66001-23-33-000-2016-00440-01 — Consejo de Estado

66001-23-33-000-2016-00440-01Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2021-10-21

Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Industrias Electromecánicas Magnetrón S.A.S.·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales-Dian

De qué trata

Síntesis: El artículo 107 del Estatuto Tributario establece que «Son deducibles las expensas realizadas durante el año o periodo gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad». En cuanto a los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad de las deducciones, la Sala, en sentencia de unificación del 26 de noviembre de 2020, precisó, (…) Así, la valoración de las expensas a la luz de los requisitos establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, parte de las condiciones internas y externas de los contribuyentes, quienes deben demostrar las circunstancias que las justifiquen, en atención a los criterios señalados, en los eventos en que sean cuestionadas por la Administración. (…) Para abordar el cargo, es un hecho aceptado y no discutido por las partes que la demandante acreditó los requisitos establecidos en el artículo 108 del Estatuto Tributario para el reconocimiento de salarios. Ahora bien, en lo que respecta a los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, se observa que, en el año gravable 2012, el vicepresidente ejecutivo y el gerente comercial de la contribuyente recibieron, en su orden, el pago de $222.883.733 y $213.405.030, sumas que fueron canceladas en su totalidad por esta última (Magnetrón S.A.S.), en virtud del contrato de trabajo suscrito para tal efecto. Lo anterior fue puesto de presente en el dictamen pericial practicado en el proceso -que no fue objetado por la entidad demandada-, donde se determinó que, además de las sumas referidas, en el periodo 2012, los citados trabajadores recibieron pagos de Magnetrón Zona Franca S.A.S. por las sumas de $62.261.515 y $69.032.832, lo cual demuestra que los servicios prestados en cada compañía fueron remunerados de forma independiente. (…) En las condiciones señaladas, se considera que la deducción de los salarios reclamados por la actora cumple con los requisitos generales de las deducciones establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario. En relación con el nexo causa-efecto de la erogación con la actividad generadora de renta se observa que, además de que dicho aspecto no fue cuestionado en el proceso, está demostrado que el pago de salarios se realizó en desarrollo de la actividad generadora de renta de la compañía, circunstancia aceptada por la Administración. Sobre la necesidad de la deducción, se probó que el pago de salarios intervino directamente en la obtención de ingresos de la compañía, es normal en situaciones de mercado, y resulta razonable y provechoso para el desarrollo, conservación y mejora de la actividad generadora de renta de la contribuyente, lo cual fue corroborado por la entidad demandada, quien asumió que la gestión desarrollada por el vicepresidente y el gerente de la compañía benefició al grupo empresarial del cual forma parte la contribuyente. En lo que respecta a la proporcionalidad de la expensa, se observa que, contrario a lo afirmado por la DIAN, el pago de los salarios cuestionados fue realizado por Magnetrón S.A.S., y no por su vinculada, Magnetrón Zona Franca S.A.S., la cual realizó otros pagos no discutidos en el proceso. En ese entendido, en el dictamen pericial se precisó que la actora se encarga de la mayor parte de la producción del grupo empresarial, y que la fuerza administrativa, financiera y logística recae en ella, lo cual justifica el porcentaje de pagos hecho al vicepresidente y al gerente de la compañía, así como la detracción del mismo (78.27 % y 75.46% de la totalidad de los pagos realizados por el grupo empresarial), que no fue cuestionado por la DIAN frente a la situación económica de la empresa o en el entorno del mercado. De otra parte, los actos demandados señalaron que el pago de intereses a terceros diferentes al sistema financiero, por la suma de $177.357.880, no cumple los requisitos de las deducciones, porque la contribuyente no requiere endeudamiento para su financiación, al contar con excedentes de liquidación y capital de trabajo, en tanto la actora indicó que la deducción de tales intereses no está prohibida, y los recursos se destinaron a financiar sus actividades. Los actos demandados rechazaron la deducción de intereses por préstamos a terceros ajenos al sistema financiero, por considerarla un gasto innecesario, pues mediante balance de comprobación de saldos del año gravable 2012 se determinó que la contribuyente contaba con capital de trabajo suficiente -diferencia entre activos y pasivos corrientes-, que se asocia con los recursos y liquidez de la empresa para atender sus obligaciones en el corto plazo. Además precisó que: i) por la naturaleza de los productos que fabrica la actora se manejan anticipos, que aseguran la obtención constante de recursos; ii) los clientes de la sociedad cuentan con una capacidad económica superior que garantiza el pago de cuentas por cobrar; iii) los productos se fabrican contra pedido, garantizando la realización de inventarios; iv) la empresa cuenta con saldos a favor acumulados y v) los intereses se generaron por préstamos a personas jurídicas y naturales vinculadas a la empresa (empleados, comisionistas y rentistas de capital). En sede administrativa la demandante adujo que el pago de intereses se generó para maximizar recursos, reducir costos y gastos innecesarios con el fin de obtener mayores utilidades y financiar «sus recursos de capital de trabajo» a tasas más bajas que el sector financiero, circunstancia que no está prohibida por la ley y cumple los requisitos del artículo 117 y siguientes del Estatuto Tributario. En el dictamen pericial practicado en el proceso se indicó que los intereses «cancelados a terceros se utilizaron para la obtención de capital de trabajo y guardan relación de causalidad con la renta, estos fueron adquiridos por facilidad y oportunidad inmediata en el momento de adquirir el crédito con una tasa de intereses promedio de 0.92 % menor al interés permitido para particulares», lo cual es acorde con certificación de revisor fiscal de la compañía. Para efectos de resolver el cargo de apelación, se pone de presente que en los actos administrativos demandados, en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación no se cuestionó el cumplimiento de requisitos diferentes a la «necesidad» de la erogación y, por tanto, la Sala se relevará de estudiar los establecidos, entre otros, por el artículo 117 del Estatuto Tributario para la deducción de intereses -cuyo cumplimiento acepta la Administración-, o de precisar si la legislación fiscal prohíbe o no su causación a favor de terceros diferentes del sistema financiero. El «capital de trabajo» corresponde a un concepto financiero que se utiliza para determinar los recursos de que dispone una empresa de forma inmediata o en el corto plazo para operar, y se determina al restar de los activos corrientes, los pasivos corrientes (activos corrientes - pasivos corrientes = capital de trabajo). La fórmula se relaciona con la «razón corriente», que se determina dividiendo el activo corriente entre el pasivo corriente. Así cuando la relación es de 1:1, se tiene que por cada peso que tiene la empresa, debe un peso, lo cual indica un capital de trabajo de cero (0); no obstante, si la razón corriente es superior a cero, significa que la empresa cuenta con liquidez para cubrir obligaciones a corto plazo, y si es inferior, implica la necesidad de financiar. Sin embargo, la determinación de la necesidad de una expensa no solo surge de la fórmula para determinar el capital de trabajo de una compañía, pues con ello se limitaría su iniciativa comercial para obtener el flujo de caja requerido para desarrollar de forma provechosa y razonable la operación, de la cual deriva sus ingresos. En el caso concreto se observa que en los actos administrativos demandados se determinó que la contribuyente contaba con un capital de trabajo superior, sin que tuviera la necesidad de financiar su actividad mediante las obligaciones crediticias cuestionadas. (…) De la anterior relación se considera que si bien durante el año gravable 2012 la contribuyente tuvo una liquidez positiva (por encima de 1), los intereses cuestionados, liquidados a una tasa inferior de mercado (0.92 %) representaron un beneficio en su operación que no resulta ajeno a las prácticas y costumbres comerciales, constituyendo así expensa razonable para el desarrollo de la actividad generadora de renta.PRESUNCIÓN DE VERACIDAD DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Presunción legal / PRUEBAS EN EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO - Admisibilidad / FACULTADES DE FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN DE LA DIAN - Alcance / PROCEDENCIA DE COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES - Requisitos / CONTABILIDAD COMO MEDIO DE PRUEBA - Requisitos / REQUISITOS PARA QUE LA CONTABILIDAD CONSTITUYA PRUEBA - Alcance / OPORTUNIDAD PARA APORTAR LAS PRUEBAS AL PROCESO - Eventos / ACREDITACIÓN DE COSTOS EN EL CONTRATO DE MAQUILA - Soporte probatorio / ACREDITACIÓN DEL AJUSTE POR VARIACIÓN EN EL CONTRATO DE MAQUILA - Soporte probatorio / MÉTODO DE DETERMINACIÓN DE LA VARIACIÓN EN EL CONTRATO DE MAQUILA - CálculoEl artículo 746 del Estatuto Tributario establece la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, al señalar que «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija». La Sala ha dicho que la anterior disposición establece una presunción legal, en tanto el contribuyente no está exento de demostrar los hechos consignados en sus declaraciones tributarias, correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos. Lo anterior implica que dicha presunción admite prueba en contrario y que la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del Estatuto Tributario. Así pues, es a la autoridad tributaria a la que le corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; y ante una comprobación especial o una exigencia legal, le corresponde al contribuyente. Ahora bien, para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario exige que estén soportados en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación fiscal; sin embargo, esa norma no limita la facultad comprobatoria de la autoridad fiscal quien, como se mencionó, puede desvirtuar las transacciones constitutivas de costo o deducción y proceder a su rechazo. En tal sentido, si bien el artículo 772 del Estatuto Tributario establece que los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor cuando se llevan en debida forma, el numeral 4 del artículo 774 ejusdem precisó que serán prueba suficiente, siempre y cuando no hayan sido desvirtuados «por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley». Así pues, la eficacia probatoria de los libros de contabilidad no es absoluta, ya que está sujeta a la verificación de la autoridad fiscal, que en desarrollo de sus facultades de fiscalización puede desvirtuarla a través de medios de prueba directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley. En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 Ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias. Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal como garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha dicho que «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar». La entidad demanda alegó que la contribuyente no justificó el mayor costo liquidado en el contrato de maquila, ni el ajuste por variación de costos reclamados en la declaración privada. Por su parte, la actora señaló que tales conceptos están explicados y soportados. Sobre el mayor costo liquidado en el contrato de maquila por $793.429.878, los actos demandados indicaron que corresponde a la diferencia entre el costo de venta de maquila contabilizado en la cuenta 61207107 en $20.635.266.410 y en las órdenes de producción en $19.841.836.532, pues conforme con el numeral 3 del artículo 66 del Estatuto Tributario, el primero no puede ser superior al consignado en estas últimas, circunstancia que no fue justificada por la compañía. En sede administrativa la contribuyente expuso que las cifras tomadas por la DIAN no son comparables, pues una corresponde al costo de ventas y la otra al costo de producción, cuya diferencia se debe conciliar porque en esta última no se tuvieron en cuenta órdenes de producción por la suma de $1.931.179.147, y en la cuenta del costo de ventas se registraron dos partidas que corresponden al costo de venta de transformadores, las cuales se debían registrar en otra cuenta (61207101). (…) Bajo las anteriores condiciones está demostrado que, al momento de fijar la diferencia debatida en el proceso ($793.429.878), la entidad demandada tomo en la cuenta de costo de venta de contrato de maquila (61207107) órdenes que se debían registrar en la cuenta 61207101, pero que por error se incluyeron en aquella, y que en las órdenes de producción se dejaron de incluir órdenes por la suma de $1.931.179.147, lo cual corresponde a las explicaciones de la contribuyente y justifica la diferencia que fue objeto de rechazo por la Administración. En consecuencia, se considera que el mayor costo debatido está justificado, como se acreditó en el dictamen pericial practicado a instancia de la contribuyente sobre cuentas y documentos contables que forman parte de su contabilidad -sin que fuera objetado por las partes-, en certificado de revisor fiscal y en los demás documentos contables allegados al proceso, que no fueron desvirtuados por la demandada. Frente al desconocimiento de ajustes por variación de costos de $1.118.343.870, la DIAN expresó que la demandante no demostró dicho valor mediante documentos idóneos, en tanto la actora adujo que los mismos fueron probados y explicados. En vía administrativa la compañía expuso que las variaciones al costo generadas en el proceso productivo y relacionadas con órdenes de producción son el resultado de la aplicación del sistema permanente y el método estándar, los cuales están permitidos por la legislación fiscal, y están soportadas mediante documentos internos SR (salida por referencia) y ER (entrada por referencia), que están debidamente contabilizados, y fueron puestos a disposición de la Administración. Por su parte, los actos administrativos demandados señalaron que no se cuestionan las explicaciones técnicas de la contribuyente en cuanto a la generación de las variaciones, sino «los documentos internos o externos que soportan esas variaciones, es decir que establezcan las condiciones de tiempo, modo, lugar y valor de estas variaciones», pues «se deben demostrar con documentos internos los valores llevados al costo (…) documentación que no fue adjuntada y que permitiera a este despacho tener claridad de la forma como fueron calculadas las variaciones». Para resolver el cago formulado por la entidad demandada se advierte que la DIAN no discute el método estándar y el sistema permanente utilizado por la contribuyente para determinar las variaciones al costo de ventas, que por demás están autorizados por el artículo 66 del Estatuto Tributario, sino el soporte de las mismas. (…) A partir de los hechos y pruebas referidas, valoradas bajo las reglas de la sana crítica -dictamen pericial, certificado de revisor fiscal, documentos contables, entre otros-, se considera que los ajustes por variación de costos originados en la aplicación del método estándar y el sistema permanente están demostrados en el proceso. Se observa que en sede administrativa la actora presentó una serie de documentos (EA, SA, ER, SR, EN y EN) donde se registraron los conceptos que originaron la variación de costos cuestionada, y que no fueron verificados por parte de la entidad demandada, sobre quien pesaba el deber de valoración. De igual forma, se echa de menos que la DIAN, en ejercicio de sus facultades de fiscalización, constatara en la sede de la contribuyente los documentos internos que por su volumen y cuantía no fueron entregados en vía administrativa, y que dentro del término para objetar el dictamen pericial no cuestionara los documentos presentados con ocasión del mismo, ni demostrara un eventual impacto en la forma de determinación de las variaciones rechazadas. Por lo anterior, se concluye que la ausencia de verificación de los factores aducidos viola el debido proceso, lo que apareja la falta de prosperidad del cargo de apelación.CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia por falta de prueba de su causaciónDe conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

