

1º. CASAR parcialmente la sentencia impugnada. 2º. REVOCAR el numeral primero de la sentencia de primera instancia. 3º. CONDENAR a la Compañía Mundial de Seguros S.A. a pagar a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales la suma de $1.093.216.000,00. 4º. PRECISAR que la anterior condena deberá cumplirse dentro del mes siguiente a la notificación de esta decisión. Pasado ese lapso corren intereses moratorios a favor de la entidad demandante.

Contra esta providencia no procede recurso alguno. Devuélvase la actuación a la Corporación de origen.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE. GERSON CHAVERRA CASTRO FRANCISCO ACUÑA VIZCAYA DIEGO EUGENIO CORREDOR BELTRÁN LUIS ANTONIO HERNÁNDEZ BARBOSA FABIO OSPITIA GARZÓN EYDER PATIÑO CABRERA HUGO QUINTERO BERNATE PATRICIA SALAZAR CUÉLLAR NUBIA YOLANDA NOVA GARCÍA Secretaria 32