PRINCIPIO DE CONGRUENCIA EXTERNA DE LA SENTENCIA – Fundamento legal / REQUERIMIENTO ESPECIAL COMO REQUISITO PREVIO A LA LIQUIDACIÓN – Configuración / BENEFICIO DE PROGRESIVIDAD EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Rechazo / INEXISTENCIA DE VULNERACIÓN DEL DEBIDO PROCESO – Configuración Si bien el a quo, además de pronunciarse sobre el cargo planteado en la demanda, resolvió que la demandante no tenía derecho al beneficio de progresividad por no haberlo solicitado dentro del primer año, este no fue un cargo aducido en la demanda, desatendiendo que, conforme a lo dispuesto en el artículo 281 del CGP, su pronunciamiento debía dirigirse solamente a la obligatoriedad o no de expedirse un acto administrativo diferente al requerimiento para rechazar el beneficio de progresividad discutido.
De acuerdo con el aludido artículo 281 ib (…) La norma en cita desarrolla el «principio de congruencia externa» que exige que los extremos procesales obtengan una decisión judicial acorde con el debido proceso y que resuelva la controversia que le plantearon al juzgador sin exceder o menoscabar las pretensiones del demandante o desatender las excepciones o razones de defensa formuladas por la parte demandada.
Así las cosas, previo a entrar en el estudio de los cuestionamientos plasmados en la apelación, la Sala evidencia que en aras de garantizar la conducción del debate que formuló la parte actora y, con ello, el principio de congruencia externa de los fallos que debe acatar todo juzgador, reconfigura el debate a la litis planteada por las partes, esto es, únicamente al cargo relativo a la presunta vulneración del debido proceso de la actora por no expedirse un acto administrativo distinto al requerimiento especial que declarara la pérdida del beneficio de progresividad.
Ahora bien, según el artículo 703 del Estatuto Tributario, el requerimiento especial debe expedirse «antes de efectuar la liquidación de revisión» y contener «todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones en que se sustenta». A su vez, el artículo 704 ib. establece que «el requerimiento deberá contener la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones, que se pretende adicionar a la liquidación privada».
De conformidad con las normas en cita, es claro que las modificaciones que la Administración proponga realizar a la declaración privada, previo a la liquidación oficial, deben notificarse al contribuyente a través del requerimiento especial, incluyendo el rechazo del beneficio de progresividad. A su vez, esta Sección ha señalado que «con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, el contribuyente puede ejercer el derecho de defensa y de contradicción contra las glosas propuestas», razón por la cual, si la demandante no estaba de acuerdo con la glosa correspondiente al rechazo del beneficio de progresividad, podía ejercer su derecho de defensa y oponerse a dicha modificación, como en efecto lo hizo, en la respuesta al requerimiento aludido y en el recurso de reconsideración. En ese orden, se comparte lo decidido por el a quo, pues, con la notificación del requerimiento especial la sociedad Recuperadora Metales del Norte S.A.S. tuvo conocimiento del rechazo del beneficio, sin que se requiera la expedición de otro acto administrativo.
En consecuencia, como la demandante tuvo oportunidad de conocer la glosa de la Administración, desde la notificación del requerimiento especial, no se avizora la aducida vulneración al debido proceso. No prospera el cargo de apelación. FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 703 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 704 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 281 FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA – Carga de la prueba / PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN DE COSTOS – Requisitos / MEDIOS PROBATORIOS ADMISIBLES EN MATERIA TRIBUTARIA – Indicio / SUFICIENCIA DE LA PRUEBA INDICIARIA – Configuración / ACREDITACIÓN DE COMPRA DE CHATARRA – Prueba idónea / INEXISTENCIA DE COMPRAS DECLARADAS – Configuración Para decidir la cuestión jurídica se reitera lo que en casos similares ha dicho la Sala, respecto a facultad de fiscalización sobre la realidad de transacciones declaradas y que en ejercicio de esa facultad la Administración puede controvertir y desvirtuar la realidad de los documentos aportados como prueba del costo y así corre la carga de la prueba por cuenta del contribuyente.
Se reiterará, en lo pertinente, la posición adoptada por esta Sección en asuntos con similitud fáctica y jurídica que involucraron operaciones comerciales con el proveedor Logística Manantial S.A.S., durante el año gravable 2012. Para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario señala que se requiere de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 617, literales b), c), d), e), f) y g), y 618 del Estatuto Tributario.
(…) En el procedimiento administrativo tributario la autoridad administrativa tiene la carga de comprobar la realidad de los hechos declarados, y el declarante, de controvertir la labor de la autoridad fiscal. Es por eso que una vez desvirtuados por la Administración los datos registrados en la declaración tributaria, al contribuyente corresponde la carga de aportar las pruebas que soporten los conceptos fiscales desconocidos, dada su condición de directo interesado en lograr la aceptación fiscal de los costos declarados.
Para ello, la Administración cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en las leyes procesales generales, en cuanto estos sean compatibles con las normas tributarias, según lo dispuesto en el artículo 742 del Estatuto Tributario. Uno de los medios de prueba admisibles en materia tributaria es la prueba indiciaria.
