IMPEDIMENTO DE CONSEJERO DE ESTADO POR HABER CONOCIDO DEL PROCESO O REALIZADO CUALQUIER ACTUACIÓN EN INSTANCIA ANTERIOR - Declara fundado / CONFIGURACIÓN DE IMPEDIMENTO DE CONSEJERO DE ESTADO POR HABER CONOCIDO DEL PROCESO O REALIZADO CUALQUIER ACTUACIÓN EN INSTANCIA ANTERIOR - Efectos jurídicos La Sala advierte que la señora magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto en providencia del 24 de enero de 2020, manifestó que estaba impedida para conocer de este asunto con base en el artículo 141 numeral 2 del Código General del Proceso, porque conoció del proceso en instancia anterior.

(…) [E]l impedimento fue declarado fundado mediante providencia de 26 de febrero de 2020, separando a la Doctora Carvajal Basto del conocimiento del presente proceso. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 141 NUMERAL 2 PRINCIPIO DE DOBLE INSTANCIA – Definición / PRINCIPIO DE DOBLE INSTANCIA – Reiteración de jurisprudencia / PRINCIPIO DE DOBLE INSTANCIA – No vulneración / PROCESO DE DETERMINACIÓN Y PROCESO SANCIONATORIO – Diferencia y autonomía El principio de doble instancia es una garantía al debido proceso que otorga la posibilidad a las partes de impugnar una decisión para que sea objeto de análisis por un juez de superior jerarquía en relación con un mismo proceso.

Al respecto, en otras providencias, esta Sala ha indicado: (…) No se encuentra vulnerado el principio de doble instancia, pues, cómo se expuso, su análisis se predica respecto de un mismo proceso, y no de procesos independientes como es el caso del proceso en el que se analiza la legalidad de los actos de determinación oficial que modifican la declaración en la que se liquidó el saldo a favor y el proceso sancionatorio, en el que se impone multa por la devolución de un saldo a favor improcedente que, como se ha precisado por esta Sala, son diferentes y autónomos.

El proceso de determinación con radicado nro. 250002337000020150097601 en el que se declaró la nulidad de los actos del proceso de determinación por el 3.° bimestre de IVA por el año 2010, es un proceso independiente al del caso concreto, en el que se analiza la legalidad de los actos administrativos que impusieron la sanción por devolución improcedente, y en este sentido el análisis del principio de doble instancia debe hacerse de manera autónoma en cada uno de estos procesos.

En el caso concreto no se desconoció el principio de doble instancia, porque la demandada pudo controvertir en el proceso sancionatorio objeto de análisis, la decisión de primera instancia que anuló los actos administrativos demandados ante un juez de superior jerarquía. Lo anterior se sustenta en que el 14 de noviembre de 2019, el a quo concedió el recurso de apelación interpuesto por la demandada el 8 de octubre de 2019, frente a la sentencia de primera instancia proferida el 18 de septiembre de 2019, garantizando su conocimiento por parte de esta Corporación en segunda instancia. FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 31 PROCESO DE DETERMINACIÓN Y PROCESO SANCIONATORIO – Independencia y vínculo jurídico / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Efectos jurídicos del proceso de determinación / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Aplicación del principio de favorabilidad / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Tarifa y base de la sanción / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Determinación de la multa / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Regla de unificación jurisprudencial Si bien el proceso sancionatorio es independiente al de determinación oficial del tributo, a partir del resultado de este último se establecerá existencia del saldo a favor, su monto, y, en consecuencia, se tendrá certeza sobre si hay lugar al reintegro de suma alguna, a pago de intereses y a la imposición de la sanción por devolución improcedente.

