TÉRMINO PARA RESOLVER LOS RECURSOS – Contabilización / SILENCIO ADMINISTRATIVO – Alcance / DIRECCIÓN PARA NOTIFICACIONES – Registro / DIRECCIÓN PROCESAL – Alcance / FORMAS DE NOTIFICACIÓN DE LAS ACTUACIONES DE LA ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS – Enunciación / NOTIFICACIONES DEVUELTAS POR EL CORREO – Procedimiento / INEFICACIA EN LA NOTIFICACIÓN SUBSIDIARIA POR EDICTO – Configuración El artículo 732 del Estatuto Tributario establece que, la administración tiene un año para resolver el recurso de reconsideración, contado a partir de su presentación en debida forma.

Por su parte, el artículo 734 ibídem determina que, si en el término indicado, el recurso «no se ha resuelto», debe entenderse fallado en favor del contribuyente. Sobre este particular ha precisado esta Sección que, para considerar que el recurso fue resuelto, no basta con la expedición del respectivo acto administrativo, sino que debe ser notificado en debida forma al contribuyente dentro del plazo legal.

A estos efectos, el artículo 563 del Estatuto Tributario señala como regla general que las notificaciones serán efectuadas en la dirección registrada por el contribuyente en el RUT. Sin embargo, el artículo 564 ibídem indica que, si se suministra una dirección procesal, esta se aplicará de manera preferente. Ahora, tratándose de los actos que deciden el recurso de reconsideración, advierte el inciso segundo del artículo 565 del mismo estatuto, que la notificación principal es la personal, para lo cual, debe la administración enviar una citación al interesado para que comparezca dentro de los diez (10) días siguientes a partir de la fecha de introducción al correo.

De no acudir el interesado, procedería la notificación subsidiaria por edicto. Sobre el aviso de citación, ha precisado la Sección que, el mismo no configura un acto administrativo, comoquiera que no constituye una manifestación de voluntad de la administración que produzca efectos jurídicos, por lo que su envío por correo no puede asimilarse a la notificación por correo a que se refiere el inciso primero del artículo 565 del Estatuto Tributario.

En consecuencia, la devolución del correo por medio del cual se cita al administrado a la notificación personal del acto que resuelve el recurso, no habilitaría la aplicación del trámite de la notificación por aviso regulada en el artículo 568 del Estatuto Tributario, pues este mecanismo se encuentra previsto para cuando los actos administrativos enviados por correos sean devueltos, que no es el caso de las citaciones para notificarse personalmente de la decisión de un recurso.

Bajo tal consideración, ha precisado la Sala que, cuando se acrediten irregularidades en el trámite de la notificación personal, por situaciones derivadas de errores de las empresas de mensajería, en la causal de devolución, la autoridad tributaria debe actuar de forma diligente para subsanarlo. Es decir, que tiene la obligación de enviar de nuevo el aviso de citación para garantizar que el contribuyente pueda conocer el acto administrativo que finalizó la discusión en sede administrativa, para garantizar el debido proceso.

(…) Como fue expuesto, la notificación por aviso del artículo 568 del Estatuto Tributario fue prevista para la notificación de actos administrativos por correo devueltos por cualquier causa, supuesto que no se configuraba en este caso porque se trata de la notificación de un aviso de citación que, como también se señaló, no constituye un acto administrativo.

No obstante, como quiera que la DIAN optó por aplicar esta norma para asegurarse de surtir de forma adecuada la notificación y garantizar el derecho de defensa del contribuyente, debió aplicarla íntegramente, es decir teniendo en cuenta que el cómputo de términos es diferente respecto de la administración y del contribuyente, mientras para la primera, se entiende surtida la notificación desde la primera fecha de introducción al correo, para el contribuyente el término se cuenta desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en la página web, lo que para el caso concreto, devendría en una indebida notificación por pretermitirse el término del contribuyente para acercarse a la entidad a surtir la notificación personal.

Lo procedente era computar los términos para el contribuyente a partir del día hábil siguiente a la publicación del aviso (citación) en la página web de la DIAN, lo que ocurrió el día miércoles 27 de enero de 2016, por lo que el edicto solo podía fijarse a partir del día jueves 11 de febrero de 2016 hasta el día miércoles 24 del mismo mes y año, sólo hasta esa fecha se entendería surtida en debida forma la notificación personal.

En este orden, está probado que la notificación subsidiaria por edicto fijado el 2 y desfijado el 15 de febrero de 2016 fue ineficaz porque la administración pretermitió el término para que la contribuyente fuera notificada, como lo sostuvo la parte actora. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 563 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 564 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 565 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 732 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 734 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación No se impondrá condena en costas porque no fue demostrada su causación, tal como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá D.C., dieciocho (18) de noviembre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 85001-23-33-000-2016-00143-01(25189) Actor: COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TRANSPORTADORES MARGINAL DEL LLANO LTDA. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la Cooperativa Multiactiva de Transportadores Marginal del Llano Ltda. (en adelante Cooptransmarginal) contra la sentencia del 6 de diciembre de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare, que decidió: «PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, por las razones expuestas en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: Sin condena en costas. (…)»[1].

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Cooptransmarginal presentó, el 19 de abril de 2012, la declaración litográfica del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2011, mediante el Formulario Nro. 01102000515075, suscrito por el representante legal y el revisor fiscal de la empresa. En esta declaración se determinó la renta líquida gravable (renglón 64) y el impuesto sobre la renta en cero (0) (renglón 69).

Luego, la contribuyente presentó, el 26 de agosto de 2013, la declaración electrónica del impuesto sobre la renta por el mismo periodo 2011, mediante el Formulario Nro. 1102604193688. Esta declaración no modificó ningún renglón de la declaración anterior. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN) profirió el Requerimiento Especial Nro. 442382014000007 del 9 de abril de 2014.

En él propuso modificar la declaración inicial, identificada con el Formulario Nro. 01102000515075, para: i) adicionar los valores de los renglones 42 (ingresos brutos operacionales) y 43 (ingresos brutos no operacionales); ii) reducir los valores de los renglones 49 (costo de ventas) y 52 (gastos operacionales de administración); y iii) rechazar el valor del renglón 62 (renta exenta).

Como consecuencia de lo anterior, determinó una renta líquida gravable (renglón 64) de $1.317’846.000, un impuesto total de $263’569.000 (renglón 69) y una sanción por inexactitud del 160% equivalente a $421’711.000 (renglón 82). Cooptransmarginal presentó una nueva declaración el 3 de julio de 2014, que no acogió las modificaciones propuestas en el requerimiento especial, sino que incrementó el valor de los pasivos (renglón 40) e incrementó el valor de otros costos (renglón 50), sin embargo, mantuvo la renta líquida gravable (renglón 64) y el impuesto sobre la renta (renglón 69) en 0$, por efecto de la exención del beneficio neto o excedente.

Luego, la contribuyente se opuso al requerimiento especial mediante escrito presentado el 8 de julio de 2014. La DIAN negó los argumentos de defensa de Cooptransmarginal y acogió las modificaciones propuestas en el requerimiento especial, mediante la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 44241201400009 del 17 de diciembre de 2014. Coopstransmarginal presentó recurso de reconsideración contra la anterior decisión el 19 de febrero de 2015.

