SANCION POR INEXACTITUD – Noción / SANCION POR INEXACTITUD – Procedimiento / VIOLACIÓN DEL DEBIDO PROCESO POR INCUMPLIMIENTO DE TRÁMITE ESPECIAL – Configuración / SANCION POR INEXACTITUD – Improcedencia. Debe cumplir con unos requisitos específicos El artículo 176 del Acuerdo 005 de 15 de febrero de 2012, expedido por el Concejo Municipal de Rionegro, Antioquia, aplicable al caso concreto, en relación con la sanción por inexactitud, dispone: «Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos de tributos generados por los hechos generadores gravables, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, tributos descontables, retenciones inexistentes y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados al Director Operativo de Rentas de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los cuales se derive un menor tributo o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.

Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior». La base gravable de la sanción por inexactitud corresponde a la «diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable».

Teniendo en cuenta lo anterior, es claro que, para efectos de imponer la sanción por inexactitud, se parte del hecho que existe una diferencia entre los valores declarados por el contribuyente y los determinados por la administración tributaria en ejercicio de su facultad fiscalizadora. Para arribar a tal conclusión, es necesario que la autoridad administrativa revise la base gravable, la tarifa o la depuración tributaria practicada por el contribuyente y, proceda a modificar los valores incorporados en la declaración privada, mediante una liquidación oficial de revisión, acto que en los términos del artículo 338 del Acuerdo 005 de 2012, debe contener, entre otros requisitos, las bases de cuantificación del tributo, el monto de los tributos y sanciones a cargo del contribuyente y la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas en lo concerniente a la declaración. Dicha liquidación oficial del tributo (acto definitivo), debe estar antecedida de un acto previo denominado requerimiento especial, que a la luz del artículo 339 del citado acuerdo, debe contener todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones que se sustenta.

La finalidad de dicho acto preparatorio es determinar los elementos de la obligación tributaria, de modo que el contribuyente pueda controvertirlos, incluido, de ser el caso, lo relacionado con las sanciones propuestas. (…) Como en el expediente no se da cuenta de la existencia de la liquidación oficial del ICA de 2014 a nombre de la demandante y, por el contrario, en la contestación de la demanda se afirmó que «[d]entro del pliego de cargos se realizó la liquidación oficial de revisión, en la cual se determinó la diferencia entre el saldo a pagar y el declarado por el contribuyente con el fin de establecer el valor de la sanción, según el artículo 176 del acuerdo 005 de 2012 del Municipio de Rionegro», es claro que la actuación administrativa demandada desconoció el procedimiento legal previsto para efectos de determinar oficialmente el tributo e imponer la correspondiente sanción por inexactitud.

(…) [N]o le asiste razón al tribunal, al avalar que en el pliego de cargos se haya realizado la liquidación de revisión del tributo, pues se insiste, para tal efecto, tanto la legislación tributaria nacional como local, prevén un trámite especial, cuyo incumplimiento conduce a la nulidad de los actos demandados, por violación al debido proceso.

FUENTE FORMAL: ACUERDO 005 DE 2012 (MUNICIPIO DE RIONEGRO, ANTIOQUIA) - ARTÍCULO 176 / ACUERDO 005 DE 2012 (MUNICIPIO DE RIONEGRO, ANTIOQUIA) – ARTÍCULO 338 / ACUERDO 005 DE 2012 (MUNICIPIO DE RIONEGRO, ANTIOQUIA) – ARTÍCULO 339 NOTA DE RELATORÍA: Sobre el procedimiento previsto para efectos de determinar oficialmente el tributo e imponer la correspondiente sanción por inexactitud se cita sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 5 de julio de 2007, Exp. 05001-23-27-000-2001-00736-01(14973), C.P. Héctor J. Romero Díaz CONDENA EN COSTAS - Conformación / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Falta de prueba de su causación [D]e conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP, no se condenará en costas en esta instancia (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 365 CONSEJO DE ESTADO  SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO  Bogotá D.C., diez (10) de junio de dos mil veintiuno (2021)    Radicación número: 05001-23-33-000-2017-03032-01(25289) Actor: TAMPA CARGO SAS Demandado: MUNICIPIO DE RIONEGRO (ANTIOQUIA) FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 27 de enero de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, que resolvió:    «PRIMERO: NEGAR LAS PRETENSIONES de la demanda por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 365 del Código General del Proceso, se condena en costas de primera instancia a la sociedad Tampa Cargo S.A.S, en el equivalente al 1% de las pretensiones, a la fecha de ejecutoria de esta providencia.

TERCERO: En firme esta providencia, se ordena el archivo del expediente»[1].

