DEDUCCIÓN DE IMPUESTOS PAGADOS – Regulación / DEDUCCIÓN EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA POR PAGO DEL IMPUESTO NACIONAL Y LA SOBRETASA A LA GASOLINA – Requisitos / REQUISITOS DE CAUSALIDAD, NECESIDAD Y PROPORCIONALIDAD PARA LA PROCEDENCIA DE LAS DEDUCCIONES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Justificación. Reiteración de unificación de jurisprudencia / PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA POR PAGO DEL IMPUESTO NACIONAL Y LA SOBRETASA A LA GASOLINA – Configuración El artículo 107 del Estatuto Tributario, establece los requisitos generales para la deducibilidad de las expensas realizadas durante el año o periodo gravable (…) Por su parte, el artículo 115 del Estatuto Tributario vigente para el año 2010, estableció los presupuestos de deducibilidad de algunos impuestos (…) Al respecto, esta Sala ha indicado que si bien el legislador reguló de manera especial la deducción de ciertas erogaciones de naturaleza tributaria, esto no significa que sean las únicas deducibles en el cálculo del impuesto sobre la renta, sino que estas son deducibles en los términos específicamente señalados por el legislador en el artículo 115 del Estatuto Tributario.
En este sentido, la deducibilidad de los impuestos mencionados en el artículo 115 del Estatuto Tributario solo puede efectuarse en la proporción y con el cumplimiento de los requisitos establecidos en esa norma, mientras que la deducibilidad de las demás erogaciones de carácter tributario debe analizarse según el cumplimiento de los presupuestos del artículo 107 del Estatuto Tributario.
Esta Sala pone de presente que el impuesto global y la sobretasa a la gasolina son componentes de la estructura de precios del combustible establecida por el Ministerio de Minas y Energía de conformidad con las facultades otorgadas por el artículo 58 de la Ley 223 de 1995. Ahora bien, el impuesto global a la gasolina y su sobretasa pagados en la adquisición de combustible no se encontraban incluidos en el artículo 115 del Estatuto Tributario para el año gravable en discusión, por lo que le corresponde a la Sala estudiar la deducibilidad de estas erogaciones de conformidad los requisitos generales establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario.
Para ello, se requiere establecer si las erogaciones pagadas por la demandante son necesarias, proporcionales, si su realización tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta, y si se llevó en el periodo gravable, para lo cual se tendrán en cuenta los criterios establecidos por esta Sección en la sentencia de unificación del 26 de noviembre de 2020 (…) En el caso concreto, la actividad generadora de renta de Soenergy consiste en la actividad de ingeniería, en cualquiera de sus ramas, entre las cuales se encuentra el arrendamiento de equipos de minería de petróleos, marinos, de energía, construcción, de sus accesorios y sus repuestos.
(…) Esta Sala estima que el precio de la gasolina que paga la actora, dentro del cual se incluye el impuesto global a la gasolina y de la sobretasa tiene relación con la actividad productora de renta, dado que dicho pago estaba encaminado al cumplimiento del contrato suscrito por la demandante y Metapetroleum Corp., toda vez que el combustible adquirido tenía como fin la operación de la planta de generación de energía eléctrica.
Por otro lado, se considera que esta erogación es necesaria, dado que el pago del precio de la gasolina, incluyendo el impuesto global y la sobretasa a la gasolina es una obligación establecida legalmente, por el artículo 58 de la Ley 223 de 1995, sin la cual no sería posible la adquisición del combustible necesario para adelantar su actividad.
Para la Sala, es claro que, sin el pago del impuesto global a la gasolina y la sobretasa, Soenergy no hubiere podido contar con el combustible para el funcionamiento de la planta de energía, puesto que, como se indicó anteriormente, tanto el impuesto global a la gasolina como la sobretasa hacen parte del precio del combustible de conformidad con la estructura de precios establecida por el Ministerio de Minas y Energía. Además, la demandante tenía a su cargo la adquisición del combustible requerido para la operación de la planta, de manera que, de no adquirirlo, se configuraría un incumplimiento de la cláusula número 6.12° del contrato.