No obstante, la autoridad tributaria confirmó su decisión mediante la Resolución Nro. 000182 del 15 de enero de 2016. La DIAN envió el aviso de citación para surtir la notificación personal mediante correo, que fue devuelto con la anotación «NO RESIDE». Por lo anterior, la autoridad publicó un aviso de la citación en la página web de la entidad el 27 de enero de 2016.

Luego, como no se surtió la notificación personal, la resolución que agotó la vía gubernativa fue notificada mediante el Edicto Nro. 003A, fijado el 2 y desfijado el 15 de febrero de 2016.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN JUDICIAL En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), Cooptransmarginal formuló las siguientes pretensiones: «1°.- PRINCIPAL: Por el acaecimiento del Silencio Administrativo Positivo en la notificación de la Resolución del Recurso de Reconsideración No. 000182 del 15 de enero de 2016, su Despacho declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 442412014000009 del 17 de diciembre de 2014, y en consecuencia de la resolución mencionada, mediante la cual (sic) Dirección Seccional de la DIAN Yopal reliquidó la declaración de renta y complementarios del periodo gravable 2011, determinando un impuesto de $263.569.000 y una sanción de inexactitud de $421.711.000, para un total a pagar de $685.280.000. 2.°- SUBSIDIARIA: El Tribunal determine el contenido de la liquidación oficial de corrección, de acuerdo a las condiciones reales de la economía y la contabilidad de la COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TRANSPORTADORES MARGINAL DEL LLANO LTDA. “COOPTRANSMARGINAL”, la cual se daría en los siguientes términos: |Datos |Total Costos y Gastos de Nómina |30|60.417.00| |Informativo| | |0 | |s | | | | | |Aportes al sistema de seguridad |31|23.395.00| | |social | |0 | | |Aportes SENA ICBF Cajas |32|7.296.000| |Patrimonio |Efectivo, bancos |33|60.675.00| | | | |0 | | |Acciones y aportes |34|0 | | |Cuentas por cobrar |35|288.913.0| | | | |00 | | |Inventarios |36|0 | | |Activos fijos |37|129.439.0| | | | |00 | | |Otros activos |38|25.440.00| | | | |0 | | |Total patrimonio bruto |39|504.467.0| | | | |00 | | |Pasivo |40|367.069.0| | | | |00 | | |Total patrimonio líquido |41|137.398.0| | | | |00 | |Ingresos |Ingresos brutos operacionales |42|370.577.0| | | | |00 | | |Ingresos brutos NO operacionales |43|5.032.000| | |Intereses y rendimientos |44|160.000 | | |financieros | | | | |Total Ingresos Brutos |45|375.769.0| | | | |00 | | |Devoluciones rebajas y descuentos|46|0 | | |Ingresos no constitutivos de |47|0 | | |renta | | | | |Total ingresos Netos |48|375.769.0| | | | |00 | |Costos |Costo de venta y prestación de |49|161.631.0| | |servicios | |00 | | |Otros costos |50|0 | | |Total Costos |51|161.631.0| | | | |00 | |Deducciones|Gastos operacionales de |52|223.143.0| | |administración | |00 | | |Gastos operacionales de ventas |53|0 | | |Deducciones inversiones en |54|0 | | |activos fijos | | | | |Otras deducciones |55|0 | | |Total deducciones |56|223.143.0| | | | |00 | |Renta |Renta líquida ordinaria del |57|0 | | |ejercicio | | | | |Perdida del Ejercicio |58|9.005.000| | |Compensación |59|0 | | |Renta Líquida |60|0 | | |Renta presuntiva |61|0 | | |Renta Exenta |62|0 | | |Rentas gravables |63|0 | | |Renta líquida gravable |64|0 | |Ganancias |Ingresos por ganancias |65|0 | |ocasionales|ocasionales | | | | |Costos por ganancias ocasionales |66|0 | | |Ganancias ocasionales no gravadas|67|0 | | |Ganancias ocasionales gravables |68|0 | |Liquidación|Impuesto sobre la renta líquida |69|0 | |Privada |gravable | | | | |Descuentos tributarios |70|0 | | |Impuesto negó de renta |71|0 | | |Impuesto de Ganancia Ocasional |72|0 | | |Impuesto de Remeses |73|0 | | |Total impuesto a cargo |74|0 | | |Anticipo renta por el año |75|0 | | |gravable | | | | |Saldo a favor año 2011 |76|0 | | |Auto retención |77|0 | | |Otras retenciones |78|0 | | |Total retenciones año gravable |79|0 | | |2012 (sic) | | | | |Anticipo renta por el año |80|0 | | |gravable | | | | |Saldo a pagar por impuesto |81|0 | | |Sanciones |82|0 | | |Total saldo a pagar |83|0 | | |Total saldo a favor |84|0 | 3.°- Como restablecimiento del derecho solicito se declare cumplida la obligación formal de declarar el impuesto de renta del periodo 2011, la cual cumplió la COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TRANSPORTADORES MARGINAL DEL LLANO LTDA. “COOPTRANSMARGINAL”, NIT: 800.215.887-1, mediante el formulario No. 01102000515072 recibido por la DIAN, en medio litográfico el día 19 de abril de 2012, y posteriormente presentada digitalmente el 26 de agosto de 2013 con el formulario 1102604193688, y corregida finalmente el 3 de julio de 2014 como consta en el formulario 1102604323556, o mediante la reliquidación judicial del impuesto que se expida con la sentencia en el proceso referido. 4.°- Condenar en costas a la demandada por los gastos incurridos en el presente proceso»[2].

Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 6 y 29 de la Constitución; los artículos 102-2, 568, 579-2, 647, 681, 688, 734 y 745 del Estatuto Tributario; el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012; la Circular Nro. 01 del 14 de enero de 2013; y la Nro. Orden Administrativa 000011 del 15 de octubre de 2009. Los cargos de nulidad se resumen así: 1.

Operó el silencio administrativo positivo. El artículo 568 (sic) del Estatuto Tributario dispone cuatro reglas: i) las notificaciones deben realizarse en la dirección suministrada por el contribuyente, ii) si existe un cambio de dirección, ambas direcciones coexisten por 3 meses, iii) si el contribuyente no informó ninguna dirección, la administración puede establecerla mediante verificación directa u otros medios, y iv) solo cuando no sea posible surtir la notificación por alguno de los medios anteriores, procede la notificación mediante aviso publicado en la página web de la DIAN.

Con base en esta norma, la Corte Constitucional[3] y el Consejo de Estado[4] destacaron que, si la DIAN no actúa de forma diligente para establecer la dirección de notificación del contribuyente, sino que simplemente acude a la notificación por aviso, se puede violar el derecho al debido proceso. En concordancia, el artículo 734 del Estatuto Tributario señala que opera el silencio administrativo positivo en favor al contribuyente si, dentro del año siguiente a la interposición del recurso de reconsideración, no es notificada la resolución que la decide.

En el caso bajo examen, la DIAN intentó citar al representante de Cooptransmarginal para surtir la notificación personal mediante correo enviado a la dirección inscrita en el Registro Único Tributario (en adelante RUT), que corresponde a la Calle 11 Nro. 11-14, piso 2, Villanueva, Casanare. Sin embargo, el correo fue devuelto por la empresa Interrapidísimo con la anotación de «NO RESIDE / CAMBIO DE DOMICILIO», por lo que realizó la citación mediante aviso publicado en la página web de la entidad.

