NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Procedimiento / NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Término / NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Oportunidad La Sala precisa que conforme con el artículo 565 del Estatuto Tributario, la DIAN puede realizar la notificación por correo utilizando una red oficial de correo o cualquier servicio de mensajería especializada, y que la misma -notificación-, debe practicarse mediante la entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente.

Sobre este aspecto, el artículo 714 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos indica que la declaración tributaria quedara en firme sí, dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Por su parte, el artículo 705 del Estatuto Tributario establece que el requerimiento especial deberá notificarse a más tardar dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar.

Este término podrá ser suspendido cuando se practique inspección tributaria de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete (artículo 706 del Estatuto Tributario); situación que se presenta en este caso, en tanto en la sentencia de primera instancia se estableció que el auto de inspección tributaria fue debidamente notificado y tuvo la virtualidad de suspender por tres meses la notificación del requerimiento especial.

Decisión que no fue apelada por el demandante. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 565 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 714 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 705 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 706 CONTRADICCIÓN DE LA PRUEBA- Carga. Corresponde a quien controvierte el documento / FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Se presenta al establecer la extemporaneidad del requerimiento especial Para la Sala, el comportamiento asumido por el ente demandado denota una falta de actividad probatoria y de contradicción de la prueba, porque a pesar de que el contribuyente le presentó la certificación y guía de correo emanada de Servientrega, en la primera oportunidad legal que tuvo, esto es, en la respuesta al requerimiento especial, la Administración no realizó ninguna actividad tendiente a la constatación de la certificación y la guía de correo aportada por la sociedad, pese a que ambos documentos señalaban como fecha de entrega el 18 de julio de 2011.

Es así que ni en sede administrativa, como tampoco en la contestación de la demanda, se pronunció frente a la autenticidad de las guías de envío del requerimiento especial aportadas por la actora, y se limitó a darle validez probatoria a la que allegó con los antecedentes administrativos. Lo anterior, no obstante que la Administración contaba con las facultades legales para practicar pruebas en la vía gubernativa que le permitían verificar la autenticidad del documento, así como también la de requerir a la empresa de correos para que aclarara la existencia de la duplicidad del contenido en la guía de correo de la notificación del requerimiento especial, más cuando entre ambas entidades existía una relación contractual para la prestación del servicio de correo.

(…) [L]a Sala considera que la sociedad legítimamente sustentó la extemporaneidad del requerimiento especial y, consecuente, firmeza de la declaración tributaria, en la información suministrada por un tercero, con quien no tiene ninguna relación jurídica, y quien por el contrario, actuó como entidad notificadora del Estado y tomó como fecha de notificación del requerimiento especial el 18 de julio de 2011.

(…) Teniendo en cuenta las precisiones del caso antes expuestas, se establece que la notificación del requerimiento especial se realizó de forma extemporánea, el 18 de julio de 2011, esto es, 4 días después de que la declaración de renta quedó en firme (14 de julio de 2011), momento para el cual la Administración tributaria ya había perdido la facultad de modificar la declaración de renta vía liquidación oficial.

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la autenticidad que emana de la duplicidad del contenido de un mismo documento se cita sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 12 de septiembre de 2019, Exp. 25000-23-37-000-2012- 00079-01(20690), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Por falta de prueba de su causación Adicionalmente, se declarará que en segunda instancia no hay lugar a la condena en costas (gastos del proceso y agencia en derecho), porque no se probó su causación. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., trece (13) de mayo de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2013-01224-01(23760) Actor: MANUFACTURAS ANGUS E.U. – EN LIQUIDACIÓN Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada, contra la sentencia del 31 de enero de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección A, que dispuso (f.210): «PRIMERO: DECLÁRESE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412012000212 de fecha 12 de abril de 2012, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, y de la Resolución No. 900.221 de mayo 14 del 2013, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos, Dirección de Gestión Jurídica, Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá que confirmó la anterior al resolver el recurso de reconsideración de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho DECLÁRESE en firme la liquidación privada con adhesivo No. 51053050337881 y formulario No. 1108000901434, correspondiente al impuesto sobre la renta y complementarios por el año 2008, presentada por la sociedad MANUFACTURAS ANGUS EU.

TERCERO: Compulsar copia a la Fiscalía General de la Nación, así como a la Oficina de Control Interno Disciplinario, para que estudie lo de su cargo en lo referente a la discrepancia surgida entre la parte actora y la DIAN, en cuanto a la autenticidad de las copias de las guías de envió de la notificación por correo certificado, del Requerimiento Especial No. 322402011000193 del 14 de julio de 2011, que ambas partes allegaron al proceso administrativo con la diferencia respecto de la información consignada en las citadas guías de notificación, en lo que refiere a la fecha en que presuntamente fue recibido el acto administrativo a notificar y de las personas que lo recibieron.