Asimismo, se encuentra que esta erogación es proporcional, habida consideración que hace parte del precio del combustible que Soenergy debía adquirir para su actividad de arrendamiento de la planta a cambio de una contraprestación. (…) Adicionalmente, se tiene que el pago del impuesto global y la sobretasa a la gasolina en la adquisición del combustible es una erogación en la que normalmente deben incurrir todos los contribuyentes que compren este bien ya que hace parte del precio.
De lo anterior, esta Sala encuentra que tanto el pago del impuesto global a la gasolina como de la sobretasa a la gasolina eran dos erogaciones que hacían parte del precio del combustible pagado por la demandante al proveedor, de manera que constituyen un mayor valor del precio del biodiesel adquirido, que podía ser llevado como costo asociado al contrato suscrito.
La demandante demostró que el pago del impuesto global y la sobretasa a la gasolina tenía como fin la adquisición de combustible para el funcionamiento de la planta de energía, siendo esta su obligación contractual principal. Asimismo, esta Sala pudo establecer que se encuentra probado que esta expensa cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario para tenerse como deducible en el cálculo del impuesto de renta.
Esta Sala concluye que no prospera el cargo de la apelante, toda vez que la erogación cuestionada cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario para ser llevado como erogación deducible en la declaración de renta de la demandante por el año gravable 2010. Por lo anterior, resulta también improcedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 107 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 115 / LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 58 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación Se observa que, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos procesales y agencias en derecho) en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., quince (15) de octubre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01807-01(25036) Actor: SOENERGY INTERNATIONAL COLOMBIA S.A.S. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada contra la sentencia del 10 de julio de 2019[1], proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que anuló los actos demandados al disponer: “PRIMERO: DECLÁRENSE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 312412014000045 del 8 de abril de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación, de la Dirección Seccional de Impuestos Grandes Contribuyentes -DIAN, y de la Resolución No. 004000 del 8 de mayo de 2015, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes -DIAN, que modificó la anterior al resolver el recurso de reconsideración, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.
SEGUNDO: En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho DECLÁRESE en firme la liquidación privada con adhesivo No. 91000109480417 y formulario No. 1101601279372, correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios por el año 2010, presentada por la sociedad SOENERGY INTERNATIONAL COLOMBIA S.A.S.
TERCERO: Sin condena en costas.
CUARTO: En firme el presente proveído, y hechas las anotaciones correspondientes, devuélvanse los antecedentes administrativos a la oficina de origen y archívese el expediente. Por Secretaría devuélvase al demandante y/o su apoderado al remanente de lo consignado para gastos del proceso.”
ANTECEDENTES El 15 de abril de 2011, Soenergy International Colombia S.A.S., -Soenergy- presentó su declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2010, en la que liquidó un saldo a favor de $1.223.507.000[2]. La autoridad tributaria, previo requerimiento especial, profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 312412014000045 del 9 de abril de 2014[3], en virtud de la cual adicionó ingresos brutos operacionales por $1.951.338.000 y rechazó costos por $1.888.799.000 para determinar cómo renta líquida gravable la suma de $4.050.935.000.
En consecuencia, desconoció el saldo a favor liquidado y determinó un impuesto sobre la renta por $63.782.000 y una sanción por inexactitud de $2.035.611.000, para un total de saldo a pagar por $2.099.393.000. El 15 de mayo de 2014, la demandante interpuso recurso de reconsideración[4] contra la liquidación oficial de revisión mencionada, el cual fue resuelto por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la DIAN en la Resolución nro. 004000 del 8 de mayo de 2015[5], notificada el 20 de mayo de 2015[6].