No obstante, la afirmación de la empresa de correos es falsa, porque la gerencia de la cooperativa sigue operando en la dirección inscrita en el RUT, a pesar de que parte de sus oficinas fueron reubicadas en la Carrera 9 Nro. 11-59 de la ciudad de Villanueva. Debe tenerse en cuenta que Villanueva es una ciudad con 22.135 habitantes y 1.411 personas inscritas en el registro mercantil, por lo que no existe razón alguna para que la empresa de correos señale que Cooptransmarginal no residía en la dirección inscrita en el RUT.

Además, si se considera cierta la afirmación de Interrapidísimo, no existe justificación alguna para que esa empresa de correos no ubicara la dirección correcta en la cabecera urbana. En este mismo sentido, la DIAN tenía a su disposición todos los datos de la información exógena remitida por los contribuyentes y, en ejercicio de sus poderes de fiscalización, pudo solicitar información en otras fuentes para obtener una dirección de notificación. Así las cosas, no procedía la notificación por aviso de la citación a Cooptransmarginal, sino que debió entregarse el correo en las oficinas de su gerencia. De otro lado, luego de fijado el aviso en la página web, la DIAN tenía la obligación legal de esperar diez (10) días para permitir que el contribuyente se acercara a sus oficinas para surtir la notificación legal y, solo si esto no ocurría, podía realizar la notificación por edicto.

Empero, la autoridad tributaria desconoció este término, pues fijó el edicto antes de transcurridos los 10 días legales, lo que supone una pretermisión de términos sancionada por el artículo 681 del Estatuto Tributario con la destitución del funcionario. Por lo expuesto, aduce que, transcurrió más de un año sin que la DIAN notificara la resolución que decidió el recurso de reconsideración en forma correcta, por lo que operó el silencio administrativo positivo en favor de Cooptransmarginal. 2.

La DIAN debió tener por no presentada la declaración litográfica. La declaración litográfica del 19 de abril de 2012 fue suscrita por el representante legal y el revisor fiscal de Cooptransmarginal. Sin embargo, los funcionarios de recaudación y cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Yopal de la DIAN solicitaron, mediante una llamada telefónica, la presentación de una nueva declaración porque el revisor fiscal no estaba inscrito en Cámara de Comercio ni en el RUT y porque la declaración debió presentarse mediante canales digitales.

Es por esto que fue presentada la declaración electrónica del 26 de agosto de 2013, según lo prevé el artículo 579-2 del Estatuto Tributario. No obstante, la DIAN sostuvo que la declaración litográfica no fue objeto de auto declarativo que la tuviera por no presentada, por lo que convalidó la irregularidad descrita y tomó dicha liquidación inicial como base del procedimiento de fiscalización. En consecuencia, la declaración inicial debe considerarse en firme a partir del 19 de abril de 2014.

De otro lado, debe tenerse en cuenta que la DIAN desconoció la Orden Administrativa Nro. 000011 del 15 de octubre de 2009, que ordena verificar al momento del inicio del trámite de fiscalización que la declaración no esté incursa en una causal para tenerla por no presentada. Pero, a raíz de esta omisión, no pudo evitarse el desgaste administrativo de tantos años por el litigio de la referencia. 3.

La DIAN violó el derecho al debido proceso de Cooptransmarginal. El auto de apertura del 5 de septiembre de 2013 indica que fue suscrito por Saúl Bernardo Tiria Poveda. Sin embargo, esto no es cierto porque la firma, aunque es ilegible, contiene la expresión «P/» y cita lo siguiente: «Res- 906 agosto 20/13 41.450106». Estos mismos datos constan en la firma del Auto de Verificación o Cruce Nro. 442382013000117 del 5 de septiembre de 2013, que comisionó a 4 funcionarios para que practicaran la respectiva diligencia en las oficinas de Cooptransmarginal, y del Requerimiento Ordinario Nro. 442382013000104 del 5 de septiembre de 2013, mediante el cual fue solicitada información contable de la cooperativa.

Está demostrado que esta situación constituye una irregularidad porque en los folios 800 y 811 de los antecedentes consta la firma de Saúl Bernardo Tiria Poveda sin las expresiones «P/» y «Res-906 agosto 20/13 41.450106». Así, está acreditada la violación al derecho al debido proceso De otro lado, el artículo 688 del Estatuto Tributario establece que el competente para tramitar los procedimientos de fiscalización es el jefe de la unidad de fiscalización, quien puede comisionar a los funcionarios a su cargo para realizar visitas, investigaciones y verificaciones.

Pese a lo anterior, en el expediente no obra ninguna prueba de que el director de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Yopal nombrara a otra persona distinta a Saúl Bernardo Tiria Poveda como jefe de fiscalización, quien suscribió los actos administrativos de trámite en el procedimiento de fiscalización adelantado contra Cooptransmarginal.

Además, lo expuesto también supone una violación de la Orden Administrativa Nro. 000011 del 15 de octubre de 2009 y de la Circular Nro. 01 del 14 de enero de 2013, que señalan que el inicio del procedimiento de fiscalización requiere la conformación del expediente en el cual se incluya en forma cronológica y debidamente foliada toda la información sobre la cual se toman decisiones en la investigación, ya que revisado el expediente, no se observa actuación en la cual se que haya realizado una designación como jefe de fiscalización a otra persona diferente a Saúl Bernardo Tiria Poveda.

Además, el auto de apertura del 5 de septiembre de 2013 indica que Saúl Bernardo Tiria Poveda se comisiona a sí mismo, lo que constituye una actuación poco clara de su legalidad porque no existe norma que permita «autocomisionarse». En consecuencia, el funcionario actuó sin competencia, pues es el jefe de fiscalización y solo puede ser comisionado por el director de la respectiva dirección seccional. 4.

La contabilidad presentada cumple los requisitos legales. En el año 2011, Cooptransmarginal ejercía como actividad principal el transporte de pasajeros y, como actividad secundaria, el transporte de carga. Actividades que desempeñaba utilizando vehículos de terceros porque para esa época no tenía propios. Debido a lo anterior, la cooperativa solo recibió como ingreso un porcentaje de la operación, entre el 4% y el 7%, pues actuaba como intermediaria.

Esta situación presentó diversos problemas a nivel nacional, por lo que el artículo 19 de la Ley 633 del 2000 adicionó el artículo 102-2 del Estatuto Tributario. Esta norma dispuso que cuando el servicio de transporte terrestre se presente con vehículos de terceros, las empresas deberán registrar el ingreso así: para el propietario, la parte que le corresponda en la negociación, y para la empresa transportadora, el valor que le corresponda una vez descontado el ingreso del propietario.

Por lo anterior, existió una diferencia de criterios con la DIAN porque en las declaraciones presentadas por el año gravable 2011 fueron liquidados como ingresos propios los ingresos que en realidad correspondían a los terceros propietarios de los vehículos. Así las cosas, en el año 2015 se reestructuró la contabilidad del periodo fiscalizado para ajustarlo a la realidad económica, contable y tributaria y cumplir con lo dispuesto en el artículo 102-2 del Estatuto Tributario.

Con base en esta nueva información fue presentada una declaración de corrección que incrementó el valor de los pasivos (renglón 40) y adicionó el valor de otros costos (renglón 50)[5]. Pese a lo anterior, la DIAN no tuvo en cuenta ninguna de las 3 declaraciones presentadas en este caso por Cooptransmarginal y, en su lugar, profirió la liquidación oficial de revisión con base en datos erróneos.

