SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR – Término / CAUSALES DE RECHAZO DE SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR – Taxatividad. Reiteración de jurisprudencia / RECHAZO DE LA SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR – Causales. Reiteración de jurisprudencia / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR – Suspensión De conformidad con los artículos 850 y 854 del Estatuto Tributario, los contribuyentes o responsables que generen saldos a favor en sus declaraciones tributarias pueden solicitar su devolución dentro de los 2 años siguientes al vencimiento del término para declarar.
El artículo 857 del Estatuto Tributario establece las causales de rechazo de las solicitudes de devolución de saldos a favor. Según esta norma, el rechazo procede, entre otros, cuando: (i) se presentan extemporáneamente, es decir, por fuera de los dos años siguientes al vencimiento para declarar, (ii) cuando el saldo a favor ya fue devuelto o compensado y (iii) cuando dentro del término de investigación previa de la solicitud, como resultado de la corrección de la declaración tributaria efectuada por el contribuyente, se genere un saldo a pagar.
Esta Sala ha considerado que las taxativas causales de rechazo de solicitudes de devolución de saldos a favor «obedecen a aspectos formales, que no desvirtúan la existencia o el importe del saldo a favor» (Sentencias del 25 de febrero de 2021, exp. 23464, CP Stella Jeannette Carvajal Basto y del 7 de mayo de 2020, exp. 22842, CP Julio Roberto Piza Rodríguez).
Por esta razón, también ha señalado que, la DIAN carece de competencia para rechazar una solicitud de devolución con fundamento en aspectos sustanciales que impliquen la modificación de la declaración tributaria en la cual se sustenta o que exijan del contribuyente explicaciones que son propias de un proceso de determinación oficial y no del trámite de devoluciones, que es eminentemente formal (Sentencia del 13 de marzo de 2008, exp. 16058 C.P. Ligia López Díaz).
Así las cosas, en opinión de la Sala, la DIAN no puede convertir el trámite de devolución de saldos a favor en un proceso de determinación oficial, porque mientras el saldo a favor registrado en una declaración privada no sea desconocido o modificado mediante una liquidación oficial de revisión, éste representa una obligación dineraria a cargo de la Administración de la que es acreedor el contribuyente o responsable.
De manera coherente con lo expuesto, en los casos en que la Administración Tributaria advierta posibles inexactitudes en la declaración que sustenta la solicitud de devolución del saldo a favor, el artículo 857-1 del Estatuto Tributario le otorga la posibilidad de suspender el término de devolución, hasta por 90 días, con el fin de que la División de Fiscalización inicie una investigación para verificar la procedencia, exactitud o veracidad del saldo a favor y, en caso de encontrarlo improcedente, expida un requerimiento especial para modificar el saldo a favor liquidado por el contribuyente o responsable en su denuncio privado.
(…) Esta conclusión se refuerza al analizar los artículos 670 y 714 del Estatuto Tributario, vigentes para la época. En efecto, cuando se solicita la devolución de un saldo a favor liquidado en una declaración privada, el inciso segundo del artículo 714 amplia el plazo para que la Administración ejerza su facultad de revisión, pues el término de firmeza de dicha declaración será de dos años (actualmente de tres años, en virtud de la modificación de la Ley 2010 de 2019) contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud de devolución. Todo lo cual evidencia que la ley tributaria, está estructurada en forma que la modificación de un saldo a favor sea efectuada a través de un procedimiento de determinación, lo que justamente puede desarrollar en el término de firmeza de la declaración. (…) En el caso concreto, la Sala observa que, en los actos demandados, la DIAN rechazó la devolución del saldo a favor por valor de $952.679.000, que hacía parte del saldo reflejado en la declaración de IVA del 3 bimestre de 2014, aduciendo que dicha suma correspondía a una imputación indebida del saldo a favor del 2 bimestre de 2013 al 3 bimestre del 2013.
Conforme con lo anterior, observa la sala que el motivo de rechazo parcial de la solicitud de devolución del saldo a favor aducido por la DIAN en los actos administrativos demandados, no se encuentra comprendido en ninguna de las causales taxativas previstas en el artículo 857 del Estatuto Tributario. El motivo de rechazo corresponde a un aspecto sustancial de la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2014, que consistía en la improcedencia de parte del saldo a favor allí reflejado y que fue atribuido a la extemporaneidad de la corrección de la declaración de IVA del 3 bimestre de 2013.
En otras palabras, el motivo de rechazo correspondió a un aspecto de fondo de la declaración que implicaba adelantar un proceso de determinación y concluirlo con un acto previo de determinación. Como se expuso anteriormente, al amparo del artículo 857-1 del Estatuto Tributario, la DIAN tenía la facultad para proferir requerimiento especial, si como resultado de la investigación determinaba la necesidad de modificar la declaración para disminuir el saldo a favor allí liquidado y luego proceder a la devolución del remanente del saldo a favor.
En opinión de la Sala, con esta actuación, la Administración convirtió el trámite de devolución en un proceso de determinación oficial, lo cual no le está permitido, tal y como lo señaló esta Sección en la Sentencia del 13 de marzo de 2008 (exp. 16058 C.P. Ligia López Díaz). Se reitera que, si la demandada consideraba que el saldo a favor registrado por la apelante en la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2014 era inexacto o irreal, al reflejar una imputación extemporánea de un saldo a favor originado en periodos anteriores, debió iniciar un proceso de determinación oficial.
