08001-23-33-000-2016-00976-01 — Consejo de Estado

08001-23-33-000-2016-00976-01Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2021-09-30

Ponente: Julio Roberto Piza Rodríguez

Actor: Inversiones Puma Rosa Curiel Mendoza & Cia S En C·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales - Dian

De qué trata

Síntesis: Tampoco se resolverá sobre el nuevo cargo de nulidad planteado por la apelante en el recurso interpuesto referente a la naturaleza de las donaciones, i.e. que se trataba de un «ingreso recibido para tercero o préstamo recibido de socios que se pagó en su totalidad», habida cuenta de que ese cuestionamiento no hizo parte del concepto de violación propuesto en la demanda. Así, como se trata de reparos que proponen abrir nuevas discusiones en sede de segunda instancia, abordarlos llevaría a incurrir en un fallo incongruente que, además, violaría los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la contraparte (sentencias del 19 de febrero de 2020, exp. 22748, CP: Julio Roberto Piza y del 29 de abril de 2020, exp. 23677, CP: ibidem).EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR - Naturaleza jurídica / ACTO ADMINISTRATIVO NO SUSCEPTIBLE DE CONTROL JURISDICCIONAL - Configuración / REQUERIMIENTO ESPECIAL EXPEDIDO SIN COMPETENCIA - No configuraciónTampoco le corresponde a la Sala estudiar la legalidad del requerimiento especial, juicio que solicitó la actora en las pretensiones del escrito de demanda, dado que dicho acto no es pasible de control judicial, al tratarse de un acto administrativo preparatorio (artículo 43 del CPACA). 2- Sobre el primero de los problemas jurídicos identificados, la demandante acepta que el emplazamiento para corregir es un acto de trámite potestativo, no obstante, plantea que al omitirse su expedición se vulnera el debido proceso porque se suprime la oportunidad de aceptar las modificaciones propuestas por la Administración y liquidar una menor sanción. En el otro extremo, la entidad demandada afirma que no está obligada a proferir el emplazamiento para corregir puesto que el acto de trámite obligatorio es el requerimiento especial. Así, observa la Sala que las partes no discuten que el emplazamiento para corregir tenga la naturaleza de acto de trámite potestativo, sino que la litis versa estrictamente sobre la consecuencia de que la Administración omita proferirlo. Frente al particular, la Sala precisa que una potestad discrecional de la Administración se puede emplear cuando así lo estime conveniente, de suerte que de la omisión en su ejercicio no se deriva ninguna consecuencia jurídica contraria a derecho. Así, al tenor del artículo 685 del ET, le corresponde a la autoridad decidir si profiere el emplazamiento para declarar, en consideración de que ese acto fue instituido para los casos en que apenas tenga indicios de inexactitud en la liquidación privada y busque persuadir al contribuyente para que liquide en debida forma su obligación tributaria. Por consiguiente, tal como lo aceptan las partes, la demandada no estaba obligada a proferir un emplazamiento para corregir. Tampoco es de recibo el argumento de la apelante según el cual se le impidió corregir su declaración liquidando la sanción de corrección reducida (ordinal 2.º del artículo 644 del ET) puesto que el obligado también goza de dicha prerrogativa antes de que se le notifique el emplazamiento para corregir (ordinal 1.º ibidem), que incluso le permite liquidar una menor sanción. Desde esa perspectiva, carecen de asidero jurídico las alegaciones esbozadas por la recurrente para sostener que se vulneró la garantía superior del debido proceso al omitirse el emplazamiento para corregir. Por ello, no prospera el cargo de violación. 3- De otra parte, la demandante alega que el requerimiento especial fue expedido sin competencia porque no se profirió por el «jefe de la unidad de fiscalización», ni se probó que el funcionario que lo suscribió fuera comisionado o autorizado para tal efecto. En el otro extremo, la demandada defiende que el funcionario era competente porque ostentaba el cargo de «jefe de la división de gestión de fiscalización», con lo cual se cumplían las exigencias legales. Corresponde entonces establecer si el funcionario que expidió el acto preparatorio tenía la competencia legal para hacerlo. Al respecto, observa la Sala que, por mandato del artículo 688 del ET, la competencia para proferir «los requerimientos especiales» y los demás actos de trámite que se dictan en los procedimientos de determinación oficial de los impuestos nacionales la tiene asignada quien funja como «jefe de la unidad de fiscalización», para lo cual puede comisionar o autorizar a los funcionarios que conforman esa dependencia para que realicen las actuaciones previas (i.e. visitas, investigaciones, verificaciones, cruces, requerimientos ordinarios). Esa regla de competencia debe integrarse con los artículos 46 y 47 del Decreto 4048 y 4.° de la Resolución nro. 009, ambos del 2008 (vigentes para la época de los hechos), que asignan la facultad para proferir los actos preparatorios a quien ejerza como «jefe de la división de fiscalización» en las Direcciones Seccionales, sin que se requiera, como lo sostiene la impugnante, acto de comisión o autorización por parte del «jefe de la unidad de fiscalización». Así, cuando en una Dirección Seccional el requerimiento especial sea proferido por el mencionado funcionario, se habrán honrado las reglas de competencia establecidas en la normativa tributaria. Por consiguiente, como las partes no discuten que el funcionario que profirió el requerimiento especial era el «jefe de la división de gestión de fiscalización» de la Dirección Seccional de impuestos de Barranquilla, juzga la Sala que el acto preparatorio fue proferido por quien ostentaba la competencia para hacerlo, de conformidad con las normas descritas. En consecuencia, no prospera el cargo de apelación analizado.CORRECCIÓN DE SANCIONES - Inaplicación / CORRECCIÓN PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL - RequisitosSobre la falta de aplicación del artículo 701 del ET, la apelante sostiene que, en consideración de que presentó declaración de corrección, si la Administración no estaba de acuerdo con la autoliquidación de la sanción que efectuó debía proceder según la referida norma. En cambio, la demandada manifiesta que dicha norma es inaplicable porque en el sub lite fue ella la que impuso la sanción por inexactitud. En esas condiciones, corresponde determinar si la Administración se encontraba obligada a aplicar la norma referida. Sobre el particular, luego de que la actora presentó la declaración de corrección el 26 de septiembre de 2014 (f. 370), la misma fue rechazada por la Administración mediante el acto de liquidación oficial del impuesto (ff. 440 a 465) por el incumplimiento de los requisitos de que trata el artículo 709 del ET, sin que dicha decisión fuera reprochada por la parte demandante. En consecuencia, toda vez que no se encuentra en discusión la invalidez de la declaración corregida, la Sala advierte que el artículo 701 del ET resulta inaplicable porque en el sub lite no se está ante el supuesto de hecho alegado por la actora de una presunta autoliquidación incorrecta del tipo infractor previsto en el artículo 644 ibidem, que obligara a la Administración a reliquidarla con el incremento de que trata la norma debatida. Por el contrario, ante la invalidez de la declaración de corrección presentada, fue que la Administración procedió a imponer la sanción por inexactitud mediante los actos demandados. Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación.DEDUCCIÓN DE PASIVOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Regulación / PRUEBA DE PASIVOS - Requisitos / PRUEBA SUPLETORIA DE PASIVOS - Alcance. Reiteración de jurisprudencia / ADICIÓN DE INGRESOS - Requisitos[L]a actora manifiesta que el pasivo con el socio Luis Antonio Curiel Rivadeneira está debidamente soportado y fue incluido en sus anteriores declaraciones de renta. En el otro extremo, la autoridad tributaria defiende su rechazo porque no estaba registrado en la contabilidad de la demandante ni soportado con comprobantes internos y externos; además explica que las escrituras públicas de compraventa referidas por la actora no dan cuenta de ninguna obligación insoluta a cargo suyo. Para resolver el litigio trabado entre las partes, la Sala debe determinar si las pruebas obrantes en el plenario satisfacen los requisitos establecidos en la legislación tributaria para demostrar el pasivo cuestionado. 