CUARTO: Sin condena en costas (…)».

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 14 de abril de 2009, la sociedad Manufacturas Angus presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementario correspondiente al año gravable 2008 (f. 701 c4). El 6 de abril de 2011, la Administración profirió el Auto de Inspección Tributaria Nro. 322402011000023 mediante el cual se ordenó la verificación de la exactitud de la declaración de renta (f.891 c5).

Dicho auto fue introducido al correo el 7 de abril de 2011 para su notificación por este medio, y fue devuelto por la causal “no hay quien reciba” (f.691 c4). Posteriormente, la DIAN realizó la notificación mediante publicación en un aviso en el diario La República el 26 de abril de 2011 (f.690 c4 rev). El 14 de julio de 2011, la Administración expidió el Requerimiento Especial Nro. 322402011000193 en el que propuso rechazar compras por valor de $4.237.016.000 y pasivos por valor de $3.006.990.000, e imponer sanción por inexactitud por valor de $2.237.144.000, debido a que la DIAN concluyó que las transacciones de compra reportadas por la sociedad eran inexistentes (f.900).

El 12 de abril de 2012, la DIAN expidió Liquidación Oficial de Revisión Nro. 322412012000212 confirmando las glosas propuestas en el requerimiento especial (f.44). Contra la liquidación oficial de revisión, la sociedad presentó recurso de reconsideración, el cual fue resuelto a través de la Resolución Nro. 900.221 del 14 de mayo de 2013, que confirmó la liquidación oficial (f.31).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (f.2): “1. Se declare la nulidad de los actos administrativos demandados. 2.

Se reconozca que la declaración de renta por el año 2008 de Manufacturas Angus se encuentra en firme y que su contenido se ajusta a la realidad de la operación. 3. En subsidio, se aplique para la determinación de la renta correspondiente al año 2008, lo dispuesto en el artículo 82 del Estatuto Tributario”. Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: el artículo 29 de la Constitución Política y los artículos 82, 565, 566, 705, 714, 742, 743 y 745 del Estatuto Tributario.

Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente (f.6): 1. Indebida notificación del auto de inspección tributaria. Firmeza de la declaración de renta Sostuvo que el auto de inspección tributaria no suspendió el término de notificación del requerimiento especial, por haberse notificado mediante aviso en el periódico La República, no obstante de haber sido devuelto por correo.

Alegó que la causal de devolución «No hay quien reciba», no impedía a la DIAN insistir en el mecanismo de notificación por correo, aún más teniendo en cuenta que la dirección de notificaciones era correcta y que, como lo acepta la Administración, la sociedad había sido notificada en anteriores ocasiones a la misma dirección sin que se presentara inconveniente alguno. Al respecto, aportó el testimonio de la señora Claudia Álvarez, quien se desempeñaba como secretaria de la sociedad y se encontraba presente los días 8 y 11 de abril de 2011 en el domicilio del contribuyente, fechas en las que supuestamente no fue posible realizar la notificación con éxito.

Añadió que, existen inconsistencias en los documentos que soportan la fecha de notificación del auto de inspección, esto es, las copias de las guías entregadas por Servientrega mediante comunicaciones del 31 de agosto de 2011 y 8 de septiembre de 2011, las cuales generan dudas sobre el proceso de notificación del auto de inspección y sobre la causal de devolución. Sobre esto aclaró que, en primer lugar, en la comunicación de fecha 31 de agosto de 2011, no hay sello de causal de devolución en la guía de envío, pero que en la comunicación de fecha 8 de septiembre de 2011 si aparece dicho sello.

En segundo lugar, la comunicación del 8 de septiembre de 2011 no tiene ningún nombre en la casilla de «el destinatario recibió a conformidad», mientras que en la del 31 de agosto si aparece un nombre. Concluyó que la indebida notificación del auto de inspección tributaria implicó que no se suspendiera el término de firmeza de la declaración tributaria presentada por la sociedad, por lo que esta quedó en firme el 14 de abril de 2011, antes de que se practicara la notificación por aviso del 26 de abril de 2011.

Por consiguiente, las actuaciones posteriores a la indebida notificación del auto de inspección tributaria, como lo es la expedición del requerimiento especial, se encontraban por fuera del término legal. 2. Extemporaneidad en la notificación del requerimiento especial De acuerdo con las normas de procedimiento tributario, indicó que el plazo máximo que tenía la Administración para notificar el requerimiento especial era el 14 de abril de 2011 (fecha en que la declaración de renta quedaba en firme).

Este término podía ser suspendido por tres meses en virtud de la notificación de la inspección tributaria, por lo cual el término para notificar el requerimiento especial se prorrogaba hasta el 14 de julio de 2011. Sin embargo, el requerimiento especial fue notificado el 18 de julio de 2011, según la guía de envío que se encontraba adjunta a la comunicación de Servientrega (expedida por solicitud de la sociedad y con fecha 1º de agosto de 2011).

