SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Presupuestos. Reiteración de jurisprudencia / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Procedimiento autónomo / PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO Y PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN – Vínculo jurídico En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 del Estatuto Tributario, por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial.

Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique.

Sin embargo, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».

En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso.

(…) A partir de los hechos señalados, la Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión, tema que fue puesto de presente por la Sección, (…) Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada para declarar la nulidad de los actos administrativos demandados.

Como restablecimiento del derecho, declarará que la actora no debe reintegrar suma alguna en relación con el saldo a favor del impuesto sobre la renta del año gravable 2008. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación Finalmente, frente a las costas (agencias en derecho y gastos del proceso), con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso[1], la Sala no condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., quince (15) de abril de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01043-01(23036) Actor: ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 19 de enero de 2017[2], proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las súplicas de la demanda y se abstuvo de condenar en costas.

ANTECEDENTES El 15 de abril de 2009, ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA presentó declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2008[3], en la que declaró total saldo a favor por $2.982.987.000, que fue devuelto por la Resolución 1358 del 28 de agosto de 2009[4]. El 3 de abril de 2012, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes expidió la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000018, que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2008, y determinó como total saldo a pagar $1.181.134.000[5].

Contra la citada liquidación de revisión se interpuso recurso de reconsideración, que fue decidido por la Resolución 900.193 del 3 de mayo de 2013, en el sentido de confirmar el acto recurrido[6]. Los actos de determinación fueron demandados ante la jurisdicción a través del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, que fue fallado definitivamente por el Consejo de Estado mediante sentencia del 6 de agosto de 2020[7], el sentido de declarar la nulidad de los actos demandados[8].

El 20 de agosto de 2013, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes formuló el Pliego de Cargos 312382013000072[9], en el que propuso imponer sanción por devolución y/o compensación improcedente consistente en el reintegro de $2.982.987.000, más los intereses moratorios incrementados en un 50%.

El 27 de febrero de 2014, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes profirió la Resolución Sanción 312412014000018[10], que acogió la sanción propuesta en el pliego de cargos. Contra el acto sancionatorio se interpuso recurso de reconsideración[11], que fue decidido por la Resolución 900.402 del 29 de diciembre de 2014[12], expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar la resolución sanción. DEMANDA La sociedad ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones[13]: «Que declare la nulidad de los siguientes actos administrativos: Resolución Sanción número 312412014000018 del 27 de febrero de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y la Resolución número 900.402 del 29 de diciembre de 2014, dictada por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica.

Restablezca el derecho con la declaratoria de que no procede reembolso de suma alguna y por ende intereses». Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: Artículos 85 y 137 de la Ley 1437 de 2011 Artículos 670 y 683 del Estatuto Tributario Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Sostuvo que la administración tributaria vulneró el espíritu de justicia al imponer sanción por devolución improcedente, pues el acto de determinación que modificó el saldo a favor está demandado ante la jurisdicción, y si se anula, desaparece el supuesto de imposición. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Manifestó que se cumplieron los requisitos del artículo 670 del ET para imponer la sanción por devolución improcedente, pues previamente se notificó la liquidación de revisión que disminuyó el saldo a favor objeto de devolución; y que no procede lo pretendido en cuanto a imponer la citada sanción hasta tanto se resuelva definitivamente la legalidad de la liquidación oficial de revisión, porque ello implica perder la potestad sancionatoria de la DIAN.

AUDIENCIA INICIAL En la audiencia inicial celebrada el 8 de agosto de 2016, no se presentaron excepciones ni se advirtieron irregularidades o nulidades en lo actuado, se allegaron las pruebas aportadas por las partes en la demanda y su contestación, y el litigio se fijó en determinar si procede la nulidad de los actos administrativos demandados.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas, con fundamento en lo siguiente: Indicó que los procesos de determinación y sancionatorio son «independientes y autónomos», y que el único requisito para la procedencia de la sanción por devolución improcedente es la notificación del acto de determinación que modifique el saldo a favor declarado.

Sostuvo que la Administración estaba habilitada para adelantar el proceso sancionatorio, y que no se ha proferido sentencia de segunda instancia en la demanda instaurada contra dicho acto. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante apeló la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, y reiteró que como los actos de determinación fueron demandados, no es posible mantener la sanción por devolución improcedente, hasta tanto no se defina su legalidad mediante fallo definitivo.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos de la demanda y del recurso de apelación. La DIAN solicitó confirmar la sentencia apelada, para lo cual reiteró lo aducido en la contestación de la demanda. El Ministerio Público solicitó la suspensión del proceso por prejudicialidad, salvo que al momento de tomar la decisión haya sido resuelta en forma definitiva la demanda de nulidad y restablecimiento contra los actos de determinación del impuesto, que son el fundamento de la sanción. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que impusieron a ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA la sanción prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario, en relación con el saldo a favor registrado en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2008, que fue modificado por la Administración. Procedencia de la sanción por devolución improcedente.

Reiteración jurisprudencial[14] Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias y del artículo 850 del Estatuto Tributario, previa solicitud del contribuyente, se deben devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; no obstante, si una vez adelantado dicho procedimiento, se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el citado artículo 670 Ib. prevé la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción[15]. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 del Estatuto Tributario[16], por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho[17] que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial.

Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique.

Sin embargo, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».

En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso.