Al respecto esta Sección ha indicado en reiteradas ocasiones: (…) En este sentido, contrario a lo expuesto por la demandada, a pesar de la autonomía de estos procesos, se debe partir del reconocimiento de los efectos del proceso de determinación para la cuantificación de la sanción por devolución improcedente. No obstante, en el caso concreto, pese a que el a quo partió de lo establecido en la sentencia del 16 de noviembre de 2017 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante la cual se declaró la nulidad de los actos de determinación oficial del tributo, esta providencia no tenía carácter definitivo, y fue modificada por esta Sección en sentencia del 15 de octubre de 2020, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, expediente nro. interno 23618 en la que se liquidó un saldo a favor de $75.722.588.000, una sanción por inexactitud de $21.727.000, para un total de saldo a favor de $75.700.861.000 La Sala determinará la procedencia de la sanción por devolución improcedente y para esto estudiará los efectos de la sentencia del 15 de octubre de 2020 que declaró la nulidad parcial de los actos de determinación del tributo y a título de restablecimiento del derecho, estableció: (…) Siendo que en virtud de la citada sentencia se determinó como saldo a favor la suma de $75.700.861.000, el saldo a favor devuelto de forma improcedente corresponde a la diferencia entre este y la suma de $75.744.315.000 que corresponde al total del saldo a favor devuelto a la demandante, de manera que se hace necesario reliquidar el monto a reintegrar en $43.454.000.

(…) En cuanto a la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria, la Sala pone de presente que el parágrafo 5 del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 640 del E.T. consagró, el principio de favorabilidad, en el sentido de precisar que se “aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.” El artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 modificó la tarifa y la base de la sanción, pues pasó de ser el 50% de los intereses moratorios al 20% del valor devuelto de forma improcedente, cuando la Administración rechaza o modifica el saldo a favor.

De conformidad con el principio de favorabilidad y por ser en este caso menos gravosa la sanción prevista en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 que la establecida en la norma vigente en el momento en que se impuso la sanción, se aplicará la norma posterior. En esas condiciones, la Sala precisa que para el caso de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, se determinará la multa en un valor equivalente al 20% de la cuantía devuelta o compensada de forma improcedente, pues ese es el porcentaje establecido por la norma posterior y favorable para aquellos casos en que la Administración rechaza o modifica el saldo a favor mediante liquidación oficial de revisión. Ahora bien, es de anotar que mediante sentencia del 20 de agosto de 2020, la Sala estableció la siguiente regla de unificación: (…) Se determinará a cargo de la demandante la sanción equivalente al 20% del valor devuelto en forma improcedente con fundamento en el principio de favorabilidad, pero para su cálculo no se incluirá el monto correspondiente la sanción por inexactitud.

(…) En este sentido, se determina que la demanda está obligada al pago de la sanción por devolución y/o compensación improcedente equivalente a $4.345.000. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 PARÁGRAFO 5 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación Se observa que, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos procesales y agencias en derecho) en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., veinticinco (25) de noviembre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01613-01 (25100) Actor: PACIFIC STRATUS ENERGY COLOMBIA CORP SUCURSAL COLOMBIA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN.

FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 18 de septiembre de 2019[1], proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que anuló parcialmente los actos demandados al disponer: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Resolución Sanción n.° 312412014000092 de 1 de septiembre de 2014 y su confirmatoria la Resolución n.° 5101 de 2 de junio de 2015, proferidas por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección de Impuestos de grandes contribuyentes y la Dirección de gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, respectivamente, por medio de las cuales impuso sanción por devolución improcedente a la sociedad demandante, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho DECLARAR que la sociedad PACIFIC STRATUS ENERGY COLOMBIA CORP SUCURSAL no está obligada a pagar suma alguna por concepto de sanción por devolución o compensación improcedente, impuesta en los actos anulados, por las razones expuestas en la parte motiva.

TERCERO: No se condena en costas por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia.

CUARTO: En firme esta providencia, archívese el expediente, previa devolución del remanente de lo consignado para gastos procesales al demandante y/o su apoderado, deberán cumplirse los requisitos contemplados en la Resolución 4179 de 22 de mayo de 2019, de la Dirección Ejecutiva de Administración Judicial del Consejo Superior de la Judicatura.

Déjense las constancias a que haya lugar.”