5.1- De conformidad con los artículos 283 (entonces vigente) y 770 del ET, para el caso de los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, el reconocimiento fiscal de los pasivos se encuentra condicionado a que estén respaldados en documentos idóneos y satisfagan todas las formalidades exigidas por la contabilidad; al paso que el artículo 34 del Decreto 2649 de 1993 (vigente para la época de los hechos) ordena que las deudas realizadas por el ente económico se enumeren en los estados financieros y se reconozcan de forma tal que, al relacionarlas con los activos y el patrimonio, reflejen su situación financiera. Para ello, el artículo 115, ordinal 4.°, ibidem impone revelar los principales tipos de deudas, clasificándolas según su destinación, «su grado de realización, exigibilidad o liquidación, en términos de tiempo y valores». Conforme con lo anterior, la procedencia de los pasivos declarados por contribuyentes obligados a llevar contabilidad depende de que estos demuestren que aquellos fueron debidamente contabilizados, para lo cual deberán entregar a la Administración los «soportes internos y externos en los que se precise la obligación, según el origen y naturaleza del crédito» (sentencias del 17 de junio del 2010, exp. 16604, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; 23 de febrero del 2011, exp. 17480, CP: ibidem; y del 05 de junio del 2014, exp. 18627, Jorge Octavio Ramírez Ramírez). Al margen de lo anterior, el artículo 771 del ET señala que constituyen prueba supletoria de los pasivos, la inclusión de sus montos e intereses asociados en las liquidaciones privadas de sus beneficiarios. Con lo cual, si los acreedores reflejan en sus declaraciones tales valores, sus autoliquidaciones tributarias se tendrán como prueba de las cuentas por pagar a cargo del deudor. (…) 5.3- De conformidad con las premisas jurídicas y los hechos antes descritos, la Sala advierte que el pasivo desconocido por la autoridad tributaria no fue registrado por la demandante en su contabilidad, pues en ella no aparece crédito alguno a favor de Luis Antonio Curiel Rivadeneira. Además, las escrituras públicas de compraventa que quiere hacer valer la apelante como prueba de tales obligaciones, dan cuenta del hecho contrario, pues refieren el pago del precio y su recibo a satisfacción por parte de vendedor, sin que obre prueba en el plenario de que ello no ocurrió. De otra parte, aclara la Sala que las declaraciones del impuesto sobre la renta de los periodos anteriores presentadas por la actora no son una prueba idónea de los pasivos que, como ya se explicó, deben estar soportado en la contabilidad y sus comprobantes internos y externos o en las liquidaciones privadas de sus beneficiarios. Por lo expuesto, la Sala considera que no obra material probatorio que permita juzgar la existencia y reconocimiento fiscal del pasivo rechazado en los actos demandados. Por consiguiente, no prospera el cargo de apelación. 6- Definido lo anterior, pasa la Sala a estudiar la adición de ingresos por ganancias ocasionales originado en una presunta donación. La actora sostiene que el tribunal reconoció que en el sub examine no hubo una donación con el lleno de los requisitos legales. Por su parte, la entidad demandada precisa que la decisión del a quo fue negar el cargo de la demanda, además manifiesta que debe confirmarse la adición de esos ingresos porque la actora omitió desvirtuar su titularidad sobre las divisas recibidas como «ingresos por donaciones o transferencias». En este orden, corresponde determinar si el incumplimiento de los requisitos previstos en los artículos 125-3 del ET y 1458 del CC hace improcedente la adición de ingresos por ganancias ocasionales por donaciones. Para atender esa cuestión, la Sala precisa que el artículo 125-3 ejusdem se refiere a los requisitos que deben cumplirse para la deducibilidad de las donaciones, de manera que su incumplimiento en el sub iudice es irrelevante puesto que se debate la obtención de ingresos constitutivos de ganancias ocasionales procedentes de donaciones (en los términos del artículo 302 y siguientes del ET), frente a las cuales no se instituyen esas exigencias. Por otra parte, la invalidez del negocio jurídico, por el incumplimiento de la formalidad establecida en el artículo 1458 del CC, consistente en la autorización de notario de las donaciones que excedan 50 salarios mínimos mensuales otorgada mediante escritura pública, no tiene entidad suficiente para desvirtuar la legalidad de los actos enjuiciados porque la autoridad tributaria tiene la potestad de calificar los hechos económicos, para efectos estrictamente fiscales, de forma tal que se atribuyan las consecuencias tributarias que correspondan a la transacción ejecutada, sin que el ejercicio de esa potestad se vea limitado cuando, por la omisión de las partes, el negocio jurídico carezca de alguno de los elementos previstos en la ley para su existencia o validez (i.e. la insinuación en las donaciones). Así, en el caso concreto, con fundamento en el artículo 302 del ET, la autoridad tributaria estimó procedente adicionar las divisas recibidas por la actora y que ingresaron al país con el Formulario nro. 5, numeral cambiario nro. 1810 «donaciones y transferencias que no generan contraprestación» (ff. 215 a 226 caa), hecho al que no se opone la demandante que únicamente se refiere al incumplimiento de los requisitos de validez del negocio jurídico, lo que, como ya se explicó, no desvirtúa la legalidad de los actos demandados. No prospera el cargo de apelación.SANCIÓN DE INEXACTITUD - Conductas sancionables / SANCIÓN DE INEXACTITUD POR OMISIÓN DE INGRESOS E INCLUSIÓN DE DEDUCCIONES IMPROCEDENTES - Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA - AplicaciónCorresponde determinar si era procedente imponer sanción por inexactitud. Al efecto, el artículo 647 del ET establece que son conductas punibles, entre otros hechos, la omisión de activos e ingresos, así como la inclusión de pasivos y gastos improcedentes, a menos que concurra alguna circunstancia constitutiva de un error de apreciación sobre el derecho aplicable (que no sobre los hechos del caso) que actúe como causal de exoneración punitiva (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, CP: Julio Roberto Piza). En el caso concreto, la Sala advierte que existe adecuación típica entre la conducta juzgada y el tipo infractor descrito normativamente pues se determinó, en sede administrativa y judicial, que la parte actora omitió activos e ingresos e incluyó pasivos y deducciones improcedentes, lo que generó un menor impuesto a cargo. Además, la demandante no alegó, ni intentó probar, estar incursa en una causal eximente de responsabilidad frente a la sanción por inexactitud impuesta. Aunque las anteriores consideraciones bastan para confirmar la sentencia apelada, la reducción del porcentaje de la sanción por inexactitud (del 160% al 100%) contenida en el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 obliga a reducir la multa impuesta en la actuación demandada, pero únicamente respecto a la conducta infractora originada en la omisión de ingresos ($30.000.000); rechazo de deducciones improcedentes ($25.741.000) y aquella derivada de la adición de ingresos por ganancias ocasionales ($905.357.000). No sucede lo mismo en relación con el tipo infractor de omisión de activos e inclusión de pasivos inexistentes y que fue incluida como renta gravable ($822.640.000), puesto que en los actos demandados se dio aplicación del artículo 647 del ET, que establecía una sanción del 160% por las inexactitudes, pero actualmente el artículo 648, ordinal 1.º ibidem, dispone una sanción del 200%, por lo que la sanción liquidada por la demandada resulta más favorable.CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia por falta de pruebas de su causaciónPor no estar probadas, la Sala se abstendrá de condenar en costas en segunda instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

NUEVO CARGO PLANTEADO EN RECURSO – Improcedencia para resolverlo por violación de los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la contraparte. Reiteración de jurisprudencia Tampoco se resolverá sobre el nuevo cargo de nulidad planteado por la apelante en el recurso interpuesto referente a la naturaleza de las donaciones, i.e. que se trataba de un «ingreso recibido para tercero o préstamo recibido de socios que se pagó en su totalidad», habida cuenta de que ese cuestionamiento no hizo parte del concepto de violación propuesto en la demanda.

