25000-23-37-000-2015-00412-01 — Consejo de Estado

25000-23-37-000-2015-00412-01Consejo de Estado · SECCIÓN CUARTASentencia2021-07-29

Ponente: Myriam Stella Gutiérrez Argüello

Actor: Promotora De Café De Colombia S.A., Procafecol S.A.·Demandado: Secretaría De Hacienda Distrital De Bogotá

De qué trata

Síntesis: [M]ediante escrito del 27 de noviembre de 2018, el consejero Milton Chaves García manifestó estar impedido para conocer del presente proceso, invocando la causal prevista en el numeral 12 del artículo 141 del Código General del Proceso. Dicho impedimento fue aceptado por esta Sala mediante auto del 23 de noviembre de 2018, por ende, fue separado del asunto.IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO PARA CADA UNA DE LAS ACTIVIDADES SUJETAS A ESTE GRAVAMEN - Regulación de tarifas / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Actividad secundaria / ESTABLECIMIENTOS ESPECIALIZADOS - Definición / ESTABLECIMIENTO ESPECIALIZADO PARA EFECTOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Configuración / VENTA DE PRODUCTOS ACCESORIOS RELACIONADOS CON LA ACTIVIDAD PRINCIPAL - Actividad económica independiente / HOMOGENEIDAD DE PRODUCTOS - Situaciones que pueden generarla / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Reclasificación de actividad secundaria[O]bserva la Sala que el Acuerdo 065 de 2002 en su artículo 3, compilado en el artículo 53 del Decreto 352 de 2002, reguló las tarifas del impuesto de industria y comercio, para cada una de las actividades sujetas a este gravamen, entre ellas las actividades comerciales, las cuales clasificó en cuatro grupos, a las tres primeras les determinó expresamente su cobertura y dejó la cuarta como residual (…) De conformidad con esta normativa, las actividades relacionados con la venta de productos diferentes a los que específicamente fueron determinados en cada uno de tales grupos, se regularían por la tarifa residual de 11,04 por mil. Se observa que, la tarifa del 4,14 por mil fue reservada para la venta de alimentos, productos agrícolas en bruto, textos escolares, libros, cuadernos, drogas y medicamentos, por lo tanto descarta su aplicación respecto de productos diferentes. Bajo el marco regulatorio referido anteriormente fue expedida la Resolución 219 de 2004, en cuya parte considerativa, se invocó como su fundamento: Que el Artículo 3 del Acuerdo 65 de 2002 establece las tarifas para el impuesto de Industria y Comercio según las actividades económicas industriales, comerciales, de servicios y financieras para el impuesto de Industria y Comercio en Bogotá (..)” y, como su finalidad: “ facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes del impuesto de Industria y Comercio conforme a lo dispuesto por el Concejo Distrital en el Acuerdo 65 de 2002 y el Acuerdo 98 de 2003, se hace necesario establecer la clasificación de actividades económicas para el impuesto de Industria y Comercio en Bogotá´ en un sólo texto de Resolución.” En este contexto, destaca el Despacho que las actividades codificadas en la Resolución 219 no pueden ser analizadas de manera aislada del artículo 3º. del Acuerdo 65 de 2002. A partir de ello, si bien los ingresos por la venta de café y sus derivados estarían comprendidos en el código 52112 “Comercio al por menor, en establecimientos no especializados, con surtido compuesto principalmente de alimentos (víveres en general) y bebidas consideradas alimentos, no incluye licores y cigarrillos” (con una tarifa del 4.14 x 1000), no aplicaría lo mismo respecto de los ingresos provenientes de la venta de los productos diferentes a alimentos, como las chaquetas, otras prendas de vestir, mugs, vajillas, termos, etc. Pues como se señaló en apartes anteriores, la tarifa del 4.14 por mil fue expresa y taxativamente señalada en el Acuerdo 65 de 2002, para alimentos, productos agrícolas, textos escolares, libros, drogas y medicamentos. (…) A estos efectos, se acudirá a la CIIU 3-A.C, que define los establecimientos especializados como: “aquellos que comercializan, única, exclusiva o principalmente una clase homogénea de mercancías correspondientes a las descritas en las de la CIIU Rev.3 A.C.” Confrontada la anterior definición con el caso concreto, considera la Sala que se configura en el caso concreto el establecimiento especializado, puesto que, conforme fue advertido en la actuación administrativa, las tiendas Juan Valdez comercializan en forma exclusiva los productos identificados bajo esta marca, de manera que solo es posible adquirirlos en los puntos de venta dispuestos con tal fin. Así las cosas, en este caso se evidencia uno de los criterios para determinar que se trata de establecimiento especializado, como lo es la exclusividad. Si bien la demandante sostiene que la utilización de la marca corresponde a una estrategia para aumentar la venta de productos relacionados con su actividad principal, no puede perderse de vista que la “promoción de la marca” se materializa con la comercialización de los otros productos, diferentes a los alimenticios, de los cuales se derivan importantes ingresos, lo que evidencia la realización de una actividad económica independiente. El hecho de promocionar el nombre Juan Valdez con la venta de los productos, al contario de desvirtuar la configuración de un establecimiento especializado, lo corrobora, pues se trata de productos exclusivos que solo son enajenados en sus tiendas, confirmando así el cumplimiento de una de las características establecidas en la definición este tipo de establecimientos. (…) [S]e destaca que la homogeneidad puede darse por diferentes situaciones, algunas de ellas, como las que ha puesto de presente la parte actora o como en este caso se identificó y que se deriva de la venta bajo una misma marca, Juan Valdez, que particulariza los productos comercializados, con independencia del género del producto. Igualmente, se observa que las actividades clasificadas con los códigos 5233 y 5237, por las que debía declarar la demandante con ocasión de su actividad económica secundaria, están agrupadas en la misma División 52 de la CIIU Rev. 3 AC., la cual corresponde “Comercio al por menor, excepto el comercio de vehículos automotores y motocicletas; reparación de efectos personales y enseres domésticos”, cumpliéndose así, la condición alegada por la parte apelante. Precisado lo anterior, era procedente reclasificar la actividad económica del código 52112 a los códigos 5233 y 5237 para los cuales aplica la tarifa del 11.04 por mil. Ahora, aunque no se comparte la decisión de la Administración en el sentido de atribuir todo a un mismo código (5237), esto no origina perse la nulidad de los actos administrativos, ya que se insiste la tarifa del 11.04 por mil, era aplicable tanto para el código 5233 como el 5237.ERROR SOBRE EL DERECHO APLICABLE COMO CAUSAL EXIMENTE DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD - Reiteración de jurisprudencia. Diferencia de criterios / ERROR SOBRE EL DERECHO APLICABLE COMO CAUSAL EXIMENTE DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD - Alcance / ERROR SOBRE EL DERECHO APLICABLE COMO CAUSAL EXIMENTE DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD - No configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA - Aplicación[L]a exculpación de la sanción por inexactitud cuando se evidencia una diferencia de criterios, la Sala ha tenido la oportunidad de fijar el alcance de dicho eximente de responsabilidad (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez). Al efecto, se indicó que lo que exculpa de la aplicación del artículo 647 del E.T. -antes y después de la reforma introducida por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016-, “es el hecho de que el declarante esté incurso en un error relativo al derecho aplicable, a la hora de autoliquidar el tributo. No basta entonces, para exculpar, que se advierta en el caso la existencia de una mera ‘diferencia de criterios’ entre los sujetos de la relación jurídica tributaria”. Siguiendo ese análisis, se ha precisado que tal causal de exculpación no se genera por la sola discrepancia entre las partes, que es propio de las disconformidades entre los sujetos procesales. En este caso, la Sala considera que la infracción incurrida por la contribuyente provino de la indebida aplicación de las tarifas para la actividad secundaria que realiza, incurriendo en errores que afectaron el cálculo del Impuesto de industria y comercio por los períodos fiscalizados, sin que pueda concluirse que se haya fundado en un error en el derecho aplicable. No obstante lo anterior, aunque la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados resulta procedente, la Sala advierte que se debe aplicar el principio de favorabilidad, conforme lo establece el parágrafo 5 del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016. En consecuencia, ajustará la sanción al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, en vez del 160% como lo liquidó en la actuación recurrida.CONDENA EN COSTAS - Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Por falta de prueba de su causación y comprobación[N]o habrá en esta instancia condena en costas (gastos del proceso y agencias del derecho), de conformidad con el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 de la Ley 1437 de 2011, porque no fue demostrada su causación.