ANTECEDENTES El 12 de julio de 2010 la demandante presentó su declaración de IVA por el tercer bimestre del año 2010, liquidando un saldo a favor de $75.744.315.000[2], solicitado en devolución el 27 de agosto de 2010, la solicitud fue resuelta favorablemente por la autoridad tributaria mediante Resolución nro. 6282-1600[3] del 5 de octubre de 2010.

La DIAN inició proceso de determinación, en virtud del cual profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000146 del 17 de diciembre de 2013[4] y la Resolución nro. 900.427 del 18 de diciembre de 2014[5]. En esta última, la autoridad tributaria modificó el saldo a favor determinado por la demandante y lo liquidó en $74.142.245.000 e impuso sanción por inexactitud por $963.312.000.

Previo pliego de cargos expedido el 5 de febrero de 2014, la autoridad tributaria expidió la Resolución nro. 322412014000092 del 1.º de septiembre de 2014[6], por medio de la cual impuso sanción por devolución improcedente ordenando el reintegro de la suma de $1.565.382.000 más los intereses moratorios aumentados en un 50%. Esta resolución fue recurrida el 19 de septiembre de 2014[7], y confirmada mediante Resolución nro. 005101 del 2 de junio de 2015[8], notificada el 4 de junio de 2015.

DEMANDA La sociedad PACIFIC STRATUS COLOMBIA CORP. SUCURSAL COLOMBIA., en adelante PACIFIC, en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de Contencioso Administrativo, formuló mediante apoderado ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones[9]: “1. Declarar la nulidad del acto administrativo conformado por la resolución sanción número 312412014000092 del 1 de septiembre de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante la cual impuso sanción por compensación y/o devolución improcedente a mi representada por concepto de IVA correspondiente al tercer bimestre de 2010. 2.

Declarar la nulidad del acto administrativo conformado por la resolución nro. 005.del 2 de junio de 2015, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales que confirmó la resolución sanción número 312412014000092 del 1 de septiembre de 2014. 3.

En virtud de la declaratoria de nulidad de los actos anteriormente mencionados, y a título de restablecimiento del derecho, reconocer que el saldo a favor liquidado por mi representada por concepto de IVA correspondiente al tercer bimestre del año 2010 es correcto y que la solicitud de devolución de ese saldo si era procedente y que, en consecuencia, no había lugar a la sanción por devolución improcedente impuesta por la Administración mediante los actos demandados.

La demandante invocó como normas violadas los artículos 647 y 670 del Estatuto Tributario Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente[10]: La actuación de la administración esta viciada de nulidad, en razón a que en el proceso de determinación no tenía una decisión definitiva, pues el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la liquidación oficial de revisión no había sido resuelto al momento de la imposición de la sanción por devolución improcedente.

Con base en la jurisprudencia del Consejo de Estado, se debe analizar si la liquidación oficial se ajusta a derecho para establecer la procedencia de la sanción por devolución improcedente, y en consecuencia, no es posible determinar esta sanción sin antes conocer la decisión definitiva en relación con los actos liquidatarios que le dieron lugar.

Pese a que la DIAN, en la parte motiva de la resolución sanción y de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, reconoció que los intereses moratorios no se calculan sobre el valor correspondiente a la sanción por inexactitud, en la parte resolutiva de dichos actos la suma sobre la cual se calculan los intereses incluye la sanción por inexactitud.

De proceder la sanción por devolución improcedente, esta debe corresponder al reintegro de $1.565.382.000 más los intereses de mora sobre el mayor impuesto determinado en la liquidación oficial de revisión con el incremento correspondiente. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos[11]: No se puede tener como requisito de procedencia de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, la firmeza de la liquidación oficial de revisión, dado que el artículo 670 del Estatuto Tributario no lo estableció de esta manera.

La perentoriedad del término concedido por el legislador a la administración es de dos años desde la notificación de la liquidación oficial de revisión. En virtud de la independencia y autonomía de los procesos de determinación y sancionatorio, no existe un estrecho nexo de causalidad entre ellos, de manera que la ilegalidad de los actos de determinación no implica per se la ilegalidad de los sancionatorios.