Así, como se trata de reparos que proponen abrir nuevas discusiones en sede de segunda instancia, abordarlos llevaría a incurrir en un fallo incongruente que, además, violaría los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la contraparte (sentencias del 19 de febrero de 2020, exp. 22748, CP: Julio Roberto Piza y del 29 de abril de 2020, exp. 23677, CP: ibidem).

EMPLAZAMIENTO PARA CORREGIR – Naturaleza jurídica / ACTO ADMINISTRATIVO NO SUSCEPTIBLE DE CONTROL JURISDICCIONAL – Configuración / REQUERIMIENTO ESPECIAL EXPEDIDO SIN COMPETENCIA – No configuración / Tampoco le corresponde a la Sala estudiar la legalidad del requerimiento especial, juicio que solicitó la actora en las pretensiones del escrito de demanda, dado que dicho acto no es pasible de control judicial, al tratarse de un acto administrativo preparatorio (artículo 43 del CPACA). 2- Sobre el primero de los problemas jurídicos identificados, la demandante acepta que el emplazamiento para corregir es un acto de trámite potestativo, no obstante, plantea que al omitirse su expedición se vulnera el debido proceso porque se suprime la oportunidad de aceptar las modificaciones propuestas por la Administración y liquidar una menor sanción. En el otro extremo, la entidad demandada afirma que no está obligada a proferir el emplazamiento para corregir puesto que el acto de trámite obligatorio es el requerimiento especial.

Así, observa la Sala que las partes no discuten que el emplazamiento para corregir tenga la naturaleza de acto de trámite potestativo, sino que la litis versa estrictamente sobre la consecuencia de que la Administración omita proferirlo. Frente al particular, la Sala precisa que una potestad discrecional de la Administración se puede emplear cuando así lo estime conveniente, de suerte que de la omisión en su ejercicio no se deriva ninguna consecuencia jurídica contraria a derecho.

Así, al tenor del artículo 685 del ET, le corresponde a la autoridad decidir si profiere el emplazamiento para declarar, en consideración de que ese acto fue instituido para los casos en que apenas tenga indicios de inexactitud en la liquidación privada y busque persuadir al contribuyente para que liquide en debida forma su obligación tributaria.

Por consiguiente, tal como lo aceptan las partes, la demandada no estaba obligada a proferir un emplazamiento para corregir. Tampoco es de recibo el argumento de la apelante según el cual se le impidió corregir su declaración liquidando la sanción de corrección reducida (ordinal 2.º del artículo 644 del ET) puesto que el obligado también goza de dicha prerrogativa antes de que se le notifique el emplazamiento para corregir (ordinal 1.º ibidem), que incluso le permite liquidar una menor sanción. Desde esa perspectiva, carecen de asidero jurídico las alegaciones esbozadas por la recurrente para sostener que se vulneró la garantía superior del debido proceso al omitirse el emplazamiento para corregir.

Por ello, no prospera el cargo de violación. 3- De otra parte, la demandante alega que el requerimiento especial fue expedido sin competencia porque no se profirió por el «jefe de la unidad de fiscalización», ni se probó que el funcionario que lo suscribió fuera comisionado o autorizado para tal efecto. En el otro extremo, la demandada defiende que el funcionario era competente porque ostentaba el cargo de «jefe de la división de gestión de fiscalización», con lo cual se cumplían las exigencias legales.

Corresponde entonces establecer si el funcionario que expidió el acto preparatorio tenía la competencia legal para hacerlo. Al respecto, observa la Sala que, por mandato del artículo 688 del ET, la competencia para proferir «los requerimientos especiales» y los demás actos de trámite que se dictan en los procedimientos de determinación oficial de los impuestos nacionales la tiene asignada quien funja como «jefe de la unidad de fiscalización», para lo cual puede comisionar o autorizar a los funcionarios que conforman esa dependencia para que realicen las actuaciones previas (i.e. visitas, investigaciones, verificaciones, cruces, requerimientos ordinarios).

Esa regla de competencia debe integrarse con los artículos 46 y 47 del Decreto 4048 y 4.° de la Resolución nro. 009, ambos del 2008 (vigentes para la época de los hechos), que asignan la facultad para proferir los actos preparatorios a quien ejerza como «jefe de la división de fiscalización» en las Direcciones Seccionales, sin que se requiera, como lo sostiene la impugnante, acto de comisión o autorización por parte del «jefe de la unidad de fiscalización».

Así, cuando en una Dirección Seccional el requerimiento especial sea proferido por el mencionado funcionario, se habrán honrado las reglas de competencia establecidas en la normativa tributaria. Por consiguiente, como las partes no discuten que el funcionario que profirió el requerimiento especial era el «jefe de la división de gestión de fiscalización» de la Dirección Seccional de impuestos de Barranquilla, juzga la Sala que el acto preparatorio fue proferido por quien ostentaba la competencia para hacerlo, de conformidad con las normas descritas.

En consecuencia, no prospera el cargo de apelación analizado. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 644 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 685 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 688 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 43 CORRECCIÓN DE SANCIONES – Inaplicación / CORRECCIÓN PROVOCADA POR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Requisitos Sobre la falta de aplicación del artículo 701 del ET, la apelante sostiene que, en consideración de que presentó declaración de corrección, si la Administración no estaba de acuerdo con la autoliquidación de la sanción que efectuó debía proceder según la referida norma.

En cambio, la demandada manifiesta que dicha norma es inaplicable porque en el sub lite fue ella la que impuso la sanción por inexactitud. En esas condiciones, corresponde determinar si la Administración se encontraba obligada a aplicar la norma referida. Sobre el particular, luego de que la actora presentó la declaración de corrección el 26 de septiembre de 2014 (f. 370), la misma fue rechazada por la Administración mediante el acto de liquidación oficial del impuesto (ff. 440 a 465) por el incumplimiento de los requisitos de que trata el artículo 709 del ET, sin que dicha decisión fuera reprochada por la parte demandante.

En consecuencia, toda vez que no se encuentra en discusión la invalidez de la declaración corregida, la Sala advierte que el artículo 701 del ET resulta inaplicable porque en el sub lite no se está ante el supuesto de hecho alegado por la actora de una presunta autoliquidación incorrecta del tipo infractor previsto en el artículo 644 ibidem, que obligara a la Administración a reliquidarla con el incremento de que trata la norma debatida.

Por el contrario, ante la invalidez de la declaración de corrección presentada, fue que la Administración procedió a imponer la sanción por inexactitud mediante los actos demandados. Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 644 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 701 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 709 DEDUCCIÓN DE PASIVOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Regulación / PRUEBA DE PASIVOS – Requisitos / PRUEBA SUPLETORIA DE PASIVOS – Alcance.