En este orden, la entidad demandada desconoció que el artículo 775 del Estatuto Tributario ordena dar prevalencia a la información contable sobre la información de la declaración. De otro lado, la DIAN no estudió todos los argumentos de la oposición al requerimiento especial, pues omitió la explicación de que solo 6 de las 11 empresas mencionadas en dicho acto previo tuvieron relaciones comerciales con Cooptransmarginal.

Así, la autoridad tributaria cometió un error al tomar los ingresos del auxiliar contable y adicionar los ingresos reportados en la información exógena sin confrontarlos con otras pruebas. Más grave aún, es que la DIAN adicionó los ingresos de la información exógena a pesar de que algunos terceros no respondieron de forma escrita los oficios de la autoridad, como es el caso de la Unión Temporal Futuro, de Especialistas en Prevención y de Rocatek S.A. Así pues, los actos acusados desconocieron el artículo 745 del Estatuto Tributario, según el cual las dudas probatorias deben resolverse en favor del contribuyente. 5.

La sanción por inexactitud desconoció los principios del derecho sancionatorio. El artículo 647 del Estatuto Tributario señala que no procede la sanción por inexactitud cuando existe una diferencia de criterios entre el contribuyente y la autoridad tributaria, punto que fue decantado por el Consejo de Estado[6]. En este caso, se cumplen los requisitos de la diferencia de criterios porque es clara la disparidad en cuanto a la valoración y reconocimiento de los soportes contables como medio de prueba.

De otro lado, el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012 dispone que la actividad sancionatoria de la DIAN está regida por los principios de lesividad, proporcionalidad y gradualidad. Sin embargo, la liquidación oficial de revisión impuso la sanción por inexactitud en solo 3 párrafos que no analizaron estos principios, lo que constituye una falta de motivación del acto acusado.

Finalmente, la resolución que decidió la reconsideración confirmó la sanción sin analizar ninguno de los motivos de inconformidad planteados en el respectivo recurso, lo que también constituye una causal de nulidad por falta de motivación. Oposición a la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos: 1.

No operó el silencio administrativo positivo. En el recurso de reconsideración consta que Cooptransmarginal informó como dirección procesal la calle 11 Nro. 11-14, piso 2, de la ciudad de Villanueva. Esta dirección tiene prevalencia sobre cualquier otra, según lo dispone el artículo 564 del Estatuto Tributario, por lo que fue utilizada en el correo de citación para surtir la notificación personal de la Resolución Nro. 000182.

En todo caso, esta dirección coincide con la registrada en el RUT. El actor afirma que la DIAN fijó el edicto antes de finalizar el plazo de 10 días para surtir la notificación personal porque contabiliza este término desde la publicación del aviso de citación en la página web de la entidad. Sin embargo, el artículo 565 del Estatuto Tributario señala expresamente que el término de 10 días se contabiliza a partir del día siguiente a la introducción del aviso de citación al correo.

De otro lado, en el expediente consta que, a pesar de que fue utilizada la dirección de notificación suministrada por la contribuyente, la empresa Interrapidísimo devolvió el correo con la anotación «NO RESIDE». Debido a lo anterior, la DIAN surtió la notificación por edicto de forma correcta, pues ya habían finalizado los 10 días que otorga el artículo 565 del Estatuto Tributario para que el contribuyente se acercara a las oficinas de la entidad con el fin de notificarse personalmente del acto administrativo.

Ahora, Cooptransmarginal presentó el recurso de reconsideración el 19 de febrero de 2015, por lo que la autoridad debía surtir la notificación en debida forma antes del mismo día y mes de 2016. En el expediente consta que el edicto fue fijado el 2 y desfijado el 15 de febrero de 2016, por lo que no se configuró el silencio administrativo positivo. 2.

La declaración litográfica surtió efectos. El literal d) del artículo 580 del Estatuto Tributario dispone que la declaración se tiene por no presentada, entre otros eventos, cuando no sea firmada por contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal de hacerlo. Sin embargo, esta norma no impone a la DIAN la obligación de verificar el registro mercantil para verificar cual es el revisor fiscal designado por la sociedad.

Además, dicho cargo debe ser ocupado por un profesional que asesore a la empresa sobre los requisitos para cumplir sus obligaciones tributarias. Con respecto al desconocimiento de la Orden Administrativa 00011 del 5 de octubre de 2009, que la demandante considera violada por no encontrarse dentro del expediente la designación como jefe de fiscalización a otra persona diferente a Saúl Bernardo Tiria Poveda, la DIAN no pudo desconocerla porque para la ocurrencia de los hechos de la demanda, estaba derogada mediante la Orden Administrativa Nro. 0003 del 5 de abril de 2010, a su vez derogada por el Manual de Lineamientos de Fiscalización de 2013.

De otro lado, la Resolución Nro. 12761 de 2011 indicó que todas las personas jurídicas agentes de retención tienen el deber de presentar la declaración de forma virtual. Así las cosas, la demandante tenía la obligación de presentar la declaración electrónica, aun cuando no conociera la norma, pues el artículo 8 del Código Civil dispone que el desconocimiento de la ley no sirve de excusa a su incumplimiento. 3.

No fue violado el derecho al debido proceso de la demandante. Saúl Bernardo Tiria Poveda fue nombrado Jefe de la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Yopal. Para el momento de la expedición de los actos acusados, el funcionario estaba de vacaciones, por lo que fue reemplazado durante su ausencia por Zoila Cristina Paternina Álvarez, nombrada mediante la Resolución Nro. 206 de agosto de 2013.

El expediente administrativo fue conformado según lo ordena el Manual de Lineamientos de Fiscalización de 2013 que, se reitera, derogó la Orden Administrativa Nro. 0011 de 2009 invocada por la actora, por lo que no se puede argumentar que dentro del expediente no estuviera el acto de nombramiento, como jefe de fiscalización, de la funcionaria Zoila Cristina Paternina Álvarez.

En cuanto a que el Jefe de la División de Fiscalización se «autocomisionó», se aporta como prueba la Resolución Nro. 0009 del 4 de noviembre de 2008, proferida por el Director General de la DIAN, que establece las funciones de las divisiones de las direcciones seccionales de la entidad. En todo caso, el hecho de que se haya comisionado al Jefe de la División no es una causal de nulidad del trámite administrativo, pues es un acto que no altera la investigación. 4.

La contabilidad no cumplió con el artículo 102-2 del Estatuto Tributario. La contabilidad de la actora por el año 2011 no manejó la Cuenta 2815 (ingresos recibidos para terceros), lo cual es exigido por el artículo 102- 2 del Estatuto Tributario. En efecto, el libro mayor y balance mes a mes del año 2011 presentado por Cooptransmarginal como respuesta al Requerimiento Ordinario Nro. 442382013000104 del 5 de septiembre de 2013 demuestra que fueron manejadas las cuentas 4145 (ingresos de transporte) y 7401 (contratos de servicios), lo que significa que los ingresos fueron obtenidos en ejercicio de una actividad económica propia.

