11001-03-15-000-2020-03017-01 — Consejo de Estado

ACCIÓN DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIA JUDICIAL - Niega / AUSENCIA DE DEFECTO FÁCTICO / AUSENCIA DE DEFECTO SUSTANTIVO / DECLARACIÓN DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA / SANCIÓN POR INEXACTITUD Esta Sala de decisión observa que la corporación judicial accionada no incurrió en los defectos sustantivo y fáctico, debido a que la providencia acusada fue proferida conforme a las normas reguladoras de su función judicial y aquella se apoyó en el material probatorio obrante en el proceso para efectuar la interpretación que consideró más ajustada al caso concreto, frente a lo cual se debe advertir que el juez natural del asunto goza de autonomía funcional y se presume la buena fe en sus decisiones.

(…) Adicionalmente, debe resaltarse que en el presente asunto de plano no se observa la configuración de un defecto fáctico por falta o indebida valoración probatoria que amerite un estudio a fondo por parte del juez de tutela, máxime si se tiene en cuenta que la autoridad judicial accionada se sustentó en los contratos, facturas e información contable, así como también en el dictamen pericial rendido por el perito en memorial de 28 de enero de 2016, de lo cual se evidencia que en la decisión judicial cuestionada se hizo la liquidación de la declaración de renta del período gravable 2010 de la sociedad actora, aceptando la deducción por descuentos comercial, pero negando la deducción por provisión de acreedores de $614.745.000 y la provisión por otros activos por valor de $402.673.217, de conformidad con lo expuesto en los apartes citados.

(…) Así pues, existe es una inconformidad con el resultado de la valoración efectuada por el juez natural que no es atacable vía tutela. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO SECCIÓN SEGUNDA SUBSECCIÓN B Consejera ponente: SANDRA LISSET IBARRA VÉLEZ. Bogotá, D.C., veinte (20) de septiembre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 11001-03-15-000-2020-03017-01(AC) Actor: POLUX SUMINISTROS S.A.S. EN REORGANIZACIÓN Demandado: CONSEJO DE ESTADO, SECCIÓN CUARTA La Sala decide impugnación[1] interpuesta por la sociedad Polúx Suministros S.A.S. en reorganización, a través de apoderada judicial, contra la sentencia de 15 de julio de 2021, proferida por la Sección Primera del Consejo de Estado que declaró la improcedencia de la acción de tutela respecto del defecto sustantivo y negó el amparo deprecado en cuanto al defecto fáctico en el asunto de la referencia, con ocasión del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho que promovió contra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN[2].

I. EL ESCRITO DE TUTELA Para una mejor comprensión del asunto, la Sala se permite resumir de la siguiente forma los supuestos fácticos y jurídicos planteados por la parte demandante: Es una sociedad dedicada a la comercialización de productos de hardware y accesorios para computadores, por lo que, en cumplimiento de los deberes legales, el 18 de abril de 2011, presentó la declaración de impuesto sobre la renta del año gravable 2010 en forma electrónica, cuyo resultado generó un saldo a favor de $1.856.719.000 pesos, de tal manera, presentó solicitud de devolución, frente a la cual la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN, emitió auto de 2 de agosto de 2011, mediante el cual dio apertura al proceso de devolución, dentro del programa “Postdevoluciones”.

El 5 de julio de 2011, la División de Devoluciones de la DIAN, profirió emplazamiento para corregir por unos supuestos indicios de inexactitud, no especificados ni detallados, por lo que luego de surtido el trámite, el 22 de octubre de 2012, expidió la Liquidación Oficial de Revisión 3124120120000068, por medio de la cual la DIAN modificó la declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al año gravable 2010 contra la cual presentó recurso de reconsideración, el cual fue resuelto por la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, mediante Resolución 900498 de 21 de noviembre de 2013, por medio de la cual confirmó la decisión. Por lo anterior, promovió demanda en uso del medio de control de control de nulidad y restablecimiento del derecho contra la DIAN, la cual correspondió en primera instancia al Tribunal Administrativo de Cundinamarca - Sección Cuarta -Subsección A que, a través de sentencia del 26 de septiembre de 2018, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la U.A.E. DIAN.

Las partes interpusieron recurso de apelación, el cual fue resuelto por el Consejo de Estado - Sección Cuarta, mediante providencia de 18 de febrero de 2021, por medio de la cual dispuso modificar la sanción por inexactitud, determinando que esta ascendiere a la suma de $349.064.000, con un valor a pagar por concepto de impuesto total de $698.128.000; además, no condenó en costas a la DIAN.

Argumentó que los derechos fundamentales invocados le fueron vulnerados por la autoridad judicial accionada al incurrir en los defectos sustantivo y fáctico. El primero, al omitir el beneficio otorgado en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario[3], denominado “beneficio de auditoría”, por lo que la DIAN no podía entrar a debatir la declaración; además, aun cuando la entidad accionada emitió el emplazamiento para corregir, de forma previa a la firmeza de la declaración, dicho acto administrativo resultó ilegal, comoquiera que dicho emplazamiento no se motivó ni se fundamentó, así como tampoco se precisó la razón por la que debía modificarse la declaración, de tal forma, no tuvo la posibilidad de corregir la supuesta inexactitud porque la entidad accionada no dio a conocer los supuestos errores.