Lo anterior, comoquiera que mientras el saldo a favor registrado en un denuncio privado no sea desconocido o modificado por una liquidación oficial de revisión, éste representa una obligación a cargo de la Administración Tributaria. En este punto, vale la pena aclarar que, contrario a lo mencionado por el a-quo, no es posible afirmar que la DIAN rechazó la solicitud de devolución en ejercicio de su facultad de revisión, al haber expedido un Emplazamiento para Corregir frente a la declaración que sustentó la solicitud de devolución. Ello, si se tiene en cuenta que el procedimiento de determinación oficial, a través del cual la Administración ejerce su facultad de revisión, únicamente inicia con la expedición de un requerimiento especial.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 850 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 854 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 857 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación Finalmente, no se condenará en costas porque no obra elemento de prueba que demuestre las erogaciones por ese concepto, como lo exige para su procedencia el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable por disposición del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y Contencioso Administrativo.
FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá D.C., seis (6) de mayo de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 47001-23-33-000-2018-00094-01(25239) Actor: PALMACEITE S.A. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación presentado por la parte demandante contra la sentencia del 12 de junio de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo del Magdalena, que resolvió (fls.113-121 c.p): “PRIMERO: DENEGAR las súplicas de la demanda, de conformidad a las consideraciones expuestas en la parte motiva de la presente providencia.
SEGUNDO: Sin condena en costas”.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 17 de julio de 2014, a través del formulario Nro. 3001603803673 y adhesivo Nro. 91000244487846, Palmaceite S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 3 bimestre del año gravable 2014, en la que liquidó un saldo a favor de $1.961.924.000[1]. Esto corresponde al soporte documental que obra en el expediente, sin embargo, en la demanda se señala que el saldo a favor inicial era de $1.009.245.000 y que posteriormente fue objeto de corrección. El 21 de agosto de 2015[2], la demandante corrigió la declaración del 3 bimestre del año 2014, sin modificar el saldo a favor inicialmente declarado[3].
En la misma fecha, se corrigió la declaración del impuesto sobre las ventas del 3 bimestre del año 2013, formulario Nro. 3009610708687 y adhesivo Nro. 91000309495709[4]. En dicho formulario aparece la anotación Correcciones Ley 962 de 2005. A través de esta corrección se imputó el saldo a favor por valor de $952.679.000, que se había originado en la declaración del bimestre inmediatamente anterior, es decir, en el 2 bimestre del año 2013[5].
Sostiene la demandante que esta corrección fue realizada por la DIAN «de oficio». Con fundamento en la declaración de IVA, 3 bimestre de 2014, la actora presentó solicitud de devolución por valor de $1.961.924.000, ante la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Santa Marta, el 9 de junio de 2016[6], el cual incorporaba el saldo a favor por valor de $952.679.000, que hacía parte del saldo a favor de las declaraciones de bimestres anteriores, obrantes en el proceso, los cuales venían siendo objeto de imputación. Por medio del auto de apertura Nro. 192382016000312 del 27 de junio de 2016[7], la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Santa Marta abrió investigación a la demandante, con el fin de verificar la existencia del saldo a favor solicitado en devolución. El 5 de agosto de 2016, mediante auto de suspensión de términos Nro. 12218000013648[8], la DIAN suspendió hasta por 90 días el trámite de devolución por la causal prevista en el numeral 3 del artículo 857-1 del Estatuto Tributario y ordenó a la división de fiscalización adelantar una investigación. Acto seguido, mediante auto del 11 de agosto de 2016[9], se archivó el expediente y se ordenó su traslado a otro programa.
En ejecución de lo anterior, la división de fiscalización aperturó la investigación, mediante auto del 11 de agosto de 2016[10] y expediente Nro. 2014-2016-000366. En desarrollo de esa investigación, la Administración decretó inspecciones, contable y tributaria[11], y expidió el Emplazamiento para Corregir Nro. 192382016000030 del 16 de septiembre de 2016 respecto de la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2014[12], aduciendo que el saldo a favor reflejado en la citada declaración, se derivaba de la imputación extemporánea del saldo a favor originado en la declaración del 2 bimestre del año gravable 2013, a la declaración del tercer bimestre de 2013.
El 20 de octubre de 2016, la actora respondió el emplazamiento para corregir y se opuso a la corrección propuesta[13]. A través del formulario 1103 (control y soporte de modificaciones) Nro. 11036437087714, con fecha de acuse de recibo del 30 de noviembre de 2016, la DIAN efectuó “reversión ajuste de la declaración” de corrección del 3 bimestre de 2013 a la cual se había imputado el saldo a favor por $952.679.000 generado en la declaración del 2 bimestre del año 2013[14].
El 5 de diciembre de 2016, por medio de la Resolución de Devolución y Compensación COD 6282 Nro. 00292, la Administración rechazó parcialmente la solicitud de devolución de saldo a favor por concepto de IVA correspondiente al tercer bimestre del año 2014 por valor de $952.679.000 y ordenó devolver la suma de $1.009.245.000 a favor de la contribuyente, por considerar que el arrastre del saldo a favor de la declaración de IVA, del 2 bimestre de 2013 al 3 bimestre de 2013, fue efectuada de forma extemporánea[15].