ANTECEDENTES El 30 de marzo de 2015, la sociedad Tampa SAS presentó la declaración del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros correspondiente al periodo gravable 2014, en la que liquidó un valor a pagar de $196.923.712[2]. El 7 de octubre de 2016, el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro profirió el Requerimiento de Información número 94, con el objeto de determinar la exactitud de la declaración privada del impuesto de industria y comercio presentada por TAMPA CARGO SAS por los periodos gravables 2014 y 2015[3].

El 18 de noviembre de 2016, la apoderada de la citada sociedad atendió el anterior requerimiento de información[4]. El 22 de diciembre de 2016, el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro profirió el Pliego de Cargos 006 a nombre TAMPA CARGO SAS, por concepto del impuesto de industria y comercio del periodo gravable 2014, porque evidenció que los ingresos brutos para dicho periodo fiscal ascendieron a $980.686.740.391, de los cuales se descontó la suma de $52.408.644.000, por concepto de deducciones anuales exportaciones, que la administración tributaria considera improcedentes porque el servicio se prestó desde la jurisdicción de dicho municipio.

Por lo anterior, se propuso la imposición de la sanción «POR CORRECCIÓN, de conformidad con lo establecido en los artículos 167 a 202 del acuerdo Municipal 005 del 2012 y el Decreto Municipal 160 del 24 de septiembre de 2014»[5]. En cuadro anexo, se liquidó el ICA por $419.269.152, el impuesto de avisos y tableros por $62.890.373 y la sanción por inexactitud por $771.455.249, para un total de $1.253.614.765[6].

El 16 de marzo de 2017, el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro expidió la Resolución 394 por medio de la cual le impuso a Tampa Cargo SAS «sanción por INEXACTITUD» por la suma de $771.455.240, en relación con el impuesto de industria y comercio del periodo gravable 2014[7]. El 19 de mayo de 2017, la contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra la anterior decisión[8].

El 9 de agosto de 2017, el Secretario de Hacienda del municipio de Rionegro expidió la Resolución 231, por la que resolvió el recurso de reconsideración, en el sentido de ratificar la sanción impuesta a Tampa Cargo SAS y conceder el principio de favorabilidad recalculando la sanción por inexactitud en la suma de $482.159.525[9]. DEMANDA    Tampa Cargo SAS, mediante apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 2011, formuló las siguientes pretensiones:    «3.1.

Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos: • Resolución Sanción No. 394 del 16 de marzo de 2017 por medio de la cual la Secretaría de Hacienda Municipal de Rionegro impone “sanción por inexactitud” a TAMPA en relación con el impuesto de Industria y Comercio (“ICA”) correspondiente al periodo gravable 2014. • Resolución No. 231 de 09 de agosto de 2017, por medio de la cual la Secretaría de Hacienda Municipal de Rionegro, decide el recurso de reconsideración presentado por TAMPA y ratifica la sanción por inexactitud impuesta por la Administración Municipal a TAMPA. 3.2 Que como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare que mi poderdante no debe pagar suma alguna al Municipio de Rionegro por concepto de sanción por inexactitud en relación con el Impuesto de Industria y Comercio del periodo gravable 2014»[10].

La demandante invocó como normas violadas las siguientes:     • Artículos 29, 95 y 363 de la Constitución Política  • Artículo 647 (hoy 648) y 702 y siguientes del Estatuto Tributario  • Artículos 31 y 176 del Acuerdo 005 de 2012 • Artículos 3, 73 al 85 y 152 del Decreto 160 de 2014 • Artículos 42, 80, 137 y 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA) Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente:  Violación al procedimiento de determinación oficial del tributo.

Ausencia de liquidación oficial de revisión y de la base para determinar la sanción por inexactitud. Violación al debido proceso y al derecho a la defensa    Señaló que los actos administrativos demandados están viciados de nulidad por violación al debido proceso, derecho a la defensa y tipicidad de la sanción, porque no se adelantó el procedimiento de determinación oficial del tributo, necesario para obtener la base sobre la cual se impone la sanción por inexactitud[11].

Aseguró que la administración tributaria impuso sanción mediante resolución independiente, como si se tratara de una sanción por no declarar, tanto es así, que en el pliego de cargos se hizo referencia a dicha sanción, la que, por su naturaleza, tampoco puede ser impuesta por la autoridad fiscal. Sostuvo que, aunque la sanción por inexactitud se puede imponer mediante resolución independiente, es imprescindible la expedición del requerimiento especial (acto previo) y de la liquidación oficial de revisión, a efectos de determinar la base sobre la cual se liquida dicha sanción, que no es otra que la diferencia entre el valor del impuesto o saldo a favor declarado por el contribuyente y el determinado por la administración. Destacó que el pliego de cargos no puede reemplazar el requerimiento especial como acto previo a la liquidación oficial, no solo porque su naturaleza y finalidad es distinta, adicionalmente, por el plazo que el contribuyente tiene para atender a uno y otro, lo que evidencia la pretermisión del término legal para dar respuesta al acto previo y, por ende, la violación al debido proceso ante la falta de certeza del procedimiento seguido por la administración tributaria.