El segundo, por la falta de valoración del dictamen pericial que fue aportado en el proceso, el cual daba cuenta de la realidad económica de las provisiones y que originaba deducción tributaria, por lo que la obligación de pago a su cargo de un mayor valor de impuesto y de sanción, lesionan de forma notoria sus derechos fundamentales. Pretensión. Como consecuencia de lo anterior solicitó: «[…] Segundo. Dejar sin efectos el fallo expedido por la Sección Cuarta del H. Consejo de Estado del pasado 18 de febrero de 2021, notificado vía correo electrónico el 26 de febrero de 2021.

Tercero: Que, en consecuencia, se ordene que se dicte una sentencia de reemplazo en atención (sic) las consideraciones expuestas en esta acción de tutela […]» II. ACTUACIÓN PROCESAL DE PRIMERA INSTANCIA Mediante Auto de 27 de mayo de 2021, en primera instancia se admitió la acción de tutela presentada por la sociedad Polux Suministros S.A.S. en reorganización contra el Consejo de Estado – Sección Cuarta, y ordenó su notificación como demandado; de otro lado, a la DIAN y a la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado como terceros interesados, de conformidad con lo establecido en el artículo 13 y concordantes del Decreto 2591 de 1991.

III. INFORMES RENDIDOS EN EL PROCESO 3.1. Consejo de Estado – Sección Cuarta. El consejero ponente de la decisión judicial cuestionada rindió informe y solicitó declarar improcedente la acción de tutela, en tanto no se evidencia la vulneración de los derechos fundamentales invocados sino que, lo pretendido por la actora, es revivir una discusión que ya fue zanjada en sede ordinaria, convirtiendo este mecanismo en una instancia adicional.

La sociedad actora no precisó las razones por las que considera vulnerados sus derechos; además, en cuanto al defecto fáctico invocado, no especificó cuales pruebas dejaron de ser valoradas. Por su parte, la sentencia objeto de tutela valoró en debida forma el dictamen pericial allegado al proceso, igualmente, resolvió el asunto con fundamento en las normas vigentes y aplicables al proceso, así como la jurisprudencia reiterada sobre el tema, entre otras, la sentencia de 2 de marzo de 2016, Exp. 20687, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. 3.2.

DIAN. La subdirectora de gestión de representación Externa de la dirección de gestión jurídica de la entidad dio respuesta al libelo introductorio y solicitó que se declare improcedente la presente acción, máxime cuando no se evidencia la existencia de un perjuicio irremediable que amerite la intervención del juez constitucional en el asunto.

No existe vulneración alguna de los derechos fundamentales invocados, pues es claro que la discusión no contiene relevancia constitucional, en atención a que en el escrito de tutela se insiste y reitera sobre argumentos que fueron planteados y posteriormente resueltos por el juez natural del asunto, en la jurisdicción administrativa, tanto en primera como en segunda instancia. La actuación surtida en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho objeto de debate, se desarrolló con absoluto respeto de las garantías constitucionales, sin pretermitir etapa procesal alguna, lo que permitió a los sujetos procesales presentar, controvertir y concluir respecto de la procedencia o no de las pretensiones planteadas en el litigio, sin ninguna irregularidad procesal alegada en el curso de segunda instancia por la accionante.

IV. LA SENTENCIA IMPUGNADA El Consejo de Estado – Sección Primera, mediante la sentencia de 15 de julio de 2021, declaró la improcedencia respecto al defecto sustantivo y negó el amparo deprecado en cuanto al defecto fáctico, con las siguientes consideraciones: «[…] En suma, no se advierte en tal inconformidad la existencia de una cuestión que sea de «verdadera relevancia constitucional» que conlleve la presunta trasgresión de los derechos fundamentales del actor, sino la reiteración de planteamientos que ya fueron estudiados por el juez natural y que obedecen a un debate surtido en sede ordinaria, en el cual el juez de tutela no puede inmiscuirse, so pena de otorgar a la acción de tutela el carácter de una tercera instancia o recurso adicional para controvertir las decisiones judiciales y de paso invadir la competencia y la independencia del juez ordinario; igualmente, se advierte que no es dable por esta vía plantear un debate legal como si se tratara de un recurso o una instancia adicional. […] En este punto, conviene a la Sala advertir que la inconformidad alegada por la actora no tiene vocación de prosperidad, en razón a que la autoridad judicial accionada analizó los fundamentos de la demanda, con sustento en las pruebas allegadas al expediente, entre otras, el dictamen pericial rendido el 28 de enero de 2016, por lo que el hecho de que la actora no comparta la tesis allí dispuesta, no significa que la decisión sea arbitraria, sino que de conformidad con la autonomía judicial de la que goza el juez de conocimiento, pudo concluir que no se logró probar la deducción por provisión de acreedores y la provisión por otros activos, como lo pretendía la sociedad accionante con la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho. […]» V. LA IMPUGNACIÓN La parte actora impugnó el fallo de 15 de julio de 2021, proferido por la Sección Primera del Consejo de Estado, reiterando los argumentos de orden jurídico y fáctico expuestos en el escrito de tutela inicial.

VI. CONSIDERACIONES Atendiendo a los argumentos expuestos en el escrito de tutela y a las pruebas que obran en el expediente se decidirá el asunto sometido a consideración en el siguiente orden: la competencia para decidir el recurso de amparo; procedencia de la acción de tutela contra providencias judiciales; determinación del problema jurídico; la decisión que se cuestiona y el caso concreto. 6.1.

Competencia. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la Constitución Política, el numeral 2° del artículo 1° del Decreto 1382 de 2000[4] y el literal b) de los artículos 13 y 25 del Acuerdo No. 80 de 12 de marzo de 2019[5], esta Sala es competente para conocer la presente impugnación contra el fallo de tutela proferido el 15 de julio de 2021, por la Sección Primera del Consejo de Estado. 6.2.