La administración determinó un saldo a favor de $74.178.933.000 disminuyendo el saldo a favor en $1.565.382.000, siendo este el monto a reintegrar. Ahora bien, para efectos de liquidar los intereses moratorios incrementados en un 50% la administración fue clara en que no tuvo en cuenta el valor de la sanción por inexactitud. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, anuló los actos administrativos, bajo las siguientes consideraciones[12]: Del artículo 670 del Estatuto Tributario no se desprende que el acto administrativo de determinación deba estar ejecutoriado para que sea procedente iniciar el proceso sancionatorio, más aún si lo que la normativa establece es un límite de dos años para imponer la sanción, el cual se cuenta a partir de su notificación. No obstante, manifestó que el resultado de la discusión jurídica sobre el saldo a favor debe verse reflejado en el acto sancionatorio y en consecuencia declaró la nulidad de los actos administrativos demandados, en razón a que el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en proceso con radicado nro. 250002337000020150097600 declaró la nulidad de los actos administrativos del proceso de determinación en relación con el IVA por el 3° bimestre del año 2010 y consideró procedente el saldo a favor declarado por el contribuyente.

RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada apeló el fallo por las siguientes razones[13]: Señaló que la decisión del a quo vulneró el principio de doble instancia en el derecho al debido proceso consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política, ya que los actos administrativos demandados gozan de presunción de legalidad hasta tanto no se haya proferido sentencia definitiva en el proceso de determinación. Los actos de determinación son obligatorios porque no han sido anulados de forma definitiva o suspendidos por parte de la jurisdicción, de conformidad con los artículos 87 y 91 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

En virtud de la independencia y autonomía de los procesos de determinación y sancionatorio, no existe un estrecho nexo de causalidad entre ellos. Además, indicó que en caso de que se confirmara la sentencia de primera instancia en el sentido de anular los actos administrativos de determinación, se generaría el decaimiento de los actos administrativos de carácter sancionatorio y no su ilegalidad.

Finalmente precisó que la administración no incluyó la sanción por inexactitud en la base del incremento del 50% de los intereses moratorios que se deben cancelar, sin embargo, señaló que el monto de la sanción no debe detraerse de la suma a reintegrar. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada[14] reiteró lo indicado en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación. La parte demandante[15] reiteró los argumentos expuestos en la demanda y solicitó que se tuviera en cuenta que el Consejo de Estado en sentencia del 15 de octubre de 2020 declaró la nulidad parcial de los actos administrativos de determinación en relación con el tercer bimestre del año 2010 en la cual disminuyó el saldo a favor declarado por la demandante de $75.744.315.000 a $75.722.588.000, determinando un mayor impuesto a cargo de $21.727.000 e impuso sanción por inexactitud por $21.727.000.

Adicionalmente, indicó que en todo caso era procedente la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria, en consecuencia, en caso de resolver procedente la sanción por devolución improcedente debía ordenarse el reintegro de $43.454.000 y a título de sanción, el 20% de la suma devuelta de forma improcedente.

CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público[16] consideró que contrario a lo señalado por la demandada, el análisis de la procedencia de la sanción por devolución improcedente se efectúa respecto del cumplimiento los requisitos establecidos en el artículo 670 del Estatuto Tributario, y en este sentido la nulidad de los actos de determinación daba lugar a la ilegalidad de la sanción por devolución improcedente y no a su decaimiento.

No se configuró una vulneración al principio de doble instancia, en razón a que este se predica respecto de un mismo proceso y en el caso concreto se trata de procesos distintos. De proceder la sanción por devolución y/o compensación improcedente, se debía aplicar el principio de favorabilidad previsto en el artículo 292 de la Ley 1819 de 2016.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico En los términos del recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada le corresponde a la Sala pronunciarse sobre: (i) si el a quo vulneró el principio de doble instancia al haber anulado los actos administrativos demandados, y (ii) si era procedente la imposición de la sanción por devolución improcedente.