IMPEDIMENTO DE CONSEJERO DE ESTADO POR HABER DADO EL JUEZ CONSEJO O CONCEPTO FUERA DE ACTUACIÓN JUDICIAL SOBRE LAS CUESTIONES MATERIA DEL PROCESO, O HABER INTERVENIDO EN ESTE COMO APODERADO, AGENTE DEL MINISTERIO PÚBLICO, PERITO O TESTIGO – Aceptación / CONFIGURACIÓN DE IMPEDIMENTO DE CONSEJERO DE ESTADO POR HABER DADO EL JUEZ CONSEJO O CONCEPTO FUERA DE ACTUACIÓN JUDICIAL SOBRE LAS CUESTIONES MATERIA DEL PROCESO, O HABER INTERVENIDO EN ESTE COMO APODERADO, AGENTE DEL MINISTERIO PÚBLICO, PERITO O TESTIGO – Efectos jurídicos [M]ediante escrito del 27 de noviembre de 2018, el consejero Milton Chaves García manifestó estar impedido para conocer del presente proceso, invocando la causal prevista en el numeral 12 del artículo 141 del Código General del Proceso.

Dicho impedimento fue aceptado por esta Sala mediante auto del 23 de noviembre de 2018, por ende, fue separado del asunto. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 141 NUMERAL 12 IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO PARA CADA UNA DE LAS ACTIVIDADES SUJETAS A ESTE GRAVAMEN – Regulación de tarifas / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Actividad secundaria / ESTABLECIMIENTOS ESPECIALIZADOS – Definición / ESTABLECIMIENTO ESPECIALIZADO PARA EFECTOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Configuración / VENTA DE PRODUCTOS ACCESORIOS RELACIONADOS CON LA ACTIVIDAD PRINCIPAL – Actividad económica independiente / HOMOGENEIDAD DE PRODUCTOS – Situaciones que pueden generarla / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Reclasificación de actividad secundaria [O]bserva la Sala que el Acuerdo 065 de 2002 en su artículo 3, compilado en el artículo 53 del Decreto 352 de 2002, reguló las tarifas del impuesto de industria y comercio, para cada una de las actividades sujetas a este gravamen, entre ellas las actividades comerciales, las cuales clasificó en cuatro grupos, a las tres primeras les determinó expresamente su cobertura y dejó la cuarta como residual (…) De conformidad con esta normativa, las actividades relacionados con la venta de productos diferentes a los que específicamente fueron determinados en cada uno de tales grupos, se regularían por la tarifa residual de 11,04 por mil.

Se observa que, la tarifa del 4,14 por mil fue reservada para la venta de alimentos, productos agrícolas en bruto, textos escolares, libros, cuadernos, drogas y medicamentos, por lo tanto descarta su aplicación respecto de productos diferentes. Bajo el marco regulatorio referido anteriormente fue expedida la Resolución 219 de 2004, en cuya parte considerativa, se invocó como su fundamento: Que el Artículo 3 del Acuerdo 65 de 2002 establece las tarifas para el impuesto de Industria y Comercio según las actividades económicas industriales, comerciales, de servicios y financieras para el impuesto de Industria y Comercio en Bogotá (..)” y, como su finalidad: “ facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes del impuesto de Industria y Comercio conforme a lo dispuesto por el Concejo Distrital en el Acuerdo 65 de 2002 y el Acuerdo 98 de 2003, se hace necesario establecer la clasificación de actividades económicas para el impuesto de Industria y Comercio en Bogotá́ en un sólo texto de Resolución.” En este contexto, destaca el Despacho que las actividades codificadas en la Resolución 219 no pueden ser analizadas de manera aislada del artículo 3º. del Acuerdo 65 de 2002.