DEDUCIBILIDAD DE LAS EXPENSAS NECESARIAS – Requisitos / REQUISITOS DE CAUSALIDAD, NECESIDAD Y PROPORCIONALIDAD DE LAS DEDUCCIONES – Alcance. Reiteración de sentencia de unificación jurisprudencial / APORTES PARAFISCALES SON REQUISITO PARA LA DEDUCCIÓN DE SALARIOS – Reconocimiento / PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR PAGO DE SALARIOS – Configuración / IMPROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR PAGO DE INTERESES – Configuración. No cumple con lo requisitos / FÓRMULA EN EL PAGO DE INTERESES – Cálculo El artículo 107 del Estatuto Tributario establece que «Son deducibles las expensas realizadas durante el año o periodo gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad».

En cuanto a los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad de las deducciones, la Sala, en sentencia de unificación del 26 de noviembre de 2020, precisó, (…) Así, la valoración de las expensas a la luz de los requisitos establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, parte de las condiciones internas y externas de los contribuyentes, quienes deben demostrar las circunstancias que las justifiquen, en atención a los criterios señalados, en los eventos en que sean cuestionadas por la Administración. (…) Para abordar el cargo, es un hecho aceptado y no discutido por las partes que la demandante acreditó los requisitos establecidos en el artículo 108 del Estatuto Tributario para el reconocimiento de salarios.