Expresó que, la DIAN consideró que dicha certificación no reúne las condiciones para sustentar como fecha de notificación el 18 de julio de 2011; pero no indicó las razones que fundamentan su opinión. Al respecto, la actora consideró que la Administración no puede valorar parcialmente las pruebas que reposan en el expediente, dándole credibilidad a las que le convienen y rechazando las que le perjudican.

Adicionalmente, arguyó que el documento fue expedido por un tercero contratado por el Estado (Servientrega), quien de manera autónoma e independiente certificó que el requerimiento especial se entregó el 18 de julio de 2011. 3. Inexistencia de fraude fiscal Discutió que la DIAN rechazó pasivos y costos de la sociedad con fundamento en verificaciones y cruces de información que realizó con los proveedores, desconociendo la contabilidad y los soportes aportados por el contribuyente.

Planteó que el hecho de que los proveedores hayan incurrido en una falta con relación a su contabilidad y a sus obligaciones tributarias no es fundamento suficiente para concluir que las operaciones no existieron. Con base a la doctrina de la DIAN, Concepto Nro. 51977 del 2 de agosto de 2005, advirtió que en este caso, no se dan los supuestos para que se configure el fraude fiscal porque la sociedad demostró que tales costos corresponden a operaciones reales que son inherentes a su actividad comercial.

Lo anterior, independientemente del cumplimiento de las obligaciones formales por parte de los proveedores de las materias primas, en tanto las responsabilidades tributarias y contables son individuales, por lo que no se puede cuestionar la actuación del contribuyente por las acciones u omisiones de otros. Agregó que la falta de soporte o el incumplimiento de la obligación de llevar contabilidad no implica que los costos y gastos no son reales, por cuanto es diferente el cumplimiento de una obligación formal para la procedencia fiscal de una erogación y la inexistencia del gasto, reiterando que lo primero no genera lo segundo. Tampoco puede discutirse la realidad del costo por el hecho de que las transacciones se realizaron en efectivo, porque esta forma de pago no se encuentra prohibida por la ley, y es la acostumbrada en la actividad productora de renta del contribuyente.

Advirtió que aportó pruebas que acreditan la capacidad económica de los proveedores (declaraciones de renta de los años 2007 y 2009, y las declaraciones de IVA por los seis bimestres del año 2008), al igual que de su existencia y el registro de sus libros contables ante la Cámara de Comercio, como también, los autos de archivo de los procesos de fiscalización que les había iniciado la Administración; aun cuando esta función de verificación y prueba de la realidad de las operaciones de los proveedores corresponde a la DIAN y no a la sociedad.

Sumado a esto, la Administración debió haber dado aplicación a lo establecido en el artículo 82 del Estatuto Tributario, con relación a la determinación de costos estimados y presuntos, y no solo limitarse a su cuestionamiento, teniendo en cuenta que con ocasión del requerimiento especial, la DIAN rechaza alrededor del 75% de los costos reportados y no es coherente concluir que una sociedad incurre únicamente en costos que solamente representan un 15% de sus ingresos para la realización de una actividad industrial o comercial.

Para soportar lo anterior, la sociedad aportó los resultados financieros de otras empresas del mismo sector (estados financieros del año 2008 de la sociedad Colombiana de Cueros S.A. CI), en donde se evidencia que, en el sector, los costos representan el 89,6% de sus ingresos operacionales. 4. Sanción por inexactitud Adujo que la sanción por inexactitud no procede dado que la sociedad no realizó ninguna actividad tendiente a defraudar al Estado.

Y, afirmó que la Administración vulneró el derecho al debido proceso del contribuyente, por haber realizado la notificación del auto de inspección tributaria y del requerimiento especial de forma indebida y por fuera del término legal establecido para ello, sumado a la ausencia de valoración de las pruebas en los actos demandados. Contestación de la demanda LA DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por lo siguiente (f.99): Manifestó que la notificación del auto de inspección tributaria se efectuó en debida forma, inicialmente, mediante la notificación por correo en la dirección correcta informada por el contribuyente, y ante la ausencia de una persona que la recibiera, luego, se procedió a notificar por aviso en un periódico de amplia circulación nacional.

Por lo anterior y como quiera que el término para expedir el requerimiento especial fue suspendido por tres meses debido a la notificación del auto de inspección tributaria, el requerimiento fue notificado dentro del término legal, el 14 de julio de 2011, antes de la firmeza de la declaración de renta. Alegó que el contribuyente se encontraba en la obligación de demostrar la realidad de los costos, pero se limitó a controvertir la labor investigativa de la Administración, dejando de lado la carga de la prueba, que recaía sobre el mismo por disposición de los artículos 772 y 774 del Estatuto Tributario.