El 1 de febrero de 2017, Palmaceite S.A. presentó recurso de reconsideración en contra de ese acto administrativo[16]. Mediante la Resolución Nro. 009028 del 17 de noviembre de 2017, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos confirmó la Resolución Nro. 00292 del 5 de diciembre de 2016 que rechazó parcialmente el saldo a favor.
ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (fl. 2 c.p.): “El acto administrativo cuya nulidad se demanda, es: 1) Resolución No. 628200292 del 5 de diciembre de 2016, emitida por la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Santa Marta, por medio de la cual se rechaza la suma de $ 952.679.000, del total del saldo a favor solicitado en devolución generado en la declaración de IVA, bimestre 3 año gravable 2014. 2) Resolución No. 09028 (sic) del 17 de noviembre de 2017, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la Resolución No. 628200292 de 2016, proferida por la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Santa Marta.
A título de restablecimiento del derecho solicito se decrete lo siguiente: Primero: la devolución del saldo a favor generado en la declaración del impuesto sobre las ventas del año gravable 2014, periodo 3, por valor de $ 952.679.000 Segundo: el reconocimiento de intereses en los términos del artículo 863 del ET; Tercero: que en los términos del artículo 188 de la Ley 1437 de 2011 se condene en costas a la demandada y se ordene su liquidación”.
A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 29, 123 y 209 de la Constitución Política, 43 de la Ley 962 de 2005, y 857 y 857-1 del Estatuto Tributario. El concepto de la violación se resume así (fls.4 a13 c.p): 1. Nulidad por violación del artículo 857 del Estatuto Tributario Expuso que la DIAN vulneró el artículo 857 del Estatuto Tributario porque rechazó la devolución del saldo a favor con fundamento en una causal que no está expresamente consagrada en la norma, esto es, la imputación extemporánea del saldo a favor.
Así las cosas, señaló que con esta actuación la demandada vulneró el artículo 123 de la Constitución, así como el derecho al debido proceso, pues lo que debió haber hecho fue suspender la solicitud de devolución y emitir un requerimiento especial. Para soportar esta afirmación, citó la sentencia del 13 de marzo de 2008, exp. 16058 de esta Sección, en la cual se señaló que las objeciones de la Administración Tributaria relacionadas con aspectos de fondo que impliquen la modificación de las declaraciones no configuran ninguna de las causales para proferir un auto inadmisorio, en los términos del artículo 857 del Estatuto Tributario, y que dichos aspectos deben ser verificados en un proceso de determinación oficial y no en el trámite de devoluciones de saldos a favor, pues éste último es eminentemente formal.
En esa medida, insistió en que el rechazo del saldo a favor debió soportarse en la decisión proferida en un proceso de fiscalización en el que se haya dado la oportunidad al contribuyente de defenderse, tal y como lo exige el numeral 4 del artículo 857 del Estatuto Tributario. En este caso no se realizó ese proceso, por lo que el rechazo no puede fundamentarse en las conclusiones a las que llegó la DIAN en su investigación previa. 2.
Nulidad por falsa motivación Alegó que, si la DIAN hubiese tenido en cuenta que en este caso no existe un pronunciamiento definitivo en torno a la extemporaneidad de la imputación del saldo a favor de la declaración del segundo bimestre de 2013, al tercer bimestre del año 2013 (la parte demandante hizo referencia errónea al año 2014), no habría rechazado la solicitud de devolución. Lo anterior, añadió, si se tiene en cuenta que el artículo 857-1 del Estatuto Tributario dispone que, si finalizada la investigación respecto de la declaración que fundamenta la solicitud de devolución de un saldo a favor, no se produce requerimiento especial, procederá la devolución. Agregó que este entendimiento fue avalado por la DIAN en el Concepto Nro. 105196 de 2008, en el que se adujo que una vez suspendido el término para devolver o compensar, la división de fiscalización asume la competencia para verificar la exactitud de los datos consignados en la declaración tributaria objeto de la solicitud y, en consecuencia, puede proponer la modificación del saldo a favor, si hubiere lugar a ello.
Por esa razón, la división de devoluciones debe esperar al resultado de la investigación, para pronunciarse sobre la solicitud del contribuyente. Resaltó que, en este caso, el único acto tendiente a modificar la declaración del Impuesto sobre las Ventas del 3 bimestre del año 2014 que le fue notificado fue el Emplazamiento para Corregir del 16 de septiembre de 2016, pero no existe un requerimiento especial o una liquidación oficial en los que se confirmara que la imputación del saldo a favor se realizó fuera del término legal.
Sobre este punto, añadió que la declaración del 3 bimestre del año 2014 se encuentra en firme, por haber pasado más de dos años contados a partir de la solicitud de devolución del saldo a favor y, en todo caso, porque la declaración del Impuesto sobre la Renta del año 2014 también quedó en firme. 3. Nulidad por falta de motivación Adujo que, la DIAN en la resolución de devolución y compensación se limitó a señalar que el rechazo parcial de la devolución del saldo a favor ocurrió porque la imputación del saldo a favor realizada en la declaración del 3 bimestre del año 2013, proveniente del período anterior, esto es del 2º.