Ahora bien, en lo que respecta a los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, se observa que, en el año gravable 2012, el vicepresidente ejecutivo y el gerente comercial de la contribuyente recibieron, en su orden, el pago de $222.883.733 y $213.405.030, sumas que fueron canceladas en su totalidad por esta última (Magnetrón S.A.S.), en virtud del contrato de trabajo suscrito para tal efecto.

Lo anterior fue puesto de presente en el dictamen pericial practicado en el proceso -que no fue objetado por la entidad demandada-, donde se determinó que, además de las sumas referidas, en el periodo 2012, los citados trabajadores recibieron pagos de Magnetrón Zona Franca S.A.S. por las sumas de $62.261.515 y $69.032.832, lo cual demuestra que los servicios prestados en cada compañía fueron remunerados de forma independiente.

(…) En las condiciones señaladas, se considera que la deducción de los salarios reclamados por la actora cumple con los requisitos generales de las deducciones establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario. En relación con el nexo causa-efecto de la erogación con la actividad generadora de renta se observa que, además de que dicho aspecto no fue cuestionado en el proceso, está demostrado que el pago de salarios se realizó en desarrollo de la actividad generadora de renta de la compañía, circunstancia aceptada por la Administración. Sobre la necesidad de la deducción, se probó que el pago de salarios intervino directamente en la obtención de ingresos de la compañía, es normal en situaciones de mercado, y resulta razonable y provechoso para el desarrollo, conservación y mejora de la actividad generadora de renta de la contribuyente, lo cual fue corroborado por la entidad demandada, quien asumió que la gestión desarrollada por el vicepresidente y el gerente de la compañía benefició al grupo empresarial del cual forma parte la contribuyente.

En lo que respecta a la proporcionalidad de la expensa, se observa que, contrario a lo afirmado por la DIAN, el pago de los salarios cuestionados fue realizado por Magnetrón S.A.S., y no por su vinculada, Magnetrón Zona Franca S.A.S., la cual realizó otros pagos no discutidos en el proceso. En ese entendido, en el dictamen pericial se precisó que la actora se encarga de la mayor parte de la producción del grupo empresarial, y que la fuerza administrativa, financiera y logística recae en ella, lo cual justifica el porcentaje de pagos hecho al vicepresidente y al gerente de la compañía, así como la detracción del mismo (78.27 % y 75.46% de la totalidad de los pagos realizados por el grupo empresarial), que no fue cuestionado por la DIAN frente a la situación económica de la empresa o en el entorno del mercado.

De otra parte, los actos demandados señalaron que el pago de intereses a terceros diferentes al sistema financiero, por la suma de $177.357.880, no cumple los requisitos de las deducciones, porque la contribuyente no requiere endeudamiento para su financiación, al contar con excedentes de liquidación y capital de trabajo, en tanto la actora indicó que la deducción de tales intereses no está prohibida, y los recursos se destinaron a financiar sus actividades.

Los actos demandados rechazaron la deducción de intereses por préstamos a terceros ajenos al sistema financiero, por considerarla un gasto innecesario, pues mediante balance de comprobación de saldos del año gravable 2012 se determinó que la contribuyente contaba con capital de trabajo suficiente -diferencia entre activos y pasivos corrientes-, que se asocia con los recursos y liquidez de la empresa para atender sus obligaciones en el corto plazo.

Además precisó que: i) por la naturaleza de los productos que fabrica la actora se manejan anticipos, que aseguran la obtención constante de recursos; ii) los clientes de la sociedad cuentan con una capacidad económica superior que garantiza el pago de cuentas por cobrar; iii) los productos se fabrican contra pedido, garantizando la realización de inventarios; iv) la empresa cuenta con saldos a favor acumulados y v) los intereses se generaron por préstamos a personas jurídicas y naturales vinculadas a la empresa (empleados, comisionistas y rentistas de capital).

En sede administrativa la demandante adujo que el pago de intereses se generó para maximizar recursos, reducir costos y gastos innecesarios con el fin de obtener mayores utilidades y financiar «sus recursos de capital de trabajo» a tasas más bajas que el sector financiero, circunstancia que no está prohibida por la ley y cumple los requisitos del artículo 117 y siguientes del Estatuto Tributario.

En el dictamen pericial practicado en el proceso se indicó que los intereses «cancelados a terceros se utilizaron para la obtención de capital de trabajo y guardan relación de causalidad con la renta, estos fueron adquiridos por facilidad y oportunidad inmediata en el momento de adquirir el crédito con una tasa de intereses promedio de 0.92 % menor al interés permitido para particulares», lo cual es acorde con certificación de revisor fiscal de la compañía. Para efectos de resolver el cargo de apelación, se pone de presente que en los actos administrativos demandados, en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación no se cuestionó el cumplimiento de requisitos diferentes a la «necesidad» de la erogación y, por tanto, la Sala se relevará de estudiar los establecidos, entre otros, por el artículo 117 del Estatuto Tributario para la deducción de intereses -cuyo cumplimiento acepta la Administración-, o de precisar si la legislación fiscal prohíbe o no su causación a favor de terceros diferentes del sistema financiero.

El «capital de trabajo» corresponde a un concepto financiero que se utiliza para determinar los recursos de que dispone una empresa de forma inmediata o en el corto plazo para operar, y se determina al restar de los activos corrientes, los pasivos corrientes (activos corrientes - pasivos corrientes = capital de trabajo). La fórmula se relaciona con la «razón corriente», que se determina dividiendo el activo corriente entre el pasivo corriente.

Así cuando la relación es de 1:1, se tiene que por cada peso que tiene la empresa, debe un peso, lo cual indica un capital de trabajo de cero (0); no obstante, si la razón corriente es superior a cero, significa que la empresa cuenta con liquidez para cubrir obligaciones a corto plazo, y si es inferior, implica la necesidad de financiar. Sin embargo, la determinación de la necesidad de una expensa no solo surge de la fórmula para determinar el capital de trabajo de una compañía, pues con ello se limitaría su iniciativa comercial para obtener el flujo de caja requerido para desarrollar de forma provechosa y razonable la operación, de la cual deriva sus ingresos.

FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 107 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 117 PRESUNCIÓN DE VERACIDAD DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Presunción legal / PRUEBAS EN EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO – Admisibilidad / FACULTADES DE FISCALIZACIÓN E INVESTIGACIÓN DE LA DIAN – Alcance / PROCEDENCIA DE COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES – Requisitos / CONTABILIDAD COMO MEDIO DE PRUEBA – Requisitos / REQUISITOS PARA QUE LA CONTABILIDAD CONSTITUYA PRUEBA – Alcance / OPORTUNIDAD PARA APORTAR LAS PRUEBAS AL PROCESO – Eventos / ACREDITACIÓN DE COSTOS EN EL CONTRATO DE MAQUILA – Soporte probatorio / ACREDITACIÓN DEL AJUSTE POR VARIACIÓN EN EL CONTRATO DE MAQUILA – Soporte probatorio / MÉTODO DE DETERMINACIÓN DE LA VARIACIÓN EN EL CONTRATO DE MAQUILA – Cálculo El artículo 746 del Estatuto Tributario establece la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, al señalar que «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».

La Sala ha dicho que la anterior disposición establece una presunción legal, en tanto el contribuyente no está exento de demostrar los hechos consignados en sus declaraciones tributarias, correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos. Lo anterior implica que dicha presunción admite prueba en contrario y que la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del Estatuto Tributario.

Así pues, es a la autoridad tributaria a la que le corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; y ante una comprobación especial o una exigencia legal, le corresponde al contribuyente. Ahora bien, para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario exige que estén soportados en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación fiscal; sin embargo, esa norma no limita la facultad comprobatoria de la autoridad fiscal quien, como se mencionó, puede desvirtuar las transacciones constitutivas de costo o deducción y proceder a su rechazo.

En tal sentido, si bien el artículo 772 del Estatuto Tributario establece que los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor cuando se llevan en debida forma, el numeral 4 del artículo 774 ejusdem precisó que serán prueba suficiente, siempre y cuando no hayan sido desvirtuados «por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley».