En este sentido, sostuvo que la sociedad solo aportó las facturas de las compras realizadas, omitiendo allegar las pruebas que permitieran comprobar la existencia de tales compras. Y agregó que el único registro que existe es la prueba documental contable, la cual precisamente se encuentra glosada por la Administración y, por tanto, no tiene la virtualidad de ser plena prueba.

Conforme con lo anterior, concluyó que existen suficientes indicios para soportar la decisión de desconocer las operaciones que dieron origen a los costos declarados, como el hecho de que las compras no pudieron comprobarse con las verificaciones y cruces de información practicados a los proveedores. En cuanto a la sanción por inexactitud, aseguró que debe mantenerse porque además de encontrarse demostrado que los costos declarados son falsos, no se presenta una diferencia de criterios sino el desconocimiento del derecho aplicable.

Adicionalmente solicitó que la parte demandante fuera condenada en costas en el proceso. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección A, accedió a las pretensiones de la demanda, de la siguiente forma (f.197): Con base en la jurisprudencia del Consejo de Estado[1], el Tribunal expuso que existen dos situaciones que se pueden dar dentro del procedimiento de notificación por correo: en primer lugar, cuando la Administración envía los actos a una dirección errada, la cual se puede corregir remitiéndolos a la dirección correcta y, en segundo lugar, cuando se envían los actos a la dirección informada en el RUT, pero el correo devuelve los actos por otra razón, como por ejemplo que no había quien lo recibiera, caso en el que queda abierta la posibilidad para que los actos se notifiquen mediante aviso en un periódico de amplia circulación. Anotó que en el presente caso, la notificación por correo fue enviada a la dirección informada por la sociedad en el RUT y de acuerdo a la guía de envío de Servientrega, se intentó realizar la notificación por correo los días 8 y 11 de abril de 2011 pero no fue posible hacerlo porque no había nadie que recibiera la notificación en la empresa; razón por la que la DIAN optó por realizar la notificación mediante aviso en el diario La República, el 26 de abril de 2011.

Contrario a lo que expone la demandante, el Tribunal concluyó que el procedimiento para la notificación del auto de inspección tributaria adelantado por la DIAN se ajustó a derecho dado que esta intentó realizar la notificación por correo a la dirección correcta, y al no ser posible, por devolverse el mismo con la anotación «No hay quien reciba», se dio aplicación a lo dispuesto en el artículo 568 del Estatuto Tributario, y se publicó el aviso de notificación en el diario La República el 26 de abril de 2011.

Según lo expuesto, y sobre la base que la notificación del auto de inspección tributaria tuvo lugar – para la Administración – el 7 de abril de 2011 (fecha en que se introdujo la comunicación al correo), la DIAN tenía hasta el 14 de julio de 2011, para notificar el requerimiento especial, debido a que el término se suspendió por tres meses por la práctica de la inspección tributaria.

Observó que dentro del expediente administrativo la parte demandante aportó copia de la guía de envío de la notificación por correo certificado del requerimiento especial, en la que se observa que este fue recibido por la sociedad el 18 de julio de 2011, es decir, después del término de firmeza de la declaración. Sin embargo, en los antecedentes administrativos obra copia de otra guía del envío, en la que se indica como fecha de entrega del documento el 14 de julio de 2011, esto es, dentro de la fecha límite para la firmeza de la declaración de renta.

Respecto a lo anterior, puso de presente que la copia aportada por la parte demandante fue expedida en virtud de la solicitud que ésta realizó a Servientrega, en la que se evidencia que la notificación fue efectivamente realizada por fuera del término legal, esto es, el 18 de julio de 2011. Manifestó que dicha guía de envío no fue tachada como falsa o cuestionada por la Administración en sede administrativa, pudiendo haberlo hecho, según los artículos 269 y siguientes del Código General del Proceso.

Con fundamento en la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca[2], que se pronunció acerca del reconocimiento implícito de los documentos aportados al proceso cuando estos no han sido tachados de falso, y en virtud del principio de buena fe, el Tribunal consideró que aun cuando no podía establecer cuál de las guías de envío de la notificación por correo certificado era auténtica, la Administración no tachó de falso el documento en las oportunidades procesales que tuvo para hacerlo, razón por la que tomó como guía de envío de la notificación por correo certificado del requerimiento especial, la aportada por la demandante de fecha 18 de julio de 2011.

Expresó que, quedando establecido que la notificación del requerimiento especial fue efectivamente realizada el 18 de julio de 2011, y dado que la fecha límite para su notificación era el 14 de julio de 2011, se encuentra que el acto preparatorio fue notificado por fuera del término establecido por el legislador en el artículo 714 del Estatuto Tributario.

Por tanto, la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2008 presentada por la actora se encontraba en firme para la fecha en que se notificó el requerimiento especial, no siendo posible para la Administración modificarla vía liquidación oficial. A partir de lo anterior, el Tribunal anuló los actos administrativos acusados y a título de restablecimiento del derecho declaró la firmeza de la declaración privada del impuesto sobre la renta presentada por la sociedad por el año gravable 2008.