En este acto, la administración desistió de la adición de ingresos brutos operacionales por $1.951.338.000, en virtud de la aplicación del numeral 1. ° del artículo 201 del Estatuto Tributario para la determinación de la renta líquida de la compañía; sin embargo, mantuvo el rechazo de costos por $1.888.799.000. Como consecuencia, determinó una renta liquida gravable de $ 2.099.597.000, no liquidó impuesto a cargo y modificó la sanción por inexactitud en $1.005.303.000 para un total de saldo a pagar de $425.143.000.
DEMANDA La sociedad Soenergy International Colombia S.A.S., en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de Contencioso Administrativo, formuló mediante apoderado ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones[7]: “A. Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 312412014000045 del 8 de abril de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, por la cual se modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementario de SOENERGY, por el año gravable 2010.
B. Que se declare la nulidad parcial de la Resolución N° 004000 del 8 de mayo de 2015, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, en lo que respecta al rechazo del Costo de Ventas con ocasión del pago del Impuesto Global a la Gasolina y ACPM y la Sobretasa, habida consideración que la Administración Tributaria aceptó los argumentos de mi representada frente al cargo “Adición de ingresos brutos operacionales”.
C. Que a titulo de Restablecimiento del Derecho, se declare que SOENERGY, presentó en debida forma su declaración de Impuesto sobre la Renta y Complementarios del año 2010, por lo que la misma se encuentra en firme, no habiendo lugar a la determinación de un mayor impuesto, así como tampoco a la imposición de una sanción por inexactitud a su cargo.” La demandante invocó como normas violadas los artículos 83, 95 y 363 de la Constitución Política; 115, 107, 647, 683 del Estatuto Tributario, artículos 193 y 197 de la Ley 1607 de 2012, y 2, 3 y 87 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente[8]: Soenergy es una compañía que presta servicios de ingeniería en cualquiera de sus ramos y dentro de sus actividades se encuentra el suministro y alquiler de equipos de generación eléctrica y su instalación, operación y mantenimiento. En desarrollo de sus actividades, la compra del combustible hace parte de las erogaciones necesarias en que debe incurrir la compañía para producir ingresos.
Adujo que los actos administrativos incurrieron en una indebida aplicación del artículo 115 del Estatuto Tributario, ya que el impuesto global y la sobretasa a la gasolina hacen parte del costo del combustible que utiliza la sociedad para su operación; esto es, es un activo movible del inventario de conformidad con el artículo 60 del Estatuto Tributario y no fue tomado como gasto o deducción. Igualmente, indicó que todos los impuestos son deducibles por el sistema de causación, solo que el artículo 115 del Estatuto Tributario estableció unas condiciones especiales para el caso del GMF y del ICA.
El parágrafo 2.° artículo 167 de la Ley 1607 de 2012, estableció expresamente que el impuesto nacional a la gasolina y al ACPM tiene la naturaleza de costo, de manera que al tener el impuesto global a la gasolina las mismas características de ese impuesto, debe también ser aceptado fiscalmente como costo. El impuesto global y la sobretasa a la gasolina cumplen con los presupuestos para ser llevados como costo, ya que del análisis del objeto del contrato suscrito con la compañía Metapetroleum Corp., se puede establecer que es un cargo destinado a la puesta en funcionamiento y operabilidad de la planta de generación de energía eléctrica, y como tal, su pago constituye una erogación necesaria y directamente asociada con la actividad generadora de renta, de conformidad con el artículo 107 del Estatuto Tributario.
No procede la sanción por inexactitud, toda vez que el rubro rechazado por la autoridad tributaria tiene completa validez. La sociedad expuso la realidad de sus registros contables y tributarios de lo cual se evidencia que no existió ninguna maniobra tendiente a disminuir la carga fiscal. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos[9]: Señaló que la demandante no ejerció su derecho de defensa en relación con todas las glosas cuestionadas, pues la actuación de la demandada tuvo como objeto desconocer los ingresos reportados, los costos de ventas y las deducciones.
Adujo que de conformidad con el artículo 115 del Estatuto Tributario, el impuesto global a la gasolina no es deducible, dado que los impuestos son una erogación obligatoria, no se enmarcan en la necesidad, no forman parte de los inventarios, y no guardan relación de causalidad con la producción de renta. El ingreso se obtiene de manera independiente al impuesto como tal y no forma parte del bien o servicio.