A partir de ello, si bien los ingresos por la venta de café y sus derivados estarían comprendidos en el código 52112 “Comercio al por menor, en establecimientos no especializados, con surtido compuesto principalmente de alimentos (víveres en general) y bebidas consideradas alimentos, no incluye licores y cigarrillos” (con una tarifa del 4.14 x 1000), no aplicaría lo mismo respecto de los ingresos provenientes de la venta de los productos diferentes a alimentos, como las chaquetas, otras prendas de vestir, mugs, vajillas, termos, etc.

Pues como se señaló en apartes anteriores, la tarifa del 4.14 por mil fue expresa y taxativamente señalada en el Acuerdo 65 de 2002, para alimentos, productos agrícolas, textos escolares, libros, drogas y medicamentos. (…) A estos efectos, se acudirá a la CIIU 3-A.C, que define los establecimientos especializados como: “aquellos que comercializan, única, exclusiva o principalmente una clase homogénea de mercancías correspondientes a las descritas en las de la CIIU Rev.3 A.C.” Confrontada la anterior definición con el caso concreto, considera la Sala que se configura en el caso concreto el establecimiento especializado, puesto que, conforme fue advertido en la actuación administrativa, las tiendas Juan Valdez comercializan en forma exclusiva los productos identificados bajo esta marca, de manera que solo es posible adquirirlos en los puntos de venta dispuestos con tal fin.

Así las cosas, en este caso se evidencia uno de los criterios para determinar que se trata de establecimiento especializado, como lo es la exclusividad. Si bien la demandante sostiene que la utilización de la marca corresponde a una estrategia para aumentar la venta de productos relacionados con su actividad principal, no puede perderse de vista que la “promoción de la marca” se materializa con la comercialización de los otros productos, diferentes a los alimenticios, de los cuales se derivan importantes ingresos, lo que evidencia la realización de una actividad económica independiente.

El hecho de promocionar el nombre Juan Valdez con la venta de los productos, al contario de desvirtuar la configuración de un establecimiento especializado, lo corrobora, pues se trata de productos exclusivos que solo son enajenados en sus tiendas, confirmando así el cumplimiento de una de las características establecidas en la definición este tipo de establecimientos.

(…) [S]e destaca que la homogeneidad puede darse por diferentes situaciones, algunas de ellas, como las que ha puesto de presente la parte actora o como en este caso se identificó y que se deriva de la venta bajo una misma marca, Juan Valdez, que particulariza los productos comercializados, con independencia del género del producto. Igualmente, se observa que las actividades clasificadas con los códigos 5233 y 5237, por las que debía declarar la demandante con ocasión de su actividad económica secundaria, están agrupadas en la misma División 52 de la CIIU Rev. 3 AC., la cual corresponde “Comercio al por menor, excepto el comercio de vehículos automotores y motocicletas; reparación de efectos personales y enseres domésticos”, cumpliéndose así, la condición alegada por la parte apelante.

Precisado lo anterior, era procedente reclasificar la actividad económica del código 52112 a los códigos 5233 y 5237 para los cuales aplica la tarifa del 11.04 por mil. Ahora, aunque no se comparte la decisión de la Administración en el sentido de atribuir todo a un mismo código (5237), esto no origina perse la nulidad de los actos administrativos, ya que se insiste la tarifa del 11.04 por mil, era aplicable tanto para el código 5233 como el 5237.

FUENTE FORMAL: ACUERDO 065 DE 2002 DEL CONCEJO DISTRITAL DE BOGOTÁ – ARTÍCULO 3 / DECRETO 352 DE 2002 – ARTÍCULO 53 / ACUERDO 98 DE 2003 DEL CONCEJO DISTRITAL DE BOGOTÁ ERROR SOBRE EL DERECHO APLICABLE COMO CAUSAL EXIMENTE DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – Reiteración de jurisprudencia. Diferencia de criterios / ERROR SOBRE EL DERECHO APLICABLE COMO CAUSAL EXIMENTE DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – Alcance / ERROR SOBRE EL DERECHO APLICABLE COMO CAUSAL EXIMENTE DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – No configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación [L]a exculpación de la sanción por inexactitud cuando se evidencia una diferencia de criterios, la Sala ha tenido la oportunidad de fijar el alcance de dicho eximente de responsabilidad (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez).

Al efecto, se indicó que lo que exculpa de la aplicación del artículo 647 del E.T. –antes y después de la reforma introducida por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016-, “es el hecho de que el declarante esté incurso en un error relativo al derecho aplicable, a la hora de autoliquidar el tributo. No basta entonces, para exculpar, que se advierta en el caso la existencia de una mera ‘diferencia de criterios’ entre los sujetos de la relación jurídica tributaria”.

Siguiendo ese análisis, se ha precisado que tal causal de exculpación no se genera por la sola discrepancia entre las partes, que es propio de las disconformidades entre los sujetos procesales. En este caso, la Sala considera que la infracción incurrida por la contribuyente provino de la indebida aplicación de las tarifas para la actividad secundaria que realiza, incurriendo en errores que afectaron el cálculo del Impuesto de industria y comercio por los períodos fiscalizados, sin que pueda concluirse que se haya fundado en un error en el derecho aplicable.