Así pues, la eficacia probatoria de los libros de contabilidad no es absoluta, ya que está sujeta a la verificación de la autoridad fiscal, que en desarrollo de sus facultades de fiscalización puede desvirtuarla a través de medios de prueba directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley. En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 Ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias.

Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal como garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha dicho que «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar».

La entidad demanda alegó que la contribuyente no justificó el mayor costo liquidado en el contrato de maquila, ni el ajuste por variación de costos reclamados en la declaración privada. Por su parte, la actora señaló que tales conceptos están explicados y soportados. Sobre el mayor costo liquidado en el contrato de maquila por $793.429.878, los actos demandados indicaron que corresponde a la diferencia entre el costo de venta de maquila contabilizado en la cuenta 61207107 en $20.635.266.410 y en las órdenes de producción en $19.841.836.532, pues conforme con el numeral 3 del artículo 66 del Estatuto Tributario, el primero no puede ser superior al consignado en estas últimas, circunstancia que no fue justificada por la compañía. En sede administrativa la contribuyente expuso que las cifras tomadas por la DIAN no son comparables, pues una corresponde al costo de ventas y la otra al costo de producción, cuya diferencia se debe conciliar porque en esta última no se tuvieron en cuenta órdenes de producción por la suma de $1.931.179.147, y en la cuenta del costo de ventas se registraron dos partidas que corresponden al costo de venta de transformadores, las cuales se debían registrar en otra cuenta (61207101).

(…) Bajo las anteriores condiciones está demostrado que, al momento de fijar la diferencia debatida en el proceso ($793.429.878), la entidad demandada tomo en la cuenta de costo de venta de contrato de maquila (61207107) órdenes que se debían registrar en la cuenta 61207101, pero que por error se incluyeron en aquella, y que en las órdenes de producción se dejaron de incluir órdenes por la suma de $1.931.179.147, lo cual corresponde a las explicaciones de la contribuyente y justifica la diferencia que fue objeto de rechazo por la Administración. En consecuencia, se considera que el mayor costo debatido está justificado, como se acreditó en el dictamen pericial practicado a instancia de la contribuyente sobre cuentas y documentos contables que forman parte de su contabilidad -sin que fuera objetado por las partes-, en certificado de revisor fiscal y en los demás documentos contables allegados al proceso, que no fueron desvirtuados por la demandada.

Frente al desconocimiento de ajustes por variación de costos de $1.118.343.870, la DIAN expresó que la demandante no demostró dicho valor mediante documentos idóneos, en tanto la actora adujo que los mismos fueron probados y explicados. En vía administrativa la compañía expuso que las variaciones al costo generadas en el proceso productivo y relacionadas con órdenes de producción son el resultado de la aplicación del sistema permanente y el método estándar, los cuales están permitidos por la legislación fiscal, y están soportadas mediante documentos internos SR (salida por referencia) y ER (entrada por referencia), que están debidamente contabilizados, y fueron puestos a disposición de la Administración. Por su parte, los actos administrativos demandados señalaron que no se cuestionan las explicaciones técnicas de la contribuyente en cuanto a la generación de las variaciones, sino «los documentos internos o externos que soportan esas variaciones, es decir que establezcan las condiciones de tiempo, modo, lugar y valor de estas variaciones», pues «se deben demostrar con documentos internos los valores llevados al costo (…) documentación que no fue adjuntada y que permitiera a este despacho tener claridad de la forma como fueron calculadas las variaciones».

Se observa que en sede administrativa la actora presentó una serie de documentos (EA, SA, ER, SR, EN y EN) donde se registraron los conceptos que originaron la variación de costos cuestionada, y que no fueron verificados por parte de la entidad demandada, sobre quien pesaba el deber de valoración. De igual forma, se echa de menos que la DIAN, en ejercicio de sus facultades de fiscalización, constatara en la sede de la contribuyente los documentos internos que por su volumen y cuantía no fueron entregados en vía administrativa, y que dentro del término para objetar el dictamen pericial no cuestionara los documentos presentados con ocasión del mismo, ni demostrara un eventual impacto en la forma de determinación de las variaciones rechazadas.

Por lo anterior, se concluye que la ausencia de verificación de los factores aducidos viola el debido proceso, lo que apareja la falta de prosperidad del cargo de apelación. FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 66 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 744 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 746 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 771-2 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 772 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 774 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 684 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veintiuno (21) de octubre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 66001-23-33-000-2016-00440-01(24977) Actor: INDUSTRIAS ELECTROMECÁNICAS MAGNETRÓN S.A.S. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada contra la sentencia del 15 de agosto de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, que en la parte resolutiva dispuso: «1.- Declárase la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 162412015000013 del 23 de febrero de 2015, proferida por la División de Gestión de Liquidación. 2.- Declárase la nulidad de la Resolución No. 001606 del 4 de marzo de 2016 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección Jurídica, por medio de la cual se resuelve un Recurso de Reconsideración contra la liquidación oficial. 3.- Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho, se declara en firme el denuncio rentístico del impuesto de renta correspondiente al periodo gravable 2012, presentada por Industrias Electromecánicas MAGNETRÓN S.A.S., por los argumentos anotados en la parte motiva del presente proveído. 4.- Sin costas, por lo considerado en la parte motiva del presente fallo».

ANTECEDENTES El 9 de abril de 2013, Industrias Electromecánicas Magnetrón S.A.S. presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2012[1], corregida el 7 de octubre de 2013[2], en la cual registró total costos de $51.346.556.000, total deducciones en $12.161.838.000 y un total saldo a favor de $2.017.818.000.

El 6 de junio de 2014, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira formuló el Requerimiento Especial 162382014000014[3], en relación con la citada declaración tributaria. El 23 de febrero de 2015, la División de Gestión de Liquidación de la dirección seccional señalada expidió la Liquidación Oficial de Revisión 162412015000013[4], mediante la cual determinó total costos de $49.434.782.000[5] y total deducciones en $11.777.378.000[6], impuso sanción por inexactitud de $1.203.515.000 y fijó el total saldo a favor en $62.106.000.

Contra el acto de liquidación se interpuso recurso de reconsideración[7], que fue decidido en la Resolución 001606 del 4 de marzo de 2016[8], emitida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar el acto impugnado. DEMANDA La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «2.1.- Se demanda la nulidad del acto administrativo complejo compuesto por los Actos Administrativos que a continuación se individualizan: 2.1.1.- La resolución No. 001606 del 4 de marzo de 2016 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos de la Dirección de Gestión Jurídica DIAN, por medio de la cual se resuelve un recurso de reconsideración contra la resolución No. 162412015000013 de febrero 25 de 2015, emitida por el jefe de gestión de liquidación. 2.1.2.- La liquidación oficial 162412015000013 del 2015/02/23 proferida por la División Gestión de Liquidación DIAN en materia de impuesto sobre la renta por el año gravable 2012. 2.2.- Como consecuencia de la declaratoria de nulidad solicitada, se restablezca a mi representada en su derecho. 2.3.- Que se ordene la devolución de la suma a favor con sus correspondientes intereses desde la fecha en que se presentó la solicitud ante la Administración de Impuestos de Pereira (23 de octubre de 2013) hasta la fecha en que se efectúe su pago».

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículo 29 de la Constitución Política • Artículos 107, 117, 283, 647, 683, 742, 743, 744, 745, 746, 770, 772, 773, 774 y 777 del Estatuto Tributario Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: El desconocimiento de gastos por pagos al gerente comercial y al vicepresidente ejecutivo de la compañía es improcedente y viola el debido proceso, porque si bien prestaron sus servicios en otra empresa -Magnetrón Zona Franca S.A.S.-, no se demostró que el 50 % de los salarios pagados corresponda a esta última, las labores desempeñadas en las dos empresas no son comparables y se cumplieron los requisitos para su deducción. Se debe aceptar la deducción de intereses por préstamos que la sociedad solicitó a terceros diferentes del sistema financiero, pues no está prohibida por la normativa aplicable y los recursos se utilizaron para financiar el capital de trabajo y las actividades económicas de la empresa, a una tasa inferior, con lo cual se cumplen los requisitos de deducibilidad.