Bimestre de 2013, fue extemporánea, sin precisar fechas o plazos para soportar tal afirmación. En consecuencia, alega que las razones expuestas en los actos demandados para negar la devolución del saldo a favor no fueron suficientes. Por el contrario, a su parecer, la decisión del rechazo debió fundarse en las razones de hecho y de derecho que evidenciaran la terminación de la investigación previa y la corrección de la declaración en la que se generara saldo a pagar, según lo dispone el numeral 4 del artículo 857 del Estatuto Tributario.
Para reforzar este cargo, transcribió la sentencia del 14 de octubre de 2010, exp. 17421 del esta Corporación, respecto del deber de motivar adecuadamente los actos administrativos, y la sentencia del 22 de enero de 2015 exp. 2013-00810 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 4. Nulidad por inaplicación del acto propio La demandante advirtió que, en agosto de 2015, a través de la Ley 962 de 2005 o “Ley Antitrámites”, la DIAN corrigió «de oficio» la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al bimestre 3 del año 2013, con el fin de imputar el saldo a favor generado en la declaración de IVA del 2 bimestre del mismo año. En concepto de la actora, esto significa que el acto administrativo mediante el cual se llevó a cabo tal corrección goza de presunción de legalidad, hasta que no sea anulado por una autoridad judicial competente, tal y como lo dispone el artículo 88 del CPACA, en armonía con la sentencia del 17 de febrero de 1994, exp. 6264 de esta Corporación. Así las cosas, advirtió que la administración no puede desconocer su propio acto y, en consecuencia, rechazar la devolución del saldo a favor por ella imputado.
Agregó que, si la DIAN consideraba que el acto por medio del cual corrigió de oficio la declaración estaba viciado de nulidad, debió acudir a su revocatoria directa. 5. Nulidad por violación de los artículos 29 y 209 de la Constitución, por violación al debido proceso al aplicar un procedimiento y norma diferentes a los establecidos en el artículo 43 de la Ley 962 de 2005 Frente a este cargo, manifestó que la demandada transgredió el derecho al debido proceso toda vez que para rechazar parte del saldo a favor generado en la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2014, inaplicó el régimen establecido en el artículo 43 de la Ley 962 de 2005 y, en su lugar, acudió al artículo 589 del Estatuto Tributario, norma con base en la cual concluyó que la solicitud de corrección de la imputación o arrastre del saldo a favor fue extemporánea.
Estas dos normas tienen objetivos diferentes y regulan hechos distintos. Añadió que la DIAN también vulneró el artículo 209 de la Constitución porque el rechazo tuvo como fundamento una circunstancia no prevista en la Ley 962 de 2005. Contestación de la demanda La demandada presentó extemporáneamente la respuesta a la demanda, razón por la cual no fue tenida en cuenta por el Tribunal (ff 77 vto y 116) Sentencia apelada En sentencia del 12 de junio de 2019, el Tribunal Administrativo del Magdalena denegó las súplicas de la demanda (fls. 113-121 c.p.), decisión que tuvo salvamento de voto (fls. 122-128 c.p.).
En la decisión impugnada se expuso que el trámite de que trata el artículo 43 de la Ley 962 no es aplicable para disminuir o aumentar saldos a favor, pues, en esos casos, lo procedente es aplicar los procedimientos establecidos en los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario. Citó como fundamento la sentencia del 5 de diciembre de 2011 de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, Exp. 17545, en la que se decidió sobre la nulidad del Concepto de la DIAN Nro. 39724 del 29 de mayo de 2009.
Así las cosas, determinó el Tribunal que, la corrección de la declaración del 3 bimestre del año 2013 efectuada por la demandante el 21 de agosto de 2015 en aplicación del artículo 43 de la Ley 965 de 2005, y que implicó el aumento del saldo a favor, se realizó a través de un procedimiento incorrecto y por fuera del término de 1 año establecido en el artículo 589 del Estatuto Tributario.
Precisó el Tribunal que el término para presentar la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2013 venció el 18 de julio de 2013, de manera que la actora tenía hasta el 18 de julio de 2014 para corregir su declaración. No obstante, comoquiera que la corrección se hizo el 21 de agosto de 2015, ésta debía ser reversada, tal y como lo hizo la Administración. Así las cosas, resaltó que el saldo a favor representado en la suma de $952.679.000 no podía ser llevado a la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2013 y, mucho menos, ser arrastrado hasta la declaración del 3 bimestre del año 2014 y luego solicitar su devolución. Aduce el Tribunal que a pesar de que el artículo 857 del Estatuto Tributario no consagra como causal de rechazo definitivo de la solicitud de devolución el hecho de que la declaración que fundamenta tal solicitud haya sido corregida por fuera del término legal, para el Tribunal la demandante no puede aprovecharse de su propia culpa al haber aplicado de forma incorrecta una disposición normativa.