No obstante lo anterior, aunque la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados resulta procedente, la Sala advierte que se debe aplicar el principio de favorabilidad, conforme lo establece el parágrafo 5 del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016. En consecuencia, ajustará la sanción al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, en vez del 160% como lo liquidó en la actuación recurrida.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 287 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 – PARÁGRAFO 5 CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación y comprobación [N]o habrá en esta instancia condena en costas (gastos del proceso y agencias del derecho), de conformidad con el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 de la Ley 1437 de 2011, porque no fue demostrada su causación. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veintinueve (29) de julio de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00412-01 (23121) Actor: PROMOTORA DE CAFÉ DE COLOMBIA S.A., PROCAFECOL S.A. Demandado: SECRETARÍA DE HACIENDA DISTRITAL DE BOGOTÁ FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 23 de febrero de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección B que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas por no haberse causado (fls. 223 a 259).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA PROCAFECOL presentó oportunamente las declaraciones de ICA por los bimestres 4 a 6 del 2010 en las que clasificó los ingresos obtenidos de la siguiente forma: los provenientes de actividades principales con el código 5524 y los provenientes de actividades secundarias con el código 52112. La Secretaría de Hacienda de Bogotá expidió el Requerimiento Especial Nro.2013EE1893 del 15 de enero de 2013, por medio del cual propuso modificar las declaraciones anteriores para reclasificar los ingresos obtenidos por la comercialización de productos de mercadeo (chaquetas, mugs, termos, vajillas, sombrillas, llaveros, molinos, etc.), de la actividad 52112 con tarifa del 4,14 por mil a las actividades 5233 y 5237 gravables a la tarifa del 11,04 por mil, bajo la consideración que se trataba de bienes diferentes a los comprendidos en el primer código.

Si bien la administración de impuestos distritales planteó la adecuación de la actividad de comercialización de productos de la marca Juan Valdez en dos códigos (5233 y 5237), determinó agruparlos todos bajo el 5237, aduciendo que, de la contabilidad de la demandante, no podían discriminarse los ingresos para cada código y que en ambos casos aplicaba la misma tarifa.

Así, la propuesta de la Administración consistió en modificar la declaración con los siguientes códigos para la actividad secundaria: 52112 para los ingresos por ventas de productos derivados del café y 5237 para los ingresos por la comercialización de los demás productos marca Juan Valdez. Previa respuesta al requerimiento especial (fls.79 a 88) en la que se sostuvo que la sociedad actora no puede considerarse como establecimiento especializado, la demandada profirió Liquidación Oficial de Revisión Nro. 1457DDI034515 de 2 de julio de 2013, en la que reliquidó el impuesto de industria y comercio a cargo de la sociedad actora por los bimestres 4 a 6 del año gravable 2010 e impuso sanción por inexactitud (fls.89 a 108).

La anterior decisión fue confirmada mediante la Resolución Nro. D.D.I. 043918 del 31 de julio de 2014, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la sociedad demandante (fls.119 a 134).

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), PROCAFECOL formuló las siguientes pretensiones (fls.3 a 5): “PRIMERA Que son nulos los siguientes actos administrativos, por haber sido expedidos con violación a las normas nacionales y distritales a los que hubieren tenido que sujetarse: a. Resolución 1457DDI034515 de fecha dos (2) de julio de dos mil trece (2013) “Por la cual se profiere Liquidación Oficial de Revisión al contribuyente PROMOTORA DE CAFÉ COLOMBIA S.A. “PROCAFECOL S.A.” con NIT 830.112.317, respecto de las declaraciones del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros correspondiente a los bimestres 4, 5 y 6 del año gravable 2010”, expedida por la Secretaría de Hacienda Distrital de la ciudad de Bogotá por haber sido expedida con violación de las normas nacionales y distritales a las que debía sujetarse. b. Resolución No. D.D.I. 043918 “Por medio de la cual se resuelve un recurso de reconsideración” contra la Resolución No. 1457DDI034515 “por medio de la cual se profiere la Liquidación Oficial de Revisión 2013EE15540 del 2 de julio de 2013”, expedida por la Secretaría de Hacienda Distrital de la ciudad de Bogotá por haber sido expedida con violación a las normas nacionales distritales a las que debía sujetarse.

SEGUNDA a. Que como consecuencia de la declaración anterior, y a título de restablecimiento del derecho, se reconozca y se declare la firmeza de las siguientes declaraciones del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros: • Declaración del Impuesto de Industria y Comercio por el bimestre 4 del año gravable 2010, presentada por Procafecol dentro del término legalmente previsto para declarar, el día 17 de septiembre de 2010, con número de formulario 2010302010114720364, en la cual se declaró un saldo a cargo de OCHENTA Y DOS MILLONES TRESCIENTOS DIECIOCHO MIL PESOS M/CTE ($82.318.000). • Declaración del Impuesto de Industria y Comercio por el bimestre 5 del año gravable 2010, presentada por Procafecol dentro del término legalmente previsto para declarar, el día 19 de noviembre de 2010, con número de formulario 2010302010116899765, en la cual se declaró un saldo a cargo de OCHENTA Y CUATRO MILLONES CIENTO DIECISIETE MIL PESOS M/CTE ($84.117.000). • Declaración del Impuesto de Industria y Comercio por el bimestre 6 del año gravable 2010, presentada por Procafecol dentro del término legalmente previsto para declarar, el día 19 de enero de 2011, con número de formulario 2011302010100670273, en la cual se declaró un saldo a cargo de NOVENTA Y TRES MILLONES CIENTO NOVENTA Y CINCO MIL PESOS M/CTE ($93.195.000) b. Que de conformidad con lo consagrado en el artículo 188 del CPACA, se condene en costas a la entidad demandada y se ordene la liquidación de las mismas.” La sociedad demandante invocó como violados los artículos 29, 83 y 95 numeral 9 de la Constitución Política; 3 numeral 1 de la Ley 1437 de 2011; 53 del Decreto 352 de 2002 y la Resolución 219 de 2004.