De conformidad con el artículo 240 del Código General del Proceso, para que un hecho pueda considerarse como indicio, debe estar debidamente probado en el proceso. Entre tanto, el artículo 242 ib. dispone que el Juez debe apreciar los indicios en conjunto, teniendo en consideración su gravedad, concordancia y convergencia, así como su relación con las demás pruebas que existan en el proceso.
La Sección ha reconocido que un conjunto de indicios contundentes puede ser suficiente para determinar con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones, por lo cual se logra desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración del impuesto. Por esa razón ha sostenido que ante la contundencia de los indicios corresponde al contribuyente demostrar, en aplicación del artículo 167 del CGP, que las operaciones con esos proveedores fueron reales.
De otra parte, ha señalado que el rechazo de los costos no requiere la declaratoria de proveedor ficticio, porque las normas que consagran la admisibilidad e inadmisibilidad de esos conceptos no condicionan el rechazo a esa declaración. (…) En el material probatorio incorporado al expediente administrativo se evidencian elementos indiciarios que, analizados en conjunto, de manera concordante y convergente indican la inexistencia de las operaciones comerciales.
Como el hecho que no fue posible ubicar físicamente al proveedor en su domicilio fiscal, lo que implicó la devolución del auto de verificación enviado; no existe evidencia de que cuente con infraestructura física y operativa para desarrollar las actividades económicas; que el proveedor cuestionado no presentó información exógena por el año 2012, ni declaró el impuesto sobre la renta en ese año, a más de que no fue posible obtener soportes contables de ellos para refrendar la veracidad de las ventas a la demandante; y que los pagos que efectuó la actora por las operaciones realizadas fueron dirigidos a un tercero distinto al proveedor cuestionado, lo cual quedó descrito en los actos demandados y reseñado en el fallo apelado.
Por lo anterior, el rechazo de las operaciones de compra al proveedor Logística Manantial S.A.S. no obedeció a que se le hubiera declarado proveedor ficticio mediante la Resolución 900.005 del 18 de septiembre de 2013, como lo afirma la actora, sino a haberse demostrado que se trató de transacciones simuladas. Por tanto, no existió la aplicación retroactiva alegada.
De otra parte, la sociedad demandante manifestó que la realidad de las compras de chatarra se soporta con las respectivas facturas y la contabilidad, y que el rechazo de los costos se debe a interpretaciones subjetivas de la Administración. No obstante, como lo ha dicho la Sala en el precedente que se reitera, estos documentos no son suficientes para acreditar las operaciones comerciales comoquiera que lo que se discute no son los requisitos formales, sino que efectivamente se hayan materializado las compras.
Las pruebas aportadas en la investigación administrativa le restan credibilidad a las facturas y documentos aportados por la parte demandante, en tanto desvirtúan la operación de compra de chatarra que esos documentos registran. En el caso concreto, la DIAN desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración y con ello, correspondía a la actora demostrar la realidad de las operaciones, y no lo hizo.
Del análisis en conjunto y bajo las reglas de la sana crítica de las pruebas y de las circunstancias fácticas que quedaron consignadas en los actos acusados, llevan a concluir que no existieron las operaciones de compra declaradas por la empresa demandante, con lo cual había lugar a rechazar las compras realizadas al proveedor Logística Manantial S.A.S. y se descartan las aducidas dudas probatorias y criterios subjetivos.
No prospera el cargo de la apelación. FUENTE FORMAL: DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 617 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 618 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 742 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO771-2 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 167 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 240 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 242 INEXACTITUD EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Conductas sancionables / INEXACTITUD EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Procedencia / SANCIÓN DE INEXACTITUD POR INCLUSIÓN DE COSTOS INEXISTENTES – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación / REDUCCIÓN DE LA SANCIÓN DE INEXACTITUD – Configuración El artículo 647 del Estatuto Tributario establece que, procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.
En este caso se considera procedente la sanción, porque la sociedad demandante registró en su declaración costos inexistentes, lo cual derivó en un menor impuesto a pagar, circunstancia que constituye inexactitud sancionable, sin que se presente diferencia de criterio sobre la interpretación del derecho aplicable. Ahora bien, la Sala advierte que en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».
Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160 % -previsto en la legislación anterior- al 100 % de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.
En consideración a lo anterior, la Sala confirmará la sentencia apelada en cuanto declaró la nulidad parcial de los actos demandados, para reliquidar la sanción por inexactitud en virtud del referido principio de favorabilidad. FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 29 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 640 / DECRETO 624 DE 1989 (ESTATUTO TRIBUTARIO) – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 PARÁGRAFO 5 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas.
FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO Y DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veintiuno (21) de octubre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 54001-23-33-000-2017-00476-01(25160) Actor: RECUPERADORA METALES DEL NORTE S.A.S Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 3 de octubre de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, que en la parte resolutiva dispuso[1]: «PRIMERO: DECLÁRASE parcialmente nulas la Resolución Liquidación Oficial de Revisión No. 072412015000035 del 26 de noviembre de 2015, y la Resolución No. 072362016000009 del 15 de noviembre de 2016, expedidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante las cuales se modificó la declaración del impuesto de renta del año 2012 presentada por el Contribuyente RECUPERADORA METALES DEL NORTE S.A.S, en lo que tiene que ver únicamente con la sanción por inexactitud, de conformidad con la parte motiva de la presente providencia. NIÉGUENSE las demás pretensiones.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho TÉNGASE como valor a pagar a cargo del contribuyente por concepto de sanción por inexactitud la suma de 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado oficialmente y el determinado privadamente, para el caso, de $30.890.000, de conformidad con la parte motiva de la presente providencia.
TERCERO: NIÉGUENSE las demás súplicas de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la decisión.
CUARTO: ABSTENERSE de efectuar condena en costas en esta instancia, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva. […]».
ANTECEDENTES El 16 de abril de 2013, Recuperadora Metales del Norte S.A.S[2] presentó declaración de renta por el año 2012, en la que registró total costos por $402.767.000 y total saldo a pagar de $22.911.000[3]. Previa solicitud del contribuyente[4], el 30 de abril de 2014, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta profirió Liquidación Oficial de Corrección 072412014000026, en la que registró total costos por $518.913.000, y disminuyó el total saldo a pagar a cero pesos[5].
El 5 de marzo de 2015, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional señalada, profirió el Requerimiento Especial 072382015000001[6], en el que propuso disminuir el total costos a $454.221.000, rechazar el beneficio de progresividad, imponer sanción por inexactitud de $49.424.000, y determinar como total saldo a pagar la suma de $80.314.000[7].
Previa respuesta al requerimiento especial, el 26 de noviembre de 2015, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Cúcuta profirió la Liquidación Oficial de Revisión 072412015000035[8], en la que se acogieron las glosas propuestas. Contra la liquidación anterior, la contribuyente presentó recurso de reconsideración[9], decidido mediante Resolución 072362016000009 del 15 de noviembre de 2016[10], expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar el acto recurrido.
DEMANDA La sociedad Recuperadora Metales del Norte S.A.S, en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del CPACA., formuló las siguientes pretensiones[11]: «I. PRETENSIONES DECLARATIVAS: PRIMERA: Declarar la nulidad de los actos administrativos que a continuación relaciono: 1) LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN No 072412015000035 del 26 de noviembre de 2015; 2) RESOLUCIÓN RECURSO DE RECONSIDERACIÓN QUE CONFIRMA No 072362016000009 del 15 de noviembre de 2016.
SEGUNDA: Que, como consecuencia de las anteriores pretensiones se confirme la declaración privada del año gravable 2012 presentada por RECUPERADORA METALES DEL NORTE S.AS. NIT 900.508.196-1. CONDENATORIAS: PRIMERA: Que, a título de Restablecimiento del Derecho se condene a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta, a reintegrar a mi cliente, RECUPERADORA METALES DEL NORTE S.A.S. NIT 900.508.196-1 los valores que por cualquier concepto tenga que pagar a la DIAN, como consecuencia de la aplicación de los actos demandados, en caso de hacerse efectiva por medios coactivos.
SEGUNDA: Que, a título de Restablecimiento del Derecho, igualmente, se condene a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a pagar a RECUPERADORA METALES DEL NORTE S.A.S. NIT 900.508.196-1, el monto correspondiente a la pérdida de valor adquisitivo del peso colombiano, y de los intereses por las sumas que esa corporación ordene reintegrar, desde el momento de su causación y hasta que se haga efectivo su fallo respectivo.
TERCERA: Condenar a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta en costas del proceso de conformidad con el Código de Procedimiento Civil Colombiano en armonía con el artículo 171 del Código Contencioso Administrativo (Modificado por el artículo 55 de la Ley 446 de 1998).
CUARTA: Condenar a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. -DIAN-, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a reconocer y pagar el interés comercial sobre las sumas de dineros liquidadas reconocidas en la sentencia durante los seis (6) meses siguientes a la ejecutoria de la misma, y moratorios después de este término. QUINTA: Que, se ordene a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a dar cumplimiento a las sentencias conforme a lo establecido en los artículos 176, 177 y 178 del Código Contencioso Administrativo.».
Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 2, 4, 6, 29, 83, 95 y 228 de la Constitución Política • Artículos 3 y 137-2 de la Ley 1437 de 2011 • Artículos 87, 177-2, 494, 615, 616, 617, 618, 671, 683, 714, 730, 732, 734, 742, 745, 759 y 771-2 del Estatuto Tributario • Decreto 2044 de 2007 • Artículo 185 del Código de Procedimiento Civil Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: La administración vulneró el debido proceso y el derecho de defensa porque no expidió acto administrativo para declarar que la demandante perdió el beneficio de progresividad consagrado en la ley 1429 de 2010, y el artículo 6 del Decreto 4910 de 2011, que sirvió de fundamento normativo en los actos acusados, se encuentra demandado ante la jurisdicción contenciosa, por lo que la decisión que se adopte es relevante en el presente proceso.