Agregó que, de conformidad con el artículo 589 del Estatuto Tributario, dentro del término de firmeza de la declaración del 3 bimestre del año 2014, la Administración contaba con la facultad de revisar la declaración de corrección. En consecuencia, el hecho de que la DIAN hubiese rechazado la suma de $952.679.000 en ejercicio de tal facultad, no comporta una causal de nulidad de los actos administrativos demandados.
Mencionó que el Emplazamiento para Corregir del 16 de septiembre de 2016, por medio del cual se le propuso a la actora corregir la declaración de corrección del IVA del 3 bimestre del año 2014 al advertir inconsistencias que constituían indicios de inexactitud, es prueba de la labor de revisión efectuada por la DIAN. Por su parte, en el salvamento de voto se señaló que, los actos demandados debieron ser anulados, pues con su expedición la DIAN vulneró el derecho al debido proceso de la actora.
En primer lugar, porque el rechazo de la solicitud de devolución del saldo a favor no se fundamentó en alguna de las causales previstas en el artículo 857 del Estatuto Tributario. Y, en segundo lugar, porque, a la luz del artículo 857-1 del Estatuto Tributario, lo indicado era proceder con la devolución o compensación del saldo a favor, comoquiera que la investigación decretada por la DIAN no terminó con la expedición de un requerimiento especial.
En todo caso, aclaró que, en su criterio, no existió desconocimiento del acto propio, en la medida en que la corrección del 3 bimestre del año 2013 no se realizó de oficio por la DIAN, sino que fue presentada por la actora con el fin de incorporar diferencias de tarifas acumuladas en periodos anteriores pendientes de aplicar. Recurso de apelación La demandante apeló el fallo del Tribunal (fls.153 a164 c.p.).
Reiteró los argumentos expuestos en la demanda y agregó: Que la afirmación del Tribunal respecto de que no puede aprovecharse de su propia culpa por la aplicación indebida del artículo 43 de la Ley 962 de 2005 carece de sustento fáctico, si se tiene en cuenta que fue la DIAN fue quien corrigió «de oficio» la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2013 para imputar el saldo a favor generado en el periodo del 2 bimestre de 2013.
De ahí que el «error de procedimiento» no le puede ser imputado. Que el trámite de la devolución de saldos a favor no es el escenario adecuado para determinar si la corrección de la declaración se hizo de forma extemporánea, pues tal discusión debió haberse formulado en el marco de un proceso de determinación oficial y, en el caso particular, la Administración solo profirió un emplazamiento para corregir, el cual fue debidamente contestado.
Consideró que los actos son nulos dado que (i) el motivo del rechazo de la devolución del saldo a favor no obedece a una causal expresa en el artículo 857 del Estatuto Tributario y (ii) pese a que no se desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración, la DIAN decidió negar su validez. Alegatos de conclusión La parte demandada manifestó que comparte los argumentos de la sentencia apelada, toda vez que no pueden ser aplicables las disposiciones del artículo 857 del Estatuto Tributario a una solicitud de devolución que se apoya en una declaración de corrección que no produce efectos en ocasión a su extemporaneidad (índice 18 Samai).
La parte demandante insistió en los cargos de (i) nulidad por violación al artículo 857 del Estatuto, (ii). desconocimiento del acto propio y (iii) violación al debido proceso al aplicar un procedimiento y norma diferente al artículo 43 de la Ley 962 de 2005 (índice 19 Samai). Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público solicitó confirmar la sentencia apelada (índice 20 Samai).
En su opinión, el 21 de agosto de 2015, cuando la apelante corrigió la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2013 para arrastrar el saldo a favor por $952.679.000, originado en la declaración del periodo anterior y que hizo parte del saldo a favor registrado en la declaración que sustentó la solicitud de devolución, era evidente que ésta se encontraba en firme.
Esto, porque para el 21 de agosto de 2015, ya había finalizado el término de 1 año para corregir voluntariamente las declaraciones, según lo establece el artículo 589 del Estatuto Tributario e, incluso, el término general de firmeza de las declaraciones, de que trata el artículo 714 del Estatuto Tributario; situación que no fue desvirtuada por la apelante.
En consecuencia, indicó que la corrección de la declaración del 3 bimestre del año 2013 no surtió ningún efecto jurídico. Señaló que, aunque en la demanda se dijo que había mediado solicitud, el hecho de que el 21 de agosto de 2015 la DIAN hubiera corregido «de oficio» la declaración del IVA del tercer bimestre del año 2013 para arrastrar el saldo a favor determinado en el periodo anterior, no tiene la virtualidad de abolir la firmeza que para esa fecha había adquirido la mencionada declaración. Resaltó que ninguna de las normas que regulan la devolución de saldos a favor consagran la posibilidad de que con dicho proceder la DIAN pueda desconocer la firmeza de las declaraciones.
Agregó que la firmeza de la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2013 tampoco puede desconocerse porque la corrección se hubiese producido al amparo del artículo 43 de la Ley 962 de 2005, pues dicha norma solo autorizó las correcciones u omisiones formales. Finalmente, añadió que «revisar la firmeza de la declaración tributaria sobre la que se efectuó la declaración de corrección en que se soportó la solicitud de devolución, constituye un presupuesto de vigencia del saldo a favor solicitado para acceder o no a devolverlo», de ahí que la DIAN puede acceder o no a la devolución. Indicó que las causales previstas en el artículo 857 del Estatuto únicamente se predican de una declaración que pueda dar lugar a la devolución de un saldo a favor, pero no de una que no produce efectos legales, tal y como ocurre con la declaración del IVA del tercer bimestre del año 2013 de la demandante, por haber sido corregida cuando se encontraba en firme.