Cuestión preliminar La Sala advierte que la señora magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto en providencia del 24 de enero de 2020, manifestó que estaba impedida para conocer de este asunto con base en el artículo 141 numeral 2 del Código General del Proceso, porque conoció del proceso en instancia anterior. A folio 13 del cuaderno principal nro. 1, el impedimento fue declarado fundado mediante providencia de 26 de febrero de 2020, separando a la Doctora Carvajal Basto del conocimiento del presente proceso.

No se configuró una vulneración al principio de doble instancia De conformidad con lo expuesto en el recurso de apelación, la demandada consideró que el a quo desconoció el principio de doble instancia consagrado en el artículo 31 de la Constitución Política, al anular los actos administrativos demandados de carácter sancionatorio con fundamento en la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca con radicado nro. 250002337000020150097600 en virtud de la cual se declaró la nulidad de los actos del proceso de determinación, la cual no tenía carácter definitivo.

El principio de doble instancia es una garantía al debido proceso que otorga la posibilidad a las partes de impugnar una decisión para que sea objeto de análisis por un juez de superior jerarquía en relación con un mismo proceso. Al respecto, en otras providencias, esta Sala ha indicado:[17] “Este principio se predica de las actuaciones judiciales y forma parte del debido proceso.

Su finalidad consistente en garantizar la corrección del fallo judicial, es decir, verificar, sobre la base de la decisión impugnada, «si el material fáctico y jurídico incorporado al proceso ha sido correctamente valorado y la decisión ajustada a derecho>>. Por esta razón, la Corte Constitucional ha señalado que «la garantía de la doble instancia exige que una misma controversia jurídica sea sometida a dos instancias o faces (sic) procesales distintas e independientes, y dirigidas por jueces distintos, pero sin importar que los fallos resultantes sean coincidentes>>.

Bajo este entendimiento, para la Sala no existió vulneración al principio de la doble instancia, porque a la DIAN se le garantizó el derecho a impugnar ante el juez de la instancia superior, que es esta Corporación, tanto la decisión que es objeto de apelación, como la que declaró la nulidad de los actos administrativos que modificaron el saldo a favor declarado por la actora en su declaración del IVA del bimestre 4 del 2010.” No se encuentra vulnerado el principio de doble instancia, pues, cómo se expuso, su análisis se predica respecto de un mismo proceso, y no de procesos independientes como es el caso del proceso en el que se analiza la legalidad de los actos de determinación oficial que modifican la declaración en la que se liquidó el saldo a favor y el proceso sancionatorio, en el que se impone multa por la devolución de un saldo a favor improcedente que, como se ha precisado por esta Sala, son diferentes y autónomos[18].

El proceso de determinación con radicado nro. 250002337000020150097601 en el que se declaró la nulidad de los actos del proceso de determinación por el 3.° bimestre de IVA por el año 2010, es un proceso independiente al del caso concreto, en el que se analiza la legalidad de los actos administrativos que impusieron la sanción por devolución improcedente, y en este sentido el análisis del principio de doble instancia debe hacerse de manera autónoma en cada uno de estos procesos.

En el caso concreto no se desconoció el principio de doble instancia, porque la demandada pudo controvertir en el proceso sancionatorio objeto de análisis, la decisión de primera instancia que anuló los actos administrativos demandados ante un juez de superior jerarquía. Lo anterior se sustenta en que el 14 de noviembre de 2019, el a quo concedió el recurso de apelación interpuesto por la demandada el 8 de octubre de 2019, frente a la sentencia de primera instancia proferida el 18 de septiembre de 2019, garantizando su conocimiento por parte de esta Corporación en segunda instancia. Por las razones expuestas, no procede este presente cargo de apelación. Proceso de determinación oficial y el proceso sancionatorio.

Procedencia la sanción por devolución improcedente La demandada manifestó en su escrito de apelación que la ilegalidad de los actos de determinación oficial del tributo no conlleva por sí misma la nulidad de los actos sancionatorios, en virtud de la independencia y autonomía de estos procesos. Si bien el proceso sancionatorio es independiente al de determinación oficial del tributo, a partir del resultado de este último se establecerá existencia del saldo a favor, su monto, y, en consecuencia, se tendrá certeza sobre si hay lugar al reintegro de suma alguna, a pago de intereses y a la imposición de la sanción por devolución improcedente.