Reiteración de jurisprudencia / ADICIÓN DE INGRESOS – Requisitos [L]a actora manifiesta que el pasivo con el socio Luis Antonio Curiel Rivadeneira está debidamente soportado y fue incluido en sus anteriores declaraciones de renta. En el otro extremo, la autoridad tributaria defiende su rechazo porque no estaba registrado en la contabilidad de la demandante ni soportado con comprobantes internos y externos; además explica que las escrituras públicas de compraventa referidas por la actora no dan cuenta de ninguna obligación insoluta a cargo suyo.

Para resolver el litigio trabado entre las partes, la Sala debe determinar si las pruebas obrantes en el plenario satisfacen los requisitos establecidos en la legislación tributaria para demostrar el pasivo cuestionado. 5.1- De conformidad con los artículos 283 (entonces vigente) y 770 del ET, para el caso de los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, el reconocimiento fiscal de los pasivos se encuentra condicionado a que estén respaldados en documentos idóneos y satisfagan todas las formalidades exigidas por la contabilidad; al paso que el artículo 34 del Decreto 2649 de 1993 (vigente para la época de los hechos) ordena que las deudas realizadas por el ente económico se enumeren en los estados financieros y se reconozcan de forma tal que, al relacionarlas con los activos y el patrimonio, reflejen su situación financiera.

Para ello, el artículo 115, ordinal 4.°, ibidem impone revelar los principales tipos de deudas, clasificándolas según su destinación, «su grado de realización, exigibilidad o liquidación, en términos de tiempo y valores». Conforme con lo anterior, la procedencia de los pasivos declarados por contribuyentes obligados a llevar contabilidad depende de que estos demuestren que aquellos fueron debidamente contabilizados, para lo cual deberán entregar a la Administración los «soportes internos y externos en los que se precise la obligación, según el origen y naturaleza del crédito» (sentencias del 17 de junio del 2010, exp. 16604, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; 23 de febrero del 2011, exp. 17480, CP: ibidem; y del 05 de junio del 2014, exp. 18627, Jorge Octavio Ramírez Ramírez).

Al margen de lo anterior, el artículo 771 del ET señala que constituyen prueba supletoria de los pasivos, la inclusión de sus montos e intereses asociados en las liquidaciones privadas de sus beneficiarios. Con lo cual, si los acreedores reflejan en sus declaraciones tales valores, sus autoliquidaciones tributarias se tendrán como prueba de las cuentas por pagar a cargo del deudor.

(…) 5.3- De conformidad con las premisas jurídicas y los hechos antes descritos, la Sala advierte que el pasivo desconocido por la autoridad tributaria no fue registrado por la demandante en su contabilidad, pues en ella no aparece crédito alguno a favor de Luis Antonio Curiel Rivadeneira. Además, las escrituras públicas de compraventa que quiere hacer valer la apelante como prueba de tales obligaciones, dan cuenta del hecho contrario, pues refieren el pago del precio y su recibo a satisfacción por parte de vendedor, sin que obre prueba en el plenario de que ello no ocurrió. De otra parte, aclara la Sala que las declaraciones del impuesto sobre la renta de los periodos anteriores presentadas por la actora no son una prueba idónea de los pasivos que, como ya se explicó, deben estar soportado en la contabilidad y sus comprobantes internos y externos o en las liquidaciones privadas de sus beneficiarios.

Por lo expuesto, la Sala considera que no obra material probatorio que permita juzgar la existencia y reconocimiento fiscal del pasivo rechazado en los actos demandados. Por consiguiente, no prospera el cargo de apelación. 6- Definido lo anterior, pasa la Sala a estudiar la adición de ingresos por ganancias ocasionales originado en una presunta donación. La actora sostiene que el tribunal reconoció que en el sub examine no hubo una donación con el lleno de los requisitos legales.

Por su parte, la entidad demandada precisa que la decisión del a quo fue negar el cargo de la demanda, además manifiesta que debe confirmarse la adición de esos ingresos porque la actora omitió desvirtuar su titularidad sobre las divisas recibidas como «ingresos por donaciones o transferencias». En este orden, corresponde determinar si el incumplimiento de los requisitos previstos en los artículos 125-3 del ET y 1458 del CC hace improcedente la adición de ingresos por ganancias ocasionales por donaciones.

Para atender esa cuestión, la Sala precisa que el artículo 125-3 ejusdem se refiere a los requisitos que deben cumplirse para la deducibilidad de las donaciones, de manera que su incumplimiento en el sub iudice es irrelevante puesto que se debate la obtención de ingresos constitutivos de ganancias ocasionales procedentes de donaciones (en los términos del artículo 302 y siguientes del ET), frente a las cuales no se instituyen esas exigencias.

Por otra parte, la invalidez del negocio jurídico, por el incumplimiento de la formalidad establecida en el artículo 1458 del CC, consistente en la autorización de notario de las donaciones que excedan 50 salarios mínimos mensuales otorgada mediante escritura pública, no tiene entidad suficiente para desvirtuar la legalidad de los actos enjuiciados porque la autoridad tributaria tiene la potestad de calificar los hechos económicos, para efectos estrictamente fiscales, de forma tal que se atribuyan las consecuencias tributarias que correspondan a la transacción ejecutada, sin que el ejercicio de esa potestad se vea limitado cuando, por la omisión de las partes, el negocio jurídico carezca de alguno de los elementos previstos en la ley para su existencia o validez (i.e. la insinuación en las donaciones).

Así, en el caso concreto, con fundamento en el artículo 302 del ET, la autoridad tributaria estimó procedente adicionar las divisas recibidas por la actora y que ingresaron al país con el Formulario nro. 5, numeral cambiario nro. 1810 «donaciones y transferencias que no generan contraprestación» (ff. 215 a 226 caa), hecho al que no se opone la demandante que únicamente se refiere al incumplimiento de los requisitos de validez del negocio jurídico, lo que, como ya se explicó, no desvirtúa la legalidad de los actos demandados.

No prospera el cargo de apelación. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 770 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771 SANCIÓN DE INEXACTITUD – Conductas sancionables / SANCIÓN DE INEXACTITUD POR OMISIÓN DE INGRESOS E INCLUSIÓN DE DEDUCCIONES IMPROCEDENTES– Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación Corresponde determinar si era procedente imponer sanción por inexactitud.

Al efecto, el artículo 647 del ET establece que son conductas punibles, entre otros hechos, la omisión de activos e ingresos, así como la inclusión de pasivos y gastos improcedentes, a menos que concurra alguna circunstancia constitutiva de un error de apreciación sobre el derecho aplicable (que no sobre los hechos del caso) que actúe como causal de exoneración punitiva (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, CP: Julio Roberto Piza).

En el caso concreto, la Sala advierte que existe adecuación típica entre la conducta juzgada y el tipo infractor descrito normativamente pues se determinó, en sede administrativa y judicial, que la parte actora omitió activos e ingresos e incluyó pasivos y deducciones improcedentes, lo que generó un menor impuesto a cargo. Además, la demandante no alegó, ni intentó probar, estar incursa en una causal eximente de responsabilidad frente a la sanción por inexactitud impuesta.

Aunque las anteriores consideraciones bastan para confirmar la sentencia apelada, la reducción del porcentaje de la sanción por inexactitud (del 160% al 100%) contenida en el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 obliga a reducir la multa impuesta en la actuación demandada, pero únicamente respecto a la conducta infractora originada en la omisión de ingresos ($30.000.000); rechazo de deducciones improcedentes ($25.741.000) y aquella derivada de la adición de ingresos por ganancias ocasionales ($905.357.000).