De acuerdo con los artículos 58 y 59 de la Ley 223 de 1995, el impuesto global a la gasolina está a cargo del productor e importador, y en este sentido no puede ser llevado por la demandante como costo pues ésta tiene la calidad de arrendador de bienes para la ingeniería y no de importador. Se indicó que solo con la Ley 1607 de 2012, inaplicable para la época de los hechos, se contempló un beneficio fiscal para el impuesto global a la gasolina, ya que el artículo 176 de esta ley le da el tratamiento de descontable en un 35% para efectos de IVA; sin embargo, no le otorga ningún tratamiento especial para efectos de renta.
La actividad generadora de renta de la demandante son los arriendos, sin que sea necesario para ello el pago del impuesto global a la gasolina, pues esta no es una obligación principal del arrendamiento, máxime cuando Soenergy no produce ni vende combustibles al por mayor. Adujo que la demandante es un mandatario de un tercero, de manera que en caso de que se establezca que el impuesto global a la gasolina es deducible, quien tenía derecho a tomar el pago de tal impuesto como deducción era el arrendatario, toda vez que en la cláusula 14 del contrato suscrito se estipuló que los impuestos serían pagados por Metapetroleum Corp., y no por Soenergy.
Es procedente la sanción por inexactitud ya que se verifica la realización del hecho sancionable previsto en el artículo 647 del Estatuto Tributario, pues la sociedad demandante se tomó un descuento en el impuesto sobre la renta por el año 2010, que no probó. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca[10] anuló los actos administrativos, bajo las siguientes consideraciones: De conformidad con el artículo 77 del Estatuto Tributario, para el reconocimiento del pago del impuesto global y la sobretasa a la gasolina como costo, se requiere analizar el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario; esto es, que esté asociado directamente con la adquisición o producción de bienes o prestación de servicios, que tenga una relación de causalidad con la actividad productora de renta, y que sea necesario y proporcional.
En el caso concreto, Soenergy probó, por medio del contrato suscrito con Metapetroleum Corp. y con las facturas de compra de combustible, que realizó la actividad de arrendamiento y puesta en marcha de una planta de generación de energía eléctrica para el sistema de inyección de agua, en desarrollo de la cual se comprometía a adquirir los insumos necesarios para su operabilidad; y en este sentido, esta erogación cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario.
El Tribunal no condenó en costas por no encontrase probada su causación. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada[11] impugnó el fallo de primera instancia. Como sustento de su recurso, indicó que el carácter deducible de una erogación debe estar soportado en la ley, y en este sentido es restrictivo y no permite una interpretación extensiva.
Así, consideró claro que el artículo 115 del Estatuto Tributario vigente para la época de los hechos, no establecía la deducción del impuesto global a la gasolina ni su sobretasa, aspecto que cambió con la Ley 1943 de 2019, pues solo desde este momento puede entenderse como deducible este impuesto. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada[12] reiteró que no puede tenerse el impuesto global a la gasolina como costo, máxime cuando el artículo 39 del Decreto 2649 de 2013 no permitía darle este tratamiento.
Reiteró lo expuesto en la contestación de la demanda, en el sentido de indicar que, con base en el artículo 115 del Estatuto Tributario, el impuesto global a la gasolina no es deducible, dado que los impuestos son una erogación obligatoria, no se enmarcan en la necesidad, no forman parte de los inventarios, y no guardan relación de causalidad con la actividad productora de renta.
El ingreso de la demandante se obtiene de manera independiente al pago del impuesto, y este no forma parte del bien o servicio. Adicionalmente, señaló que de considerarse deducible, quien tenía potestad de incluirlo en su declaración era Metapetroleum Corp., y no Soenergy. La parte demandante[13] reiteró los argumentos expuestos en la demanda y el recurso de apelación. Señaló que el impuesto pagado por Soenergy constituye costo de ventas ya que hace parte del precio de la gasolina, de manera que sin su pago no es posible que los equipos operen.
CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público[14] solicitó confirmar la sentencia de primera instancia e indicó que la DIAN hizo un análisis indebido del artículo 115 del Estatuto Tributario, teniendo en cuenta que la demandante no solicitó un impuesto deducible sino un costo necesario, que debía ser analizado con base en el artículo 107 del Estatuto Tributario.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico De conformidad con el recurso de apelación interpuesto por las partes, le corresponde a la Sala pronunciarse sobre si el impuesto nacional y la sobretasa a la gasolina pagada por la demandante son erogaciones deducibles del impuesto sobre la renta del año gravable 2010. Deducibilidad del impuesto global y la sobretasa a la gasolina El artículo 107 del Estatuto Tributario, establece los requisitos generales para la deducibilidad de las expensas realizadas durante el año o periodo gravable: “Art. 107.
Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes”.
Por su parte, el artículo 115 del Estatuto Tributario vigente para el año 2010, estableció los presupuestos de deducibilidad de algunos impuestos: “Artículo 115. Deducción de impuestos pagados. Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros y predial, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente.
La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa. Igualmente será deducible el veinticinco por ciento (25%) del Gravamen a los Movimientos Financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor.” Al respecto, esta Sala ha indicado[15] que si bien el legislador reguló de manera especial la deducción de ciertas erogaciones de naturaleza tributaria, esto no significa que sean las únicas deducibles en el cálculo del impuesto sobre la renta, sino que estas son deducibles en los términos específicamente señalados por el legislador en el artículo 115 del Estatuto Tributario.
En este sentido, la deducibilidad de los impuestos mencionados en el artículo 115 del Estatuto Tributario solo puede efectuarse en la proporción y con el cumplimiento de los requisitos establecidos en esa norma, mientras que la deducibilidad de las demás erogaciones de carácter tributario debe analizarse según el cumplimiento de los presupuestos del artículo 107 del Estatuto Tributario.
Esta Sala pone de presente que el impuesto global y la sobretasa a la gasolina son componentes de la estructura de precios del combustible establecida por el Ministerio de Minas y Energía[16] de conformidad con las facultades otorgadas por el artículo 58 de la Ley 223 de 1995. Ahora bien, el impuesto global a la gasolina y su sobretasa pagados en la adquisición de combustible no se encontraban incluidos en el artículo 115 del Estatuto Tributario para el año gravable en discusión, por lo que le corresponde a la Sala estudiar la deducibilidad de estas erogaciones de conformidad los requisitos generales establecidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario.
Para ello, se requiere establecer si las erogaciones pagadas por la demandante son necesarias, proporcionales, si su realización tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta, y si se llevó en el periodo gravable, para lo cual se tendrán en cuenta los criterios establecidos por esta Sección en la sentencia de unificación del 26 de noviembre de 2020[17]: “1.
Tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, todas las expensas realizadas por el contribuyente en desarrollo o ejecución de la actividad productora de renta. Para establecer el nexo causal entre el gasto y la actividad lucrativa, no es determinante la obtención de ingresos ni el enunciado del objeto social del sujeto pasivo. 2.
Las expensas necesarias son aquellas que realiza razonablemente un contribuyente en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta. La razonabilidad comercial de la erogación se puede valorar con criterios relativos a la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado donde se ejecuta la actividad lucrativa, el modelo de gestión de negocios propio del contribuyente, entre otros.
Salvo disposición en contrario, no son necesarios los gastos efectuados con el mero objeto del lujo, del recreo o que no estén encaminados a objetivos económicos sino al consumo particular o personal; las donaciones que no estén relacionadas con un objetivo comercial; las multas causadas por incurrir en infracciones administrativas; aquellos que representen retribución a los accionistas, socios o partícipes; entre otros. 3.