Procedencia de la acción de tutela contra decisiones judiciales Sobre el particular, tanto la Corte Constitucional como esta Corporación, inicialmente consideraron que la acción de tutela no procedía contra providencias judiciales. Posición que fue variada por la Corte al aceptar la procedencia excepcional y restringida del referido mecanismo constitucional de comprobarse la existencia de una vía de hecho y de un perjuicio irremediable, y por parte de algunas Secciones del Consejo de Estado, cuando se evidenciara la vulneración de los derechos fundamentales al debido proceso y al acceso a la administración de justicia. Posteriormente, en la Sentencia C-590 de 2005 la Corte Constitucional reiteró la procedencia de la acción de tutela contra decisiones judiciales, pero supeditada ya no a la existencia de una vía de hecho, sino a la verificación de unos requisitos de forma y de procedencia material fijados por la misma Corte.

Por su parte, el Consejo de Estado, en sentencia de 31 de julio de 2012, con ponencia de la Consejera María Elizabeth García González, finalmente aceptó que la acción de tutela es procedente contra una providencia judicial, “cuando se ha advertido la vulneración de derechos constitucionales fundamentales”. Requisitos de procedencia general.

En el presente asunto, concretamente de las pruebas allegadas al expediente, se evidencia que: a) La cuestión que se discute tiene relevancia constitucional, b) Se agotaron los medios ordinarios de defensa judicial existentes, c) La tutela se interpuso dentro de un término razonable, y d) Dentro del escrito de tutela se expresaron de manera clara los hechos y argumentos que llevan a la parte actora a atacar por esta vía la providencia judicial, proferida dentro de una demanda de reparación directa.

Por lo anterior, la Sala encuentra superados los requisitos de procedibilidad de la acción de tutela y, en consecuencia, sin encontrar causal de nulidad que invalide lo actuado, procederá a efectuar el estudio del fondo del asunto planteado. Vicios de fondo. Adicionalmente si la tutela contra la providencia judicial puesta en conocimiento del Juez Constitucional, supera las causales anteriores, éste, para poder revocarla, deberá establecer la presencia de alguno de los siguientes defectos o vicios de fondo: a) Defecto orgánico, b) Defecto procedimental absoluto, c) Defecto fáctico, d) Defecto material o sustantivo, e) Error inducido, f) Decisión sin motivación, g) Desconocimiento del precedente, h) Violación directa de la Constitución. 6.3.

Problema Jurídico. En el presente asunto el problema jurídico consiste en determinar si: ¿la autoridad judicial accionada vulneró los derechos fundamentales invocados por la sociedad Polux Suministros S.A.S. en reorganización al haber proferido la providencia de 18 de febrero de 2021, en la que, presuntamente, incurrió en defectos sustantivo y fáctico al confirmar el pronunciamiento que accedió a las pretensiones de la demanda en cuantía diferente a la pretendida? 6.4.

Del caso concreto. En este orden de ideas, la parte actora hizo uso de este mecanismo constitucional con el fin de dejar sin efecto la providencia de 18 de febrero de 2021, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, pues presuntamente, esta se encuentra incursa en vía de hecho por defecto sustantivo y fáctico, al no aplicar correctamente la normatividad que obligaba a la DIAN a motivar de manera suficiente el acto administrativo en el que determinó presuntas inexactitudes en la declaración de renta y concluir la obligación de pago de un mayor valor por concepto de renta por parte de la sociedad accionante, lo cual lesiona sus derechos.

Una vez establecido el motivo de inconformidad expuesto por la parte tutelante, es necesario precisar las actuaciones que se surtieron en el proceso ordinario cuestionado en sede de tutela para analizar los cargos formulados por la parte actora frente a la decisión judicial atacada que cobro efecto de cosa juzgada. De las actuaciones surtidas en el proceso ordinario.

De las pruebas obrantes en el expediente de tutela, se extrae que la sociedad Polux Suministros S.A.S. en reorganización, a través de apoderado judicial, promovió demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la DIAN con radicado 2014-00287, con el fin de declarar la nulidad de la Resolución 900.498 del 21 de noviembre de 2013, por medio de la cual se resuelve un recurso de reconsideración, proferido por la DIAN – Dirección de Gestión Jurídica, así como de la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000068 del 22 de octubre de 2012 proferida por la División de Liquidación de la misma entidad, además de restablecer su derecho en el sentido de dejar en firme el contenido de la Declaración de Impuesto de Renta y Complementarios, presentada por la empresa el día 18 de abril de 2011 correspondiente al impuesto sobre la renta del año gravable 2010.

Así, una vez surtidas las actuaciones pertinentes, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca - Sección Cuarta - Subsección A, a través de sentencia de 26 de septiembre de 2018, resolvió: «[…]

PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión n.°312412012000068 de 22 de octubre de 2012 y en su confirmatoria Resolución n.°900.498 de 21 de noviembre de 2013, proferidas por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes y la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho: A. MODIFICAR la liquidación privada No. 1101601405651 de 18 de abril de 2011, del impuesto sobre la renta del año gravable 2010, presentada por la sociedad POLUX SUMINISTROS S.A.S., de acuerdo con la liquidación que obra en la parte motiva de esta providencia. DECLÁRESE que la sanción por inexactitud a cargo de la sociedad demandante es la inserta en la parte motiva de la providencia.