No sucede lo mismo en relación con el tipo infractor de omisión de activos e inclusión de pasivos inexistentes y que fue incluida como renta gravable ($822.640.000), puesto que en los actos demandados se dio aplicación del artículo 647 del ET, que establecía una sanción del 160% por las inexactitudes, pero actualmente el artículo 648, ordinal 1.º ibidem, dispone una sanción del 200%, por lo que la sanción liquidada por la demandada resulta más favorable.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 648 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 288 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de pruebas de su causación Por no estar probadas, la Sala se abstendrá de condenar en costas en segunda instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá D.C., treinta (30) de septiembre de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 08001-23-33-000-2016-00976-01(24764) Actor: INVERSIONES PUMA ROSA CURIEL MENDOZA & CIA S EN C Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 08 de febrero de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que decidió (f. 639): 1.

Denegar las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho incoada por Inversiones Pumarosa Curiel Mendoza & CIA S en C. contra la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN. 2. Sin costas.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 26 de septiembre de 2014 la actora presentó corrección provocada por requerimiento especial de su declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011, la cual fue rechazada por incumplir el artículo 709 del ET. En consecuencia, la demandada expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 022412015000023, el 19 de marzo de 2015 (ff. 440 a 465), con la cual modificó la declaración inicial para (i) incrementar los renglones 37 «activos fijos», 42 «ingresos brutos operacionales», 65 «ingresos por ganancias ocasionales» y 78 «otras retenciones»;

(ii) rechazar cuantías en los reglones 38 «otros activos», 40 «pasivos» y 52 «gastos operacionales de administración»; (iii) reclasificar valores del renglón 42 «ingresos brutos operacionales» al 65 «ingresos por ganancias ocasionales» y del 49 «costo de venta» al 66 «costos por ganancias ocasionales»; (iv) determinar una renta líquida gravable por activos omitidos; e (v) imponer sanción por inexactitud.

La decisión fue confirmada por la Resolución nro. 002659, del 12 de abril de 2016 (ff. 473 a 483).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 1 y 2): 1- Que se decrete la nulidad de los actos de Liquidación Oficial No. 022412015000023, notificada en marzo 24 de 2015 y de la Resolución No. 002659 notificada en mayo 2 de 2016 y, en consecuencia del Requerimiento Especial No. 022382014000105 de fecha junio 19 de 2014, actos mediante los cuales se modificó la declaración de renta y complementarios presentada por la empresa Inversiones Pumarosa Curiel Mendoza & Cía. S en C, correspondiente al año gravable 2011 y, también se le impuso una sanción al representante legal y al contador de la empresa. 2- Que como restablecimiento del derecho, se declare en firme la declaración de renta, del periodo gravable 2011 de la sociedad Inversiones Pumarosa Curiel Mendoza & Cía. S en C, presentada el día 11 de abril del año 2012 en el banco BBVA de la ciudad de Barranquilla, o en su defecto se acepte la declaración de corrección presentada el día 26 de septiembre de 2014, mediante formulario número 1102604349246 de manera virtual. 3- Que como consecuencia de lo anterior se deseche toda sanción, y también se deseche el concepto de renta por comparación patrimonio o renta especial y, por ende el impuesto sobre la renta por comparación de patrimonio o renta especial.

A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 2.º, 6.º y 29 de la Constitución; 1458 del CC (Código Civil, Ley 57 de 1887); 174 del CPC (Código de Procedimiento Civil, Decreto 1400 de 1970); 72, 125- 3, 236, 283, 644, 647, 649, 680, 683, 688 y 701 del ET (Estatuto Tributario); 97 del CPACA y 164 del CGP (Código General del Proceso, Ley 1564 de 2012), bajo el siguiente concepto de violación (ff. 2 a 8): Planteó que le fue violado el derecho al debido proceso porque el requerimiento especial se profirió sin haber sido previamente emplazado para corregir, lo cual le habría impedido corregir la declaración liberándose de la sanción por inexactitud.

Con fundamento en el artículo 688 del ET, argumentó que el requerimiento especial lo profirió un funcionario sin competencia, dado que no era el jefe de la unidad de fiscalización, y reprochó que la demandada no hubiese seguido el procedimiento previsto en el artículo 701 ibidem a propósito de la corrección provocada de su declaración. De fondo, señaló que la autoridad tributaria erró al rechazar pasivos, dado que alega que estaban debidamente soportados.

También, que la demandada le atribuyó incorrectamente un ingreso por donación, pese a que la operación no cumplía con los requisitos previstos en los artículos 125-3 del ET y 1458 del CC. Censuró que la demandada le hubiese desconocido el avalúo catastral como costo fiscal, contrariando al artículo 72 del ET. Por último, negó haber incurrido en inexactitud sancionable.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones (ff. 499 vto. a 503), en los siguientes términos: Con fundamento en el artículo 685 del ET, defendió que es discrecional proferir un emplazamiento para corregir previo al requerimiento especial. De otra parte, explicó que el requerimiento especial fue expedido por quien ostentaba el cargo de «jefe de la división de gestión de fiscalización», funcionario competente conforme con el Decreto 4048 de 2008 y la Resolución 009 de 2008.

Omitió pronunciarse sobre la falta de aplicación del artículo 701 del ET. Respecto de los cuestionamientos de fondo, arguyó que desconoció los pasivos porque no estaban registrados contablemente ni respaldados por documentos idóneos con el lleno de los requisitos exigidos para la contabilidad. De otra parte, sostuvo que a la actora le correspondía desvirtuar que los ingresos que percibió en divisas desde el exterior, y que declaró en el formulario nro. 05 «declaración de cambio por servicios, transferencias y otros conceptos» con el numeral cambiario nro. 1810 «ingresos por donaciones o transferencias», no tenían la naturaleza de un ingreso constitutivo de ganancia ocasional.

Adujo que, como la demandante se encontraba obligada a llevar contabilidad, el costo fiscal de los inmuebles no era el avalúo catastral, sino el precio de adquisición ajustado. Finalmente, expuso que la demandante incurrió en la sanción tipificada en el artículo 647 del ET. Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la actora y se abstuvo de condenar en costas (ff. 618 a 639), pues juzgó que la expedición del emplazamiento para corregir era discrecional de la Administración. Manifestó que el requerimiento especial se expidió por el funcionario competente adscrito a la «división de gestión de fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla».

Explicó que el artículo 701 del ET era inaplicable por corresponder a sanciones no liquidadas o liquidadas con errores por los contribuyentes, situación que difería a la del sub lite en la que la demandada era la que imponía la sanción por inexactitud. Mantuvo la adición de los ingresos por ganancia ocasional porque la demandante omitió probar que los ingresos que percibió en divisas cumplían con los requisitos del artículo 125-1 del ET.

Expresó que, contrario a lo manifestado por la actora, de conformidad con el artículo 69 ibidem, el costo fiscal de los inmuebles para los obligados a llevar contabilidad corresponde al precio de adquisición o el valor declarado en el impuesto sobre la renta del año gravable anterior. Omitió pronunciarse sobre la procedencia de los pasivos.

Recurso de apelación La demandante apeló la sentencia de primer grado (ff. 645 a 651), para lo cual: afirmó que el emplazamiento para corregir debió expedirse como garantía del debido proceso, aun cuando fuera un acto potestativo. Reiteró que el requerimiento especial se profirió por funcionario incompetente porque no se probó que el «jefe de la unidad de fiscalización» comisionó o autorizó a los funcionarios de la «división de gestión de fiscalización» para tal efecto.