La proporcionalidad corresponde al aspecto cuantitativo de la expensa a la luz de un criterio comercial. La razonabilidad comercial de la magnitud del gasto se valora conforme a la situación económica del contribuyente y el entorno de mercado en el que desarrolla su actividad productora de renta. 4. Los contribuyentes tienen la carga de poner en conocimiento de las autoridades administrativas y judiciales las circunstancias fácticas y de mercado, demostraciones y carga argumentativa, conforme a las cuales una determinada expensa guarda relación causal con su actividad productora de renta, es necesaria y proporcional con un criterio comercial y tomando en consideración lo acostumbrado en la concreta actividad productora de renta. 5.
Las anteriores reglas jurisprudenciales de unificación rigen para los trámites pendientes de resolver en vía administrativa y judicial. No podrán aplicarse a conflictos previamente decididos.” En el caso concreto, la actividad generadora de renta de Soenergy consiste en la actividad de ingeniería, en cualquiera de sus ramas, entre las cuales se encuentra el arrendamiento de equipos de minería de petróleos, marinos, de energía, construcción, de sus accesorios y sus repuestos[18].
Es así como la demandante[19], suscribió un contrato con la compañía Metapetroleum Corp. cuyo objeto era el arrendamiento de una planta de generación de energía eléctrica, lo cual incluía su mantenimiento. El tenor literal del objeto contractual[20] es el siguiente: “ENINTCO obrando con plena autonomía administrativa técnica, directiva y financiera, se obliga a favor de METAPETROLEUM, a suministrar a título de arrendamiento una planta de generación de energía eléctrica de acuerdo con las especificaciones técnicas que se señalan en la cláusula 3 de este Contrato (en adelante los Equipos) y, META PETROLEUM como contraprestación al Servicio prestado por ENINTCO pagará las sumas que establecen en la Cláusula 9, en los términos y condiciones que se señalan en este Contrato.
Dentro del alcance del objeto se incluye la prestación de los servicios de operación y mantenimiento de los Equipos por parte de ENINTCO.” (Subraya la Sala) Dentro de las obligaciones de SOENERGY para la puesta en funcionamiento de la planta se encontraba establecida en la cláusula número 6.12° del contrato la de Adquirir los insumos para operar la Planta, incluido el combustible Diesel del Proveedor de Combustible[21].
Soenergy aportó al expediente facturas de compra de combustible Diesel por $1.888.798.831 a la compañía Biomax Biocombustibles S.A., para el mantenimiento de la planta de energía, en las cuales se discriminan los siguientes conceptos: (i) Combustible Biodisel, (ii) sobretasa biodiesel, (iii) impuesto global biodiesel. Esta Sala estima que el precio de la gasolina que paga la actora, dentro del cual se incluye el impuesto global a la gasolina y de la sobretasa tiene relación con la actividad productora de renta, dado que dicho pago estaba encaminado al cumplimiento del contrato suscrito por la demandante y Metapetroleum Corp., toda vez que el combustible adquirido tenía como fin la operación de la planta de generación de energía eléctrica.
Por otro lado, se considera que esta erogación es necesaria, dado que el pago del precio de la gasolina, incluyendo el impuesto global y la sobretasa a la gasolina es una obligación establecida legalmente, por el artículo 58 de la Ley 223 de 1995, sin la cual no sería posible la adquisición del combustible necesario para adelantar su actividad.
Para la Sala, es claro que, sin el pago del impuesto global a la gasolina y la sobretasa, Soenergy no hubiere podido contar con el combustible para el funcionamiento de la planta de energía, puesto que, como se indicó anteriormente, tanto el impuesto global a la gasolina como la sobretasa hacen parte del precio del combustible de conformidad con la estructura de precios establecida por el Ministerio de Minas y Energía. Además, la demandante tenía a su cargo la adquisición del combustible requerido para la operación de la planta, de manera que, de no adquirirlo, se configuraría un incumplimiento de la cláusula número 6.12° del contrato.