CONSIDERACIONES La Sección Cuarta del Consejo de Estado decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante en contra de la sentencia del 12 de junio de 2019 proferida por el Tribunal Administrativo del Magdalena, que denegó las pretensiones de la demanda. 1. Atendiendo lo manifestado por la apelante en el recurso de apelación, corresponde a la Sala determinar si la solicitud de devolución presentada por la sociedad, con fundamento en la declaración de corrección del IVA del 3 bimestre del año 2014 podía ser rechazada parcialmente por la DIAN al considerar que existía una imputación extemporánea del saldo a favor originado en la declaración del 2 bimestre del año 2013 a la declaración del 3 bimestre del año 2013 o, si por el contrario, no le estaba permitido a la Administración este rechazo parcial de la solicitud de devolución por no enmarcarse en ninguna de las causales previstas en el artículo 857 del Estatuto Tributario y, en consecuencia el tema de la extemporaneidad en la imputación de saldos a favor originados en períodos anteriores, debió ser discutido en un proceso de determinación oficial. 2.
Para resolver este problema jurídico, la Sala observa que en el expediente se encuentran probados los siguientes hechos, pues no fueron objeto de discusión por las partes, pese a que se observan inconsistencias: - El 21 de mayo de 2013, Palmaceite S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 2 bimestre del año 2013, en la que liquidó un saldo a favor de $952.679.000[17] (el formulario que obra en el proceso señala “Correcciones Ley 962 de 2005”, sin embargo, no se evidencia que se trate de una declaración de corrección).
El 21 de agosto de 2015, el demandante presenta una corrección de manera virtual sin modificar el saldo a favor[18]. - El 18 de julio de 2013, la apelante presentó la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al 3 bimestre del año 2013. En este denuncio privado, no se reflejó el saldo a favor del período anterior ($952.679.000), sin embargo, en la sección de control de saldos del mismo formulario, si aparece ese saldo a favor, que acumulado con el resultado del período refleja un saldo a favor acumulado de $1.030.476.000 (esta declaración aparece como privada, pero no se observa el sello de acuse de recibo)[19].
Posteriormente aparece una corrección del día 18 de junio de 2014, que no modifica sustancialmente la declaración[20]. Finalmente, se observa una última corrección con fecha del 21 de agosto de 2015 que se señala efectuada bajo ley antitrámites, en la cual se refleja el saldo a favor del período anterior por $952.679.000 en el renglón 80 y no solo en el control de saldos[21]. - El 9 de julio de 2016, la actora solicitó la devolución del saldo a favor por valor de $ 1.961.924.000, con fundamento en la declaración de IVA del 3 bimestre del año 2014 que había corregido sin modificar el saldo a favor. - Por considerar que existían indicios de inexactitud, la DIAN, con fundamento en el numeral 3 del artículo 857-1 del Estatuto Tributario, suspendió el término de devolución hasta por 90 días e inició investigación con el fin de constatar la existencia y veracidad del saldo a favor solicitado en devolución. - En desarrollo de la investigación, la DIAN no expidió un requerimiento especial respecto de la declaración de IVA del 3 bimestre del año 2014; únicamente el Emplazamiento para Corregir Nro. 192382016000030 del 16 de septiembre de 2016, en el cual propuso modificar la declaración mencionada toda vez que el saldo a favor allí registrado reflejaba la imputación «extemporánea» del saldo a favor originado en la declaración del 2 bimestre del año 2013 a la declaración del 3 bimestre de 2013. - A través del Formulario 1103 -control y soporte de modificaciones- Nro. 11036437087714, con fecha de acuse de recibo del 30 de noviembre de 2016, la DIAN «reversó» la corrección de la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2013. 3.
En estas condiciones, para resolver el problema jurídico expuesto por la apelante, es necesario acudir al procedimiento previsto en el Estatuto Tributario para decidir las solicitudes de devolución de saldos a favor. De conformidad con los artículos 850 y 854 del Estatuto Tributario, los contribuyentes o responsables que generen saldos a favor en sus declaraciones tributarias pueden solicitar su devolución dentro de los 2 años siguientes al vencimiento del término para declarar.
El artículo 857 del Estatuto Tributario establece las causales de rechazo de las solicitudes de devolución de saldos a favor. Según esta norma, el rechazo procede, entre otros, cuando: (i) se presentan extemporáneamente, es decir, por fuera de los dos años siguientes al vencimiento para declarar[22], (ii) cuando el saldo a favor ya fue devuelto o compensado y (iii) cuando dentro del término de investigación previa de la solicitud, como resultado de la corrección de la declaración tributaria efectuada por el contribuyente, se genere un saldo a pagar.
Esta Sala ha considerado que las taxativas causales de rechazo de solicitudes de devolución de saldos a favor «obedecen a aspectos formales, que no desvirtúan la existencia o el importe del saldo a favor» (Sentencias del 25 de febrero de 2021, exp. 23464, CP Stella Jeannette Carvajal Basto y del 7 de mayo de 2020, exp. 22842, CP Julio Roberto Piza Rodríguez).