TERCERO: Se condena parcialmente en costas a la parte demandada en un 50% de los gastos y honorarios de pericia, las cuales de (sic) liquidaran en trámite incidental que se adelantará una vez quede en firme la presente providencia, en los términos del artículo 366 del CGP y los lineamientos especiales contenidos en el Acuerdo 2222 el 10 de diciembre de 2003 de la Sala Administrativa del Consejo Superior de la Judicatura […]».

Ambas partes interpusieron recurso de apelación, el cual fue resuelto por el Consejo de Estado - Sección Cuarta, mediante providencia de 18 de febrero de 2021, con la que modificó lo resuelto en primero instancia, en el siguiente sentido: «[…]

SEGUNDO: Modificar el ordinal segundo y tercero de la sentencia del 26 de septiembre de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A” en el trámite del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado por la sociedad POLUX SUMINISTROS S.A.S. contra la DIAN. En su lugar, SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho: A. MODIFICAR la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000068 de 22 de octubre de 2012, del impuesto sobre la renta del año gravable 2010, presentada por la sociedad POLUX SUMINISTROS S.A.S., de acuerdo con la liquidación que obra en la parte motiva de esta providencia. DECLÁRESE que la sanción por inexactitud a cargo de la sociedad demandante es de $ 349.064.000.

TERCERO: No condenar en costas TERCERO: No condenar en costas en esta instancia […]». Lo anterior, con fundamento en los siguientes motivos: «[…] El concepto de la violación se sintetiza así: Firmeza de la declaración Alegó que la declaración de renta del año 2010 gozaba del beneficio de auditoria de seis meses establecido en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario, por lo que dicha declaración se encontraba en firme el 18 de octubre de 2011.

Adicionalmente, advirtió que el emplazamiento para corregir, que le fue notificado el 7 de julio de 2011, con el fin de levantar el término de firmeza no se encontraba debidamente motivado al no especificar los indicios de inexactitud, por lo que no cumplía con los requisitos de validez, legalidad y del debido proceso, que deben respetar los actos administrativos.

Manifestó, que los actos posteriores al emplazamiento para corregir simulan su legalidad, porque la liquidación oficial y la resolución demandada explican razones jurídicas que no contiene el mencionado emplazamiento, hace referencia a actuaciones a las que no tuvo acceso el contribuyente, y justifican erróneamente los motivos de su expedición. Además, aclaró que solo la solicitud de comprobación no puede considerarse un indicio de inexactitud. […] El problema jurídico se concreta en determinar respecto a la declaración de renta del año 2010 presentada por la actora: i) Si la declaración de renta del año 2010 se encuentra en firme como consecuencia del reconocimiento del beneficio de auditoría. […] En este orden de ideas, el emplazamiento para corregir es el método por medio del cual se interrumpen los plazos especiales de las declaraciones que adquirieron el beneficio de auditoria.

De acuerdo con lo expuesto, la DIAN notificó el emplazamiento para corregir antes de que operara el término de firmeza del beneficio de auditoria, y explicó los indicios de inexactitud que existieron en el presente caso, por lo que no prospera el cargo. […]» De la solución planteada al caso concreto. Una vez precisadas las actuaciones surtidas en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho cuestionado en sede de tutela por la parte actora, así como la providencia atacada, es necesario indicar, de primera mano, que las inconformidades planteadas en el escrito inicial coinciden con los argumentos expuestos ante el juez contencioso administrativo y analizados de manera amplia por aquel, incluso por el A quo en sede de tutela, frente a lo cual debe recordase que el mecanismo de amparo constitucional no puede ser utilizado como una tercera instancia para reabrir discusiones jurídicas ya concluidas y resueltas por el juez natural del asunto.

Sin embargo, lo anterior no es óbice para que esta Sala de decisión efectúe algunas precisiones tendientes a aclarar las razones por las cuales se encuentra que en el asunto bajo estudio no se configuraron los defectos alegados por la sociedad Polux Suministros S.A.S. en reorganización. En virtud de lo anterior, antes de proferir una conclusión respecto al cargo planteado por la parte actora, resulta oportuno entrar a determinar la competencia del juez constitucional para declarar la ocurrencia de una vía de hecho en una providencia judicial dictada por el juez natural del asunto.

El Juez contencioso administrativo, cuando conoce de una actuación como la que ha sido censurada en este reclamo constitucional, ejerce su función como parte integrante de una de las jurisdicciones reconocidas en la Constitución Nacional. De ello se sigue que la autoridad judicial que desarrolla una competencia constitucional no puede ser desplazada por el juez del recurso de amparo, pues uno de los pilares esenciales del Estado Social de Derecho está constituido por la estricta observancia de las competencias que la Constitución y la Ley entregan a cada funcionario, a la luz de los artículos 6º y 121 de la Carta.

Por lo mismo, se reprueba que alguna autoridad judicial, so pretexto de ejercer la jurisdicción constitucional, pueda atraer y concentrar competencias ajenas, lo que supone no invadir los dominios funcionales del juez natural y por tanto el respeto a sus decisiones. Los principios de independencia y autonomía judicial, suponen que el juez natural no sea interferido en sus actuaciones, de modo que el juez constitucional, en línea de principio, no puede irrumpir en la competencia reservada por la Constitución al juez natural que también ejerce una competencia de origen constitucional.

Igualmente, la Constitución sólo ha previsto, por regla general, dos instancias para los procesos, lo que significa que no puede el Juez, ni siquiera el juez constitucional, crear una instancia adicional para resolver allí cualquier reclamo de una de las partes, sobre aspectos de simple interpretación normativa o debates probatorios carentes de relevancia constitucional.