Los cargos de nulidad se resumen de la siguiente manera: Como primer cargo expuso que realiza actividades comerciales principales y secundarias, por lo que reportó en las declaraciones de ICA la actividad secundaria identificada con el código CIIU 52112 “comercio al por menor en establecimientos no especializados, con surtido compuesto principalmente de alimentos (víveres en general) y bebidas consideradas alimentos, no incluye licores y cigarrillos”, con una tarifa del 4,14 x 1000.

Amparada en la clasificación CIIU 3 A.C (Clasificación Industrial Internacional Uniforme revisión 3 A.C) que considera es la directriz idónea para clasificar las actividades económicas para determinar el ICA en Bogotá, a la cual remite la Resolución 219 de 2004, hace énfasis en la definición del código 52112, la cual tiene como finalidad enmarcar todas las tiendas que comercializan toda clase o variedad de productos.

A su juicio, es errado que la Administración considerara que la venta de cada uno de los bienes que comercializa corresponden a una clase específica y con ese argumento corrigiera sus declaraciones, reclasificando la actividad secundaria bajo los códigos CIIU 5233 y 5237, correspondientes a “Comercio al por menor de prendas de vestir y sus accesorios (incluye artículos de piel) en establecimientos especializados” y “Comercio al por menor de equipos y artículos de uso doméstico diferentes de electrodomésticos y muebles para el hogar, en establecimiento especializados”, respectivamente, y ambos con una tarifa del 11.04 x mil.

Explicó que en sus establecimientos distribuye productos que por sus características no pueden considerarse como homogéneos (como actividad principal tiene el expendio de comidas preparadas en cafeterías y como secundaria tiene la venta de productos como camisetas, gorros, mugs, vajillas, sombrillas, entre otros, de la marca que representa – Juan Valdez), lo que deriva que los establecimientos comerciales no puedan ser clasificados como especializados, además, porque tanto la actividad principal (5524) como secundaria (52112) reportadas en las declaraciones privadas de ICA estaban en dos clases distintas ubicadas en CIIU, por lo que atender las consideraciones de la administración en los actos acusados implicaría desconocer la realidad de la actividad comercial de la sociedad sobre el tipo de bien comercializado.

Además, señala que la Administración interpretó de manera superflua el artículo 53 del Decreto 352 de 2002 y la Resolución 219 de 2004 para concluir que los productos comercializados dentro de su actividad secundaria no era posible incluirlos dentro del código 52112 con la tarifa del 4,14 x 1000, con lo cual desconoció los parámetros fijados en la CIIU 3- A.C. Ahora, de conformidad con el certificado del revisor fiscal los ingresos reportados como consecuencia de la actividad secundaria en su mayoría provenían de la venta de alimentos (café molido, tostado, en granos y productos a base de café), luego estaban los ingresos por la venta de artículos de ropa, electrodomésticos y mobiliarios de uso doméstico, lo que evidenciaba que la actividad de encajaba perfectamente con la descrita dentro de la subclase 52112 “comercio al por menor en establecimientos no especializados, con surtido compuesto principalmente de alimentos (víveres en general) y bebidas consideradas alimentos, no incluye licores y cigarrillos” con una tarifa del 4,14 x 1000 (Resolución Nro. 219 de 2004).

Agregó que la entidad confundió elementos conceptuales del objeto social de PROCAFECOL S.A. y que resultan ajenos a la actividad comercial, como lo fue afirmar que la sociedad percibía ingresos por divulgar la marca “Juan Valdez”, pues este era sólo un mecanismo publicitario para dar a conocer la marca a los consumidores y no era un elemento determinante para concluir la especialidad de las tiendas.

Se tiene, entonces, que la sociedad vendía productos con la marca y no la marca en sí. Como segundo cargo, Destacó que la Administración reclasificó parte de los ingresos de forma arbitraria y fundamentado solo en su voluntad de aplicar una tarifa más alta, sin contar con prueba que respalde esa decisión. Señaló, en el tercer cargo, que, si bien existió una diferencia de criterios entre la sociedad y el Distrito sobre la clasificación de actividades para efectos de liquidar el ICA, en ningún momento se desfiguró la realidad económica de la sociedad ni se incluyeron datos falsos o equivocados.

Por tanto, de conformidad con la norma y la jurisprudencia existió una ausencia de configuración del hecho sancionable por inexactitud. Oposición de la demanda La parte demandada compareció al proceso y controvirtió las pretensiones de la actora (fls. 175 a 181) por lo que pasa a exponerse: Como primer argumento propuso la excepción previa de caducidad del medio de control al considerar que el último acto demandado se notificó el 12 de agosto de 2014 y el término de 4 meses vencía el 12 de diciembre del 2014, no obstante, la demanda se presentó el 16 de enero de 2015[1].

Luego de un recuento normativo del impuesto de industria y comercio en Bogotá, destacando que si bien Colombia había adoptado a través del DANE la Clasificación Industrial Internacional Uniforme CIIU (revisión 3 A.C.), ello no impedía que fuera la autoridad tributaria la que dispusiera lo correspondiente a la clasificación de las actividades económicas gravadas.

Manifestó que la sociedad en desarrollo de su objeto percibe ingresos por la comercialización de café y productos de la marca Juan Valdez, tales como chaquetas, camisetas, gorras, bolsos, termos, mugs, vajillas, entre otros. Por tanto, era dable concluir la homogeneidad en sus productos, ya que se especializaba en difundir esa marca únicamente en las tiendas de la sociedad, lo que no pasaba con los productos alimenticios que se podían conseguir por fuera de los kioscos especializados, como en almacenes de cadena.

Señaló que, la descripción de la actividad clasificada con el código CIIU 5211 “comercio al por menor en establecimientos no especializados, con surtido compuesto principalmente de alimentos (víveres en general), y tabaco” (tarifa del 4.14 x 1000), sobre la cual declaró la sociedad (código 52112), no encerraba las características de los productos comercializados, porque ninguno se ajustaba a la definición de “víveres en general” que según la RAE consiste en los “comestibles necesarios para el alimento de las personas”.