Los actos acusados vulneraron el debido proceso y el espíritu de justicia tributaria al aplicar retroactivamente los efectos de la declaratoria de proveedor ficticio de Logística Manantial S.A.S, ocurrida el 18 de septiembre de 2013, a las operaciones económicas realizadas en el año gravable 2012. El requerimiento especial está falsamente motivado, ya que el auto de traslado de pruebas 005 del 15 de enero de 2015 no evidencia transacciones comerciales con el proveedor cuestionado, al no mencionarse operaciones con Recuperadora Metales del Norte S.A.S. Pese a haberse adjuntado los documentos que soportan las operaciones con el proveedor, que fueron debidamente registrados en la contabilidad, la Administración rechazó los costos declarados; no se podían desconocer los costos aludidos porque los pagos se efectuaron mediante cheque a una persona diferente a Logística Manantial S.A.S, pues, esto equivaldría a un pago en efectivo, cuya prohibición se estableció a partir del año 2019; el hecho de no encontrar a un proveedor después de tres años de realizadas las operaciones comerciales no es causal de rechazo de los costos y; como la contabilidad era llevada en debida forma y no fue desvirtuada por la Administración debía dársele el valor probatorio correspondiente.
La sanción impuesta al señor Rodrigo Bonfante debe anularse porque para la fecha de presentación de la declaración privada no fungía como representante legal, y la DIAN no precisó la norma infringida para la imposición de la referida sanción. La sanción por inexactitud impuesta es improcedente porque la Administración rechazó los costos por aplicar retroactivamente la declaratoria de proveedor ficticio y por la imposibilidad de contactar a Logística Manantial S.A.S, lo que no es causal para aplicar la sanción contenida en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
El beneficio de progresividad declarado, cuyo rechazo también generó la sanción por inexactitud, ocurrió por una diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente[12]: Según la doctrina de la DIAN, en virtud de las facultades de fiscalización, el acto administrativo que se expide para poner en conocimiento al contribuyente de la pérdida del beneficio de progresividad es el requerimiento especial y; en los actos acusados se señaló que la actora perdió el referido beneficio al no presentar la documentación antes del 31 de diciembre de 2012, esto es, dentro del primer año de funcionamiento.
Los costos derivados de las operaciones celebradas con Logística Manantial S.A.S se rechazaron al no demostrarse la realidad de la operación comercial, y no por la aplicación retroactiva de la declaratoria de proveedor ficticio de la cuestionada sociedad. Conforme a las facultades del artículo 684 del E.T. la Administración puede verificar la información del contribuyente acudiendo a todos los medios de prueba, por lo que no existe restricción probatoria.
Así mismo, la jurisprudencia, doctrina y normatividad establecen que el requerimiento especial es la actuación administrativa donde se vincula al contribuyente y se le da traslado de las pruebas obtenidas y es a partir de ese momento que se ejerce el derecho de controvertir lo advertido por la Administración. Con las pruebas trasladadas de las investigaciones realizadas al proveedor Logística Manantial S.A.S se determinó que, a pesar de la apariencia de legalidad que intentó dar la demandante, se trató de operaciones simuladas que conllevaron a declarar un menor impuesto.
Las operaciones se rechazaron por falta de pruebas, porque el proveedor cuestionado carece de domicilio, depósito o bodega donde conservar los inventarios, no presentó declaración de renta del año gravable 2012, no reportó información exógena, ni exhibió libros de contabilidad. Revisados los documentos con el cruce de información no se logró inferir la certeza de las operaciones y los pagos efectuados por la demandante fueron mediante cheques girados a personas distintas al referido proveedor.
En el requerimiento se expusieron las razones para el rechazo de los costos, las cuales fueron acogidas en la liquidación oficial sin variación de los hechos, cuantía, concepto, ni fundamento del rechazo, por lo que no se trata de falsa motivación, sino de una serie de indicios que dan cuenta de la inexistencia de las operaciones reportadas, lo cual prevalece sobre la contabilidad del contribuyente.
La sanción impuesta al representante legal es procedente dado que en la liquidación de corrección solicitó costos con base en operaciones simuladas, que posteriormente fueron rechazadas por la administración, lo que tipifica la conducta consagrada en el artículo 658-1 del E.T. Hay lugar a la sanción por inexactitud, pues se demostró que la sociedad contribuyente incluyó costos inexistentes de los cuales se derivó un menor saldo a pagar.
AUDIENCIA INICIAL En la audiencia inicial celebrada el 22 de agosto de 2019[13], no se presentaron excepciones ni se advirtieron irregularidades o nulidades en lo actuado, se allegaron las pruebas aportadas por las partes en la demanda y su contestación, se negaron las pruebas pedidas por la actora y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se fijó en determinar la legalidad de los actos administrativos demandados.
SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Norte de Santander declaró la nulidad parcial de los actos acusados y se abstuvo de condenar costas, con fundamento en lo siguiente[14]: No se requiere acto administrativo para declarar la pérdida del beneficio de progresividad, toda vez que esta decisión fue informada a la demandante con la notificación del requerimiento especial y; la actora incumplió el requisito contemplado en el artículo 6 del Decreto 4910 de 2011, pues no informó antes del 31 de diciembre del año 2012 -primer año de funcionamiento de la empresa- la intención de acogerse al referido beneficio.
La DIAN motivó suficientemente los actos administrativos y el demandante no acreditó que las operaciones comerciales celebradas con Logística Manantial S.A.S fueran reales, sin que la declaratoria de proveedor ficticio impuesta posteriormente al referido proveedor fuera el fundamento del rechazo de los costos declarados. Procede la sanción por inexactitud por cuanto la actora incluyó costos inexistentes que derivaron en un menor impuesto a cargo.
No obstante, se debe reliquidar en el 100%, en aplicación del principio de favorabilidad. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante apeló la decisión de primera instancia, con fundamento en lo siguiente[15]: No es cierto que la pérdida del beneficio de progresividad se informe a los contribuyentes a través del requerimiento especial, pues a su juicio, se debió notificar mediante acto administrativo distinto, que plasme las razones del rechazo, con lo cual, su omisión vulneró el debido proceso.
Adicionó que la Administración erró al señalar que se perdió el beneficio por no solicitarlo dentro del primer año de funcionamiento, ya que el artículo 7 del Decreto 4910 de 2011 establece la obligación de informar cada año en que se solicita. Reiteró que la declaratoria de proveedor ficticio de Logística Manantial S.A.S. no tiene efectos retroactivos como lo pretende hacer ver la DIAN y que no es cierto que se trate de operaciones simuladas, pues la administración no logró comprobar la inexistencia de las transacciones comerciales cuestionadas.
Insistió en que el hecho de haber girado cheques a nombre de un tercero distinto al proveedor no es óbice para rechazar los costos, pues se comprobó que el valor pagado corresponde al monto de las operaciones celebradas y la prohibición del uso de efectivo para el reconocimiento de costos empezó a regir en el año 2019. Agregó que las dudas probatorias se deben resolver a favor del contribuyente y que no se pueden rechazar los costos declarados por criterios subjetivos de la DIAN ni porque no se ha podido contactar a un proveedor, cuando se probó con facturas y la contabilidad que las transacciones se realizaron.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y el recurso de apelación[16]. La demandada reiteró los argumentos de la contestación de la demanda[17]. El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide sobre la legalidad de los actos administrativos acusados, mediante los cuales la DIAN modificó la Liquidación Oficial de Corrección del impuesto sobre la renta del año 2012, de la sociedad Recuperadora Metales del Norte S.A.S. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala determinará i) si se debía expedir acto administrativo distinto al requerimiento especial para declarar la pérdida del beneficio de progresividad de que trata la Ley 1429 de 2010; ii) si son reales los costos declarados por la demandante de compras realizadas a Logística Manantial S.A.S. y que fueron desconocidos por la DIAN y; iii) si es procedente la sanción por inexactitud.
La apelante sostiene que la Administración vulneró el debido proceso, pues debía proferir un acto administrativo independiente para declarar la pérdida del beneficio de progresividad, y que no es cierto que si no se solicita el referido beneficio dentro del primero año de funcionamiento no se pueda acceder al mismo en años posteriores. Además, que los actos demandados son nulos porque la DIAN aplicó retroactivamente la declaratoria de proveedor ficticio de Logística Manantial S.A.S. a las operaciones celebradas en el año gravable 2012 y no logró comprobar que las referidas operaciones fueran simuladas.
Beneficio de progresividad. Congruencia En cuanto al beneficio de progresividad, advierte la Sala que la actora solamente cuestionó en la demanda la presunta vulneración al debido proceso por no expedirse un acto administrativo distinto al requerimiento especial para rechazar el referido beneficio. No obstante, en el recurso de apelación agregó un nuevo cargo al señalar que no es cierto que se pierda el beneficio por no haberlo solicitado dentro del primer año de funcionamiento.
Si bien el a quo, además de pronunciarse sobre el cargo planteado en la demanda, resolvió que la demandante no tenía derecho al beneficio de progresividad por no haberlo solicitado dentro del primer año, este no fue un cargo aducido en la demanda, desatendiendo que, conforme a lo dispuesto en el artículo 281 del CGP, su pronunciamiento debía dirigirse solamente a la obligatoriedad o no de expedirse un acto administrativo diferente al requerimiento para rechazar el beneficio de progresividad discutido.
De acuerdo con el aludido artículo 281 ib. «la sentencia deberá estar en consonancia con los hechos y las pretensiones aducidos en la demanda y en las demás oportunidades que este código contempla y con las excepciones que aparezcan probadas y hubieren sido alegadas si así lo exige la ley. No podrá condenarse al demandado por cantidad superior o por objeto distinto del pretendido en la demanda ni por causa diferente a la invocada en esta.