Se abstuvo de pronunciarse acerca de los demás aspectos de fondo y no condenó en costas, por no encontrarse probadas. Recurso de apelación La parte demandada interpuso recurso de apelación, discutió el cargo de la notificación extemporánea del requerimiento especial, y puntualizó (f.220): Que no es procedente que el Tribunal avalara la veracidad y autenticidad de la certificación de la empresa de correo aportada por la demandante, bajo el argumento de que al no haberse tachado de falso el documento por parte de la Administración, esta entidad avaló su probidad para demostrar el hecho de la notificación por correo.

Lo que no es cierto, porque la DIAN aportó en el expediente administrativo, el original de la guía crédito Nro. 1043791569, expedido por Servientrega, el cual fue puesto en conocimiento de la sociedad en su momento, sin que fuera tachado de falso por ésta. En opinión de la Administración, el Tribunal debía sopesar ambas situaciones y decidir por aquella que ofreciera menos duda.

En otras palabras, dijo que si existían dos guías idénticas, una original y otra en copia, provenientes de la empresa de correo certificado, y siendo que el original es entregado por Servientrega a la Administración, para constatar la fecha de entrega del acto, no se entiende por qué el Tribunal acoge como válida la copia aportada por la demandante.

Aseveró que la Administración, en el momento en que la demandante allegó la copia de fecha de notificación del 18 de julio, la desconoció y no le dio valor probatorio, toda vez que para establecer la fecha de notificación del requerimiento especial, tuvo como cierta la indicada en la guía de envío original del 14 de julio de 2011. Además, a quien correspondía tachar de falso la guía aportada por la Administración, era precisamente a la sociedad.

Añadió que, la copia aportada por la demandante que reporta como fecha de entrega el 18 de julio de 2011, indica como fecha de digitalización de la imagen, el 15 de julio de 2011 a las 1:47:48 PM[3]; pero la fecha de entrega del correo, supuestamente, ocurrió 3 días después (el 18 de julio de 2011). Es decir que, se trataría de un documento digitalizado días antes de su efectiva entrega, lo cual extiende la duda sobre su contenido y su valor probatorio.

Alegó que, la certificación fue solicitada por la señora Claudia Álvarez, que no tiene la calidad de representante legal del contribuyente y, en todo caso, el demandante no allegó ningún documento en donde demostrara cuáles fueron las razones por las que se solicitó una copia de la guía de crédito a Servientrega. Arguyó que, dado que la Administración ha suscrito un contrato con la empresa de correo Servientrega, la guía de envío es plena prueba de la ocurrencia de la entrega del documento en la fecha que la empresa certifique; por lo que no hay razón para que la Administración dude, en este caso, de que la fecha de notificación del requerimiento fue el 14 de julio de 2011.

Al respecto, hizo mención del Concepto 1548 de Diciembre 15 de 2014. Mencionó jurisprudencia del Consejo de Estado acerca de las planillas comprobatorias de la notificación por correo, en la que se señaló: «Las planillas del correo certificado son documentos públicos (CPC art 262.2) constitutivos de plena prueba sobre la devolución del mismo, en cuanto las emite la autoridad oficial a la que legalmente se le asigna la prestación del servicio y, al tenor del artículo 264 del Código de Procedimiento Civil, hacen fe de su otorgamiento, de su fecha y de las declaraciones que en ellos hace el funcionario que los autoriza»[4].

Finalmente, planteó que la sentencia en la que el Tribunal fundamentó su decisión - sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca -, es un fallo que no comporta el carácter de decisión definitiva y no resuelve un problema jurídico similar al del presente asunto, por lo cual no tiene la virtualidad de ser considerado como precedente jurisprudencial.

Alegatos de conclusión La parte demandante no presentó alegatos de conclusión. La parte demandada presentó alegatos de conclusión en donde reiteró los argumentos del recurso de apelación (f.261). Concepto del Ministerio Público El Procurador Sexto Delegado ante esta Corporación rindió concepto en el sentido de que se declare la nulidad parcial de los actos demandados pero solo en lo relacionado con la sanción por inexactitud.

Para el Ministerio Público, la copia de la Guía Servientrega obrante a folio 919 de los antecedentes administrativos, ofrece suficiente certeza sobre la fecha de notificación del requerimiento (14 de julio de 2011), toda vez que como respuesta al oficio remitido por el Tribunal (folios 251 y siguientes), Servientrega informó que solo cuenta como prueba de la entrega con la Guía 143791569.