Expuso que la entidad demandada no aplicó el procedimiento previsto en el artículo 73 y siguientes del Decreto Municipal 160 de 2014, para modificar la declaración privada e imponer la correspondiente sanción por inexactitud y, por ende, incurrió en la causal de nulidad en los términos previstos en el artículo 730 del ET en concordancia con el artículo 152 del citado decreto.

Agregó que la administración tributaria no fue clara respecto al tipo de sanción que se pretendía imponer, tanto es así, que sustentó su decisión con la mención a la totalidad de las disposiciones normativas que comprenden todas las sanciones (por mora, inexactitud, extemporaneidad y corrección), lo que obstaculizó el ejercicio del derecho de defensa.

Enfatizó que en el pliego de cargos se hizo mención a la sanción por corrección, pero, se impuso la sanción por inexactitud tomando como base el impuesto no declarado, sin que mediara una liquidación oficial de revisión que así lo determinara, previo agotamiento del trámite legal previsto para dicha actuación. Indicó que la demandada pretende, mediante resolución independiente, imponer sanción por inexactitud y rechazar, sin el agotamiento del procedimiento legal previsto para tal fin, unas deducciones por concepto de exportación de servicios tomados por la contribuyente.

Falsa e indebida motivación Afirmó que los actos administrativos demandados se expidieron con falsa e indebida motivación, porque están fundamentados en normas que no son aplicables al caso concreto y no se refirieron a los argumentos propuestos por la contribuyente, en torno a la necesidad de la existencia de una liquidación oficial de revisión y de la inexistencia de la base para imponer la sanción por inexactitud.

Manifestó que el único fundamento que sustenta la resolución que decidió el recurso de reconsideración, corresponde a la mención de que se aplicó el artículo 95 del Decreto Municipal 160 de 2014, norma que se refiere al pliego de cargos y a la resolución sanción. Firmeza de la declaración privada Destacó que la declaración privada de ICA presentada por el periodo gravable 2014 cobró firmeza desde el 31 de marzo de 2017, porque transcurrió el término previsto en la ley sin que se le notificara requerimiento especial, razón por la cual, no es posible su modificación, tampoco la imposición de la sanción por inexactitud.

En gracia de discusión y respecto de la procedencia de la sanción por inexactitud, alegó la exoneración de responsabilidad por diferencia de criterios, toda vez que los valores declarados por ICA de 2014 son exactos y su contenido se soporta en una interpretación razonable de las normas aplicables. Agregó que, en todo caso, se debe tener en cuenta que la sanción impuesta no resulta procedente desde el punto de vista sustancial, porque las sumas que pretende rechazar la administración tributaria corresponden a los ingresos por la prestación del servicio en el exterior (transporte de carga internacional), lo que evidencia que esa actividad no se ha desarrollado en la jurisdicción del municipio de Rionegro, por lo tanto, no da lugar a la causación del ICA en aplicación de los artículos 32 de la Ley 14 de 1983 y 31 del Acuerdo 005 de 2012.

Finalmente, manifestó que, en caso de insistirse en la procedencia de la sanción por inexactitud, esta debe calcularse de acuerdo con lo previsto en el nuevo artículo 648 del ET, introducido por la Ley 1819 de 2016, disposición que es más favorable a la contemplada en el artículo 647 del citado estatuto, tal como lo reconoció la administración tributaria en la resolución que decidió el recurso de reconsideración. OPOSICIÓN    El municipio demandado se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente[12]:     Propuso las siguientes excepciones: (i) legalidad de los actos administrativos demandados, por haber sido expedidos por el funcionario competente, estar motivados y respetar el debido proceso, (ii) falta de firmeza de la declaración del ICA de 2014 y (iii) pago de lo debido.

Frente a la legalidad del acto administrativo demandado, expuso que la Secretaría de Hacienda de ese municipio «optó» por ejercer la facultad que tiene para imponer sanciones mediante resoluciones independientes, previo pliego de cargos, «sin la necesidad de presentar un requerimiento especial, aún más en el caso en concreto, ya que el Municipio de Rionegro contaba con toda la información necesaria para imponer la sanción sin necesidad de realizar una investigación u otro tipo de actuación, tal y como lo imputa la sociedad demandante»[13].