Si lo pedido por el demandante excede de lo probado se le reconocerá solamente lo último». La norma en cita desarrolla el «principio de congruencia externa» que exige que los extremos procesales obtengan una decisión judicial acorde con el debido proceso y que resuelva la controversia que le plantearon al juzgador sin exceder o menoscabar las pretensiones del demandante o desatender las excepciones o razones de defensa formuladas por la parte demandada[18].
Así las cosas, previo a entrar en el estudio de los cuestionamientos plasmados en la apelación, la Sala evidencia que en aras de garantizar la conducción del debate que formuló la parte actora y, con ello, el principio de congruencia externa de los fallos que debe acatar todo juzgador[19], reconfigura el debate a la litis planteada por las partes, esto es, únicamente al cargo relativo a la presunta vulneración del debido proceso de la actora por no expedirse un acto administrativo distinto al requerimiento especial que declarara la pérdida del beneficio de progresividad.
Ahora bien, según el artículo 703 del Estatuto Tributario, el requerimiento especial debe expedirse «antes de efectuar la liquidación de revisión» y contener «todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones en que se sustenta». A su vez, el artículo 704 ib. establece que «el requerimiento deberá contener la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones, que se pretende adicionar a la liquidación privada».
De conformidad con las normas en cita, es claro que las modificaciones que la Administración proponga realizar a la declaración privada, previo a la liquidación oficial, deben notificarse al contribuyente a través del requerimiento especial, incluyendo el rechazo del beneficio de progresividad. A su vez, esta Sección ha señalado que «con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, el contribuyente puede ejercer el derecho de defensa y de contradicción contra las glosas propuestas[20]», razón por la cual, si la demandante no estaba de acuerdo con la glosa correspondiente al rechazo del beneficio de progresividad, podía ejercer su derecho de defensa y oponerse a dicha modificación, como en efecto lo hizo, en la respuesta al requerimiento aludido[21] y en el recurso de reconsideración[22].
En ese orden, se comparte lo decidido por el a quo, pues, con la notificación del requerimiento especial la sociedad Recuperadora Metales del Norte S.A.S. tuvo conocimiento del rechazo del beneficio, sin que se requiera la expedición de otro acto administrativo. En consecuencia, como la demandante tuvo oportunidad de conocer la glosa de la Administración, desde la notificación del requerimiento especial, no se avizora la aducida vulneración al debido proceso.
No prospera el cargo de apelación. Desconocimiento de costos - Prueba Para decidir la cuestión jurídica se reitera lo que en casos similares ha dicho la Sala[23], respecto a facultad de fiscalización sobre la realidad de transacciones declaradas y que en ejercicio de esa facultad la Administración puede controvertir y desvirtuar la realidad de los documentos aportados como prueba del costo y así corre la carga de la prueba por cuenta del contribuyente.
Se reiterará, en lo pertinente, la posición adoptada por esta Sección[24] en asuntos con similitud fáctica y jurídica que involucraron operaciones comerciales con el proveedor Logística Manantial S.A.S., durante el año gravable 2012. Para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario señala que se requiere de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los artículos 617, literales b), c), d), e), f) y g), y 618 del Estatuto Tributario.
Lo anterior, sin embargo, no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. Por tal razón, si en ejercicio de la referida facultad logra probar la inexistencia de las transacciones aun cuando el contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes, los costos pueden ser rechazados.
En el procedimiento administrativo tributario la autoridad administrativa tiene la carga de comprobar la realidad de los hechos declarados, y el declarante, de controvertir la labor de la autoridad fiscal. Es por eso que una vez desvirtuados por la Administración los datos registrados en la declaración tributaria, al contribuyente corresponde la carga de aportar las pruebas que soporten los conceptos fiscales desconocidos, dada su condición de directo interesado en lograr la aceptación fiscal de los costos declarados.
Para ello, la Administración cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en las leyes procesales generales, en cuanto estos sean compatibles con las normas tributarias, según lo dispuesto en el artículo 742 del Estatuto Tributario. Uno de los medios de prueba admisibles en materia tributaria es la prueba indiciaria.
De conformidad con el artículo 240 del Código General del Proceso, para que un hecho pueda considerarse como indicio, debe estar debidamente probado en el proceso. Entre tanto, el artículo 242 ib. dispone que el Juez debe apreciar los indicios en conjunto, teniendo en consideración su gravedad, concordancia y convergencia, así como su relación con las demás pruebas que existan en el proceso.
La Sección ha reconocido que un conjunto de indicios contundentes puede ser suficiente para determinar con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones, por lo cual se logra desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración del impuesto. Por esa razón ha sostenido que ante la contundencia de los indicios corresponde al contribuyente demostrar, en aplicación del artículo 167 del CGP, que las operaciones con esos proveedores fueron reales.
De otra parte, ha señalado que el rechazo de los costos no requiere la declaratoria de proveedor ficticio, porque las normas que consagran la admisibilidad e inadmisibilidad de esos conceptos no condicionan el rechazo a esa declaración. Descendiendo al caso concreto, los costos solicitados por la actora que se desconocieron en los actos acusados corresponden a las compras realizadas al proveedor Logística Manantial S.A.S., por valor de $64.692.000.