Prueba que fue tenida en cuenta por la Administración al proferir los actos demandados, la cual obra en el expediente administrativo sin que haya sido desvirtuada o tachada de falsa por la demandante. Conforme lo anterior, sostuvo que el Tribunal no podía restarle valor a dicho documento por el hecho que la Administración no tachó de falsa la copia allegada por el demandante; máxime cuando en dicha prueba (la guía de envió aportada por la demandante) aparece con fecha de entrega el 18 de julio de 2011 pero se observa que el documento fue digitalizado el 15 de julio de 2011.

Así las cosas, como la notificación se surtió antes del 14 de julio de 2011, entonces la expedición del requerimiento especial se llevó a cabo dentro del término legal, evitando que la declaración privada quedara en firme. Sobre el asunto de fondo, el Ministerio considera que el desconocimiento de los pasivos y los costos obedece a la existencia de indicios obtenidos por la Administración en las correspondientes visitas a los proveedores, mediante los cuales se demostró la inexistencia de las compras declaradas por la sociedad.

Frente a la solicitud de la aplicación del artículo 82 del Estatuto Tributario, consideró que la norma no era aplicable, por cuanto la Administración comprobó la inexistencia de las compras declaradas, y al ser inexistentes no es posible tasar un costo estimado y presunto. Finalmente, en lo que tiene que ver con la sanción por inexactitud, el Ministerio afirmó que esta procede independientemente de la presencia de una conducta fraudulenta.

Sin perjuicio de lo anterior, solicitó dar aplicación al principio de favorabilidad en materia sancionatoria. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto de sobre la renta del año gravable 2008, presentada por la sociedad Manufacturas Angus E.U. – En Liquidación. En los términos del recurso de apelación, la Sala debe establecer si el requerimiento especial se notificó dentro del término legal o si por el contrario la declaración de renta se encontraba en firme.

De encontrarse que no se configura la firmeza de la declaración, deberá analizar si era procedente el rechazo de los costos y pasivos, y la procedencia de la sanción por inexactitud. 1. Sobre la notificación del requerimiento especial y de la firmeza de la declaración 1.1. Las partes discuten la oportunidad de la notificación por correo del requerimiento especial, en cuanto a la fecha de entrega del correo, la cual disienten con fundamento en documentos expedidos por la empresa de correo que informan fechas diferentes.

Teniendo claro lo anterior, la discusión se centra en la fecha en la que fue notificado el requerimiento especial. La Sala precisa que conforme con el artículo 565 del Estatuto Tributario, la DIAN puede realizar la notificación por correo utilizando una red oficial de correo o cualquier servicio de mensajería especializada, y que la misma -notificación-, debe practicarse mediante la entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente.

Sobre este aspecto, el artículo 714 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos indica que la declaración tributaria quedara en firme sí, dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Por su parte, el artículo 705 del Estatuto Tributario establece que el requerimiento especial deberá notificarse a más tardar dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar.

Este término podrá ser suspendido cuando se practique inspección tributaria de oficio, por el término de tres meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete (artículo 706 del Estatuto Tributario); situación que se presenta en este caso, en tanto en la sentencia de primera instancia se estableció que el auto de inspección tributaria fue debidamente notificado y tuvo la virtualidad de suspender por tres meses la notificación del requerimiento especial.

Decisión que no fue apelada por el demandante. 1.2. En cuanto al valor probatorio de los documentos de la empresa de correo, que fueron aportados por las partes, se precisa lo siguiente: En primer lugar, vale advertir que según el escrito de apelación dicho original de la guía de envío se encuentra en el folio 919 de los antecedentes administrativos.

No obstante, al verificar la Sala encuentra que en este folio reposa una fotocopia, frente a la cual no se puede discernir si se trata de un original o de una copia. El documento contentivo de la guía de correo aportado por la DIAN desde la expedición del requerimiento especial es el siguiente: [pic] Ahora bien, con la respuesta al requerimiento especial (f.964), la demandante aportó certificación expedida por la empresa Servientrega de fecha 1º de agosto de 2011, la cual indica (f.1054 y 1055): “Asunto: Entrega envío 1043791569 Cordial Saludo.

Dando respuesta a la solicitud generada por usted el día 22 de julio de 2011, en el cual requiere certificación del proceso de entrega le informo: El pasado 14 de JULIO de 2011, la DIRECCION SECCIONAL DE IMPUESTOS DE BTA remite un sobre, dirigido a MANUFACTURAS ANGUS, con dirección CL 59 SUR 17B 23 en la ciudad de BOGOTA D.C. relacionado en la planilla 4722 (ítem 2 – Radicado 2-193) y al cual se le asignó el número de guía 1043791569; a este sobre se le realizó visita en la dirección anteriormente mencionada el día 18 de JULIO de 2.011 siendo este envío entregado a la señora Patricia Álvarez, A continuación Anexo imagen correspondiente a la prueba de entrega”.