En esa medida no era posible declarar ICA por las actividades secundarias bajo la clasificación y tarifa pretendida por la contribuyente. Igualmente en la definición del código 5211, se menciona quienes realizan las actividades, tales como supermercados, cooperativas de consumidores, comisariatos, tiendas, graneros, entre los cuales no se encuentra la demandante.

Definió la actividad 5237 que compila la actividad de comercio al por menor de artículos y utensilios de uso doméstico que es en la cual es posible clasificar las ventas de pocillos, vajillas, termos, entre otros. Resaltó que en las cuentas de ingresos de los libros de contabilidad de la sociedad, en las que se evidencian los ingresos causados en Bogotá y en otros municipios, la tarifa aplicada por la venta de productos diferentes al café fue del 11,04 x 1000, es decir, la misma que la administración distrital reclama en los actos acusados con ocasión de la reclasificación de su actividad secundaria, motivo por el cual tampoco debían prosperar los cargos de nulidad.

Por último, expresó que era procedente la sanción por inexactitud debido a la aplicación improcedente de tarifas en las que incurrió la demandante, lo que derivó en inexactitudes y en un menor valor a pagar por el impuesto. Indicó que la inobservancia de las normas que regulan las tarifas para efectos de ICA no puede alegarse como diferencia de criterios.

Sentencia apelada El Tribunal negó las pretensiones de la demanda (fls. 233 a 259), para lo cual indicó que los productos comercializados y que eran parte de la actividad económica secundaria de la actora complementaban la venta de café y estaban orientados a la fortalecer el nombre de la marca Juan Valdez, por lo que de acuerdo con la definición de establecimientos especializados de la División 52 de la CIIU Rev. 3 AC, su negocio integraba una línea homogénea de productos que representaban, a su vez, una estrategia de mercadeo para afincar sus ventas de café. A partir de lo dicho, la clase 52112 por la que pretendía declarar la sociedad distaba de la descripción de los elementos que en realidad vendía, en esa medida, su actividad secundaria consiste en la descrita en los códigos 5237 “comercio al por menor de utensilios diversos para usos domésticos: cubiertos, lozas, cristalería para servicio de mesa, cocina y tocador, para decoración, objetos de porcelana, entre otros” y en cuanto a la venta de prendas de vestir la actividad es la identificada en el código de la CIIU 5233 “Comercio al por menor de prendas de vestir y sus accesorios (incluye artículos de piel) en establecimientos especializados (ambos con una tarifa del 11.04 x 1000)[2], por lo que los actos eran legales.

Destacó que, pese a que los dos códigos tienen la misma tarifa, la Administración debió catalogar las ventas de prendas de vestir con el código 5233 y no con el 5237, no obstante, como no se alteran los valores registrados en los actos, se mantiene la liquidación efectuada por la Administración. Aseguró que, era procedente la sanción por inexactitud porque la actora inaplicó la tarifa correcta de las actividades secundarias e incurrió en inconsistencias que alteraron el cálculo del impuesto, sin que pudiera concluirse que ello obedeció a una diferencia de criterios.

No condenó en costas, por no encontrarse causadas. Recurso de apelación La demandante apeló la decisión de primera instancia (fls. 268 a 277), señalando que la homogeneidad en las mercancías que comercializa no dependía de la finalidad de la actividad, como el fortalecimiento de la marca, sino que para que estas sean homogéneas, deben estar ubicadas en una misma categoría del CIIU como similares.

Igualmente, destacó que no existe una relación entre los productos que vende y, en consecuencia, no puede hablarse de homogeneidad de mercancías. Resaltó que, si bien en las tiendas de la sociedad se vendían bienes de diferente tipo con la marca Juan Valdez, esto obedecía a la intención de posicionarla y promocionar su producto principal que era la venta de café en distintas presentaciones, por lo que considerar que la homogeneidad y especialidad de la actividad se relacionaba con la estrategia comercial de la empresa, implicaría que todos los establecimientos que buscaran la aparición de su marca en los productos, compartieran la misma connotación de especialidad.

Agregó que en este caso no se configuró ninguna de las condiciones de artículo 647 del Estatuto Tributario y la jurisprudencia del Consejo de Estado para aplicar la sanción por inexactitud, toda vez que la sociedad no incluyó en sus declaraciones información o datos falsos o inexistentes, equivocados, incompletos o desfigurados. Por el contrario, las inexactitudes obedecieron a una diferencia de criterios sobre el alcance de la clasificación CIIU entre la demandada y la contribuyente, la cual no fue debidamente descartado por el Tribunal, quien se limitó a señalar la ausencia de esta diferencia sin motivar tal afirmación. En gracia de discusión, si se llegare a considerar que la demandante aplicó la tarifa equivocada, debería pagar el mayor impuesto y los intereses de mora, pero no debería ser sancionado por inexactitud al tratarse de diferencias de criterio.

Alegatos de conclusión La demandada solicitó confirmar la decisión apelada y destacó que, si bien la actividad predominante es la venta de café, lo cierto es que se acude a la venta de otros productos para incentivar la primera actividad, por lo cual se trata de una línea homogénea. En consecuencia, se aplicó en debida forma la tarifa (fls.335 a 336).

La demandante reiteró lo expuesto en el recurso de apelación (fls.337 a 342) con énfasis en que llevaba a cabo sus actividades comerciales en establecimientos no especializados y que no existía una comercialización de una clase homogénea de mercancías al no haber una relación o similitud entre los productos vendidos, pese a que tengan la misma marca.

Ministerio Público El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Como cuestión previa se tiene que, mediante escrito del 27 de noviembre de 2018[3], el consejero Milton Chaves García manifestó estar impedido para conocer del presente proceso, invocando la causal prevista en el numeral 12 del artículo 141 del Código General del Proceso.