Así las cosas, si bien la acción de tutela contra providencias judiciales subsiste como una creación de la jurisprudencia constitucional, debe mantenerse en un ámbito reducido y estrecho, para aquellos casos excepcionales en que han fracasado las instancias de corrección internas del proceso para preservar los derechos fundamentales, es decir, cuando la decisión del juez natural resulta radicalmente contraria a los valores y principios de la Carta, en especial cuando es ampliamente trasgresora de los derechos fundamentales.

Del presunto defecto sustantivo Como sustento del defecto alegado, la parte actora sostuvo que se desconoció el beneficio otorgado en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario, denominado “beneficio de auditoría”, por lo que la DIAN no podía entrar a debatir la declaración; además, aun cuando la entidad accionada emitió el emplazamiento para corregir, de forma previa a la firmeza de la declaración, dicho acto administrativo resultó ilegal, comoquiera que dicho emplazamiento no se motivó ni se fundamentó, así como tampoco se precisó la razón por la que debía modificarse la declaración, de tal forma, no tuvo la posibilidad de corregir la supuesta inexactitud porque la entidad accionada no dio a conocer los supuestos errores.

Así pues, el referido beneficio de auditoria consagrado en el artículo 689- 1 del Estatuto Tributario, dispone lo siguiente: «[…] ARTICULO 689-1. BENEFICIO DE AUDITORÍA. <Decaimiento por cumplimiento del término para el cual fue expedido> <Artículo modificado por el artículo 33 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Para los períodos gravables 2011 a 2012, la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que incrementen su impuesto neto de renta en por lo menos un porcentaje equivalente a cinco (5) veces la inflación causada del respectivo período gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, quedará en firme si dentro de los dieciocho (18) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.

Si el incremento del impuesto neto de renta es de al menos siete (7) veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, la declaración de renta quedará en firme si dentro de los doce (12) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.

Si el incremento del impuesto neto de renta es de al menos doce (12) veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, la declaración de renta quedará en firme si dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.

Esta norma no es aplicable a los contribuyentes que gocen de beneficios tributarios en razón a su ubicación en una zona geográfica determinada. Cuando la declaración objeto de beneficio de auditoría arroje una pérdida fiscal, la Administración Tributaria podrá ejercer las facultades de fiscalización para determinar la procedencia o improcedencia de la misma y por ende su compensación en años posteriores.

Esta facultad se tendrá no obstante haya transcurrido los períodos de que trata el presente artículo. En el caso de los contribuyentes que en los años anteriores al periodo en que pretende acogerse al beneficio de auditoría, no hubieren presentado declaración de renta y complementarios, y cumplan con dicha obligación dentro de los plazos que señale el Gobierno Nacional para presentar las declaraciones correspondientes a los períodos gravables 2011 a 2012, les serán aplicables los términos de firmeza de la liquidación prevista en este artículo, para lo cual deberán incrementar el impuesto neto de renta a cargo por dichos períodos en los porcentajes de inflación del respectivo año gravable de que trata el presente artículo.

Cuando se demuestre que las retenciones en la fuente declaradas son inexistentes, no procederá el beneficio de auditoría. […]». De tal manera, la forma para interrumpir la firmeza de la declaración de renta que cumpla con los supuestos consagrados legalmente es que la administración notifique el emplazamiento para corregir de encontrar indicios de inexactitud.

Así, el artículo 685 del Estatuto Tributario, preceptúa lo siguiente: «[…] Cuando la Administración de Impuestos tenga indicios sobre la inexactitud de la declaración del contribuyente, responsable o agente retenedor, podrá enviarle un emplazamiento para corregir, con el fin de que dentro del mes siguiente a su notificación, la persona o entidad emplazada, si lo considera procedente, corrija la declaración liquidando la sanción de corrección respectiva de conformidad con el artículo 644.

La no respuesta a este emplazamiento no ocasiona sanción alguna. La administración podrá señalar en el emplazamiento para corregir, las posibles diferencias de interpretación o criterio que no configuran inexactitud, en cuyo caso el contribuyente podrá realizar la corrección sin sanción de corrección en lo que respecta a tales diferencias.[…]» (Subraya la Sala) Respecto a los requisitos del emplazamiento para corregir, con el fin de interrumpir los términos de firmeza de las declaraciones presentadas con beneficio de auditoría, la Sección Cuarta del Consejo de Estado, mediante sentencia de 2 de abril de 2009[6], sostuvo: “[…] Carece de asidero legal su aserto, ya que, contrario a lo que sucede con el requerimiento especial (artículo 704 E.T.) y la liquidación de revisión (art 712 ib.) sobre los cuales la misma legislación tributaria determina normativamente el contenido; respecto del citado emplazamiento, el artículo 685 ib. solo requiere que “la administración de impuestos tenga indicios sobre la inexactitud de la declaración del contribuyente”, sin determinar formalidad específica, ni sujetar su envío al hecho de haber precluído investigación alguna, de donde no es viable restarle el efecto jurídico que le corresponde, por el hecho de no haber relacionado en él todas las glosas y la prueba de su improcedencia; por lo que habiéndose notificado dentro del plazo contenido en el artículo 689-1 para hacer nugatorio el beneficio de auditoría, la firmeza de la declaración queda sujeta a las normas generales sobre la misma.[…]” En este orden de ideas, tal como lo concluyó la corporación judicial accionada, la normatividad tributaria no exigen formalidades en los emplazamientos para corregir, tampoco que haya correspondencia con la liquidación oficial, solo se requiere que la administración tributaria tenga indicios y que sea notificado antes de los términos de firmeza establecidos en el artículo 689-1 en los casos de declaraciones presentadas con beneficio de auditoría. En consecuencia, no se observa interpretación contraevidente alguna en la aplicación de la referida normativa al caso concreto, tal como se observa en la providencia judicial cuestionada: «[…] En este orden de ideas, el emplazamiento para corregir es el método por medio del cual se interrumpen los plazos especiales de las declaraciones que adquirieron el beneficio de auditoria.