El mayor costo liquidado por la DIAN en un contrato de maquila se generó por la diferencia entre el costo de producción y el costo de ventas, conceptos que, si bien no resultan conciliables, fueron explicados y soportados por la compañía mediante certificación de revisor fiscal, facturas, movimientos contables, libros de contabilidad y órdenes de producción, entre otros documentos.

No procede desconocer el ajuste por variación de costo, porque los soportes del mismo, que incluyen «las órdenes de producción, las referencias, el ítem, el costo total de manufactura y el costo promedio de las órdenes» se presentaron en medio electrónico (Excel) en las oportunidades previstas para el efecto, se explicaron los métodos de evaluación del costo utilizados por la sociedad y se allegó certificado de revisor fiscal, donde constan asientos contables y se relaciona el movimiento del ajuste.

No hay lugar a imponer sanción por inexactitud, por cuanto los pagos de salarios e intereses cuestionados y el mayor costo liquidado, así como el ajuste por variación del costo, están demostrados y se soportan en la ley. Además, se presenta diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable[9]. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: El gasto por el pago del 100 % de salarios al gerente comercial y al vicepresidente ejecutivo de la compañía no cumple los requisitos de necesidad y proporcionalidad, porque prestan sus servicios para dos empresas del mismo grupo empresarial que constituyen personas jurídicas diferentes.

Por ello, el gasto se debe distribuir en un 50 % para la demandante y el 50 % restante para la otra sociedad. Los intereses por préstamos a empleados de la empresa no cumplen el requisito de necesidad para su deducción, porque la demandante posee el capital de trabajo suficiente para financiar sus operaciones y puede acceder a servicios financieros en el sector bancario.

La diferencia del mayor costo liquidado en el contrato de maquila se determinó al comparar la cuenta de costo de ventas con las órdenes de producción asociadas a pedidos entregados a Magnetrón Zona Franca S.A.S. En tal sentido, si los costos están consignados en órdenes de producción, la actora no podía cargar costos diferentes a los allí expresados.

No se discute el método aplicado por la actora para determinar las variaciones que afectan el costo de ventas, sino la falta de comprobación del valor determinado por tal concepto mediante documentos internos o externos que establezcan las condiciones de tiempo, modo, lugar y valor de las variaciones. La sanción por inexactitud es procedente, por cuanto la contribuyente declaró datos equivocados que derivaron en un menor saldo a pagar.

AUDIENCIA INICIAL En la audiencia inicial del 24 de abril de 2018[10], el a-quo no advirtió irregularidades o nulidades en lo actuado, declaró que no se presentaron excepciones previas, decretó como pruebas las aportadas por las partes en la demanda y su contestación, ordenó la práctica de dictamen pericial, y fijó el litigio en determinar la legalidad de los actos administrativos demandados.

El 31 de julio de 2018, se realizó audiencia de pruebas[11], en la cual se incorporó el dictamen pericial. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Risaralda anuló los actos acusados y declaró la firmeza de la declaración privada, sin condenar en costas, por lo siguiente: En los anexos al dictamen pericial obran los documentos exigidos por la normativa fiscal para el reconocimiento de los salarios cuestionados, que según la prueba técnica son «proporcionales a las necesidades del grupo empresarial y la mayor fuerza de trabajo de los funcionarios está registrada en la empresa MAGNETRÓN».

Según el dictamen pericial los intereses pagados a terceros se utilizaron para la obtención de capital de trabajo, por lo que cumplen el requisito de necesidad para su deducción, pues constituyen recursos para el financiamiento y liquidez de la empresa. El costo de producción es un concepto diferente del costo de ventas y, para establecer la diferencia debatida en el proceso, la demandada no tuvo en cuenta la totalidad de la información registrada por la empresa, afectando los resultados finales, circunstancia puesta de presente en el dictamen pericial y en el certificado de revisor fiscal.

La Administración no objetó la contabilidad de la contribuyente en lo que respecta a la variación de costos rechazada, que según el dictamen pericial -que no fue objetado por la DIAN-, es llevada en debida forma, se encuentra soportada en documentos que cumplen los requisitos establecidos por la normatividad fiscal (salidas por referencia – SR y entradas por referencia ER) y es idónea para acreditar las variaciones señaladas.

Así pues, el rechazo de conceptos demostrados viola el debido proceso, lo cual deriva en la nulidad de los actos demandados y releva al Tribunal del estudio de la sanción por inexactitud. No se emite pronunciamiento sobre la devolución de saldos a favor pedida en la demanda, pues escapa al objeto de la actuación administrativa, ni se condena en costas, por no estar demostrada su causación. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones: El reconocimiento del pago de salarios no solo requiere del cumplimiento de ciertos requisitos, sino también debe ser necesario y proporcionado, lo cual no ocurre en el caso, por cuanto el gerente y el vicepresidente de la contribuyente prestan sus servicios en otra empresa y el gasto se debe distribuir en desarrollo del principio de justicia. El pago de intereses a terceros no cumple el requisito de necesidad de las deducciones, porque la demandante no requiere endeudamiento para su financiación, al contar con excedentes de liquidez y capital de trabajo.

La contribuyente no justificó el mayor costo liquidado en el contrato de maquila, ni demostró la existencia de errores en los registros contables. No se desvirtuaron con documentos internos y externos los hallazgos que derivaron en el desconocimiento del ajuste por variación de costos. Si bien la prueba pericial informó que la actora llevaba su contabilidad en debida forma, no se soportaron las diferencias cuestionadas, pues el dictamen no es claro, algunos documentos contables no tenían fecha o no se referían al periodo en discusión, y algunas certificaciones del revisor fiscal recaen en hechos sobre los cuales este fungía como contador, lo cual viola el principio de independencia. Se debe mantener la sanción por inexactitud, porque la contribuyente declaró conceptos inexistentes que derivaron en un menor impuesto a pagar.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos de la demanda y avaló la decisión del Tribunal. La DIAN insistió en lo aducido en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación. El Ministerio Público solicitó revocar parcialmente la sentencia apelada, para mantener el desconocimiento de la deducción de intereses y la sanción por inexactitud proporcional al mismo, pero aplicando favorabilidad.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde decidir sobre la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta del año 2012, presentada por Industrias Electromecánicas Magnetrón S.A.S. En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si: i) las deducciones por pago de honorarios e intereses cumplen los requisitos para su reconocimiento; ii) el mayor costo determinado en el contrato de maquila y el ajuste por variación de costos están soportados y, iii) si procede imponer sanción por inexactitud.

Deducciones - pago de salarios - intereses El artículo 107 del Estatuto Tributario establece que «Son deducibles las expensas realizadas durante el año o periodo gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad».

En cuanto a los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad de las deducciones, la Sala, en sentencia de unificación del 26 de noviembre de 2020[12], precisó, entre otros aspectos, lo siguiente: • La relación de causalidad es el nexo causa-efecto que se predica entre la erogación y la actividad generadora de renta, entendida «no como costo-ingreso, sino como gasto-actividad» y se verifica «cuando la expensa se realiza en el desarrollo o ejecución de la actividad generadora de renta, aunque esta no genere ingresos o utilidades gravables durante el periodo o no esté enunciada en el objeto social[13]». • En cuanto a la necesidad, la expensa debe intervenir directa o indirectamente en la obtención de ingresos, de forma que ayude a generarlos, y se valora con «criterio comercial», para lo cual se debe verificar si resulta razonable, «provechosa para el desarrollo de la actividad productora de renta en situaciones de mercado», y que «real o potencialmente, permita desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta[14]». • La proporcionalidad es el aspecto cuantitativo de la expensa, se mide con «criterio comercial» y alude a la mesura y prudencia de la erogación frente al provecho económico que en términos comerciales y de mercado representa, según la actividad del contribuyente[15].