Por esta razón, también ha señalado que, la DIAN carece de competencia para rechazar una solicitud de devolución con fundamento en aspectos sustanciales que impliquen la modificación de la declaración tributaria en la cual se sustenta o que exijan del contribuyente explicaciones que son propias de un proceso de determinación oficial y no del trámite de devoluciones, que es eminentemente formal (Sentencia del 13 de marzo de 2008, exp. 16058 C.P. Ligia López Díaz).
Así las cosas, en opinión de la Sala, la DIAN no puede convertir el trámite de devolución de saldos a favor en un proceso de determinación oficial, porque mientras el saldo a favor registrado en una declaración privada no sea desconocido o modificado mediante una liquidación oficial de revisión, éste representa una obligación dineraria a cargo de la Administración de la que es acreedor el contribuyente o responsable.
De manera coherente con lo expuesto, en los casos en que la Administración Tributaria advierta posibles inexactitudes en la declaración que sustenta la solicitud de devolución del saldo a favor, el artículo 857-1 del Estatuto Tributario le otorga la posibilidad de suspender el término de devolución, hasta por 90 días, con el fin de que la División de Fiscalización inicie una investigación para verificar la procedencia, exactitud o veracidad del saldo a favor y, en caso de encontrarlo improcedente, expida un requerimiento especial para modificar el saldo a favor liquidado por el contribuyente o responsable en su denuncio privado.
Ahora bien, tal y como lo señaló la Sala, en la Sentencia del 26 de febrero de 2015 (exp. 19569, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez), la investigación previa a la devolución puede culminar de dos maneras: «3.2.1.- Sin requerimiento especial. En este evento procede la devolución solicitada por el contribuyente o responsable, en los términos de la solicitud, en vista de que la Administración no encontró inexactitudes en la declaración privada. 3.2.2.- Con requerimiento especial.
En estos casos, se pueden presentar dos eventos, a saber: a) Si el requerimiento especial determina un saldo a favor diferente al solicitado, sólo procede devolución sobre el saldo a favor que se proponga en el acto, sin que se requiera de una nueva solicitud de devolución o compensación por parte del contribuyente. b) Si el requerimiento especial determina un saldo a pagar –como sucedió en el caso concreto-, la solicitud de devolución será objeto de rechazo provisional, mientras se resuelve sobre su procedencia, es decir, hasta que culmine el proceso de determinación y discusión del tributo o, en otras palabras, hasta que se defina en vía gubernativa y/o judicial sobre la procedencia del saldo a favor declarado.
No puede perderse de vista que la Sección, en providencia anterior, al analizar un caso similar al que hoy se estudia, afirmó que “la decisión definitiva sobre la procedencia de los saldos a favor y, su devolución, sólo puede tomarse una vez culmine el proceso de determinación del tributo y, se decida su legalidad por la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo”[23] (Negrillas fuera de texto).
En este caso, una vez determinado de manera definitiva el saldo a favor del contribuyente, no es necesario una nueva solicitud de devolución o compensación, como lo alega la DIAN, sino que basta con que el contribuyente presente la copia del acto o providencia respectiva» (Negrillas del texto original). De acuerdo con lo expuesto, esta Sala ha manifestado que «una solicitud de devolución de saldos a favor no puede ser rechazada con fundamento en una supuesta imputación indebida, pues si la Administración desea controvertir el saldo a favor debe iniciar un procedimiento de revisión de la declaración respectiva» (Sentencias del 7 de mayo 2020, exp. 22842, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez y del 26 de febrero del 2015, exp. 19569, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez).
Esta conclusión se refuerza al analizar los artículos 670 y 714 del Estatuto Tributario, vigentes para la época. En efecto, cuando se solicita la devolución de un saldo a favor liquidado en una declaración privada, el inciso segundo del artículo 714 amplia el plazo para que la Administración ejerza su facultad de revisión, pues el término de firmeza de dicha declaración será de dos años (actualmente de tres años, en virtud de la modificación de la Ley 2010 de 2019) contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud de devolución. Todo lo cual evidencia que la ley tributaria, está estructurada en forma que la modificación de un saldo a favor sea efectuada a través de un procedimiento de determinación, lo que justamente puede desarrollar en el término de firmeza de la declaración. Consistente con esto, el artículo 670 determina que las devoluciones efectuadas con fundamento en las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor, pues «Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%)» (subrayado fuera del texto original).
(texto vigente para la época de los hechos). 4. En el caso concreto, la Sala observa que, en los actos demandados, la DIAN rechazó la devolución del saldo a favor por valor de $952.679.000, que hacía parte del saldo reflejado en la declaración de IVA del 3 bimestre de 2014, aduciendo que dicha suma correspondía a una imputación indebida del saldo a favor del 2 bimestre de 2013 al 3 bimestre del 2013.