En el expediente consta que la actora presentó una primera declaración de corrección el 26 de agosto de 2013, antes de que fuera proferido el requerimiento especial, pero no modificó ninguno de los renglones de la declaración litográfica inicial. Luego de notificado el requerimiento especial, presentó una segunda corrección, el 3 de julio de 2014, que no aceptó total o parcialmente las modificaciones propuestas en cuanto al valor del impuesto.

Ahora, el artículo 692 del Estatuto Tributario dispone que no es causal de nulidad de la liquidación oficial el hecho de que no se base en la última corrección del contribuyente cuando éste no de aviso a la entidad. En el asunto de la referencia, la cooperativa informó la presentación de las declaraciones de corrección con la oposición al requerimiento especial, por lo que a partir de ese momento fueron valoradas por la autoridad tributaria.

No obstante, con ellas no se desvirtuaron los hechos planteados en el requerimiento especial, de tal modo que no se configuró una causal de nulidad de la liquidación oficial de revisión. La contribuyente sostuvo que corrigió su contabilidad en el año 2015. Sin embargo, no puede alegarla en su favor, pues esto desconoce el principio del derecho según el cual nadie puede beneficiarse de su propia culpa.

Es cierto que el artículo 775 del Estatuto Tributario señala que en caso de discrepancia entre los asientos contables y la información declarada prevalecen los primeros. Pero la información contable suministrada por la contribuyente y su confrontación con la información exógena permitió concluir que la cooperativa omitió ingresos en su declaración. En cuanto a los costos y egresos, al verificarlos de forma aleatoria, se encontró que parte de ellos no estaban soportados en factura o documento equivalente.

Así las cosas, procedía su rechazo conforme con los artículos 617 y 771-2 del Estatuto Tributario. Lo expuesto demuestra que la actora no llevó su contabilidad en debida forma. 5. La sanción por inexactitud fue impuesta en debida forma. La Ley 1607 de 2012 no derogó el contenido del artículo 647 del Estatuto Tributario sobre la sanción por inexactitud.

En consecuencia, no se puede desatender su tenor literal, según lo ordena el artículo 27 del Código Civil. De esta forma, procede la sanción por inexactitud ante la comprobación de que existió una diferencia entre el impuesto por pagar declarado y el determinado oficialmente. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Casanare negó las pretensiones de la demanda con base en las siguientes consideraciones: 1.

No se configuró el silencio administrativo positivo. El artículo 565 del Estatuto Tributario dispone que el mecanismo principal de notificación de los actos administrativos tributarios es personal. No obstante, se puede surtir la notificación subsidiaria por edicto cuando el contribuyente no acuda a las oficinas de la entidad dentro de los 10 días siguientes al envío del aviso.

El Consejo de Estado precisó que no es necesario que el contribuyente reciba el aviso de citación para realizar la notificación por edicto, pues la norma claramente dispone que el plazo de 10 días se cuenta desde la introducción del aviso de citación al correo[7]. Por lo anterior, no le asiste la razón a la demandante cuando señala que la devolución del correo por la causal «NO RESIDE» no autoriza a la DIAN para surtir la notificación por edicto.

En este orden, se tiene que el recurso de reconsideración fue presentado el 19 de febrero de 2015, por lo que el plazo para que opere el silencio administrativo positivo finalizaba el día 20 del mismo mes de 2016. Sin embargo, la notificación fue debidamente surtida mediante edicto fijado el 2 y desfijado el 15 de febrero de 2016, por lo que no operó el silencio administrativo positivo. 2.

La declaración litográfica surtió efectos. El artículo 579-2 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 633 del 2000 (norma vigente para el momento de la presentación de la declaración litográfica), establece que las declaraciones tributarias presentadas de forma diferente a la electrónica por el obligado, se tendrán por no presentadas.

No obstante, el Consejo de Estado precisó que esto no opera de forma automática, pues la autoridad administrativa debe proferir un acto que así lo disponga[8]. En el caso bajo examen no existe prueba de que la DIAN haya tenido por no presentada la declaración litográfica, por lo que esta surtió efectos y, por lo tanto, permitía iniciar el procedimiento de fiscalización que terminó con la expedición de los actos acusados.

En todo caso, el Concepto Nro. 068199 de 2005 de la DIAN indicó que la inscripción ante la cámara de comercio del nombramiento del revisor fiscal no afecta la validez de dicho acto, por lo que no puede exigirse como requisito para que suscriba la respectiva declaración tributaria. 3. No fue violado el derecho al debido proceso de la actora.

Como lo indicó la DIAN, en el expediente consta que Zoila Cristina Paternina Álvarez fue asignada para ejercer las funciones de jefe de la división de fiscalización mediante la Resolución Nro. 206 de 2013, mientras el titular del cargo permanecía en vacaciones. Es por esto que, junto con la firma del auto de apertura, del auto de verificación o cruce y del requerimiento ordinario se dejó la constancia de la resolución del nombramiento.

En cuanto que el funcionario se «autocomisionó», los artículos 779 y 779-1 del Estatuto Tributario permiten concluir que nada impide que el jefe de la división de fiscalización realice la inspección tributaria. Por lo expuesto, no fue violado el derecho al debido proceso de la demandante. 4. La contabilidad de la actora no cumplió los requisitos legales.

La demandante presentó la declaración litográfica el 19 de abril de 2012, que surtió efectos según lo expuesto. Entonces, presentó la primera declaración de corrección el 26 de agosto de 2013 y la segunda el 3 de julio de 2014, pero ambas contenían la misma información que la declaración inicial. De otro lado, en la oposición al requerimiento especial, Cooptransmarginal manifestó que existían inconsistencias en la contabilidad, por lo que la corrigió en 2015.

Sin embargo, no presentó ninguna corrección de la declaración que reflejara dicha corrección, ni aportó la información requerida para demostrarlo en el recurso de reconsideración. Así mismo, se observa que no fueron aportados los soportes de los costos y las deducciones, sino que la actora se limitó a aportar un documento suscrito por el gerente y el revisor fiscal.

Pero este documento no cumple los requisitos del artículo 771-2 del Estatuto Tributario. En todo caso, el dictamen pericial practicado en primera instancia demostró que, en la actualidad, Cooptransmarginal no lleva la contabilidad de conformidad con el artículo 102-2 del Estatuto Tributario. En consecuencia, la información entregada por la contribuyente y utilizada por la DIAN no fue desvirtuada.

En un caso similar, el Consejo de Estado señaló que la información exógena puede fundamentar la adición de ingresos siempre que el demandante no desvirtúe las inconsistencias en su contabilidad[9], tal como ocurrió en este caso. Finalmente, junto con el recurso de reconsideración, la demandante aportó un proyecto de declaración que no fue presentado y, por lo tanto, no subsanó los errores advertidos por la autoridad tributaria. 5.

Procede la sanción por inexactitud. Comoquiera que la actora no desvirtuó los errores de la contabilidad identificados por la DIAN, procede la imposición de la sanción por inexactitud. 6. Sobre la condena en costas. No procede la condena en costas porque la parte vencida no actuó de mala fe. Recursos de apelación Cooptransmarginal solicitó revisar los argumentos propuestos en la demanda.

Además, propuso los siguientes motivos de inconformidad, mediante dos escritos presentados oportunamente el 19 de diciembre de 2019 y el 15 de enero de 2020, respectivamente: 1. Operó el silencio administrativo positivo. El Tribunal no tuvo en cuenta que la DIAN no agotó todos los recursos para identificar la dirección de notificación correcta ante la devolución del aviso de citación por la empresa de correos.