Sostuvo que la contribuyente incurrió en inexactitud al incluir, en su declaración privada del ICA de 2014, deducciones improcedentes, hecho del que se tuvo certeza después de analizar las respuestas a los requerimientos de información que le fueron formulados. Precisó que TAMPA tiene como objeto social la prestación del servicio de transporte aéreo internacional de carga, por lo tanto, la deducción realizada en la declaración del ICA por el periodo fiscal del año 2014, por concepto de exportación de mercancías y por la suma de $52.408.644.000 (art. 163 del Acuerdo 005 de 2012, actividades no sujetas a impuesto de industria y comercio), es improcedente, en tanto no se relaciona con dicho objeto social.

Afirmó que en el marco de sus competencias (art. 94 y 95 del Decreto 160 de 2014), la Secretaría de Hacienda profirió el pliego de cargos 006 del 22 de diciembre de 2016, en el que se «realizó la liquidación oficial de revisión» determinando la diferencia entre el saldo a pagar y el declarado por el contribuyente, con el fin de establecer la cuantía de la sanción (art. 176 del Acuerdo 005 de 2012).

Enfatizó que «la sanción por inexactitud se dedujo una vez proferida la liquidación de revisión dentro del pliego de cargos, sin que la sociedad demandante realizara la corrección de la misma en la respuesta al pliego de cargos del 23 de enero 2017, ni en el recurso de reconsideración presentado el 19 de mayo de 2017 (…)»[14]. Aseguró que los actos administrativos enjuiciados están motivados, en tanto que la razón que llevó a su expedición corresponde a la improcedencia de la deducción realizada por TAMPA en la declaración del ICA del año 2014.

Por otra parte, adujo que la citada declaración se presentó el 31 de marzo de 2015 y que antes de que adquiriera firmeza, se profirió el pliego de cargos del 22 de diciembre de 2016, en el que se realizó la liquidación oficial de la sanción por inexactitud (art. 97 del Decreto 160 de 2014). Expuso que los actos demandados se expidieron con ocasión de la improcedencia de la deducción declarada por TAMPA en la citada declaración, lo que condujo a que la sanción por inexactitud impuesta resulte procedente, sin que se configure la diferencia de criterios alegada por la demandante, toda vez que la norma local es clara en indicar cuáles son las actividades exentas del pago del ICA en la jurisdicción del municipio de Rionegro.

Puso de presente que en los años fiscales 2015 a 2017 la sociedad no aplicó deducción por objeto de exportación. Indicó que los actos enjuiciados determinaron la obligación con cargo a la contribuyente, destacando que en la liquidación de la sanción por inexactitud se aplicó el principio de favorabilidad. Finalmente, solicitó que se condene en agencias en derecho a la parte actora.

AUDIENCIA INICIAL    El 17 de septiembre de 2018, se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011[15]. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, tampoco nulidades y no se propusieron excepciones previas ni se solicitaron medidas cautelares. Respecto de las excepciones propuestas con la contestación de la demanda, se indicó que serán resueltas en la sentencia. La fijación del litigio se concretó en determinar la legalidad de la Resolución 394 del 16 de marzo de 2017, por medio de la cual se impuso la sanción por inexactitud a la sociedad Tampa Cargo SAS, en relación con la declaración del ICA de 2014 y, de la Resolución 231 del 9 de agosto de 2017 que resolvió el recurso de reconsideración, con el fin de determinar la procedencia de la sanción impuesta y su disminución en aplicación del principio de favorabilidad.

En esa misma diligencia se ordenó tener como pruebas las aportadas con la demanda y el escrito de contestación a la misma, los antecedentes administrativos y, se dio traslado a las partes para que presenten alegatos de conclusión y al Ministerio Público para que emita su concepto. SENTENCIA APELADA    El Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante sentencia proferida el 27 de enero de 2020[16], negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte actora con base en los siguientes argumentos: Expuso que, ante la inexactitud evidenciada en la declaración privada del ICA de 2014, presentada por la demandante, la Secretaría de Hacienda del municipio de Rionegro, en atención a lo previsto en los artículos 94 y 95 del Decreto Municipal 160 de 2014 y, 637 y 638 del ET, podía imponer sanción por inexactitud mediante liquidación oficial de revisión o por medio de resolución independiente, previa expedición del requerimiento especial o del pliego de cargos, respectivamente.

Aseguró que, en este caso, la demandada profirió pliego de cargos en el que realizó la liquidación de revisión, determinando la diferencia entre el saldo a pagar y el declarado por el contribuyente, con el fin de fijar la sanción, como lo dispone el artículo 176 del Acuerdo 005 de 2012. Acto que se notificó en debida forma el 28 de diciembre de 2016, permitiéndole a la contribuyente ejercer el derecho de defensa y contradicción frente a la tasación de la sanción impuesta.