Así, la valoración de las expensas a la luz de los requisitos establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, parte de las condiciones internas y externas de los contribuyentes, quienes deben demostrar las circunstancias que las justifiquen, en atención a los criterios señalados, en los eventos en que sean cuestionadas por la Administración[16].

En la demanda y en el recurso de apelación la DIAN argumentó que, además del cumplimiento de otros requisitos, el pago de salarios debe ser necesario y proporcionado, lo cual no ocurre en este caso, pues como el gerente y el vicepresidente de la contribuyente prestan sus servicios en otra empresa, el gasto se debe reconocer en un 50 % a cada sociedad.

Por su parte, la demandante manifestó que el gasto de nómina es procedente, pues si bien los empleados mencionados prestaron sus servicios en otra empresa, no se demostró que el 50 % de los salarios pagados corresponda a esta última, las labores desempeñadas en las dos compañías no son comparables y se cumplieron los requisitos para su deducción. En los actos de determinación del tributo la Administración señaló que Magnetrón S.A.S. (contribuyente) comparte recursos humanos con su vinculada Magnetrón Zona Franca S.A.S., que incluyen al vicepresidente y al gerente de la compañía, quienes recibieron pagos de aquella por la suma de $222.883.733 y $213.405.030, respectivamente, pero que, como prestan sus servicios de tiempo completo en las dos empresas, se debe compartir el gasto de nómina y reconocerlo en un 50 % a cada una.

Expresó que los pagos cuestionados no son proporcionales, porque la contribuyente y su vinculada tuvieron una rentabilidad similar, y aunque las labores desempeñadas por los funcionarios no benefician a una u otra empresa, sino a todo el grupo empresarial, los salarios se reclamaron en su totalidad por la contribuyente, sin que obre prueba de las expensas pagadas por Magnetrón Zona Franca S.A.S[17].

Frente a este cargo, en sede administrativa la contribuyente alegó que los salarios solicitados se calcularon conforme al conocimiento, responsabilidad y experiencia de los directivos (gerente y vicepresidente), y a su gestión medida en términos de ingresos y rentabilidad, teniendo en cuenta las diferencias operativas, financieras y administrativas de las dos empresas que conforman el grupo empresarial.

Para abordar el cargo, es un hecho aceptado y no discutido por las partes que la demandante acreditó los requisitos establecidos en el artículo 108 del Estatuto Tributario[18] para el reconocimiento de salarios. Ahora bien, en lo que respecta a los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, se observa que, en el año gravable 2012, el vicepresidente ejecutivo y el gerente comercial de la contribuyente recibieron, en su orden, el pago de $222.883.733 y $213.405.030, sumas que fueron canceladas en su totalidad por esta última (Magnetrón S.A.S.), en virtud del contrato de trabajo suscrito para tal efecto.

Así mismo, el dictamen puso de presente que, mientras Magnetrón Zona Franca S.A.S. «realiza una parte del proceso productivo definido como (núcleos)», la actora se ocupa de «la fuerza administrativa, financiera, logística, gestión de recursos y la producción», y «la mayoría de operaciones son realizadas en MAGNETRÓN S.A.S., puesto que toda la producción nacional es asumida por esta empresa», motivo por el cual los directivos tienen mayor ocupación en la misma y los sueldos son proporcionales a la renta que produce el grupo empresarial.

Se precisó, además, que de la totalidad de los pagos realizados por las dos sociedades, Magnetrón S.A.S. pagó al vicepresidente un porcentaje del 78.27 % y al gerente el 75.46 % de los mismos. En las condiciones señaladas, se considera que la deducción de los salarios reclamados por la actora cumple con los requisitos generales de las deducciones establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario.

En relación con el nexo causa-efecto de la erogación con la actividad generadora de renta se observa que, además de que dicho aspecto no fue cuestionado en el proceso, está demostrado que el pago de salarios se realizó en desarrollo de la actividad generadora de renta de la compañía, circunstancia aceptada por la Administración. Sobre la necesidad de la deducción, se probó que el pago de salarios intervino directamente en la obtención de ingresos de la compañía, es normal en situaciones de mercado, y resulta razonable y provechoso para el desarrollo, conservación y mejora de la actividad generadora de renta de la contribuyente, lo cual fue corroborado por la entidad demandada, quien asumió que la gestión desarrollada por el vicepresidente y el gerente de la compañía benefició al grupo empresarial del cual forma parte la contribuyente.

En el dictamen pericial practicado en el proceso se indicó que los intereses «cancelados a terceros se utilizaron para la obtención de capital de trabajo y guardan relación de causalidad con la renta, estos fueron adquiridos por facilidad y oportunidad inmediata en el momento de adquirir el crédito con una tasa de intereses promedio de 0.92 % menor al interés permitido para particulares», lo cual es acorde con certificación de revisor fiscal de la compañía. Para efectos de resolver el cargo de apelación, se pone de presente que en los actos administrativos demandados, en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación no se cuestionó el cumplimiento de requisitos diferentes a la «necesidad» de la erogación y, por tanto, la Sala se relevará de estudiar los establecidos, entre otros, por el artículo 117 del Estatuto Tributario[19] para la deducción de intereses -cuyo cumplimiento acepta la Administración-, o de precisar si la legislación fiscal prohíbe o no su causación a favor de terceros diferentes del sistema financiero.

El «capital de trabajo» corresponde a un concepto financiero que se utiliza para determinar los recursos de que dispone una empresa de forma inmediata o en el corto plazo para operar[20], y se determina al restar de los activos corrientes, los pasivos corrientes (activos corrientes - pasivos corrientes = capital de trabajo). La fórmula se relaciona con la «razón corriente», que se determina dividiendo el activo corriente entre el pasivo corriente.

En el caso concreto se observa que en los actos administrativos demandados se determinó que la contribuyente contaba con un capital de trabajo superior, sin que tuviera la necesidad de financiar su actividad mediante las obligaciones crediticias cuestionadas. Al efecto, la DIAN determinó el capital de trabajo, así: Capital de trabajo = Activos corrientes – Pasivos Corrientes Liquidez = Activos corrientes – Pasivos Corrientes |Mes / cuentas|Activo |Pasivo |Capital de |Liquidez| | |corriente |corriente |trabajo | | | |11+12+13+14 |21+22+23+24+25 | | | |Enero |29.485.675.855.|19.758.386.936.|9.727.288.918.5|1.49 | | |39 |84 |5 | | |Febrero |28.993.440.317.|19.257.028.807.|9.726.411.509.7|1.50 | | |46 |75 |1 | | |Marzo |30.966.363.485.|21.737.606.853.|9.228.756.631.7|1.42 | | |53 |77 |6 | | |Abril |32.204.936.457.|23.021.215.757.|9.183.720.709.8|1.40 | | |61 |76 |5 | | |Mayo |32.544.410.602.|23.084.174.937.|9.480.235.664.4|1.41 | | |28 |64 |4 | | |Junio |27.757.994.988.|19.220.946.904.|8.537.048.083.9|1.44 | | |47 |53 |4 | | |Julio |28.761.829.279.|20.036.167.848.|8.725.661.431.2|1.44 | | |76 |55 |1 | | |Agosto |28.576.180.430.|20.217.439.311.|8.358.741.118.5|1.41 | | |12 |60 |2 | | |Septiembre |29.641.381.614.|21.588.656.796.|8.052.724.818.3|1.37 | | |88 |57 |1 | | |Octubre |31.127.853.742.|22.575.549.461.|8.552.304.280.6|1.38 | | |22 |57 |5 | | |Noviembre |31.650.835.220.|22.697.156.476.|8.963.678.744.0|1.39 | | |96 |95 |1 | | |Diciembre |33.911.389.705.|26.136.313.779.|7.775.075.925.8|1.30 | | |62 |74 |8 | | De la anterior relación se considera que si bien durante el año gravable 2012 la contribuyente tuvo una liquidez positiva (por encima de 1), los intereses cuestionados, liquidados a una tasa inferior de mercado (0.92 %) representaron un beneficio en su operación que no resulta ajeno a las prácticas y costumbres comerciales, constituyendo así expensa razonable para el desarrollo de la actividad generadora de renta.