Insistió en que si la Administración no estaba de acuerdo con la sanción que se autoliquidó en su declaración de corrección, debió proceder conforme con lo previsto en el artículo 701 del ET. Reprochó que el a quo no hiciera un pronunciamiento de fondo respecto de los pasivos rechazados con los socios Luis Antonio Curiel Rivadeneira ($1.890.000.000);

Zaida Rosa Mendoza Pérez ($382.000.000) y con la sociedad Zabala Guerrero Mendoza & CIA S en C ($100.000.000), pues, según afirmó, aquellos se encontraban soportados mediante escrituras públicas de compraventa e hipoteca; a lo cual agregó que habían sido incluidos en sus anteriores declaraciones de renta. De otra parte, respecto del ingreso por ganancia ocasional, enfatizó que, tal como lo advirtió el a quo, no cumplió con los requisitos de las donaciones, y agregó que aunque fueron transferidas a las cuentas de la sociedad, correspondían a ingresos de uno de sus socios, por lo que al tratarse de un «ingreso recibido para tercero o préstamo recibido de socios que se pagó en su totalidad», no constituían un ingreso para ella.

Finalmente, reiteró la improcedencia de la sanción por inexactitud. Alegatos de conclusión La demandante insistió en que se vulneró el derecho al debido proceso por la omisión del emplazamiento para corregir; la falta de competencia del funcionario que expidió el requerimiento especial; y la procedencia de los pasivos (ff. 703 a 706). Por su parte, la demandada reiteró los argumentos de las anteriores instancias procesales.

Además, defendió la falta de aplicación del artículo 701 del ET, por cuanto en el sub lite fue ella la que impuso la sanción por inexactitud; y enfatizó que, pese a que el tribunal señaló que la demandante no demostró que se trató de una donación, en todo caso avaló que hubo una omisión de ingresos constitutivos de ganancia ocasional (ff. 673 a 682).

El ministerio público solicitó confirmar la sentencia apelada (ff. 708 a 709). Consideró que no se vulneró el derecho al debido proceso al no ser obligatorio que se expida un emplazamiento para corregir. Afirmó que el requerimiento especial se profirió por el funcionario competente. Explicó que la demandante no se encontraba en el supuesto de hecho del artículo 701 porque la Administración fue la que impuso la sanción por inexactitud.

Estimó procedente el rechazo de los pasivos porque la demandante no los probó, además precisó que los únicos pasivos que desconoció la demandada ascendieron a $1.633.258.914 y $62.742.000. Finalmente, apoyó la adición de ingresos por ganancias ocasionales porque la actora no acreditó que esos recursos tuvieran una naturaleza diferente al de una donación. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de impugnación planteados por la demandante, en calidad de apelante única, contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas.

Puntualmente, corresponde determinar si se vulneró el derecho al debido proceso de la actora por no haberse proferido el emplazamiento para corregir; si el requerimiento especial fue expedido por un funcionario competente; si la demandada omitió aplicar el artículo 701 del ET; si están acreditados los pasivos rechazados; y si era improcedente la adición de ingresos por ganancias ocasionales por no cumplirse los requisitos de las donaciones.

De ser el caso, se decidirá sobre la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados. 1.1- Valga aclarar que no se estudiará la procedencia de los pasivos identificados por la actora en el recurso de apelación a favor de Zaida Rosa Mendoza Pérez y Zabala Guerrero Mendoza & CIA S en C puesto que no fueron objeto de reproche en los actos enjuiciados, con los cuales únicamente se rechazó la deuda declarada a favor de Luis Antonio Curiel Rivadeneira en cuantía de $1.633.258.914; y, contrario a lo expresado por el ministerio público, la suma de $62.742.000 fue reconocida por la Administración como un pasivo de la actora en sede administrativa.

Tampoco se resolverá sobre el nuevo cargo de nulidad planteado por la apelante en el recurso interpuesto referente a la naturaleza de las donaciones, i.e. que se trataba de un «ingreso recibido para tercero o préstamo recibido de socios que se pagó en su totalidad», habida cuenta de que ese cuestionamiento no hizo parte del concepto de violación propuesto en la demanda.

Así, como se trata de reparos que proponen abrir nuevas discusiones en sede de segunda instancia, abordarlos llevaría a incurrir en un fallo incongruente que, además, violaría los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la contraparte (sentencias del 19 de febrero de 2020, exp. 22748, CP: Julio Roberto Piza y del 29 de abril de 2020, exp. 23677, CP: ibidem). 1.2- Tampoco le corresponde a la Sala estudiar la legalidad del requerimiento especial, juicio que solicitó la actora en las pretensiones del escrito de demanda, dado que dicho acto no es pasible de control judicial, al tratarse de un acto administrativo preparatorio (artículo 43 del CPACA). 2- Sobre el primero de los problemas jurídicos identificados, la demandante acepta que el emplazamiento para corregir es un acto de trámite potestativo, no obstante, plantea que al omitirse su expedición se vulnera el debido proceso porque se suprime la oportunidad de aceptar las modificaciones propuestas por la Administración y liquidar una menor sanción. En el otro extremo, la entidad demandada afirma que no está obligada a proferir el emplazamiento para corregir puesto que el acto de trámite obligatorio es el requerimiento especial.

Así, observa la Sala que las partes no discuten que el emplazamiento para corregir tenga la naturaleza de acto de trámite potestativo, sino que la litis versa estrictamente sobre la consecuencia de que la Administración omita proferirlo. Frente al particular, la Sala precisa que una potestad discrecional de la Administración se puede emplear cuando así lo estime conveniente, de suerte que de la omisión en su ejercicio no se deriva ninguna consecuencia jurídica contraria a derecho.

Así, al tenor del artículo 685 del ET, le corresponde a la autoridad decidir si profiere el emplazamiento para declarar, en consideración de que ese acto fue instituido para los casos en que apenas tenga indicios de inexactitud en la liquidación privada y busque persuadir al contribuyente para que liquide en debida forma su obligación tributaria[1].

Por consiguiente, tal como lo aceptan las partes, la demandada no estaba obligada a proferir un emplazamiento para corregir. Tampoco es de recibo el argumento de la apelante según el cual se le impidió corregir su declaración liquidando la sanción de corrección reducida (ordinal 2.º del artículo 644 del ET) puesto que el obligado también goza de dicha prerrogativa antes de que se le notifique el emplazamiento para corregir (ordinal 1.º ibidem), que incluso le permite liquidar una menor sanción. Desde esa perspectiva, carecen de asidero jurídico las alegaciones esbozadas por la recurrente para sostener que se vulneró la garantía superior del debido proceso al omitirse el emplazamiento para corregir.

Por ello, no prospera el cargo de violación. 3- De otra parte, la demandante alega que el requerimiento especial fue expedido sin competencia porque no se profirió por el «jefe de la unidad de fiscalización», ni se probó que el funcionario que lo suscribió fuera comisionado o autorizado para tal efecto. En el otro extremo, la demandada defiende que el funcionario era competente porque ostentaba el cargo de «jefe de la división de gestión de fiscalización», con lo cual se cumplían las exigencias legales.