Dicho impedimento fue aceptado por esta Sala mediante auto del 23 de noviembre de 2018[4], por ende, fue separado del asunto. Precisado lo anterior, el problema jurídico a resolver consiste en determinar si era procedente el cambio del código de la actividad económica secundaria realizado en las declaraciones de ICA presentadas por la sociedad demandante, por parte de la autoridad tributaria, lo que implicó un mayor impuesto a cargo y la liquidación de una sanción por inexactitud para la actora o, como lo expone la recurrente, el código que identifica su actividad económica secundaria debía ser el 52112 de la Resolución 0219 de 2004. 1.

Para decidir la legalidad de los actos administrativos que modificaron las declaraciones de ICA correspondiente a los bimestres 4, 5 y 6 del año gravable 2010 presentadas por PROCAFECOL S.A., se observa: La sociedad actora clasificó los ingresos de su actividad principal bajo el código 5524 ““expendio por autoservicio de comidas preparadas” (con una tarifa del 13,8 x 1000) y, los provenientes de su actividad secundaria bajo el código 52112 “Comercio al por menor, en establecimientos no especializados, con surtido compuesto principalmente de alimentos (víveres en general) y bebidas consideradas alimentos, no incluye licores y cigarrillos” (con una tarifa del 4.14 x 1000).

Mediante los actos acusados, cuestionó la Administración a la sociedad demandante por incluir en ese código 52112 los ingresos derivados de los productos que comercializa bajo la marca Juan Valdez, como chaquetas, camisetas, buzos, termos, pocillos, vajillas, bolsos, molinos, sombrillas, entre otros, por considerar que se trataba de bienes diferentes a los comprendidos en la citada clasificación y, determinó que debían reclasificarse a los siguientes códigos: 5233 “comercio al por menor de prendas de vestir y sus accesorios (incluye artículos de piel) en establecimientos especializados”, para los ingresos por la venta de chaquetas, camisetas y buzos y, 5237 “Comercio al por menor de equipo y artículos de uso doméstico diferentes de electrodomésticos y muebles para el hogar, en establecimientos especializados”, para los ingresos provenientes de la ventas por otros productos, ambas actividades gravadas a la tarifa de 11.04 x 1.000.

Sin embargo, para efectos prácticos” decidió agruparlos en el segundo código, aduciendo la falta de desagregación en la contabilidad, de los ingresos por venta de productos diferentes al café. Adujo que el precitado código 52112, era únicamente aplicable para la actividad de venta de café y productos derivados del mismo. A efectos de lo anterior, señaló que la actividad económica secundaria de la actora, se adecuaba a los códigos 5233 y 5237 porque existía homogeneidad de los productos comercializados en razón de la marca Juan Valdez y, adicionalmente porque tales bienes, a diferencia de los productos alimenticios, no podían conseguirse por fuera de las tiendas de la sociedad actora.

También señaló que no podía perderse de vista que la Resolución 219 de 2004 reglamentaba los Acuerdos 28 de 1995 (art 4) y 65 de 2002 (art 3º) el cual determinaba las tarifas para las distintas actividades económicas: industriales, comerciales o de servicios, y, que, para el caso de las actividades comerciales, las agrupaba en cuatro grupos de tarifas, así: “La venta de alimentos y productos agrícolas en bruto; venta de textos escolares y libros (incluye cuadernos); venta de drogas y medicamentos (tarifa 4.14 por mil) (…) “ Demás actividades comerciales (11.04 por mil)” Por su parte, la actora señaló que no era procedente la reclasificación de su actividad secundaria en el código 5237 que corresponde a establecimientos especializados, como quiera que no había homogeneidad en la venta de productos derivados del café y la venta de vajillas, prendas de vestir, electrodomésticos, no se comercializaba una clase homogénea de mercancías.

Que según la Clasificación Industrial Internacional Uniforme Rev. 3 AC, la homogeneidad se encontraba referida a las actividades de una empresa, que estuvieran ubicadas en una misma categoría de dicha clasificación, lo que no ocurría en este caso. Argumentó que si bien en las tiendas vendían productos de diferente tipo que exaltaban o contenían el logo de la marca Juan Valdez, ello obedecía a la intención de posicionarla y promocionar su producto principal que era el café en distintas presentaciones, por lo que era un error considerar que la homogeneidad y la especialidad de la actividad se relacionara con una estrategia comercial de la empresa.

Para dilucidar este problema jurídico, resulta determinante partir del análisis de las normas que fundamentan el elemento tarifario en el impuesto de industria y comercio en el Distrito Capital. Al respecto observa la Sala que el Acuerdo 065 de 2002 en su artículo 3, compilado en el artículo 53 del Decreto 352 de 2002, reguló las tarifas del impuesto de industria y comercio, para cada una de las actividades sujetas a este gravamen, entre ellas las actividades comerciales, las cuales clasificó en cuatro grupos, a las tres primeras les determinó expresamente su cobertura y dejó la cuarta como residual, así: |b. Actividades Comerciales |Tarifa 2002 |Tarifa 2003 y| | |(por mil) |siguientes | | | |(por mil) | |Venta de alimentos y productos |3,6 |4,14 | |agrícolas en bruto; venta de | | | |textos escolares y libros (incluye| | | |cuadernos escolares); venta de | | | |drogas y medicamentos | | | |Venta de madera y materiales para |6,0 |6,9 | |construcción; venta de automotores| | | |(incluidas motocicletas) | | | |Venta de cigarrillos y licores; |12 |13,8 | |venta de combustibles derivados | | | |del petróleo y venta de joyas | | | |Demás actividades comerciales |9,6 |11,04 | De conformidad con esta normativa, las actividades relacionados con la venta de productos diferentes a los que específicamente fueron determinados en cada uno de tales grupos, se regularían por la tarifa residual de 11,04 por mil.