La sentencia de primera instancia no analizó que la devolución tuvo como fundamento un supuesto cambio de domicilio que es falso, según se demostró con el certificado de Planeación Municipal de Villanueva. Así las cosas, se insiste, la DIAN debía buscar una nueva dirección de notificación y no limitarse a realizar la publicación del aviso en la página web de la entidad.

En todo caso, si se toma como válido el aviso del 27 de enero de 2016, entonces el término de 10 días para surtir la notificación personal debe contabilizarse desde ese momento, por lo que no podía fijarse el edicto antes del 10 de febrero del mismo año. Sin embargo, en este caso el aviso fue fijado el 2 de febrero de 2016, por lo que se pretermitió el término legal.

El Tribunal citó una providencia proferida por el Consejo de Estado el 5 de octubre de 2016 para afirmar que el término de 10 días, previo a la notificación por edicto, debe contabilizarse desde la introducción del aviso de citación al correo. Pero esta providencia no es aplicable a este caso porque: i) la demandante solicitó que se contabilice el término de 10 días desde que recibió el aviso de citación, ii) la causal de nulidad del numeral 3° el artículo 730 del Estatuto Tributario sobre la notificación extemporánea de los actos administrativos estaba vigente para el momento de los hechos de la demanda, iii) el artículo 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo también contempla la causal de nulidad por falta de competencia temporal y iv) el Tribunal se equivocó al afirmar que la DIAN tenía hasta el 20 de febrero de 2016 para decidir el recurso de reconsideración. 2.

La DIAN violó el derecho al debido proceso de la actora. Señaló que el Jefe de Fiscalización no está facultado para «autocomisionarse» porque el artículo 688 del Estatuto Tributario solo lo autoriza para comisionar a los funcionarios de su oficina. En consecuencia, el acto de comisión a sí mismo desconoce la cláusula general de competencia del artículo 6 de la Constitución, pues realiza una actuación no autorizada previamente por la ley.

De esta forma, todas las actuaciones realizadas por este funcionario están viciadas de nulidad porque no exhibió la comisión del director seccional respectivo. El Tribunal sostuvo que el Jefe de Fiscalización no está impedido para realizar la inspección tributaria, pero no respaldó su tesis en ninguna norma o jurisprudencia. 3. La contabilidad se ajustó a los requisitos legales.

Debe tenerse en cuenta que los funcionarios de fiscalización perciben incentivos por desempeño, por lo que sus conclusiones son sesgadas para obtener la prebenda económica. Un ejemplo de esto es el artículo 6 del Acuerdo 02 del 9 de octubre de 2015. Por lo anterior, deben aceptarse las conclusiones del perito de que el ingreso fue obtenido con vehículos de terceros, por lo que no puede tenerse 100% como ingreso propio.

Además, debe tenerse en cuenta que la cooperativa no es una empresa con ánimo de lucro, por lo que su actividad está destinada a beneficiar a muchas personas El Tribunal señaló que la cooperativa no corrigió adecuadamente la declaración inicial con la corrección del 26 de agosto de 2013, pero esta declaración tuvo como objetivo subsanar las fallas identificadas por los funcionarios de la DIAN, mediante una llamada telefónica, en cuanto a la firma del revisor fiscal y la presentación litográfica de la declaración inicial.

La sentencia apelada también sostuvo que ninguna de las declaraciones de corrección se ajustó al artículo 102-2 del Estatuto Tributario, pero olvidó que las declaraciones que disminuyen el valor del impuesto solo pueden presentarse dentro del plazo de 1 año, por lo que ya no era oportuna dicha corrección. Entonces, si la declaración litográfica del 19 de abril de 2012 es válida, entonces las dos declaraciones de corrección presentadas son inválidas porque el plazo para presentarlas finalizó el 19 de abril de 2013.

Por lo anterior es que se formuló la pretensión subsidiaria que consiste en modificar la declaración por el periodo gravable 2011 aplicando la realidad económica de la cooperativa para 2011. Así las cosas, como lo demostró el dictamen pericial, debe ajustarse la liquidación oficial a la realidad de que los vehículos no son de propiedad de la contribuyente.

Más cuando la DIAN tomó su decisión sin pruebas, por lo que la duda debe resolverse en favor del contribuyente según el artículo 745 del Estatuto Tributario. El Tribunal y la DIAN se limitaron a señalar que los costos y las deducciones no tenían los soportes requeridos por el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, pero no enlistó los mismos ni efectuó un análisis de cada documento, como si lo hace la UGPP.

Así, no se pueden englobar los 1.710 documentos que obran en el expediente y restarles valor por una simple afirmación de los actos acusados. Como fue expuesto en la demanda, la DIAN no se pronunció sobre la explicación consistente en que no existieron relaciones comerciales con 6 de las 11 empresas cuya información exógena fue analizada.

Esto demuestra que la autoridad tributaria no constató la información exógena. El magistrado Néstor Trujillo González salvó su voto porque consideró que, en aplicación del principio de justicia tributaria del artículo 95 de la Constitución, no procede la exclusión de costos y deducciones y, al mismo tiempo, la adición de ingresos de terceros a la demandante.

Este argumento es plenamente acogido en el recurso de apelación. Además, como también lo manifestó el salvamento de voto, debe tenerse en cuenta que, si bien es cierto que existieron inconsistencias en la contabilidad, la ley prevé otros mecanismos para sancionar estos errores. 4. La sanción por inexactitud desconoció principios constitucionales.

El Tribunal no tuvo en cuenta que la sanción debe graduarse porque: i) los errores de la contabilidad fueron ajustados al artículo 102-2 del Estatuto Tributario, ii) la ausencia de información de terceros no es atribuible a la cooperativa y iii) la información contable presentada en las visitas de la DIAN fue inmediatamente descalificada afirmando que no cumplía los requisitos de los artículos 107 y 771-2 del Estatuto Tributario, lo cual infunde temor en el contribuyente.

La apelante realizó la siguiente afirmación inconclusa: «El perito judicial tuvo frente a sí documentación, tanto del expediente, como remitida por mi representada, con la cual pudo constatar que si bien, la contabilidad no tiene la precisión de una empresa debía tener,. (sic)»[10]. De otro lado, solicitó la reducción de la sanción del 160% al 100% en aplicación del principio de favorabilidad, pues actualmente ese es el monto aplicable por la Ley 1819 de 2016. 5.

Cargos de nulidad desistidos. Respecto a los efectos de la declaración litográfica del 19 de abril de 2012, la demandante expresamente manifestó que «aceptamos el argumento de primera instancia y no insistimos en el mismo»[11]. Así mismo, en cuanto a la supuesta violación del derecho al debido proceso por irregularidades en la firma de algunos actos de trámite, señaló que «Aceptamos los argumentos de la sentencia de primera instancia respecto a que el jefe de Fiscalización fue reemplazado por otra persona encargada por la Directora Seccional de la DIAN de Yopal»[12].