Corresponde entonces establecer si el funcionario que expidió el acto preparatorio tenía la competencia legal para hacerlo. Al respecto, observa la Sala que, por mandato del artículo 688 del ET, la competencia para proferir «los requerimientos especiales» y los demás actos de trámite que se dictan en los procedimientos de determinación oficial de los impuestos nacionales la tiene asignada quien funja como «jefe de la unidad de fiscalización», para lo cual puede comisionar o autorizar a los funcionarios que conforman esa dependencia para que realicen las actuaciones previas (i.e. visitas, investigaciones, verificaciones, cruces, requerimientos ordinarios).

Esa regla de competencia debe integrarse con los artículos 46 y 47 del Decreto 4048 y 4.° de la Resolución nro. 009, ambos del 2008 (vigentes para la época de los hechos), que asignan la facultad para proferir los actos preparatorios a quien ejerza como «jefe de la división de fiscalización» en las Direcciones Seccionales, sin que se requiera, como lo sostiene la impugnante, acto de comisión o autorización por parte del «jefe de la unidad de fiscalización».

Así, cuando en una Dirección Seccional el requerimiento especial sea proferido por el mencionado funcionario, se habrán honrado las reglas de competencia establecidas en la normativa tributaria. Por consiguiente, como las partes no discuten que el funcionario que profirió el requerimiento especial era el «jefe de la división de gestión de fiscalización» de la Dirección Seccional de impuestos de Barranquilla, juzga la Sala que el acto preparatorio fue proferido por quien ostentaba la competencia para hacerlo, de conformidad con las normas descritas.

En consecuencia, no prospera el cargo de apelación analizado. 4- Sobre la falta de aplicación del artículo 701 del ET, la apelante sostiene que, en consideración de que presentó declaración de corrección, si la Administración no estaba de acuerdo con la autoliquidación de la sanción que efectuó debía proceder según la referida norma. En cambio, la demandada manifiesta que dicha norma es inaplicable porque en el sub lite fue ella la que impuso la sanción por inexactitud.

En esas condiciones, corresponde determinar si la Administración se encontraba obligada a aplicar la norma referida. Sobre el particular, luego de que la actora presentó la declaración de corrección el 26 de septiembre de 2014 (f. 370), la misma fue rechazada por la Administración mediante el acto de liquidación oficial del impuesto (ff. 440 a 465) por el incumplimiento de los requisitos de que trata el artículo 709 del ET, sin que dicha decisión fuera reprochada por la parte demandante.

En consecuencia, toda vez que no se encuentra en discusión la invalidez de la declaración corregida, la Sala advierte que el artículo 701 del ET resulta inaplicable porque en el sub lite no se está ante el supuesto de hecho alegado por la actora de una presunta autoliquidación incorrecta del tipo infractor previsto en el artículo 644 ibidem, que obligara a la Administración a reliquidarla con el incremento de que trata la norma debatida.

Por el contrario, ante la invalidez de la declaración de corrección presentada, fue que la Administración procedió a imponer la sanción por inexactitud mediante los actos demandados. Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. 5- Descartados los reproches formales contra los actos acusados, corresponde analizar los cuestionamientos de tipo sustancial planteados en el recurso de apelación. Al respecto, la actora manifiesta que el pasivo con el socio Luis Antonio Curiel Rivadeneira está debidamente soportado y fue incluido en sus anteriores declaraciones de renta.

En el otro extremo, la autoridad tributaria defiende su rechazo porque no estaba registrado en la contabilidad de la demandante ni soportado con comprobantes internos y externos; además explica que las escrituras públicas de compraventa referidas por la actora no dan cuenta de ninguna obligación insoluta a cargo suyo. Para resolver el litigio trabado entre las partes, la Sala debe determinar si las pruebas obrantes en el plenario satisfacen los requisitos establecidos en la legislación tributaria para demostrar el pasivo cuestionado. 5.1- De conformidad con los artículos 283 (entonces vigente) y 770 del ET, para el caso de los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, el reconocimiento fiscal de los pasivos se encuentra condicionado a que estén respaldados en documentos idóneos y satisfagan todas las formalidades exigidas por la contabilidad; al paso que el artículo 34 del Decreto 2649 de 1993 (vigente para la época de los hechos) ordena que las deudas realizadas por el ente económico se enumeren en los estados financieros y se reconozcan de forma tal que, al relacionarlas con los activos y el patrimonio, reflejen su situación financiera.

Para ello, el artículo 115, ordinal 4.°, ibidem impone revelar los principales tipos de deudas, clasificándolas según su destinación, «su grado de realización, exigibilidad o liquidación, en términos de tiempo y valores». Conforme con lo anterior, la procedencia de los pasivos declarados por contribuyentes obligados a llevar contabilidad depende de que estos demuestren que aquellos fueron debidamente contabilizados, para lo cual deberán entregar a la Administración los «soportes internos y externos en los que se precise la obligación, según el origen y naturaleza del crédito» (sentencias del 17 de junio del 2010, exp. 16604, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; 23 de febrero del 2011, exp. 17480, CP: ibidem; y del 05 de junio del 2014, exp. 18627, Jorge Octavio Ramírez Ramírez).

Al margen de lo anterior, el artículo 771 del ET señala que constituyen prueba supletoria de los pasivos, la inclusión de sus montos e intereses asociados en las liquidaciones privadas de sus beneficiarios. Con lo cual, si los acreedores reflejan en sus declaraciones tales valores, sus autoliquidaciones tributarias se tendrán como prueba de las cuentas por pagar a cargo del deudor. 5.2- En relación con lo expuesto, y de cara a juzgar si en el plenario se encuentra acreditado el pasivo cuestionado por la Administración, en el expediente se encuentran demostrados los siguientes hechos relevantes: (i) La apelante registró deudas por $1.855.747.000 en su declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2011 (f. 10 caa).

(ii) Con ocasión de la visita practicada por la Administración a sus instalaciones el 06 de marzo de 2014 (f. 123, cca), la actora aportó el «Balance general por los años 2011 - 2010» (f. 128 caa) en el que se registra un valor total de los pasivos de $222.488.584 discriminados así: «bancos nacionales» $185.449.166, «renta y complementarios» $20.924.920, «impuesto sobre las ventas por pagar» $16.004.000, e «impuesto de industria y comercio» $110.498.

(iii) En el Requerimiento Especial nro. 022382014000105, del 19 de junio de 2014 (ff. 275 a 286 vto. caa), la Administración propuso desconocer la totalidad de la deuda declarada a favor de Luis Antonio Curiel Rivadeneira, porque la demandante omitió presentar los soportes. (iv) El 26 de septiembre de 2014, la actora respondió el requerimiento especial (ff. 302 a 342 caa), para lo cual aportó al plenario: (a) Escritura pública nro. 0800, del 08 de mayo de 1995, otorgada en la Notaría primera del círculo notarial de Santa Marta, mediante la cual Luis Antonio Curiel Rivadeneira transfiere a título de compraventa inmueble a favor de la demandante, y declara haber recibido a satisfacción el precio pactado de $52.000.000 (ff.706 a 712 caa).

(b) Escritura pública nro. 0801, del 08 de mayo de 1995, otorgada en la Notaría primera del círculo notarial de Santa Marta, mediante la cual Luis Antonio Curiel Rivadeneira transfiere a título de compraventa inmueble a favor de la demandante, y declara haber recibido a satisfacción el precio pactado de $466.000.000 (ff.724 a 729 caa).

(c) Escritura pública nro. 3079, del 11 de septiembre de 1995, otorgada en la Notaría quinta del círculo notarial de Barranquilla, mediante la cual Luis Antonio Curiel Rivadeneira transfiere a título de compraventa inmueble a favor de la demandante, y declara haber recibido a satisfacción el precio pactado de $600.000.000 (ff.737 a 738 vto. caa).