Pues como se señaló en apartes anteriores, la tarifa del 4.14 por mil fue expresa y taxativamente señalada en el Acuerdo 65 de 2002, para alimentos, productos agrícolas, textos escolares, libros, drogas y medicamentos. Precisado lo anterior, debe definir la Sala, si como lo determinó la Administración, las categorías aplicables a las actividades desarrolladas por la parte actora correspondían a la 5233 "comercio al por menor de prendas de vestir y sus accesorios (incluye artículos de piel) en establecimientos especializados, por la venta de chaquetas, camisetas y busos y, en el código 5237 “comercio al por menor de equipo y artículos de uso doméstico diferentes de electrodomésticos y muebles para el hogar, en establecimientos especializados”, por la venta de los demás productos, o si como lo controvierte la apelante, sus actividades no se desarrollan en establecimientos especializados, comoquiera que no se existe comercialización de una clase homogénea de mercancía, al no haber una relación de los productos comercializados.

A estos efectos, se acudirá a la CIIU 3-A.C, que define los establecimientos especializados como: “aquellos que comercializan, única, exclusiva o principalmente una clase homogénea de mercancías correspondientes a las descritas en las de la CIIU Rev.3 A.C.” Confrontada la anterior definición con el caso concreto, considera la Sala que se configura en el caso concreto el establecimiento especializado, puesto que, conforme fue advertido en la actuación administrativa, las tiendas Juan Valdez comercializan en forma exclusiva los productos identificados bajo esta marca, de manera que solo es posible adquirirlos en los puntos de venta dispuestos con tal fin.

Ahora, la demandante sostiene que para considerarse como establecimiento especializado (i) no se parte de la homogeneidad de los productos, y (ii) que la clasificación de las actividades debe encuadrarse dentro de una misma categoría de la CIIU. Sobre el particular se destaca que la homogeneidad puede darse por diferentes situaciones, algunas de ellas, como las que ha puesto de presente la parte actora o como en este caso se identificó y que se deriva de la venta bajo una misma marca, Juan Valdez, que particulariza los productos comercializados, con independencia del género del producto.

Igualmente, se observa que las actividades clasificadas con los códigos 5233 y 5237, por las que debía declarar la demandante con ocasión de su actividad económica secundaria, están agrupadas en la misma División 52 de la CIIU Rev. 3 AC., la cual corresponde “Comercio al por menor, excepto el comercio de vehículos automotores y motocicletas; reparación de efectos personales y enseres domésticos”, cumpliéndose así, la condición alegada por la parte apelante.

En consecuencia, no prospera este cargo. 2. Aduce la apelante que no se configuraron las condiciones previstas en el artículo 647 del Estatuto Tributario para la imposición de la sanción de inexactitud, toda vez que la sociedad no incluyó en sus declaraciones información o datos falsos, inexistentes, equivocados o incompletos, y que se configuró una diferencia de criterios.

Al respecto de la exculpación de la sanción por inexactitud cuando se evidencia una diferencia de criterios, la Sala ha tenido la oportunidad de fijar el alcance de dicho eximente de responsabilidad (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez). Al efecto, se indicó que lo que exculpa de la aplicación del artículo 647 del E.T. –antes y después de la reforma introducida por el artículo 287 de la Ley 1819 de 2016-, “es el hecho de que el declarante esté incurso en un error relativo al derecho aplicable, a la hora de autoliquidar el tributo.

No basta entonces, para exculpar, que se advierta en el caso la existencia de una mera ‘diferencia de criterios’ entre los sujetos de la relación jurídica tributaria”. Siguiendo ese análisis, se ha precisado que tal causal de exculpación no se genera por la sola discrepancia entre las partes, que es propio de las disconformidades entre los sujetos procesales.

En este caso, la Sala considera que la infracción incurrida por la contribuyente provino de la indebida aplicación de las tarifas para la actividad secundaria que realiza, incurriendo en errores que afectaron el cálculo del Impuesto de industria y comercio por los períodos fiscalizados, sin que pueda concluirse que se haya fundado en un error en el derecho aplicable.

Finalmente se advierte que no habrá en esta instancia condena en costas (gastos del proceso y agencias del derecho), de conformidad con el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 de la Ley 1437 de 2011, porque no fue demostrada su causación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1. Revocar la sentencia proferida el 23 de febrero de 2017 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección “B”. En su lugar se dispone: 1. DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 1457DDI034515 del 2 de julio 2013 y su confirmatoria la Resolución Nro. DDI043918 de 31 de julio de 2014, actos administrativos proferidos por la Secretaria de Hacienda del Distrito de Bogotá. 2.

A título de restablecimiento del derecho, FIJAR la sanción por inexactitud, de acuerdo con la liquidación contenida en esta providencia. 2. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. |(Firmado electrónicamente) | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | | | | | | | | | | | | | ----------------------- [1] Esta excepción fue resuelta en audiencia inicial celebrada el 19 de septiembre de 2016.

El tribunal consideró que no prosperaba dado que la demanda fue presentada ante el Consejo de Estado el 11 de diciembre de 2014, debido al cese de actividades en el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Así las cosas, la demanda fue presentada oportunamente. [2] Sobre este código destacó que fue implementado por la demandante al momento de liquidar el impuesto, no obstante, la litis se concentra en determinar si PROCAFECOL S.A. debe considerarse como un establecimiento especializado en la medida en que tenga una línea homogénea en sus mercancías. [3] Fl. 322 [4] Fls. 323 a 327 [5] Para efectos de la liquidación, la Sala tomó como base los datos consignados en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 1457DDI034515 de 2013 (fls. 104 a 106), los cuales a su vez concuerdan con los datos de las respectivas declaraciones de ICA por los periodos 4 a 6 del año gravable 2010 (fls. 80 a 82 c.a.)