En el presente caso, la declaración de renta del año 2010 de la actora fue presentada el 18 de abril de 2011, y el emplazamiento para corregir el 7 de julio de 2011, la cual es una fecha previa al término de seis meses de firmeza especial que establecía el artículo 689-1 del Estatuto Tributario21. Adicionalmente, se observa en el mencionado emplazamiento para corregir, que la demandada manifestó los indicios de inexactitud, de acuerdo con lo siguiente22: “Analizada la información de los libros contables, y las cuentas auxiliares, se establecieron inconsistencias en los conceptos de costos y deducciones declarados por la sociedad en la declaración de renta y complementarios año gravable 2010, presentada el 18 de abril de 2011 con el número de formulario 91000109597443.” La Administración manifestó de manera expresa cuáles eran las circunstancias que permiten inferir la inexactitud (indicio), refiriéndose a inconsistencias en la contabilidad del contribuyente, frente a la declaración de renta presentada.

De acuerdo con lo expuesto, la DIAN notificó el emplazamiento para corregir antes de que operara el término de firmeza del beneficio de auditoria, y explicó los indicios de inexactitud que existieron en el presente caso, por lo que no prospera el cargo. […]» Del presunto defecto fáctico. En cuanto a la mencionada vía de hecho, la sociedad tutelante, arguyó que no se valoró el dictamen pericial que fue aportado en el proceso, el cual daba cuenta de la realidad económica de las provisiones y que originaba deducción tributaria, por lo que la obligación de pago a su cargo de un mayor valor de impuesto y de sanción, lesionan de forma notoria sus derechos fundamentales.

La Sentencia del 18 de febrero de 2021, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, acusada en sede de tutela, precisó al respecto: «[…] Rechazo de la deducción por provisión de acreedores de $614.745.000. La actora alegó que el valor por $614.745.000 corresponde a bonificaciones por salarios, que se dieron por una conciliación laboral con algunos accionistas de la empresa, que también sustentaban la calidad de empleados.

Además, advirtió que dicho valor es deducible del impuesto de renta, debido a que cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. En el presente caso en audiencia inicial de 28 de agosto de 2015 se decretó la práctica de dictamen pericial, con el fin de determinar si los valores registrados como provisiones son efectivamente gastos reales o hicieron parte de un error contable.

Posteriormente, el 28 de enero de 2016 se realizó audiencia de pruebas en la que el perito expuso sus razones y conclusiones del dictamen realizado. Se advierte, que dicho dictamen pericial no fue objeto de objeción en ninguna de las audiencias por las partes, solo se solicitó aclaración, la cual fue remitida por el perito mediante memorial de 28 de enero de 2016, en el que manifestó lo siguiente: […] De acuerdo con la aclaración del dictamen pericial, el rubro por bonificación salarial a favor de los socios que sustentaban la calidad de empleados se registró en la contabilidad como una provisión, la cual pese a que se acordó pagar el 31 de diciembre del año 2010 un otrosí determinó que se pagaría entre los años 2012 y 2016, por lo que existió un aumento del valor a pagar.

Adicionalmente, aclara que las provisiones no afectan la información contable de los años 2010 y 2011, y si existió un error contable la actora debió corregirlo. Esta Sala en cuanto a la deducción del impuesto de renta por provisiones, explicó en sentencia de 23 de julio de 2018, lo siguiente: […] De acuerdo con el criterio expuesto, solo procede la deducción en el impuesto de renta sobre provisiones que de forma específica la normatividad tributaria haya establecido.

En el presente caso, las provisiones por bonificaciones a empleados no se encuentran en el Estatuto Tributario como deducibles del impuesto de renta, por lo que no procede su deducción, y se advierte que no se corrigió el registro contable. Adicionalmente, se advierte que como lo determinó el dictamen pericial que se encuentra en el expediente, el acuerdo transaccional por $614.745.000 entre los accionistas que también sustenta su calidad de empleados con la empresa actora, inicialmente se determinó para su pago el 31 de diciembre de 2010.

Sin embargo, posteriormente se determinó su pago en cinco cuotas anuales entre el año 2012 y el año 2016. En este orden de ideas, el pago solo se realizó hasta el año 2012, por lo que no se puede reclamar su deducibilidad como expensa necesaria en el periodo gravable 2010, de acuerdo con el artículo 107 del Estatuto Tributario. En consecuencia, no está llamado a prosperar este cargo del recurso por cuanto esta erogación no cumple los requisitos para su deducción como provisión; ni tampoco como gasto, dado que no cumple el presupuesto del artículo 107 del Estatuto Tributario, dado que no se realizaron durante el año gravable 2010.

Se advierte que no se requiere analizar el cumplimiento de pagos de aportes parafiscales por los pagos realizados a los empleados que a su vez son accionistas, debido a que no se cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. Rechazo de la deducción por provisión otros activos por valor de $402.673.217. Dentro de la liquidación oficial demandada se estableció que la actora determinó en su declaración de renta del periodo gravable 2010, por valor de provisión de “otros activos” $402.673.217, de los que la demandante aclaró que $254.693.390 corresponden a gastos por un acuerdo comercial con la empresa Teknopolis S.A., y $147.979.827 a descuentos otorgados a grandes superficies.