Caso concreto En el expediente están demostrados los siguientes hechos: En la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2008, presentada el 15 de abril de 2009, la actora registró un total saldo a favor de $2.982.987.000[18], que fueron devueltos por la Resolución 1358 del 28 de agosto de 2009[19]. Mediante Liquidación Oficial de Revisión 312412012000018 del 3 de abril de 2012, se modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2008, en el sentido de determinar como saldo a pagar $1.181.134.000[20], acto que fue confirmado por la Resolución 900.193 del 3 de mayo de 2013[21].

Los actos señalados fueron demandados ante la jurisdicción y anulados de forma definitiva por la Sala en sentencia del 6 de agosto de 2020[22], mediante la cual se dejó en firme la liquidación privada. Con ocasión de la modificación del saldo a favor señalado, el 20 de agosto de 2013, la DIAN formuló el Pliego de Cargos 312382013000072[23], en el que propuso imponer sanción por devolución y/o compensación improcedente consistente en el reintegro de $2.982.987.000, más intereses moratorios incrementados en un 50%.

El 27 de febrero de 2014, se expidió la Resolución Sanción 312412014000018, que ordenó el reintegro de la suma de $2.982.987.000, más los intereses moratorios incrementados en un 50%[24], acto que fue confirmado por la Resolución 900.402 del 29 de diciembre de 2014[25]. A partir de los hechos señalados, la Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión, tema que fue puesto de presente por la Sección, al señalar[26]: «la Sala ha dicho que la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión deriva en la desaparición del supuesto de hecho que justifica la sanción por devolución y/o compensación improcedente y, por consiguiente, también procede la nulidad de la sanción. Pero esto no significa que los dos trámites, el de determinación y el sancionatorio, se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que el primero tiene en el segundo, pues aunque son diferentes y autónomos, se reconoce el efecto que el proceso de determinación del impuesto tiene respecto del sancionatorio y la correspondencia que debe existir entre ambas decisiones.

Entonces, la anulación de los actos de determinación oficial del tributo implica que el contribuyente tiene derecho a la devolución del saldo a favor declarado y que desaparece el supuesto de hecho que sustenta la sanción. De hecho, la confirmación o anulación parcial de la liquidación de revisión significa que el contribuyente utilizó dineros que pertenecían a la Administración y que debe reintegrarlos, por lo cual procede la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario[27]».

(Se subraya). En esas condiciones, la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000018 del 3 de abril de 2012, y de su confirmatoria, la Resolución 900.193 del 3 de mayo de 2013, declarada por la Sala en la sentencia del 6 de agosto de 2020[28], implica que desaparece el supuesto de hecho en que se fundó la Administración para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, lo cual trae como consecuencia su nulidad.

Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada para declarar la nulidad de los actos administrativos demandados. Como restablecimiento del derecho, declarará que la actora no debe reintegrar suma alguna en relación con el saldo a favor del impuesto sobre la renta del año gravable 2008. Finalmente, frente a las costas (agencias en derecho y gastos del proceso), con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso[29], la Sala no condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- REVOCAR la sentencia del 19 de enero de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta, Subsección B. En su lugar, se dispone: 1.- DECLARAR la nulidad de la Resolución Sanción 312412014000018 del 27 de febrero de 2014, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes y de su confirmatoria, la Resolución 900.402 del 29 de diciembre de 2014, proferida la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, mediante las cuales se impuso sanción por devolución improcedente a la sociedad ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA, respecto del impuesto sobre la renta del año gravable 2008. 2.- A título de restablecimiento del derecho DECLARAR que la sociedad demandante no debe reintegrar suma alguna en relación con el saldo a favor del impuesto sobre la renta del año gravable de 2008. 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese y comuníquese.

Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Código General del Proceso «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». [2] Fls. 118 a 129 c.p. [3] Fl. 26 c.a. [4] Fls. 27 c.a. [5] Fls 5 a 25 c.a. [6] Fls. 73 a 88 c.a. [7] Exp. 23747, C.P. Milton Chaves García. [8] A título de restablecimiento del derecho se declaró la firmeza de la declaración presentada por el contribuyente del año gravable 2008. [9] Fls. 33 a 37 c.a. [10] Fls. 92 a 98 vto. del c.a. [11] Fls. 100 a 101 c.a. [12] Fls. 123 a 127 c.a. [13] Fls. 4 a 5 del c.p. [14] Sentencias del 14 de junio de 2018, Exp. 18550, actor Unysis de Colombia SA., del 15 de agosto de 2018, Exp. 21686, actor ETB S.A. E.S.P., del 6 de junio de 2019, Exp. 22419, actor Rayovac – Varta S.A., del 6 de agosto de 2020, Exp. 24901, actor Grupo Akkar Colombia Ltda., y del 3 de diciembre de 2020 Exp. 23933, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [15] Bajo la normativa vigente durante la ocurrencia de los hechos. [16] Modificado por el art. 293 de la Ley 1819 de 2016. [17] Sentencia del 16 de noviembre de 2016, Exp. 20600, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [18] Fl. 26 c.a. [19] Fls. 27 c.a. [20] Fls 5 a 25 c.a. [21] Fls. 73 a 88 c.a. [22] Exp. 23747, C.P. Milton Chaves García. [23] Fls. 33 a 37 c.a. [24] Fls. 92 a 98 vto. del c.a. [25] Fls. 123 a 127 c.a. [26] Sentencia del 8 de junio de 2017, Exp. 19389, reiterada por la sentencia del 20 de septiembre de 2018, Exp. 23554, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [27] Lo anterior también fue puesto de presente por la Sala en las sentencias del 16 de noviembre de 2016, Exp. 20600 y del 14 de junio del 2018, Exp. 18550, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [28] Exp. 23747, C.P. Milton Chaves García. [29] Código General del Proceso «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código� ----------------------- 9