Alegatos de conclusión Cooptransmarginal reiteró lo dicho en la demanda y la apelación. Además, solicitó aplicar como precedente la sentencia del 14 de mayo de 2020[13]. La DIAN reiteró lo expuesto en la oposición a la demanda. Así mismo, señaló que, en caso de prosperar la apelación, no procede la condena en costas porque su actividad tiene como propósito asegurar la seguridad fiscal del país. Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1. Delimitación del problema jurídico. 1. Cooptransmarginal, en la apelación, solicitó analizar todos los cargos de nulidad propuestos en la demanda, pero también indicó que no proponía motivos de inconformidad respecto de dos argumentos de la sentencia de primera instancia. En concreto, los dos cargos desistidos son los relacionados con i) la validez de la declaración litográfica del 19 de abril de 2012 y ii) la violación del derecho al debido proceso porque algunos actos de trámite no fueron suscritos por el Jefe de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Yopal.

En consecuencia, estos cargos de nulidad no serán objeto de estudio en esta providencia. 2. De otro lado, la Sala evidencia que Cooptransmarginal propuso dos nuevos cargos de nulidad en el recurso de apelación con base en el salvamento de voto de la sentencia de primera instancia. Estos son: i) la violación del artículo 95 de la Constitución porque no resulta lógico sumar ingresos de terceros y a la vez excluir costos y deducciones y ii) las inconsistencias en la contabilidad no pueden fundamentar la liquidación oficial de revisión porque existen otros medios legales para sancionar estas irregularidades.

Aunque estos dos argumentos sustentaron el salvamento de voto de un magistrado del Tribunal de origen, no fueron estudiados en la sentencia de primera instancia. Esta aclaración es importante porque el artículo 320 del Código General del Proceso dispone que el recurso de apelación tiene como finalidad que el superior «examine la cuestión decidida», pero solo en relación con reparos formulados por el interesado.

Así, en aplicación del principio de congruencia no serán analizados estos cargos. 3. Cooptransmarginal, en la apelación, también solicitó la reducción de la sanción por inexactitud del 160% al 100%. Este cargo no fue propuesto en la demanda, pero procede su estudio, si los demás cargos de la apelación no prosperan en aplicación del principio de favorabilidad, previsto en el artículo 29 de la Constitución y el artículo 640 del Estatuto Tributario, conforme fue modificado por la Ley 1819 de 2016. 4.

En este orden, corresponde a la Sala estudiar la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 44241201400009 de 2014 y de la Resolución Nro. 000182 de 2016, proferidas por la DIAN, que determinaron oficialmente el impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de Cooptransmarginal por el año gravable 2011. 2. Sobre los cargos de nulidad propuestos en la apelación. El artículo 732 del Estatuto Tributario establece que, la administración tiene un año para resolver el recurso de reconsideración, contado a partir de su presentación en debida forma.

Por su parte, el artículo 734 ibídem determina que, si en el término indicado, el recurso «no se ha resuelto», debe entenderse fallado en favor del contribuyente. Sobre este particular ha precisado esta Sección que, para considerar que el recurso fue resuelto, no basta con la expedición del respectivo acto administrativo, sino que debe ser notificado en debida forma al contribuyente dentro del plazo legal[14].

A estos efectos, el artículo 563 del Estatuto Tributario señala como regla general que las notificaciones serán efectuadas en la dirección registrada por el contribuyente en el RUT. Sin embargo, el artículo 564 ibídem indica que, si se suministra una dirección procesal, esta se aplicará de manera preferente. Ahora, tratándose de los actos que deciden el recurso de reconsideración, advierte el inciso segundo del artículo 565 del mismo estatuto, que la notificación principal es la personal, para lo cual, debe la administración enviar una citación al interesado para que comparezca dentro de los diez (10) días siguientes a partir de la fecha de introducción al correo.

De no acudir el interesado, procedería la notificación subsidiaria por edicto. Sobre el aviso de citación, ha precisado la Sección[15] que, el mismo no configura un acto administrativo, comoquiera que no constituye una manifestación de voluntad de la administración que produzca efectos jurídicos, por lo que su envío por correo no puede asimilarse a la notificación por correo a que se refiere el inciso primero del artículo 565 del Estatuto Tributario.

En consecuencia, la devolución del correo por medio del cual se cita al administrado a la notificación personal del acto que resuelve el recurso, no habilitaría la aplicación del trámite de la notificación por aviso regulada en el artículo 568 del Estatuto Tributario, pues este mecanismo se encuentra previsto para cuando los actos administrativos enviados por correos sean devueltos, que no es el caso de las citaciones para notificarse personalmente de la decisión de un recurso.

Bajo tal consideración, ha precisado la Sala que, cuando se acrediten irregularidades en el trámite de la notificación personal, por situaciones derivadas de errores de las empresas de mensajería, en la causal de devolución, la autoridad tributaria debe actuar de forma diligente para subsanarlo. Es decir, que tiene la obligación de enviar de nuevo el aviso de citación para garantizar que el contribuyente pueda conocer el acto administrativo que finalizó la discusión en sede administrativa, para garantizar el debido proceso.

Al hilo de lo anterior, esta Sección destacó en sentencia del 22 de abril de 2021, «deben analizarse las particularidades de cada caso concreto, teniendo en cuenta que la notificación constituye la materialización del principio de publicidad que rige las actuaciones de la Administración, conforme a lo dispuesto en el artículo 209 de la Constitución Política y el numeral 9 del artículo 3 del CPACA»[16].

Ahora bien, descendiendo al caso concreto, se encuentra acreditado en el proceso lo siguiente: La Liquidación Oficial de Revisión Nro. 44241201400009 se ordenó notificar a Cooptransmarginal mediante correo enviado a la Calle 11 Nro. 11 – 14, piso 2, de la ciudad de Villanueva[17]. En la guía del correo consta que el destinatario es «COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TRA» y que la dirección de destino es la «CLL NO 11-14 P2», ubicada en «VILLANUEVA CASANARE»[18].

Habiéndose surtido la anterior notificación, la demandante presentó contra la misma, el recurso de reconsideración el 19 de febrero de 2015, señalando como la dirección de notificación: «Calle 11 No. 11 – 14, Piso 2, de la ciudad de Villanueva Casanare»[19]. El recurso fue admitido mediante el Auto Nro. 900296 de 2015, el cual dispuso en su artículo segundo «Notificar al señor DAGOBERTO DELGADO SANTOS en calidad de Representante Legal de la sociedad COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TRANSPORTADORES MARGINAL DEL LLANO LTDA.- COOPTRANSMARGINAL NIT 800.215.887- 1 el presente Auto, por correo a la dirección procesal: Calle 11 No. 11-14, piso 2, de la Ciudad de Villanueva (…)»[20].

En cumplimiento de lo anterior, la guía del correo indicó que el destinatario es la «COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TR» y que la dirección de destino es la «Calle 11 No. 11-14 PISO 2», ubicada en «VILLANUEVA CASANARE»[21]. Esta notificación también se surtió con la entrega del correo a Yanira Bohórquez[22]. Por su parte, la Resolución Nro. 000182, que decidió el recurso de reconsideración, ordenó surtir la notificación, así: «ARTÍCULO SEGUNDO: NOTIFICAR personalmente o por edicto, de conformidad con lo previsto en los incisos segundo y tercero del artículo 565 y artículo 569 del Estatuto Tributario al señor DAGOBERTO DELGADO SANTOS, identificado con Cédula de Ciudadanía No. 17.126.324, quien actúa como REPRESENTANTE LEGAL del contribuyente COOPERATIVA MULTIACTIVA DE TRANSPORTADORES MARGINAL DEL LLANO LTDA., NIT 800.215.887-1, a la dirección procesal (folio 1067): Calle 11 No. 11-14 piso 2 de la ciudad de Villanueva Departamento del Casanare, con la advertencia que contra el mismo NO procede recurso alguno por la vía gubernativa»[23] (negrilla del original).