Destacó que la sociedad no desvirtuó la información obtenida por la administración tributaria, previo requerimiento de información, lo que condujo a la expedición de la Resolución 394 de 2017, mediante la cual se impuso la sanción por inexactitud, de conformidad con lo tasado en el pliego de cargos. Acto contra el que se interpuso recurso de reconsideración, resuelto de forma desfavorable mediante la Resolución 231 de 2017, en el que se redujo la sanción en aplicación del principio de favorabilidad.

Por lo anterior, concluyó que la sanción objeto de discusión se impuso previo agotamiento del procedimiento legal aplicable al caso concreto. Afirmó que el pliego de cargos 006 se expidió oportunamente el 22 de diciembre de 2016, esto es, dentro de los dos (2) años siguientes a la presentación de la declaración privada del ICA de 2014 (30 de marzo de 2015), motivo por el cual, no adquirió la firmeza alegada por la demandante.

En cuanto a la exoneración de la sanción por inexactitud por diferencia de criterios, indicó que la contribuyente incurrió en el incumplimiento del deber legal, al incluir en su declaración privada del ICA de 2014 descuentos improcedentes, tanto es así, que en la declaración presentada por el mismo tributo en el año 2016, no se incluyó la deducción por concepto de exportaciones.

Señaló que no es viable la reducción de la sanción en aplicación del principio de favorabilidad previsto en el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 647 del ET, en tanto que la contribuyente no la aceptó y tampoco subsanó la infracción. Concluyó que comoquiera que la parte demandante no desvirtuó la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados, lo procedente es negar las pretensiones de la demanda.

Por último, dispuso la condena en costas y la fijación de agencias en derecho a cargo de la parte vencida (criterio objetivo), en aplicación del artículo 188 del CPACA en concordancia con los artículos 365 y 366 del CGP. RECURSO DE APELACIÓN    La parte demandante[17], inconforme con la decisión del tribunal, interpuso recurso de apelación y solicitó que se revoque la sentencia apelada y en su lugar se acceda a la totalidad de las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Sostuvo que el a quo no tuvo en cuenta que la administración tributaria expidió un pliego de cargos e impuso una sanción por inexactitud con violación al debido proceso y al principio de tipicidad, en tanto que previamente no profirió un requerimiento especial y una liquidación oficial de revisión que modificara la declaración privada del ICA por el periodo 2014, procedimiento que es el adecuado para modificar de manera oficial el impuesto.

Destacó que no se cuenta con la base para el cálculo de la sanción por inexactitud, que surge de la diferencia entre el valor del impuesto o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el determinado por el contribuyente, por lo que se vulneró el principio de tipicidad de la sanción. Agregó que, en todo caso, la sanción impuesta no es procedente desde el punto de vista sustancial, porque se está ante una verdadera exportación de servicios excluido de la base gravable del ICA.

Reiteró que los actos administrativos demandados incurrieron en falsa motivación, toda vez que la entidad demandada basó su actuación en normas que no son aplicables al caso concreto, puesto que no se tuvo en cuenta el procedimiento para cuestionar la inexactitud de la declaración privada, en tanto, se omitió la expedición del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión (art. 73 del Decreto 160 de 2014 y 720 del ET).

Insistió en que la declaración del ICA por la vigencia 2014, presentada por TAMPA, quedó en firme al no haber sido notificado un requerimiento especial dentro de los dos (2) años siguientes al vencimiento del plazo para declarar (31 de marzo de 2015), tornándola inmodificable, por ende, la autoridad tributaria no puede adelantar proceso de determinación del tributo, como tampoco de imposición de sanción por inexactitud.

Por último, solicitó que se revoque la condena en costas que le fue impuesta en primera instancia, porque no se probó su causación, como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del CGP. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN    La parte demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación[18]. La entidad demandada guardó silencio. El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA    Decide la Sala sobre la legalidad de la Resolución 394 del 16 de marzo de 2017, por medio de la cual el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro le impuso a Tampa Cargo SAS «sanción por INEXACTITUD» en relación con el impuesto de industria y comercio del periodo gravable 2014 y, de la Resolución 231 del 9 de agosto de 2017, por la que el Secretario de Hacienda del citado municipio resolvió el recurso de reconsideración, en el sentido de ratificar la sanción por inexactitud impuesta a la contribuyente y conceder el principio de favorabilidad, recalculándola.

En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si en el caso concreto: (i) la imposición de la sanción por inexactitud desconoció el debido proceso, (ii) si la sanción impuesta al contribuyente es procedente y (iii) si la declaración del ICA de 2014 adquirió firmeza. La sanción por inexactitud. Presupuestos El artículo 176 del Acuerdo 005 de 15 de febrero de 2012, expedido por el Concejo Municipal de Rionegro, Antioquia[19], aplicable al caso concreto, en relación con la sanción por inexactitud, dispone: «Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos de tributos generados por los hechos generadores gravables, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, tributos descontables, retenciones inexistentes y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados al Director Operativo de Rentas de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los cuales se derive un menor tributo o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable.

Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior». La base gravable de la sanción por inexactitud corresponde a la «diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable».

Teniendo en cuenta lo anterior, es claro que, para efectos de imponer la sanción por inexactitud, se parte del hecho que existe una diferencia entre los valores declarados por el contribuyente y los determinados por la administración tributaria en ejercicio de su facultad fiscalizadora. Para arribar a tal conclusión, es necesario que la autoridad administrativa revise la base gravable, la tarifa o la depuración tributaria practicada por el contribuyente y, proceda a modificar los valores incorporados en la declaración privada, mediante una liquidación oficial de revisión, acto que en los términos del artículo 338 del Acuerdo 005 de 2012, debe contener, entre otros requisitos, las bases de cuantificación del tributo, el monto de los tributos y sanciones a cargo del contribuyente y la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas en lo concerniente a la declaración. Dicha liquidación oficial del tributo (acto definitivo), debe estar antecedida de un acto previo denominado requerimiento especial, que a la luz del artículo 339 del citado acuerdo, debe contener todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones que se sustenta.

La finalidad de dicho acto preparatorio es determinar los elementos de la obligación tributaria, de modo que el contribuyente pueda controvertirlos, incluido, de ser el caso, lo relacionado con las sanciones propuestas. En el expediente está probado lo siguiente: • El 30 de marzo de 2015, la sociedad TAMPA CARGO SA presentó en el municipio de Rionegro la declaración del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros correspondiente al periodo gravable 2014, en los siguientes términos[20]: |Concepto |Valor | |Ingresos brutos TOT.

Anuales obtenidos dentro y fuera |$945.327.849.00| |del municipio |0 | |Ingresos brutos TOT. Anuales obtenidos fuera del |$862.811.411.00| |municipio |0 | |Deducciones anuales por concepto de devoluciones |0 | |Deducciones anuales por concepto de exportaciones |$52.408.644.000| |Ingresos provenientes de ventas de activos fijos |0 | |Exenciones y/o actividades no sujetas |$8.465.434.000 | Total ingresos gravables $21.642.360.000 |Actividad |Tarifa |Ingresos |Impuesto anual | | | |gravables | | |Transporte |8 |$4.760.684.000 |$38.085.472 | |Otros servicios |8 |$16.881.676.000 |$135.053.408 | |varios | | | | Impuesto anual de Industria y Comercio $173.138.880 |Concepto |Valor | |Avisos y tableros |$25.970.832 | Retenciones de Industria y Comercio en el periodo gravable $2.186.000 Total a pagar $196.923.712 • El 7 de octubre de 2016, el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro profirió el Requerimiento de Información número 94, con el objeto de determinar la exactitud de la declaración privada del impuesto de industria y comercio presentada por TAMPA CARGO SAS por los periodos gravables 2014 y 2015[21]. • El 18 de noviembre de 2016, la apoderada de la citada sociedad atendió el anterior requerimiento de información[22].  • El 22 de diciembre de 2016, el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro profirió el Pliego de Cargos 006 a nombre de la contribuyente TAMPA CARGO SAS[23], en los siguientes términos: «1.

Con fundamento en los datos suministrados en la declaración del impuesto de Industria y Comercio, el requerimiento de información No. 94 del 07 de octubre de 2016. Se evidencia que sus ingresos brutos para el periodo fiscal 2014, ascendieron a la suma de $980.686.740.391, de los cuales se descontó una suma de $52.408.644 (sic) como deducciones anuales por concepto de exportaciones, la cual no es procedente porque el servicio se prestó desde la jurisdicción del municipio de Rionegro y dicho servicio no se considera como actividad no sujeta del pago del impuesto de conformidad con el artículo 163 del acuerdo municipal 005 de 2012. 2.

Por lo expuesto se propone la imposición de la siguiente sanción (es) POR CORRECCIÓN, de conformidad con lo establecido en los artículos 167 a 202 del acuerdo Municipal 005 del 2012 y el Decreto Municipal 160 de 24 de septiembre de 2014, así: |EL HECHO |BASE |PORCENTAJE |VALOR |NORMA | |Impuesto No |$52.408.644|8x1000 |$419.269.152 |ET Municipal | |declarado |.000 | | |Acuerdo 005 de| | | | | |2012 | |Impuesto Avisos y|$419.269.15|15% |$62.890.373 |Art. 39 | |Tableros |2 | | |Acuerdo 005 de| | | | | |2012 | |Sanción por |$482.159.52|160% |$771.455.240 |Art. 176 | |Inexactitud |5 | | |Acuerdo 005 de| | | | | |2012 | |TOTAL | | |$1.253.614.76| | | | | |5 | | 3.