(d) Escritura pública nro. 1990, del 25 de junio de 2011, otorgada en la Notaría cuarta del círculo notarial de Barranquilla, mediante la cual Luis Antonio Curiel Rivadeneira transfiere a título de compraventa inmueble a favor de la demandante, y declara haber recibido a satisfacción el precio pactado de $772.000.000 (ff. 989 a 996 vto. caa).

(vi) En la Liquidación Oficial de Revisión nro. 022412015000023, del 19 de marzo del 2015 (ff. 1807 a 1833 caa), la Administración mantuvo el desconocimiento del pasivo anotado porque estimó que la demandante no presentó los soportes conforme con lo establecido en el artículo 283 del ET. (vii) Asimismo, en la Resolución nro.002659, del 12 de abril de 2016, se indicó que, respecto del pasivo rechazado, en el curso del procedimiento administrativo «se encontró probado que el mismo no se registraba en la contabilidad ni se probó por parte de la sociedad recurrente a pesar de las diversas solicitudes realizadas (…), sin ser dable jurídicamente reconocer un pasivo del que no obra prueba alguna de su existencia». 5.3- De conformidad con las premisas jurídicas y los hechos antes descritos, la Sala advierte que el pasivo desconocido por la autoridad tributaria no fue registrado por la demandante en su contabilidad, pues en ella no aparece crédito alguno a favor de Luis Antonio Curiel Rivadeneira.

Además, las escrituras públicas de compraventa que quiere hacer valer la apelante como prueba de tales obligaciones, dan cuenta del hecho contrario, pues refieren el pago del precio y su recibo a satisfacción por parte de vendedor, sin que obre prueba en el plenario de que ello no ocurrió. De otra parte, aclara la Sala que las declaraciones del impuesto sobre la renta de los periodos anteriores presentadas por la actora no son una prueba idónea de los pasivos que, como ya se explicó, deben estar soportado en la contabilidad y sus comprobantes internos y externos o en las liquidaciones privadas de sus beneficiarios.

Por lo expuesto, la Sala considera que no obra material probatorio que permita juzgar la existencia y reconocimiento fiscal del pasivo rechazado en los actos demandados. Por consiguiente, no prospera el cargo de apelación. 6- Definido lo anterior, pasa la Sala a estudiar la adición de ingresos por ganancias ocasionales originado en una presunta donación. La actora sostiene que el tribunal reconoció que en el sub examine no hubo una donación con el lleno de los requisitos legales.

Por su parte, la entidad demandada precisa que la decisión del a quo fue negar el cargo de la demanda, además manifiesta que debe confirmarse la adición de esos ingresos porque la actora omitió desvirtuar su titularidad sobre las divisas recibidas como «ingresos por donaciones o transferencias». En este orden, corresponde determinar si el incumplimiento de los requisitos previstos en los artículos 125-3 del ET y 1458 del CC hace improcedente la adición de ingresos por ganancias ocasionales por donaciones.

Para atender esa cuestión, la Sala precisa que el artículo 125-3 ejusdem se refiere a los requisitos que deben cumplirse para la deducibilidad de las donaciones, de manera que su incumplimiento en el sub iudice es irrelevante puesto que se debate la obtención de ingresos constitutivos de ganancias ocasionales procedentes de donaciones (en los términos del artículo 302 y siguientes del ET), frente a las cuales no se instituyen esas exigencias.

Por otra parte, la invalidez del negocio jurídico, por el incumplimiento de la formalidad establecida en el artículo 1458 del CC, consistente en la autorización de notario de las donaciones que excedan 50 salarios mínimos mensuales otorgada mediante escritura pública, no tiene entidad suficiente para desvirtuar la legalidad de los actos enjuiciados[2] porque la autoridad tributaria tiene la potestad de calificar los hechos económicos, para efectos estrictamente fiscales, de forma tal que se atribuyan las consecuencias tributarias que correspondan a la transacción ejecutada, sin que el ejercicio de esa potestad se vea limitado cuando, por la omisión de las partes, el negocio jurídico carezca de alguno de los elementos previstos en la ley para su existencia o validez (i.e. la insinuación en las donaciones).

Así, en el caso concreto, con fundamento en el artículo 302 del ET, la autoridad tributaria estimó procedente adicionar las divisas recibidas por la actora y que ingresaron al país con el Formulario nro. 5, numeral cambiario nro. 1810 «donaciones y transferencias que no generan contraprestación» (ff. 215 a 226 caa), hecho al que no se opone la demandante que únicamente se refiere al incumplimiento de los requisitos de validez del negocio jurídico, lo que, como ya se explicó, no desvirtúa la legalidad de los actos demandados.

No prospera el cargo de apelación. 7- Corresponde determinar si era procedente imponer sanción por inexactitud. Al efecto, el artículo 647 del ET establece que son conductas punibles, entre otros hechos, la omisión de activos e ingresos, así como la inclusión de pasivos y gastos improcedentes, a menos que concurra alguna circunstancia constitutiva de un error de apreciación sobre el derecho aplicable (que no sobre los hechos del caso) que actúe como causal de exoneración punitiva (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, CP: Julio Roberto Piza).

En el caso concreto, la Sala advierte que existe adecuación típica entre la conducta juzgada y el tipo infractor descrito normativamente pues se determinó, en sede administrativa y judicial, que la parte actora omitió activos e ingresos e incluyó pasivos y deducciones improcedentes, lo que generó un menor impuesto a cargo. Además, la demandante no alegó, ni intentó probar, estar incursa en una causal eximente de responsabilidad frente a la sanción por inexactitud impuesta.

Aunque las anteriores consideraciones bastan para confirmar la sentencia apelada, la reducción del porcentaje de la sanción por inexactitud (del 160% al 100%) contenida en el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 obliga a reducir la multa impuesta en la actuación demandada, pero únicamente respecto a la conducta infractora originada en la omisión de ingresos ($30.000.000); rechazo de deducciones improcedentes ($25.741.000) y aquella derivada de la adición de ingresos por ganancias ocasionales ($905.357.000).

No sucede lo mismo en relación con el tipo infractor de omisión de activos e inclusión de pasivos inexistentes y que fue incluida como renta gravable ($822.640.000), puesto que en los actos demandados se dio aplicación del artículo 647 del ET, que establecía una sanción del 160% por las inexactitudes, pero actualmente el artículo 648, ordinal 1.º ibidem, dispone una sanción del 200%, por lo que la sanción liquidada por la demandada resulta más favorable.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Modificar el ordinal primero de la sentencia apelada. En su lugar: Primero. Declarar la nulidad parcial de los actos enjuiciados. A título de restablecimiento del derecho, fijar como sanción por inexactitud la indicada en la parte motiva de esta providencia. 2.

Sin condena en costas en segunda instancia. 3. Reconocer personería a Pablo Nelson Rodríguez Silva, como apoderado de la parte la parte demandada, en virtud del poder otorgado (f. 683). Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente | | | | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Sentencias del 09 de octubre de 2014 (exp. 19678, CP.

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez); 10 de noviembre de 2007 (exp. 16094, CP. Héctor Romero Díaz); y del 02 de agosto de 2007 (exp. 15536, CP. Ligia López Díaz). [2] Sentencias del 29 de agosto de 2019 (exp. 23789, CP. Julio Roberto Piza); y del 12 de noviembre de 2006 (exp. 15272, CP. María Inés Ortiz Barbosa).