Por su parte la demandada advirtió que los $254.693.390 correspondientes al acuerdo comercial para aperturas de tiendas en centros comerciales no son un gasto del año 2010, ya que se registró en la contabilidad como provisión para pagos futuros y no cumple con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario para ser deducible del impuesto sobre la renta.

Además, los $147.979.827 de descuentos de grandes superficies no son deducibles del impuesto sobre la renta, ya que se declaró una provisión. La Sala advierte que la actora no realizó corrección de su declaración de renta o de su información contable, en caso de que deseara transferir el valor de provisiones a gastos deducibles. Adicionalmente, dentro del proceso la demandante advirtió un error de registro contable al explicar que las provisiones registradas como deducibles del impuesto sobre la renta son en realidad gastos ordinarios.

En cuanto a los errores de información contable, esta Sala en sentencia de 2 de marzo de 2016, explicó lo siguiente: […] En consideración con el criterio expuesto, al advertirse errores contables se debe realizar la respectiva corrección, de lo contrario se presume la veracidad de la contabilidad con los efectos probatorios que tiene.

En el presente caso, se observa que actora registró en la cuenta mayor “52 gastos de ventas” subcuenta “5299 provisiones” y auxiliar “529995 otros activos” un valor de $402.673.217. Sin embargo, se advierte que el mencionado registro contable se realizó de forma errónea, ya que se debió de realizar en la auxiliar 529910, que según el Decreto 2650 de 1993 corresponde a la provisión de deudores.

Adicionalmente, el valor registrado en la cuenta auxiliar 529995 no coincide o se relaciona con la auxiliar “1399 provisiones” de cuentas por cobrar, que registra un valor por $265.668.663. En este orden de ideas, se evidencia un claro error de la realidad de las operaciones registradas si se deseaba declarar provisiones deducibles del impuesto sobre la renta.

En consecuencia, la Sala advierte que la actora no prueba que las provisiones declaradas sean deducibles del impuesto sobre la renta, ya que, de acuerdo con la posición de esta Sala, las únicas provisiones deducibles de dicho impuesto son aquellas que la normatividad tributaria permite, como las provisiones por cartera y la provisión para futuras pensiones de jubilación. Dentro del expediente la actora remitió facturas relacionadas con el contrato de colaboración empresarial con la empresa Teknopolis S.A. y otros documentos, para justificar los descuentos otorgados a grandes superficies.

Sin embargo, la Sala advierte, que el estudio de dichas facturas y documentos no son procedentes en el presente caso, ya que no son prueba idónea de algún tipo de provisión deducible del impuesto sobre la renta. En este orden de ideas, el valor de provisión de “otros activos” por $402.673.217, no es deducible del impuesto sobre la renta.

En consecuencia, prospera el cargo de la demandada. Procedencia de la deducción por descuentos comerciales condicionados por $976.182.705 La demandada alegó que los descuentos condicionados por $976.182.705 no son deducibles del impuesto de renta, ya que, en consideración con la contabilidad, los correos electrónicos y las facturas que se encuentran en el expediente, no se puede determinar la relación del ingreso y el registro del descuento realizado, por la falta de coincidencia entre dichos documentos. […] Adicionalmente, en el dictamen pericial que se encuentra en el expediente se aclaró: “En el anexo No. 2 (42 folios) se detallan los movimientos contables inherentes a estos descuentos otorgados por Pólux a las Grandes Superficies, por valor de $976.182.684.51, y algunos de los contratos con anexos (55 folios). […] Los Descuentos Comerciales Condicionados con esas Grandes Superficie, también están de acuerdo con lo previsto en los respectivos contratos.

Estos Descuentos Comerciales Condicionados o Financieros de $976.182.684.51 (valor real), son GASTOS financieros para PÓLUX […]” En audiencia de pruebas de 28 de enero de 2016 el perito evaluador explicó lo siguiente: “[…] Lo que sí está muy claro es que esos descuentos comerciales de 976 millones y algo si son correctos y forman parte de la contabilidad de Polux, y son valores que están soportados tanto por los contratos con diferentes entidades como por las facturas correspondientes emitidas y por los valores recibidos” […] De acuerdo con el dictamen pericial, y a su explicación posterior en la audiencia de pruebas, el perito evaluador luego de tomar en cuenta tanto la información contable como la tributaria de la demandante (facturas, contratos y contabilidad), determinó que el valor de $976.183.000 (cifra aproximada) se encuentra debidamente soportada, como descuento comercial condicionado.

Además, se reitera que dicho dictamen no fue objetado por ninguna de las partes en la oportunidad legal requerida. […] La Sala advierte que en el presente caso, de acuerdo con la sana crítica se tiene en cuenta la información determinada en el dictamen pericial, la cual evaluó las facturas, contratos y la información contable de la empresa actora, para determinar que la deducción por descuentos comerciales condicionados por $976.182.705 se encuentra debidamente soportado.