Para la determinación del pliego de cargos del cual se plantea la sanción se toma como base los ingresos informados por ustedes reportados en la cuenta contable 4145200512 Carga Chárter por $150.828.074 y la cuenta contable 4145300500 Carga Total por $52.257.815.441, los cuales se los tomo como deducción anual por concepto de exportación. 4.

Informar al contribuyente que dentro del mes siguiente, contado a partir de la fecha de notificación del presente acto administrativo, podrá presentar por escrito las objeciones o inconformidades frente a este pliego de cargos; de no hacerlo dentro del este término, se procederá, si es del caso a su liquidación y aplicación, a través de resolución motivada». • El 16 de marzo de 2017, el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro expidió la Resolución 394, por la que se le impuso al contribuyente TAMPA CARGO SAS sanción por inexactitud en cuantía de $771.455.240 correspondiente al ICA 2014[24].

En esa oportunidad se expuso lo siguiente: «(…) 2. Que la Secretaría de Hacienda, en uso de sus facultades de investigación conferidas por el artículo 58 del Decreto Municipal 160 de 2014, dispuso estudio de carácter tributario a fin de comprobar la veracidad de la información declarada mediante REQUERIMIENTO DE INFORMACIÓN No. 94 del 7 de octubre de 2016.

(…) 4. Que la administración municipal no encuentra procedente dicho descuento por las siguientes razones: (…) 6. Que TAMPA CARGO S.A.S. no ha logrado desvirtuar que dichos ingresos provienen de actividades susceptibles de descuento en virtud a actividades de exportación, porque se reitera esta actividad no se encuentra dentro de su objeto social.

En respuesta al pliego de cargos también manifiestan que se encuentran inmersos en el artículo 163 del acuerdo 005 de 2012, literal b) el cual reza: “b) La producción nacional de artículos destinados a la exportación”. El anterior literal no puede ser tenido en cuenta por la administración municipal, toda vez que se reitera TAMPA CARGO S.A.S. no produce artículos destinados a la exportación, esta transporta artículos que serán exportados.

Sobre el planteamiento de la falta de competencia de la administración para realizar el cobro del Impuesto de Industria y Comercio porque el servicio no se presta en la jurisdicción del municipio, esta afirmación carece de toda validez porque es un hecho más que notorio que sus despachos salen del aeropuerto JOSÉ MARÍA CÓRDOBA, el cual se encuentra ubicado dentro de la jurisdicción del municipio de Rionegro». • Contra la anterior decisión, la sociedad contribuyente interpuso recurso de reconsideración[25], en el que se alegó: (a) que con la expedición de la resolución sanción se vulneró el derecho a la defensa porque la administración tributaria no se pronunció en relación con los descargos presentados respecto a: (i) el procedimiento adelantado para imponer la sanción objeto de cuestionamiento, (ii) la falta de tipicidad de la conducta, (iii) la indeterminación del tipo sancionatorio imponible (corrección o inexactitud) y (iv) la improcedencia de que se imponga sanción por inexactitud mediante resolución independiente, (b) la necesidad de que se adelante el proceso administrativo de determinación del tributo, (c) la firmeza de la declaración privada del ICA de 2014, (d) la improcedencia de la sanción impuesta por diferencia de criterios y (e) la aplicación del principio de favorabilidad. • El 9 de agosto de 2017, el Secretario de Hacienda Municipal profirió la Resolución 231, por la que se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sanción[26].

En relación con el procedimiento adelantado para imponer la sanción por inexactitud, en dicho acto se expuso que conforme con los artículos 94 y 95 del Decreto Municipal 160 de 2014, se expidió resolución independiente, previo pliego de cargos. Adicionalmente, se descartó la firmeza de la declaración privada y se reiteró la procedencia de la sanción impuesta porque, según se afirmó, es un hecho más que notorio que los despachos de la sociedad salen desde el aeropuerto ubicado en esa jurisdicción. Para resolver, lo primero que se advierte es que, verificado el contenido del pliego de cargos y de la resolución por la que se impuso sanción por inexactitud a la parte demandante, es incuestionable que el municipio de Rionegro se refirió a la deducción improcedente en la que habría incurrido la sociedad contribuyente al presentar su declaración privada del ICA de 2014, circunstancia que, en los términos del artículo 176 del Acuerdo 005 de 15 de febrero de 2012, constituye inexactitud sancionable.