En la imagen adjunta a la certificación se encuentra la guía de correo Nro. 1043791569 con fecha de envío 14 de julio de 2011 y fecha de entrega 18 de julio de 2011, firmado por el destinatario que recibe a conformidad “Patricia Álvarez”. En la parte inferior de la hoja (mas no de la guía de envío como tal) aparece como fecha de digitalización el 15 de julio de 2011. [pic] En sede judicial, el Tribunal profirió auto de mejor proveer, en el que ordenó oficiar a Servientrega para que allegara todo lo relacionado con la guía Nro. 1043791569 (ff. 184).

Oficio que fue reiterado sin obtener respuesta alguna, por lo que procedió a dictar sentencia (ff. 190 y ss). Luego, la Administración aportó una certificación expedida por la empresa Servientrega con la Guía 1043791569, que fue solicitada por la entidad una vez conoció la decisión de primera instancia, y pidió que la misma se decretara como prueba en segunda instancia (ff. 244 a 253) [5].

El Consejero Ponente mediante Auto del 3 de julio de 2018 negó la prueba solicitada en segunda instancia (ff. 255 a 256), porque la Guía 1043791569 ya obraba dentro de los antecedentes administrativos (f. 919). 1. Sobre el punto a examinar se observa que: La declaración del impuesto sobre la renta fue presentada el 14 de abril de 2009, que corresponde a la misma fecha de vencimiento para declarar[6], por lo que el término de firmeza inicial era el 14 de abril de 2011, fecha máxima en la cual la DIAN podía notificar el requerimiento especial.

No obstante, teniendo en cuenta que el auto de inspección tributaria se notificó en debida forma, el plazo máximo que tenía la Administración para notificar el requerimiento especial se amplió por tres meses hasta el 14 de julio de 2011. Frente a lo anterior, se advierte que de acuerdo con la copia de la guía de envío Nro. 1043791569, aportada por el demandante, la fecha de notificación por correo del requerimiento especial fue el 18 de julio de 2011 (f.1055), de forma extemporánea.

Por su parte, la fotocopia de la guía de envío Nro. 1043791569 que reposa en los antecedentes administrativos remitidos por la DIAN, se indica como fecha de entrega del requerimiento, el 14 de julio de 2011 (ff.253 y 919), dentro del término legal. Ambas copias fueron remitidas por la empresa Servientrega, aspecto que no ha sido desconocido por la Administración, luego para la Sala se trata de inconsistencias originadas en la empresa de correos con la cual la Administración ha suscrito un contrato para la entrega de la notificación. En vista de que ninguna de las partes tachó de falsedad las guías de envío, ambas copias se reputan auténticas.

Al respecto, el Consejo de Estado en sentencia del 12 de septiembre de 2019 (C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, exp. 20690[7]) se pronunció acerca de la autenticidad que emana de la duplicidad del contenido de un mismo documento, en los siguientes términos: «En efecto, ya que por disposición constitucional[8], del Estado y los particulares se presume la buena fe en todas sus actuaciones, existe una confianza objetiva fundada en el correcto comportamiento de unos y otros, la cual comprende, entre otras manifestaciones, el respeto al acto propio.

Por lo tanto, cuando una autoridad del Estado (en cualquier rama o nivel) o un ente privado, certifican la autenticidad del contenido de una copia otorgada por ellos, el interesado confía en que se trata de una reproducción idéntica a la original. De ahí que la duplicidad en el contenido de un mismo documento no pueda favorecer a la parte de la cual emana, excepto que esta última demuestre que la copia otorgada al solicitante fue alterada por este o un tercero, o en todo caso, que por lo menos la acuse de ser falsa, para que sea sometida a un cotejo con la original».

Así las cosas, se encuentra que frente a la certificación y la guía de correo aportada por la actora, la Administración manifestó en la liquidación oficial que no es un documento idóneo para sustentar la extemporaneidad del requerimiento especial por carecer de veracidad, sin embargo, no suministró razones adicionales por las cuales este documento no debía ser tenido en cuenta como prueba (f.58).

Y, se advierte que fue solo hasta la presentación del recurso de apelación, que la DIAN cuestionó la valoración probatoria de la copia de la guía de envío de Servientrega presentada por la parte actora, debido a que presuntamente el juez de primera instancia no tuvo en cuenta el original aportado por la Administración. Para la Sala, el comportamiento asumido por el ente demandado denota una falta de actividad probatoria y de contradicción de la prueba, porque a pesar de que el contribuyente le presentó la certificación y guía de correo emanada de Servientrega, en la primera oportunidad legal que tuvo, esto es, en la respuesta al requerimiento especial, la Administración no realizó ninguna actividad tendiente a la constatación de la certificación y la guía de correo aportada por la sociedad, pese a que ambos documentos señalaban como fecha de entrega el 18 de julio de 2011.