Esa decisión, contrario a lo que afirma la demandante, no es resultado de la subjetividad de la demandada, sino de la valoración de las pruebas legalmente decretadas, practicadas e incorporadas a la actuación administrativa, de la cual se resalta lo siguiente: El 18 de septiembre de 2014, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Cúcuta, dictó auto de apertura de investigación 072382014000319[25], bajo el programa costos información exógena (XB), por las compras realizadas por la actora durante el año gravable 2012 a Logística Manantial S.A.S., declarada como proveedor ficticio mediante resolución 900.005 del 18 de septiembre de 2013.
En desarrollo de la investigación se profirió auto de verificación o cruce 072382014000384, con el fin de corroborar en el establecimiento comercial del proveedor cuestionado, ubicado en la AV CAMILO DAZA 21 99 OF 204 ED EMYCAR URB PRADOS DEL NORTE, CÚCUTA, NORTE DE SANTANDER las ventas efectuadas a Recuperadora Metales del Norte S.A.S. Dicho auto fue devuelto bajo la causal «no conocen al destinatario» y publicado en la página web de la DIAN[26].
El 29 de septiembre de 2014, la DIAN efectuó visita al proveedor cuestionado, en la que se comprobó que en la dirección registrada funcionaba el operador logístico Mónaco desde hace nueve meses y anteriormente el operador logístico Regimplast, sin que se tenga conocimiento que allí hubiera funcionado Logística Manantial S.A.S[27]. El 10 de octubre de 2014, el contribuyente Recuperadora Metales del Norte remitió los comprobantes de egreso y las facturas expedidas por Logística Manantial S.A.S[28].
En la misma fecha, se expidió el requerimiento ordinario 072382014000430[29], dirigido a Bancolombia S.A., en el que se solicitó copia legible de los cheques 220215 del 30 de agosto de 2012 y 220220 del 13 de noviembre de 2012, mediante los cuales se cancelaron compras realizadas a Logística Manantial S.A.S. La información fue remitida el 23 de octubre de 2014, y se evidenció que los cheques fueron girados a nombre de Nelly Sánchez Contreras[30].
El 15 de enero de 2015 se expidió auto de traslado de pruebas 005, con el fin de trasladar folios de los expedientes V1-2011 2011 1002 y VV-211-2012- 2019, de la investigación seguida a Logística Manantial S.A.S[31], y el 22 de enero de 2015, se realizó visita a la contribuyente ordenada mediante auto de verificación 072382015000004 del 2 de enero de 2015.
En el material probatorio incorporado al expediente administrativo se evidencian elementos indiciarios que, analizados en conjunto, de manera concordante y convergente indican la inexistencia de las operaciones comerciales. Como el hecho que no fue posible ubicar físicamente al proveedor en su domicilio fiscal, lo que implicó la devolución del auto de verificación enviado; no existe evidencia de que cuente con infraestructura física y operativa para desarrollar las actividades económicas; que el proveedor cuestionado no presentó información exógena por el año 2012, ni declaró el impuesto sobre la renta en ese año, a más de que no fue posible obtener soportes contables de ellos para refrendar la veracidad de las ventas a la demandante; y que los pagos que efectuó la actora por las operaciones realizadas fueron dirigidos a un tercero distinto al proveedor cuestionado, lo cual quedó descrito en los actos demandados y reseñado en el fallo apelado.
Por lo anterior, el rechazo de las operaciones de compra al proveedor Logística Manantial S.A.S. no obedeció a que se le hubiera declarado proveedor ficticio mediante la Resolución 900.005 del 18 de septiembre de 2013, como lo afirma la actora, sino a haberse demostrado que se trató de transacciones simuladas. Por tanto, no existió la aplicación retroactiva alegada[32].
De otra parte, la sociedad demandante manifestó que la realidad de las compras de chatarra se soporta con las respectivas facturas y la contabilidad, y que el rechazo de los costos se debe a interpretaciones subjetivas de la Administración. No obstante, como lo ha dicho la Sala en el precedente que se reitera, estos documentos no son suficientes para acreditar las operaciones comerciales comoquiera que lo que se discute no son los requisitos formales, sino que efectivamente se hayan materializado las compras.
Las pruebas aportadas en la investigación administrativa le restan credibilidad a las facturas y documentos aportados por la parte demandante, en tanto desvirtúan la operación de compra de chatarra que esos documentos registran. En el caso concreto, la DIAN desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración y con ello, correspondía a la actora demostrar la realidad de las operaciones, y no lo hizo.
Del análisis en conjunto y bajo las reglas de la sana crítica de las pruebas y de las circunstancias fácticas que quedaron consignadas en los actos acusados, llevan a concluir que no existieron las operaciones de compra declaradas por la empresa demandante, con lo cual había lugar a rechazar las compras realizadas al proveedor Logística Manantial S.A.S. y se descartan las aducidas dudas probatorias y criterios subjetivos.