Pero, para cuantificar la citada sanción en la actuación demandada, era necesario que el municipio contara con una base que, por disposición legal, corresponde a la «diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable»[27]. De ahí que resulte necesario que, para la imposición de la sanción por inexactitud, se expida la liquidación oficial del tributo, acto en el que, por su naturaleza, se verifica la configuración del hecho sancionable (por inexactitud) y se determina la base para su cuantificación. Como en el expediente no se da cuenta de la existencia de la liquidación oficial del ICA de 2014 a nombre de la demandante y, por el contrario, en la contestación de la demanda se afirmó que «[d]entro del pliego de cargos se realizó la liquidación oficial de revisión, en la cual se determinó la diferencia entre el saldo a pagar y el declarado por el contribuyente con el fin de establecer el valor de la sanción, según el artículo 176 del acuerdo 005 de 2012 del Municipio de Rionegro»[28], es claro que la actuación administrativa demandada desconoció el procedimiento legal previsto para efectos de determinar oficialmente el tributo e imponer la correspondiente sanción por inexactitud.

Si bien es cierto, la administración profirió un acto previo –pliego de cargos- a la expedición de la resolución sanción demandada, dicha actuación no reemplaza el requerimiento especial, porque dada su naturaleza, debe cumplir con unos requisitos específicos, previstos en el artículo 339 del Acuerdo 005 de 2012, en concreto, contener todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones que se sustenta, pues solo de esa manera el contribuyente podrá ejercer en debida forma su derecho de defensa y contradicción en relación con las glosas que se pretendan modificar y la sanción a imponer.

Menos aún, puede reemplazar el acto de determinación oficial del tributo, en el que se concreta la modificación de la liquidación privada presentada por el contribuyente. Por lo expuesto, no le asiste razón al tribunal, al avalar que en el pliego de cargos se haya realizado la liquidación de revisión del tributo, pues se insiste, para tal efecto, tanto la legislación tributaria nacional como local, prevén un trámite especial, cuyo incumplimiento conduce a la nulidad de los actos demandados, por violación al debido proceso.

Lo anterior, resulta suficiente para que se revoque la sentencia apelada, motivo por el cual no se estudiarán los demás argumentos propuestos por la demandante en el recurso objeto de decisión. En conclusión, se declarará la nulidad de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento del derecho se dispondrá que la parte demandante no está obligada a pagar suma alguna por concepto de la sanción por inexactitud impuesta en los actos anulados, relacionados con el ICA del año gravable 2014.

Costas Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP, no se condenará en costas en esta instancia (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,      FALLA    1.

Revocar la sentencia del 27 de enero de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia. En su lugar, se dispone:

PRIMERO: ANULAR la Resolución 394 del 16 de marzo de 2017, por medio de la cual el Subsecretario de Rentas del municipio de Rionegro le impuso a la sociedad Tampa Cargo SAS sanción por inexactitud en relación con el impuesto de industria y comercio del periodo gravable 2014 y, de la Resolución 231 del 9 de agosto de 2017, por la que el Secretario de Hacienda del citado municipio resolvió el recurso de reconsideración, en el sentido de confirmar la sanción impuesta.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, SE DECLARA que la sociedad Tampa Cargo SAS no está obligada a pagar suma alguna por concepto de la sanción por inexactitud impuesta por el municipio de Rionegro en los actos administrativos anulados.   2. Sin condena en costas en esta instancia. 3. Reconocer personería a la doctora Diana Carolina Arias Aristizábal como apoderada del municipio demandado, de conformidad con el poder que obra en el índice 16 en SAMAI.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente | | | | | | | | | | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | | | | | | | | | | | | | | | | | | | ----------------------- [1] Fls. 167 vto. a 168. [2] Fl. 55. [3] Fl. 107 y vto. [4] Fls. 108 a 122. [5] Fl. 123 y vto. [6] Sobre la base de $482.159.525 a la que se le aplicó la tarifa del 160%. [7] Fls. 46 a 47. [8] Fls. 84 a 95. [9] Fls. 49 a 54. [10] Fls. 3 a 4. [11] Al respecto, transcribió apartes de la sentencia del 5 de julio de 2007, Exp. 14973, C.P. Héctor J. Romero Díaz. [12] Fls. 72 a 76. [13] Fl. 75. [14] Ibídem. [15] Fls. 130 a 132. [16] Fls. 159 a 168. [17] Fls. 173 a 184. [18] Índice 17 en SAMAI. [19] Por medio del cual se adopta el Estatuto Tributario para ese municipio. [20] Fl. 55. [21] Fl. 107 y vto. [22] Fls. 108 a 122. [23] Fl. 123. [24] Fls. 46 a 47. [25] Fls. 84 a 95. [26] Fls. 49 a 54. [27] En la sentencia del 5 de julio de 2007, Exp. 14973, C.P. Héctor J. Romero Díaz, se expuso que para imponer la sanción por inexactitud necesariamente debe practicarse la liquidación oficial de revisión, por cuanto la base de la sanción es el porcentaje de la diferencia entre el saldo a pagar y el saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. [28] Fl. 75.