Es así que ni en sede administrativa, como tampoco en la contestación de la demanda, se pronunció frente a la autenticidad de las guías de envío del requerimiento especial aportadas por la actora, y se limitó a darle validez probatoria a la que allegó con los antecedentes administrativos. Lo anterior, no obstante que la Administración contaba con las facultades legales para practicar pruebas en la vía gubernativa que le permitían verificar la autenticidad del documento, así como también la de requerir a la empresa de correos para que aclarara la existencia de la duplicidad del contenido en la guía de correo de la notificación del requerimiento especial, más cuando entre ambas entidades existía una relación contractual para la prestación del servicio de correo.

En esa medida, la DIAN se encontraba en una posición más favorable que la del contribuyente, para esclarecer el hecho controvertido -la fecha de entrega de la notificación del requerimiento especial-, carga que le imponía aportar al proceso los elementos de prueba necesarios para que el juez estableciera dicha circunstancia. En efecto, se precisa que era la Administración la que tenía en su poder el documento original, y quien tuvo la posibilidad de incorporarlo al proceso para su debida valoración y cotejo con la copia.

Por tanto, la DIAN desde el momento en que tuvo conocimiento de la aludida certificación (respuesta al requerimiento especial), debió solicitar a Servientrega la confirmación acerca de la fecha de entrega de la notificación del requerimiento especial, al igual que una explicación respecto de la razones de las inconsistencias entre la copia de la guía de envío que entregó a la sociedad actora y la guía que reposa en los antecedentes administrativos allegados por la demandada al proceso.

En otras palabras, pese a tener la oportunidad de esclarecer las diferencias de fechas de entrega de la notificación del requerimiento especial, la Administración no hizo uso de aquella. En este contexto, la Sala considera que la sociedad legítimamente sustentó la extemporaneidad del requerimiento especial y, consecuente, firmeza de la declaración tributaria, en la información suministrada por un tercero, con quien no tiene ninguna relación jurídica, y quien por el contrario, actuó como entidad notificadora del Estado y tomó como fecha de notificación del requerimiento especial el 18 de julio de 2011.

Se destaca que el contribuyente no es quien ha contratado el servicio de mensajería especializada, y por lo tanto, debe poder confiar en la información otorgada por Servientrega. De igual forma, no se puede olvidar que la Administración no tachó de falso la guía aportada por la sociedad actora en las oportunidades que tuvo para hacerlo, y que la prueba aportada por esta (la certificación de fecha 25 de abril de 2018) fue rechazada como prueba de segunda instancia. Teniendo en cuenta las precisiones del caso antes expuestas, se establece que la notificación del requerimiento especial se realizó de forma extemporánea, el 18 de julio de 2011, esto es, 4 días después de que la declaración de renta quedó en firme (14 de julio de 2011), momento para el cual la Administración tributaria ya había perdido la facultad de modificar la declaración de renta vía liquidación oficial.

Por lo anterior, el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada no prospera. 2. En consecuencia, se confirmará la sentencia del Tribunal, inclusive, el numeral 3º relativo a la orden de compulsar copias a la Fiscalía General de la Nación, así como a la Oficina de Control Interno Disciplinario, para que se estudie la discrepancia surgida entre las partes en cuanto a la autenticidad de las copias de la guía de correo, en tanto esa decisión no fue apelada por ninguna de las partes.

Orden que la Sala considera necesaria dados los cuestionamientos sobre la autenticidad de los documentos allegados al proceso. 3. Adicionalmente, se declarará que en segunda instancia no hay lugar a la condena en costas (gastos del proceso y agencia en derecho), porque no se probó su causación. En mérito de lo expuesto, la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Se confirma la sentencia apelada. 2. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión celebrada en la fecha |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 10 de febrero de 2011, exp. 17909, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. [2] Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, sentencia del 25 de septiembre de 2013, exp. 25000-23-37-000-2012-00079-00, M.P. Dra. Gloria Isabel Cáceres Martínez. [3] Folio 1055 cuaderno de antecedentes 6. [4] Consejo de Estado, Sección Cuarta.

C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, sentencia de 3 de marzo de 2011, exp. 17087. [5] El despacho en segunda instancia consideró que dicho documento ya obraba en el expediente dentro de los antecedentes administrativos, razón por la que negó la petición de pruebas porque esta ya fue practicada durante el trámite de primera instancia por lo que no se encuentra dentro de ninguno de los supuestos de la norma (artículo 212 CPACA). [6] Según el artículo 13 del Decreto 4680 del 12 de diciembre de 2008, el plazo para presentar la declaración de renta del año 2008, para el contribuyente cuyo NIT termina en 9, vencía el 14 de abril de 2009. [7] Esta sentencia corresponde al fallo de segunda instancia proferido en el proceso 25000-23-37-000-2012-00079-01, que sirvió de fundamento al Tribunal para proferir la decisión de primera instancia del presente proceso. [8] Artículo 83 Constitución Política