Pruebas en el procedimiento administrativo El artículo 746 del Estatuto Tributario establece la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, al señalar que «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».

La Sala ha dicho que la anterior disposición establece una presunción legal, en tanto el contribuyente no está exento de demostrar los hechos consignados en sus declaraciones tributarias, correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos[21]. Lo anterior implica que dicha presunción admite prueba en contrario y que la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del Estatuto Tributario[22].

Así pues, es a la autoridad tributaria a la que le corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; y ante una comprobación especial o una exigencia legal, le corresponde al contribuyente[23]. Ahora bien, para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario exige que estén soportados en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación fiscal[24]; sin embargo, esa norma no limita la facultad comprobatoria de la autoridad fiscal[25] quien, como se mencionó, puede desvirtuar las transacciones constitutivas de costo o deducción y proceder a su rechazo.

En tal sentido, si bien el artículo 772 del Estatuto Tributario establece que los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor cuando se llevan en debida forma[26], el numeral 4 del artículo 774 ejusdem precisó que serán prueba suficiente, siempre y cuando no hayan sido desvirtuados «por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley».

Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal como garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha dicho que[28] «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar».

En la actuación administrativa obra certificación de revisor fiscal[29], en la cual se indica que: «Al comparar el costo de ventas registrado en la cuenta 61207107, con el costo de las órdenes de producción revisadas, es exactamente igual a la operación de tomar el costo de las órdenes de producción no revisadas $1.931.179.147 y restarle el costo de ventas de las órdenes de producción por $93.389.043 y $154.014.228, que fueron registradas por error en la cuenta 61207101, así como restarle $890.345.998, que corresponden al mayor valor entre el costo de ventas promedio y el costo de producción».

En ese sentido, luego de verificar las cuentas cuestionadas y los soportes de las mismas, el dictamen pericial -que no fue objetado en el proceso-, precisó que en la cuenta de costo de venta de maquila «se comprobó que existen órdenes por valor de $247.403.268 por concepto de costos de transformadores que fueron registrados en esta cuenta por error de parametrización contable», y que «no se tomaron como deducibles en los costos de transformadores para la liquidación de renta de ese periodo» y, en cuanto a las órdenes de producción, que la DIAN no incluyó órdenes por la suma de $1.931.179.147[30].

Bajo las anteriores condiciones está demostrado que, al momento de fijar la diferencia debatida en el proceso ($793.429.878), la entidad demandada tomo en la cuenta de costo de venta de contrato de maquila (61207107) órdenes que se debían registrar en la cuenta 61207101, pero que por error se incluyeron en aquella, y que en las órdenes de producción se dejaron de incluir órdenes por la suma de $1.931.179.147, lo cual corresponde a las explicaciones de la contribuyente y justifica la diferencia que fue objeto de rechazo por la Administración. En consecuencia, se considera que el mayor costo debatido está justificado, como se acreditó en el dictamen pericial practicado a instancia de la contribuyente sobre cuentas y documentos contables que forman parte de su contabilidad -sin que fuera objetado por las partes-, en certificado de revisor fiscal y en los demás documentos contables allegados al proceso, que no fueron desvirtuados por la demandada.

Frente al desconocimiento de ajustes por variación de costos de $1.118.343.870, la DIAN expresó que la demandante no demostró dicho valor mediante documentos idóneos, en tanto la actora adujo que los mismos fueron probados y explicados. En vía administrativa la compañía expuso que las variaciones al costo generadas en el proceso productivo y relacionadas con órdenes de producción son el resultado de la aplicación del sistema permanente y el método estándar[31], los cuales están permitidos por la legislación fiscal[32], y están soportadas mediante documentos internos SR (salida por referencia) y ER (entrada por referencia), que están debidamente contabilizados, y fueron puestos a disposición de la Administración. Por su parte, los actos administrativos demandados señalaron que no se cuestionan las explicaciones técnicas de la contribuyente en cuanto a la generación de las variaciones, sino «los documentos internos o externos que soportan esas variaciones, es decir que establezcan las condiciones de tiempo, modo, lugar y valor de estas variaciones», pues «se deben demostrar con documentos internos los valores llevados al costo (…) documentación que no fue adjuntada y que permitiera a este despacho tener claridad de la forma como fueron calculadas las variaciones[33]».

Para resolver el cago formulado por la entidad demandada se advierte que la DIAN no discute el método estándar y el sistema permanente utilizado por la contribuyente para determinar las variaciones al costo de ventas, que por demás están autorizados por el artículo 66 del Estatuto Tributario[34], sino el soporte de las mismas. Sobre ese aspecto a continuación se enuncian las variaciones que juicio de la DIAN no están soportadas, junto con las explicaciones y soportes presentados con ocasión del recurso de reconsideración, conforme a la certificación de revisor fiscal de la compañía[35]: |Costos |Valor |Explicaciones | |variables | | | |Variación |$173.241.88|«Es el resultado neto de los movimientos | |consumo |6 |débito por cuantía de $507.274.647, y | | | |movimientos crédito por valor de | | | |$334.042.762, realizados en la cuenta | | | |auxiliar 71010101(…) el movimiento débito | | | |se registra con el documento SA que | | | |significa salida de almacén y los créditos | | | |en el documento EA que significa entrada de| | | |almacén».

Se presentó la | | | |información en medio electrónico (Excel) | | | |que contiene la información de los costos | | | |indirectos de fábrica de los CIF del | | | |material indirecto, y fotocopia de los | | | |documentos de octubre y noviembre de 2012, | | | |con la advertencia de que los demás | | | |documentos reposan en el archivo de la | | | |empresa. | |Total |$1.118.343.871 | Sobre este aspecto, el dictamen pericial indicó que para el manejo de costos variables la compañía utiliza «soportes físicos identificados como salidas por referencia (SR) y entradas por referencia (ER) documentos que sustentan las variaciones de los costos y están debidamente identificadas en tiempo, modo y lugar, ya que en esos documentos se especifica fecha, detalle, valor y firma del responsable» y que en la contabilidad «reposan todos los soportes físicos de entradas y salidas de almacén relacionadas con las órdenes de producción que la empresa genera (…)».

Así mismo, se destaca que con el dictamen pericial se presentaron documentos que soportan las variaciones rechazadas[36], los cuales no fueron objetados en la instancia procesal pertinente por la Administración, quien no objetó la prueba señalada. A partir de los hechos y pruebas referidas, valoradas bajo las reglas de la sana crítica -dictamen pericial, certificado de revisor fiscal, documentos contables, entre otros-, se considera que los ajustes por variación de costos originados en la aplicación del método estándar y el sistema permanente[37] están demostrados en el proceso.

Por lo anterior, se concluye que la ausencia de verificación de los factores aducidos viola el debido proceso, lo que apareja la falta de prosperidad del cargo de apelación. En consecuencia, por las razones expuestas se confirmará la sentencia apelada. De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP[38], no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMAR la sentencia del 15 de agosto de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda. 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.

La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Fl. 4 del c. a. [2] Fl. 3 del c. a. [3] Fls. 1422 a 1443 del c. a. Y fue respondido oportunamente por la contribuyente. [4] Fls. 26 a 42 del cuaderno del Tribunal. [5] Como resultado del desconocimiento de mayor costo liquidado en contrato de maquila de $793.430.000 y ajuste en variación de costos por $1.118.344.000. [6] Por cuenta del desconocimiento de pagos salariales de $207.102.000 e intereses por $177.358.000. [7] Fls. 45 a 71 del cuaderno del tribunal. [8] Fls. 10 a 23 del c. t. [9] No explicó la razón de la afirmación. [10] Fls. 208 a 210 del c. p. [11] Fls. 243 y 244 del c. p. [12] Sentencia de Unificación 2020CE-SUJ-4-005 del 26 de noviembre de 2020, Exp. 21329, C. P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [13] Se fijó como regla de decisión 1 que: «1.

Tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, todas las expensas realizadas por el contribuyente en desarrollo o ejecución de la actividad productora de renta. Para establecer el nexo causal entre el gasto y la actividad lucrativa, no es determinante la obtención de ingresos ni el enunciado del objeto social del sujeto pasivo». [14] Se fijó como regla de decisión 2 que: «2.

Las expensas necesarias son aquellas que realiza razonablemente un contribuyente en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta. La razonabilidad comercial de la erogación se puede valorar con criterios relativos a la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado donde se ejecuta la actividad lucrativa, el modelo de gestión de negocios propio del contribuyente, entre otros.

Salvo disposición en contrario, no son necesarios los gastos efectuados con el mero objeto del lujo, del recreo o que no estén encaminados a objetivos económicos sino al consumo particular o personal; las donaciones que no estén relacionadas con un objetivo comercial; las multas causadas por incurrir en infracciones administrativas; aquellos que representen retribución a los accionistas, socios o partícipes; entre otros». [15] Se fijó como regla de decisión 3 que: «3.

La proporcionalidad corresponde al aspecto cuantitativo de la expensa a la luz de un criterio comercial. La razonabilidad comercial de la magnitud del gasto se valora conforme a la situación económica del contribuyente y el entorno de mercado en el que desarrolla su actividad productora de renta». [16] Se fijó como regla de decisión 4 que: «4.

Los contribuyentes tienen la carga de poner en conocimiento de las autoridades administrativas y judiciales las circunstancias fácticas y de mercado, demostraciones y carga argumentativa, conforme a las cuales una determinada expensa guarda relación causal con su actividad productora de renta, es necesaria y proporcional con un criterio comercial y tomando en consideración lo acostumbrado en la concreta actividad productora de renta». [17] Cfr. Resolución que resuelve el recurso de reconsideración. [18] ET. «Art. 108.- Los aportes parafiscales son requisito para la deducción de salarios.

Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA), al Instituto de Seguros Sociales (ISS) [El Decreto 2013 de 2012 dispuso la supresión y liquidación del ISS], y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o período gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes.

Los empleadores deberán además demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993. Adicionalmente, para aceptar la deducción de los pagos correspondientes a descansos remunerados es necesario estar a paz y salvo con el SENA y las Cajas de compensación familiar [19] El artículo 117 del Estatuto Tributario, sustituido por el artículo 3 de la Ley 488 de 19987, señala: «Deducción de intereses.

Lo intereses que se causen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad. Los intereses que se causen a otras personas o entidades, únicamente son deducibles en la parte que no exceda la tasa más alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo año o periodo gravable, la cual será certificada anualmente por la Superintendencia Bancaria».

La norma señalada fue sustituida por el artículo 68 de la Ley 1819 de 2016. [20] Se utilizan para cubrir necesidades de insumos, materia prima, mano de obra, etc. [21] Entre otras, sentencias del 1º de marzo de 2012, Exp. 17568, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 7 de mayo de 2015, Exp. 20580, C. P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; del 13 de agosto de 2015, Exp. 20822, C. P. Martha Teresa Ortiz de Rodríguez, del 25 de octubre de 2017, Exp. 20762 C. P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 3 de mayo de 2018, Exp. 20727, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [22] E.T. «Art. 684.

Facultades de fiscalización e investigación. La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Para tal efecto podrá: a. Verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes, cuando lo considere necesario. b. Adelantar las investigaciones que estime convenientes para establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias, no declarados. c. Citar o requerir al contribuyente o a terceros para que rindan informes o contesten interrogatorios. d. Exigir del contribuyente o de terceros la presentación de documentos que registren sus operaciones cuando unos u otros estén obligados a llevar libros registrados. e. Ordenar la exhibición y examen parcial de los libros, comprobantes y documentos, tanto del contribuyente como de terceros, legalmente obligados a llevar contabilidad. f. En general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación (…)». [23] Artículo 746 del ET. [24] Literales b), c), d), e), f), y g) del artículo 617 y artículo 618 del Estatuto Tributario. [25] Sentencia del 19 de marzo de 2016, Exp. 21185, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia. [26] Artículo 774 del Estatuto Tributario. [27] Sentencias del 4 de octubre de 2018, Exp. 19778, del 5 de febrero de 2019, Exp. 20851, y del 12 de febrero de 2019, Exp. 22156, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [28] Sentencia del 14 de junio de 2018, Exp. 21061, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [29] Fl. 572 del cuaderno del dictamen. [30] Las sumas referidas fueron detalladas en la prueba pericial -folio 36 del cuaderno del dictamen-, donde se explican factores como «Pedido Factura, N° de factura, OP, Costo MP, Costo MO, Costo CIF, Total MP+MO+CIF, Total costo promedio», lo cual está soportado en medio físico y magnético. [31] La contribuyente señaló que las novedades en el costo de producción se generan por: variaciones entre el estándar y el real, cálculos teóricos, desviaciones en los procesos de estandarización, desviaciones en los procesos de revisión de listas, desviaciones en cálculos de los programas, deterioro por manipulación en los procesos de control de calidad de productos y cambios de referencia, entre otros. [32] Artículo 66 del y siguientes del Estatuto Tributario. [33] Fl. 24 de la liquidación de revisión. [34] «Art. 66.

Determinación del costo de los bienes muebles y de prestación de servicios. El costo fiscal de los bienes muebles y de prestación de servicios se determinará así: 1. Para los obligados a llevar contabilidad: a. El costo fiscal de los inventarios comprenderá todos los costos derivados de su adquisición y transformación, así como otros costos en los que se haya incurrido para colocarlos en su lugar de expendio, utilización o beneficio de acuerdo a la técnica contable.

Al costo determinado en el inciso anterior se le realizarán los ajustes de que tratan el artículo 59, el numeral 3 del artículo 93 y las diferencias que surjan por las depreciaciones y amortizaciones no aceptadas fiscalmente de conformidad con lo establecido en este Estatuto. b. El costo fiscal para los prestadores de servicios será aquel que se devengue, de conformidad con la técnica contable, durante la prestación del servicio, salvo las excepciones establecidas en este Estatuto. 2.

Para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad: a. El costo fiscal de los bienes muebles considerados activos movibles será: sumando al costo de adquisición el valor de los costos y gastos necesarios para poner la mercancía en el lugar de expendio. b. El costo fiscal para los prestadores de servicios serán los efectivamente pagados». [35] Fl. 573 del cuaderno del dictamen. [36] Variación del costo por consumos: Fls. 38 a 90 del cuaderno del dictamen; variación de costos por desperdicio y diferencia de pesaje: Fls. 90 a 366 del c. d.; variación por cambio de referencia: Fls. 367 a 525 del c. d.; variación de costos por novedades: Fls. 527 a 538 y 540 a 565 del c. d. [37] Mediante Concepto DIAN 100447 del 30 de diciembre de 1998, la DIAN indicó que para la asignación de costos se debe acudir al sistema de costos reales y al de costos predeterminados, que a su vez se clasifican en costos estándar y costos estimados.

Precisó que «si bien los costos predeterminados al final del ejercicio no reflejan en un todo los costos reales incurridos en su producción, habida cuenta de la ocurrencia de costos y gastos no previstos inicialmente, por el monto de los mismos o por cualquier otra razón, estas diferencias son presentadas en lo que el sistema de costos predeterminados ha denominado “variaciones”», las cuales «son ajustadas al finalizar cada mes o ciclo contable». [38] C.G.P. «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».