Conforme con lo anterior, observa la sala que el motivo de rechazo parcial de la solicitud de devolución del saldo a favor aducido por la DIAN en los actos administrativos demandados, no se encuentra comprendido en ninguna de las causales taxativas previstas en el artículo 857 del Estatuto Tributario. El motivo de rechazo corresponde a un aspecto sustancial de la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2014, que consistía en la improcedencia de parte del saldo a favor allí reflejado y que fue atribuido a la extemporaneidad de la corrección de la declaración de IVA del 3 bimestre de 2013.
En otras palabras, el motivo de rechazo correspondió a un aspecto de fondo de la declaración que implicaba adelantar un proceso de determinación y concluirlo con un acto previo de determinación. Como se expuso anteriormente, al amparo del artículo 857-1 del Estatuto Tributario, la DIAN tenía la facultad para proferir requerimiento especial, si como resultado de la investigación determinaba la necesidad de modificar la declaración para disminuir el saldo a favor allí liquidado y luego proceder a la devolución del remanente del saldo a favor.
En opinión de la Sala, con esta actuación, la Administración convirtió el trámite de devolución en un proceso de determinación oficial, lo cual no le está permitido, tal y como lo señaló esta Sección en la Sentencia del 13 de marzo de 2008 (exp. 16058 C.P. Ligia López Díaz). Se reitera que, si la demandada consideraba que el saldo a favor registrado por la apelante en la declaración del IVA del 3 bimestre del año 2014 era inexacto o irreal, al reflejar una imputación extemporánea de un saldo a favor originado en periodos anteriores, debió iniciar un proceso de determinación oficial.
Lo anterior, comoquiera que mientras el saldo a favor registrado en un denuncio privado no sea desconocido o modificado por una liquidación oficial de revisión, éste representa una obligación a cargo de la Administración Tributaria. En este punto, vale la pena aclarar que, contrario a lo mencionado por el a-quo, no es posible afirmar que la DIAN rechazó la solicitud de devolución en ejercicio de su facultad de revisión, al haber expedido un Emplazamiento para Corregir frente a la declaración que sustentó la solicitud de devolución. Ello, si se tiene en cuenta que el procedimiento de determinación oficial, a través del cual la Administración ejerce su facultad de revisión, únicamente inicia con la expedición de un requerimiento especial. 5.
Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia del 12 de junio de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo del Magdalena y, en su lugar, declarará la nulidad de los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho, la Sala ordenará la devolución del saldo a favor por valor de $952.679.000, que fue rechazado por la DIAN, con los intereses, conforme fue solicitado por la parte demandante en las pretensiones de la demanda, en los términos del artículo 863 del Estatuto Tributario esto es, (i) los intereses corrientes desde la fecha de notificación del acto que niega la devolución, en este caso, la Resolución de Devolución y Compensación No. 00292, hasta la fecha de ejecutoria de esta providencia, y (ii) los moratorios desde el día siguiente a la ejecutoria de esta providencia y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación[24]. 6.
Finalmente, no se condenará en costas porque no obra elemento de prueba que demuestre las erogaciones por ese concepto, como lo exige para su procedencia el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable por disposición del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y Contencioso Administrativo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley FALLA 1.
Revocar la sentencia apelada. En su lugar se dispone: “1. Declarar la nulidad de la Resolución de Devolución y Compensación COD 6282 Nro. 00292 del 5 de diciembre de 2016 y de la Resolución Nro. 009028 del 17 de noviembre de 2017, que negaron parcialmente la solicitud de devolución del saldo a favor presentada por Palmaceite S.A. 2.
A título de restablecimiento del derecho, se ordena a la UAE DIAN devolver a Palmaceite S.A. la suma de novecientos cincuenta y dos millones seiscientos setenta y nueve mil pesos ($952.679.000), junto con los intereses corrientes y moratorios liquidados en la forma señalada en la parte motiva de esta providencia”. 2. Sin condena en costas.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Fl. 1045 cuaderno de anexos de la contestación de la demanda. [2] Mediante Formulario Nro. 3001609997936 y Adhesivo Nro. 91000288832400 [3] Fls. 1045 y 1046 ibidem. [4] Fl. 46 cuaderno principal y 56 cuaderno contestación de la demanda. [5] Fl. 55 cuaderno de la contestación de la demanda. [6] Fl 38 ibidem [7] Fl. 54 ibidem [8] Fls. 604-610 ibidem. [9] Fl 643 ibidem [10] Fl 603 ibidem [11] Fl 616 y 618 ibidem [12] Fls. 907 a 909 ibidem [13] Fls. 937 a945 ibidem [14] Fls. 1031 a 1034 cuaderno de anexos de la contestación de la demanda. [15] Fl 985 ibidem [16] Fls. 991 a 998 ibidem. [17] Fl. 1024 cuaderno de anexos de la contestación de la demanda. [18] Fl. 1025 ibidem [19] Fls. 375 y 1028 cuaderno de anexos de la contestación de la demanda [20] Fl. 1029 ibidem. [21] Fl. 56 ibidem [22] Artículo 854 del Estatuto Tributario. [23] Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 29 de noviembre de 2012, Consejero ponente: William Girado Giraldo, radicado: 25000-23-27- 000-2006-01353-01 (18849). [24] Sobre los intereses consagrados en el artículo 863 del Estatuto se puede consultar la sentencia del 27 de agosto de 2020 exp. 24080, C.P. Milton Chaves García