Para cumplir lo anterior, la coordinación de notificaciones de la Subdirección de Gestión de Recursos Físicos, mediante correo electrónico del 18 de enero de 2016[24], solicitó al jefe del G.I.T. de documentación que notificara el anterior acto administrativo. Además, le indicó que «en caso de presentarse la devolución de la citación a notificación (sic) se recomienda efectuar la verificación de la misma a través del área que profiere el acto administrativo e informar a esta Coordinación (…)»[25].

El aviso de citación fue depositado en la empresa de mensajería el 19 de enero de 2016 y, en la guía, se señala como destinatario: “DAGOBERTO DELGADO SANTOS” y como dirección de notificación: «CL 11 # 11-14 PISO 2», ubicada en «VILLANUEVA CASANARE»[26]. El correo fue devuelto el 22 de enero de 2016 con la anotación «NO RESIDE / CAMBIO DE DOMICILIO»[27].

Tras lo anterior, la citación fue publicada mediante aviso en la página web de la DIAN, el 27 de enero de 2016, «Notificación/Publicación: 27/01/2016», indicando en la razón social: “DAGOBERTO DELGADO SANTOS” [28]. Mediante correo electrónico de fecha 1° de febrero de 2016, el jefe del G.I.T. de documentación le informa a la coordinación de notificaciones que el correo fue devuelto por la causal «NO RESIDE» y que está «A la espera de la verificación del área técnica»[29].

A partir de lo anterior, advierte la Sala lo siguiente: Como fue expuesto, la notificación por aviso del artículo 568 del Estatuto Tributario fue prevista para la notificación de actos administrativos por correo devueltos por cualquier causa, supuesto que no se configuraba en este caso porque se trata de la notificación de un aviso de citación que, como también se señaló, no constituye un acto administrativo.

No obstante, como quiera que la DIAN optó por aplicar esta norma para asegurarse de surtir de forma adecuada la notificación y garantizar el derecho de defensa del contribuyente, debió aplicarla íntegramente, es decir teniendo en cuenta que el cómputo de términos es diferente respecto de la administración y del contribuyente, mientras para la primera, se entiende surtida la notificación desde la primera fecha de introducción al correo, para el contribuyente el término se cuenta desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en la página web, lo que para el caso concreto, devendría en una indebida notificación por pretermitirse el término del contribuyente para acercarse a la entidad a surtir la notificación personal.

Lo procedente era computar los términos para el contribuyente a partir del día hábil siguiente a la publicación del aviso (citación) en la página web de la DIAN, lo que ocurrió el día miércoles 27 de enero de 2016, por lo que el edicto solo podía fijarse a partir del día jueves 11 de febrero de 2016 hasta el día miércoles 24 del mismo mes y año, sólo hasta esa fecha se entendería surtida en debida forma la notificación personal.

En este orden, está probado que la notificación subsidiaria por edicto fijado el 2 y desfijado el 15 de febrero de 2016[30] fue ineficaz porque la administración pretermitió el término para que la contribuyente fuera notificada, como lo sostuvo la parte actora. Por lo expuesto se revocará la sentencia apelada y, en su lugar se declarará la nulidad de los actos administrativos acusados, sin que sea necesario efectuar el análisis de los demás cargos de la apelación. 3.

Sobre la condena en costas. No se impondrá condena en costas porque no fue demostrada su causación, tal como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 4. Conclusión. La Sala revocará la sentencia apelada y, en su lugar, anulará los actos administrativos acusados.

A título de restablecimiento del derecho, declarará la firmeza de la declaración presentada el 19 de abril de 2012. Además, no impondrá condena en costas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Casanare del 6 de diciembre de 2019 y, en su lugar, declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 442412014000009 del 17 de diciembre de 2014 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Yopal y de la Resolución Nro. 000182 del 15 de enero de 2016 de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica. 2.

A título de restablecimiento del derecho, declarar en firme la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2011 presentada por Cooptransmarginal el 19 de abril de 2012. 3. Sin condena en costas. 4. Reconocer a Ingrid Yolanda Rodríguez Cala como apoderada de la DIAN, en los términos y para los fines previstos en la sustitución al poder que obra a índice 20 de SAMAI.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Folio 2260 del cuaderno 12. [2] Folios 5 a 7 del cuaderno 1. [3] La demandante citó la siguiente providencia Corte Constitucional.

Sentencia C-012 de 2013. MP: Mauricio González Cuervo. [4] La demandante invocó dos providencias, pero no suministró todos los datos necesarios para su correcta identificación. En efecto, la demanda solamente suministró la siguiente información (folios 10 a 11 del cuaderno 1): i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo.

Sección Cuarta. Sentencia del 2 de agosto de 2012. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; y iii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 14 de julio de 2005. CP: Juan Ángel Palacio Hincapié. [5] De antemano la Sala observa una contradicción, pues la actora afirmó que la reestructuración de su contabilidad fue realizada en el año 2015 y que esta labor fundamentó la declaración de corrección, pero dicha declaración fue presentada en el año 2014. [6] La actora citó la siguiente providencia: Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000- 2003-00009-01 (14725). Sentencia del 27 de octubre de 2005. CP: Ligia López Díaz. [7] Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 76001-23-31-000-2010-00127-01 (21051). Sentencia del 5 de octubre de 2016. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia. [8] Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000-2003-00021-01 (15488). Sentencia del 24 de abril de 2008. CP: Héctor Romero Díaz. [9] Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 66001-23-31-000-2012-00087-01 (22254). Sentencia del 2 de mayo de 2019. CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. [10] Folio 2271 del cuaderno 12. [11] Folio 2269 del cuaderno 12. [12] Ibidem. [13] Cooptransmarginal solo identificó la providencia con la siguiente información: Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 14 de mayo de 2020. CP: Milton Chaves García. [14] En este sentido ver: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000-2015-00094-01 (22923). Sentencia del 18 de agosto de 2020. CP: Milton Chaves García; y ii) Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 17001-23-33-000-2016-00186-01 (25501). Sentencia del 26 de agosto de 2021. CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello. [15] En este mismo sentido ver: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 05001-23-33-000-2013- 01705-01 (22099). Sentencia del 18 de octubre de 2018.

CP: Stella Jeannette Carvajal Basto; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 76001-23-33-000-2017-00410-01 (24761). Sentencia del 15 de octubre de 2020; y iii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23- 37-000-2015-02070-01 (25119). Sentencia del 22 de abril de 2021.

CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. [16] Ibidem pie de página 15. [17] Folio 1262 del cuaderno 7. [18] Folio 1263 del cuaderno 7. [19] Folio 1275 del cuaderno 7. [20] Folio 2054 del cuaderno 11. [21] Folio 2055 del cuaderno 11. [22] Ibidem. [23] Folio 2068 del cuaderno 11. [24] Folio 2071 del cuaderno 11. [25] Folio 2075 del cuaderno 11. [26] Folio 2070 reverso del cuaderno 11. [27] Ibidem. [28] Folio 2077 del cuaderno 11. [29] Folio 2074 del cuaderno 11. [30] Folio 2070 del cuaderno 11.