No prospera el cargo de la apelación. Sanción por inexactitud - Reiteración Jurisprudencial[33] El artículo 647 del Estatuto Tributario establece que, procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.
En este caso se considera procedente la sanción, porque la sociedad demandante registró en su declaración costos inexistentes, lo cual derivó en un menor impuesto a pagar, circunstancia que constituye inexactitud sancionable, sin que se presente diferencia de criterio sobre la interpretación del derecho aplicable[34]. Ahora bien, la Sala advierte que en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016[35], que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».
Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario[36], fue modificada por la Ley 1819 de 2016[37], al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160 % -previsto en la legislación anterior- al 100 % de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.
En consideración a lo anterior, la Sala confirmará la sentencia apelada en cuanto declaró la nulidad parcial de los actos demandados, para reliquidar la sanción por inexactitud en virtud del referido principio de favorabilidad. De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso[38], no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA: 1.- CONFIRMAR la sentencia del 3 de octubre de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, por las razones expuestas en esta providencia. 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen.
Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Fls. 209 vto. a 210 c.p.2. [2] La sociedad tiene por objeto social principal: 1) la comercialización y venta de productos colombianos en el exterior, adquiridos en el mercado interno o fabricados por productores socios de la misma. […] 3.
Compra y venta al mayor y al detal, importación y exportación de materiales desechos de chatarra y desperdicios o desechos industriales, metálicos, chatarra, aluminio, cobre, acero, bronce, entre otros, compactadora de materiales metálicos y de desperdicios y desechos industriales. […] [3] Fl. 17 c.a.1 [4] En aplicación del artículo 589 del E.T. vigente para la época de los hechos. [5] Fls. 40 a 42 c.a.1.
Acogiéndose al beneficio de progresividad de la Ley 1429 de 2010. [6] Fls. 580 a 592 vto. c.a.3. [7] Además propuso sancionar al Representante Legal de la sociedad demandante en la suma de $6.831.000. [8] Fls. 36 a 55 vto. c.p.1. [9] Tanto en la respuesta al requerimiento especial como en el recurso de reconsideración, la actora alegó solamente la presunta vulneración del debido proceso porque no se expidió un acto administrativo distinto al requerimiento especial para declarar la pérdida del beneficio de progresividad y, que la DIAN aplicó retroactivamente la declaratoria de proveedor ficticio de Logística Manantial S.A.S, ocurrida el 18 de septiembre de 2013, para rechazar las compras realizadas en el año 2012, sin que se comprobara la inexistencia de las operaciones comerciales. [10] Fls. 56 a 74 c.p.1. [11] Fl. 1 a 2 c.p.1. [12] Fls. 126 a 156 c.p.1 [13] Fl. 184 a 191 vto. c.p.1 [14] Fls. 198 a 210 vto. c.p.2. [15] Fls. 212-234 c.p.2. [16] Fls. 260 a 271 c.p.2. [17] Fls. 274 a 285. c.p.2. [18] Cfr. sentencias del 29 de abril de 2020 y del 17 de junio de 2021, exps. 22085 y 23733, CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto y Julio Roberto Piza Rodríguez, respectivamente. Reiterado en sentencia del 5 de agosto de 2021, Exp. 23741, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. [19] Criterio expuesto en sentencia del 5 de agosto de 2021, Exp. 23741, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [20] Sentencia del 29 de abril de 2020, Exp. 22854, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E). [21] Fls. 602 a 634 c.a.4. [22] Fls. 674 a 704 c.a.4. [23] Entre otras, las sentencias del 12 de junio de 2019, exp. 23007, C.P. Milton Chaves García; del 30 de octubre de 2019, Exp. 22884, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 25 de abril de 2018 y 18 de julio de 2019, Exp. 21088 y 22899 respectivamente, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; y del 28 de noviembre de 2019, Exp. 23071, CP.
Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [24] Sentencias del 21 de mayo y del 3 de diciembre de 2020, Exp. 24608 y 25116, respectivamente, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E). [25] Fl. 26 c.a.1. [26] Fls. 79 a 80 vto. c.a.1. [27] Fl. 36 c.a.1. [28] Fls. 61 a 79 vto. c.a.1. [29] Fls. 83 a 84 c.a.1. [30] Fls. 87 a 89 vto. c.a.1. [31] Fl. 93 c.a.1. [32] A idéntica conclusión arribó la Sala respecto de las operaciones de compra realizadas por otro contribuyente al proveedor Logística Manantial S.A.S. durante el año gravable 2012, en sentencia del 21 de mayo Exp. 24603, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E). [33] Se reitera el criterio expuesto por la Sala en sentencias del 20 de febrero de 2017, Exp. 20623, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas (E) y 9 de marzo de 2017, Exp. 19823, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, entre otras. [34] Aspecto que no fue objeto de apelación, ni de fundamentación en la demanda. [35] «Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal y se dictan otras disposiciones». [36] E.T. «Artículo 647.
Sanción por inexactitud. (…) La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente». [37] Artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 648 del ET [38]C.G.P. <<Art. 365.
Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.
Además, en los casos especiales previstos en este código. 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación>>.