En consecuencia, el mencionado dictamen y las pruebas aportadas al expediente desvirtúa las conclusiones de los actos demandados, por lo que es procedente la deducción por descuentos comerciales condicionados. De acuerdo con lo expuesto, la Sala procederá a realizar liquidación de la declaración de renta del periodo gravable 2010 de la actora, en la que se negará la deducción por provisión de acreedores de $614.745.000 y la provisión por otros activos por valor de $402.673.217, pero se aceptará la deducción por descuentos comerciales condicionados por $976.182.705. […]» Así las cosas, esta Sala de decisión observa que la corporación judicial accionada no incurrió en los defectos sustantivo y fáctico, debido a que la providencia acusada fue proferida conforme a las normas reguladoras de su función judicial y aquella se apoyó en el material probatorio obrante en el proceso para efectuar la interpretación que consideró más ajustada al caso concreto, frente a lo cual se debe advertir que el juez natural del asunto goza de autonomía funcional y se presume la buena fe en sus decisiones.

Adicionalmente, debe resaltarse que en el presente asunto de plano no se observa la configuración de un defecto fáctico por falta o indebida valoración probatoria que amerite un estudio a fondo por parte del juez de tutela, máxime si se tiene en cuenta que la autoridad judicial accionada se sustentó en los contratos, facturas e información contable, así como también en el dictamen pericial rendido por el perito en memorial de 28 de enero de 2016, de lo cual se evidencia que en la decisión judicial cuestionada se hizo la liquidación de la declaración de renta del período gravable 2010 de la sociedad actora, aceptando la deducción por descuentos comercial, pero negando la deducción por provisión de acreedores de $614.745.000 y la provisión por otros activos por valor de $402.673.217, de conformidad con lo expuesto en los apartes citados Consecuencia de lo anterior, se evidencia que la autoridad acusada dio valor probatorio a todos los elementos de convicción aportados al proceso y efectuó un estudio suficientemente motivado y congruente, que no puede cuestionar el juez constitucional so pena de invadir las competencias del juez natural y romper con el principio de autonomía de los jueces en sus decisiones, pues se observa que la autoridad judicial se apoyó en el material probatorio obrante en el proceso para efectuar la interpretación que consideró más ajustada al caso concreto, frente a lo cual se debe advertir que el juez natural del asunto goza de autonomía funcional y se presume la buena fe en sus decisiones, en consecuencia, las diferencias en la valoración probatoria y jurídica no constituyen ninguno de los defectos o vías de hecho invocadas, como ocurre en el presente caso.

Así pues, existe es una inconformidad con el resultado de la valoración efectuada por el juez natural que no es atacable vía tutela, en la medida en que aquella visión de los hechos presentada por el juez de segunda instancia cuenta con soporte y está debidamente razonada y justificada, por lo que, este mecanismo no puede ser utilizado para formular cargos que no se expusieron en el respectivo proceso ordinario o reiterar los alegados sin la suficiente relevancia constitucional, lo que conduce a la denegatoria del recurso de amparo.

Así las cosas y corolario de lo expuesto en esta providencia, pese a que el A quo declaró la improcedencia respecto al defecto sustantivo y negó el amparo deprecado en cuanto al defecto fáctico, en el entendido que la presente decisión, en todo caso, es desfavorable a las pretensiones expuestas, se negará el amparo deprecado por la sociedad Polux Suministros S.A.S. en reorganización, en la acción de tutela interpuesta contra la Sección Cuarta del Consejo de Estado.

En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, Subsección B, administrando justicia y por autoridad de la ley, VII. FALLA PRIMERO. CONFIRMAR la Sentencia de 15 de julio de 2021 proferida por la Sección Primera del Consejo de Estado, mediante la cual declaró la improcedencia respecto al defecto sustantivo y negó el amparo deprecado en cuanto al defecto fáctico, en la acción de tutela promovida por la sociedad Polux Suministros S.A.S. en reorganización, contra la Sección Cuarta de la misma Corporación, de conformidad con las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO. LIBRAR las comunicaciones de que trata el artículo 30 de Decreto 2591 de 1991, para los fines ahí contemplados.

TERCERO. En acatamiento a las disposiciones del articulo 32 ibídem, dentro de los diez (10) días siguientes REMITIR el expediente a la Corte Constitucional para su eventual revisión. La anterior providencia fue estudiada y aprobada por la Sala en sesión de la fecha. CÓPIESE,

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE. Firma electrónica SANDRA LISSET IBARRA VÉLEZ Firma electrónica Firma electrónica CÉSAR PALOMINO CORTÉS CARMELO PERDOMO CUÉTER Se deja constancia que esta providencia se firma de forma electrónica mediante el aplicativo SAMAI, de manera que el certificado digital que arroja el sistema permite validar su integridad y autenticidad del presente documento en el link: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/vistas/ documento/evalidador. ----------------------- [1] El proceso de la referencia subió al Despacho con informe electrónico de la Secretaría General de la Corporación del 26 de agosto de 2021. [2] De ahora en adelante DIAN. [3] “(…) ARTICULO 689-1.

BENEFICIO DE AUDITORÍA. <Decaimiento por cumplimiento del término para el cual fue expedido> <Artículo modificado por el artículo 33 de la Ley 1430 de 2010. El nuevo texto es el siguiente:> Para los períodos gravables 2011 a 2012, la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que incrementen su impuesto neto de renta en por lo menos un porcentaje equivalente a cinco (5) veces la inflación causada del respectivo período gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, quedará en firme si dentro de los dieciocho (18) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.

Cuando se demuestre que las retenciones en la fuente declaradas son inexistentes, no procederá el beneficio de auditoría. (…)”. [4] Por medio del cual se establecen competencias para el reparto de la acción de tutela. [5] Por medio del cual se modifica el Reglamento del Consejo de Estado. [6] Exp. 16595. C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.