Al respecto esta Sección ha indicado en reiteradas ocasiones: “No obstante, si bien el procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente al de determinación, el resultado de este último se ve afectado en la determinación de la sanción por devolución o compensación improcedente, razón por la cual, cuando ya se ha proferido sentencia en el proceso de determinación, se debe partir del reconocimiento de sus efectos para la cuantificación de la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario”[19] “(…)el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor que haya sido compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande en nulidad y restablecimiento del derecho el acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto de imposición debe informarse en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, respecto del acto de determinación del tributo”.[20] “Ahora, la decisión del a quo materializó el vínculo jurídico que existe entre el proceso sancionatorio y el de determinación oficial, si se tiene en cuenta lo reiterado por esta Sección, en el sentido que si bien el acto sancionatorio y el acto de determinación guardan independencia y autonomía, la definición de este segundo acto influye directamente en el acto sancionatorio, comoquiera que el monto a reintegrar, base de los intereses moratorios y de la sanción por devolución improcedente, será el valor del saldo a favor improcedente que se establezca en el acto de determinación oficial”[21].

En este sentido, contrario a lo expuesto por la demandada, a pesar de la autonomía de estos procesos, se debe partir del reconocimiento de los efectos del proceso de determinación para la cuantificación de la sanción por devolución improcedente. No obstante, en el caso concreto, pese a que el a quo partió de lo establecido en la sentencia del 16 de noviembre de 2017 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante la cual se declaró la nulidad de los actos de determinación oficial del tributo, esta providencia no tenía carácter definitivo, y fue modificada por esta Sección en sentencia del 15 de octubre de 2020, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, expediente nro. interno 23618 en la que se liquidó un saldo a favor de $75.722.588.000, una sanción por inexactitud de $21.727.000, para un total de saldo a favor de $75.700.861.000 La Sala determinará la procedencia de la sanción por devolución improcedente y para esto estudiará los efectos de la sentencia del 15 de octubre de 2020 que declaró la nulidad parcial de los actos de determinación del tributo y a título de restablecimiento del derecho, estableció: “A partir de los anteriores cálculos, el monto de las sanciones corresponde a los siguientes valores: 3.° Bimestre |Factor |Sentencia | |Saldo a favor declarado |75.744.315.000 | |Saldo a favor determinado por la Sala |75.722.588.000 | |Base de la sanción |21.727.000 | |Porcentaje |100% | |Sanción por devolución y/o |21.727.000 | |compensación improcedente | | En suma, el valor de los saldos a favor a cargo de la actora, por cada uno de los bimestres del año 2010, son los que se exponen a continuación: 3.° Bimestre |Factor |Sentencia | |Saldo a favor determinado por la Sala |75.722.588.000 | |Sanción |21.727.000 | |Total saldo a favor susceptible de |75.700.861.000 | |devolución o compensación | | (…)” Siendo que en virtud de la citada sentencia se determinó como saldo a favor la suma de $75.700.861.000, el saldo a favor devuelto de forma improcedente corresponde a la diferencia entre este y la suma de $75.744.315.000 que corresponde al total del saldo a favor devuelto a la demandante, de manera que se hace necesario reliquidar el monto a reintegrar en $43.454.000.

Aplicación del principio de favorabilidad en la sanción por devolución improcedente En cuanto a la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria, la Sala pone de presente que el parágrafo 5 del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 640 del E.T. consagró, el principio de favorabilidad, en el sentido de precisar que se “aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.” El artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 modificó la tarifa y la base de la sanción, pues pasó de ser el 50% de los intereses moratorios al 20% del valor devuelto de forma improcedente, cuando la Administración rechaza o modifica el saldo a favor.