Asimismo, se encuentra que esta erogación es proporcional, habida consideración que hace parte del precio del combustible que Soenergy debía adquirir para su actividad de arrendamiento de la planta a cambio de una contraprestación. Al respecto, la cláusula 5. ° del Contrato establece: “El valor máximo del presente Contrato corresponde a la suma de UN MILLON NOVECIENTO OCHENTA Y CUATRO MIL NOVECIENTOS TREINTA Y OCHO DOLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMERICA (US$1.984.938) IVA incluido.
No obstante, lo anterior, las Partes acuerdan que, en cualquier caso, META PETROLEUM deberá pagar a ENINTCO durante el Plazo como mínimo el Valor de los Servicios efectivamente ejecutados por ENINTCO, siempre que los equipos estén disponibles y listos para su operación en los términos y condiciones señalados en este Contrato.” Adicionalmente, se tiene que el pago del impuesto global y la sobretasa a la gasolina en la adquisición del combustible es una erogación en la que normalmente deben incurrir todos los contribuyentes que compren este bien ya que hace parte del precio.
De lo anterior, esta Sala encuentra que tanto el pago del impuesto global a la gasolina como de la sobretasa a la gasolina eran dos erogaciones que hacían parte del precio del combustible pagado por la demandante al proveedor, de manera que constituyen un mayor valor del precio del biodiesel adquirido, que podía ser llevado como costo asociado al contrato suscrito.
La demandante demostró que el pago del impuesto global y la sobretasa a la gasolina tenía como fin la adquisición de combustible para el funcionamiento de la planta de energía, siendo esta su obligación contractual principal. Asimismo, esta Sala pudo establecer que se encuentra probado que esta expensa cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario para tenerse como deducible en el cálculo del impuesto de renta.
Esta Sala concluye que no prospera el cargo de la apelante, toda vez que la erogación cuestionada cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario para ser llevado como erogación deducible en la declaración de renta de la demandante por el año gravable 2010. Por lo anterior, resulta también improcedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos.
Es del caso precisar que la parte demandada manifestó en los alegatos de conclusión de segunda instancia que en virtud del artículo 39 del Decreto 2649 de 2013 no puede tenerse el impuesto global a la gasolina como costo, sin embargo la Sala se abstendrá de pronunciarse al respecto, toda vez que no se trata de un cargo propio del recurso de apelación competencia de esta instancia. En tanto no prosperó el cargo de apelación presentado por la DIAN, se impone entonces confirmar la sentencia apelada.
Condena en costas Se observa que, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos procesales y agencias en derecho) en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: Confirmar la sentencia del 10 de julio de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, conforme con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: Sin condena en costas en ambas instancias. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Con firma electrónica) (Con firma electrónica) MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección | | | | | | | | | |(Con firma electrónica) |(Con firma electrónica) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | Aclaro voto ----------------------- [1] Folios 239 a 251 C.P. [2] Folio 78 C.P.2. [3] Folio 948 A 959 C.A 5 [4] Folio 964 A 979 C.A 6 [5] Folio 68 a 77 C.P.2. [6] Folio 75 C.P.2. [7] Folio 2 C.P. [8] Folios 9 a 49 C.P. [9] Folios 146 a 159 C.P.2 [10] Folios 239 a 251 C.P. [11] Folios 260 a 262 C.P. [12] Folios 224 a 228 C.P. [13] Folios 224 a 228 C.P. [14] Folio 42 a 44 c. p.1. [15] CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 21 de mayo de 2020 exp. 23083 y del 24 de septiembre de 2020, exp. 24666, C.P. Milton Chaves García. [16] La Estructura de precios del combustible se encontraba regulada para la época de los hechos en la Resolución nro. 180296 del 26 de febrero de 2009 y Resolución nro. 180904 del 31 de mayo de 2010. [17] CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 26 de noviembre de 2020., exp. 21329, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [18] Folio 50 a 55 C.P.2. [19] La razón social de la demandante para la época de los hechos era ENINTCO. [20] Folio 83 C.P.2 [21] Folio 86 C.P.2.