De conformidad con el principio de favorabilidad y por ser en este caso menos gravosa la sanción prevista en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 que la establecida en la norma vigente en el momento en que se impuso la sanción, se aplicará la norma posterior. En esas condiciones, la Sala precisa que para el caso de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, se determinará la multa en un valor equivalente al 20% de la cuantía devuelta o compensada de forma improcedente, pues ese es el porcentaje establecido por la norma posterior y favorable para aquellos casos en que la Administración rechaza o modifica el saldo a favor mediante liquidación oficial de revisión. Ahora bien, es de anotar que mediante sentencia del 20 de agosto de 2020[22], la Sala estableció la siguiente regla de unificación: “En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado.” Se determinará a cargo de la demandante la sanción equivalente al 20% del valor devuelto en forma improcedente con fundamento en el principio de favorabilidad, pero para su cálculo no se incluirá el monto correspondiente la sanción por inexactitud.

En conclusión, la sanción se liquidará así: |Concepto |Valor | |Valor devuelto o compensado indebidamente |$75.744.315.| | |000 | |Saldo a favor determinado en sede judicial |$75.700.861.| |susceptible de devolución después de |000 | |sanción | | |Monto para reintegrar |$43.454.000 | |Sanción por inexactitud |$21.727.000 | |Base de cálculo sanción por devolución y/o |$21.727.000 | |compensación improcedente | | |Sanción |$4.345.000 | En este sentido, se determina que la demanda está obligada al pago de la sanción por devolución y/o compensación improcedente equivalente a $4.345.000[23].

En consideración a lo anterior, se modificará la sentencia apelada y, a título de restablecimiento del derecho, se ordenará reintegrar a la DIAN la suma de $43.454.000 con los correspondientes intereses moratorios sobre el mayor valor del impuesto, y se deberá pagar un monto por sanción por devolución y/o compensación improcedente equivalente a $4.345.000.

Condena en costas Se observa que, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos procesales y agencias en derecho) en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A    PRIMERO:  Modificar el ordinal primero y segundo de la sentencia del 18 de septiembre de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, el cual quedará así: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la la Resolución Sanción n.° 312412014000092 de 1 de septiembre de 2014 y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración nro. 5101 de 2 de junio de 2015, proferidas por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección de Impuestos de grandes contribuyentes y la Dirección de gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales- DIAN-.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, DECLARAR que la sociedad demandante deberá reintegrar a la DIAN la suma de $43.454.000, con los correspondientes intereses moratorios y una suma por devolución o compensación improcedente equivalente a $4.345.000”.

SEGUNDO: Confirmar en lo demás la sentencia apelada.

TERCERO: Sin condena en costas en ambas instancias. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Con firma electrónica) MILTON CHAVES GARCÍA Presidente de la Sección (Con firma electrónica) (Con firma electrónica) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Folios 224 a 230 c. p. 2. [2] Folios 119 c. a. [3] Folios 10 a 12 c. a. [4] Folios 20 a 39 c. a. [5] Folios 161 a 179 c. a. [6] Folios 126 a 132 c. a. [7] Folios 137 a 143 c. a. [8] Folios 182 a 192 c. a. [9] Folios 5 y 6, c. p. 1. [10] Folios 3 a 21 c.p1 [11] Folios 127 a 136 reverso c.p1 [12] Folios 224 a 230 c. p. 2 [13] Folios 228 a 246 reverso c. p. [14] Índice 36, SAMAI. [15] Índice 39, SAMAI. [16] Índice 35, SAMAI. [17] CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta. Sentencia del 15 de julio de 2021, expediente nro. 24955, C.P. Myriam Stella Gutiérrez. [18] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta. Sentencia del 25 de marzo de 2021, expediente nro. 24311, C.P. Milton Chaves García. [19] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta.

Sentencias del 5 de noviembre de 2020, expediente nro. 23863, C.P. Milton Chaves García. [20] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta. Sentencia del 16 de noviembre de 2016, expediente nro. 21969, C.P Stella Jeannette Carvajal Basto. [21] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta.

Sentencia del 15 de julio de 2021, expediente nro. 24955, C.P. Myriam Stella Gutiérrez. [22] CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia Unificada del 20 de agosto de 2020, exp. nro. 22756, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez [23] Cifra aproximada al múltiplo de mil más cercano, Art. 577 E.T. ----------------------- Proyecto Proyecto