25000-23-37-000-2015-01614-01 — Consejo de Estado

25000-23-37-000-2015-01614-01Consejo de Estado · SECCIÓN CUARTASentencia2021-03-25

Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Pacific Stratus Energy Colombia Corp·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales - Dian

De qué trata

Síntesis: Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, el artículo 850 del Estatuto Tributario establece que, previa solicitud del contribuyente, se deben devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; no obstante, si una vez adelantado dicho procedimiento, se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el citado artículo 670 Ib. prevé la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente. En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 del Estatuto Tributario, por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial. Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique. Sin embargo, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso». En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso. (…) [L]a Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión. En el caso, la Sala advierte que la imposición de la sanción por devolución y/o improcedente «solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique», como ocurrió en el sub lite, sin que el argumento de la actora, según el cual la DIAN en el pliego de cargos adujo que no había proceso en curso contra el acto de determinación, enerve la legalidad del acto demandado. Ahora bien, en lo concerniente a la base para la liquidación de la sanción discutida se tiene que la decisión definitiva del proceso de determinación contenida en la sentencia del 15 de octubre de 2020, Exp. 23618, afecta el supuesto de hecho en que se fundó la DIAN para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, al declarar la nulidad parcial de los actos demandados y fijar, como restablecimiento del derecho, que el saldo a favor del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año 2010 es de $48.746.480.000 y la sanción por inexactitud de $12.345.000, para un total saldo a favor de $48.734.135.000 (…) Como se observa, la sentencia aludida reconoció a la demandante un total saldo a favor de $48.734.135.000, por lo que en este proceso se impone la reliquidación de la sanción, con base en la nueva determinación de la suma a reintegrar, conforme con el criterio establecido por la Sala en la sentencia de unificación del 20 de agosto de 2020 , SU 2020CE-SUJ-4-001, Exp. 22756, según el cual: «7- Por otra parte, si bien ninguna de las versiones del artículo 670 del ET ha indicado que la sanción por devolución o compensación improcedente no puede concurrir sobre el monto de otras sanciones impuestas al mismo agente -ya sea en una liquidación oficial de revisión o autodeterminadas en una declaración de corrección a aquella en la que se cuantificó el saldo a favor devuelto o compensado-, esta Sección ya había apuntado, al analizar la aplicación de la anterior redacción del artículo 670 del ET (i. e. la que le dio el artículo 131 de la Ley 223 de 1995), que el incremento en los intereses moratorios exigibles, a título de sanción por devolución o compensación improcedente, no podía causarse sobre aquella parte del saldo a favor improcedente que correspondiera a la sanción por inexactitud. (…) 7.2- En lo que concierne a la redacción actual de la sanción prevista en el artículo 670 del ET, observa la Sala que, aunque no haga remisión alguna al artículo 634 ibidem, también resulta perentorio excluir de la base de cálculo de la sanción el monto que corresponda a otras multas tributarias que hayan coadyuvado en la disminución del saldo a favor que se determinó como improcedente, ya fuera en una liquidación oficial de revisión o en una declaración de corrección. Así, por prescripción del artículo 29 de la Constitución. (…) En atención a la mencionada prohibición constitucional sobre la concurrencia de sanciones (artículo 29), y retomando los análisis previos hechos en la jurisprudencia citada de la Sección, la Sala concluye que, en la aplicación del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 (codificado en el artículo 670 del ET), se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente el monto de otras multas que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado, en los actos oficiales o en la declaración de corrección, según sea el caso (v.g. las sanciones por inexactitud o por corrección). 7.3- En atención a lo anterior, la Sala fija la siguiente regla de unificación: En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado» (se resalta) Conforme con lo anterior, como en el caso, una parte del saldo a favor devuelto, que a la postre se determinó como improcedente por parte de esta Sección en la sentencia referida, obedeció al valor de la sanción impuesta a la apelante por haber incurrido en inexactitud en la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año 2010, resulta imperativo para la Sala restar la cuantía de esa multa de la base sobre la que se debe calcular la sanción por devolución o compensación improcedente, pues, de no hacerlo, se estaría violando la garantía constitucional que prohíbe la concurrencia de sanciones, en los términos señalados por la Sala en la citada sentencia de unificación. Se establece entonces que la sanción por devolución improcedente que se le debe imponer a la actora por la infracción en que incurrió corresponde al 20% de la diferencia entre el saldo a favor devuelto y el saldo a favor determinado en sede judicial, resultado del cual, a su vez, y por los motivos estudiados en la presente providencia, se debe restar la sanción por inexactitud impuesta a la apelante en la mencionada sentenciaCONDENA EN COSTAS - Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Por falta de prueba de su causación[F]rente a las costas (agencias en derecho y gastos del proceso), con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, la Sala no condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

PROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Reiteración de jurisprudencia / DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR – Alcance / MODIFICACIÓN O RECHAZO POR PARTE DE LA AUTORIDAD FISCAL DEL SALDO A FAVOR DEVUELTO O COMPENSADO – Procedencia de intereses moratorios / SALDOS A FAVOR GENERADOS EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Efectos jurídicos.

No constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración / PROCESO DE COBRO DE LAS SUMAS DEVUELTAS O COMPENSADAS DE FORMA IMPROCEDENTE – Evento en que se puede adelantar / PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN DEL TRIBUTO Y EXPEDICIÓN DE LA LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN – Reiteración de jurisprudencia / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Procedimiento autónomo / PROCEDIMIENTO AUTÓNOMO DE SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Finalidad / PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO Y PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN – Vínculo jurídico / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Base para la liquidación de la sanción / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Reiteración de sentencia de unificación de jurisprudencia Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, el artículo 850 del Estatuto Tributario establece que, previa solicitud del contribuyente, se deben devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; no obstante, si una vez adelantado dicho procedimiento, se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el citado artículo 670 Ib. prevé la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 del Estatuto Tributario, por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial.

Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique.

Sin embargo, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».

En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso.

(…) [L]a Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión. En el caso, la Sala advierte que la imposición de la sanción por devolución y/o improcedente «solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique», como ocurrió en el sub lite, sin que el argumento de la actora, según el cual la DIAN en el pliego de cargos adujo que no había proceso en curso contra el acto de determinación, enerve la legalidad del acto demandado.

Ahora bien, en lo concerniente a la base para la liquidación de la sanción discutida se tiene que la decisión definitiva del proceso de determinación contenida en la sentencia del 15 de octubre de 2020, Exp. 23618, afecta el supuesto de hecho en que se fundó la DIAN para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, al declarar la nulidad parcial de los actos demandados y fijar, como restablecimiento del derecho, que el saldo a favor del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año 2010 es de $48.746.480.000 y la sanción por inexactitud de $12.345.000, para un total saldo a favor de $48.734.135.000 (…) Como se observa, la sentencia aludida reconoció a la demandante un total saldo a favor de $48.734.135.000, por lo que en este proceso se impone la reliquidación de la sanción, con base en la nueva determinación de la suma a reintegrar, conforme con el criterio establecido por la Sala en la sentencia de unificación del 20 de agosto de 2020, SU 2020CE-SUJ-4- 001, Exp. 22756, según el cual: «7- Por otra parte, si bien ninguna de las versiones del artículo 670 del ET ha indicado que la sanción por devolución o compensación improcedente no puede concurrir sobre el monto de otras sanciones impuestas al mismo agente –ya sea en una liquidación oficial de revisión o autodeterminadas en una declaración de corrección a aquella en la que se cuantificó el saldo a favor devuelto o compensado–, esta Sección ya había apuntado, al analizar la aplicación de la anterior redacción del artículo 670 del ET (i. e. la que le dio el artículo 131 de la Ley 223 de 1995), que el incremento en los intereses moratorios exigibles, a título de sanción por devolución o compensación improcedente, no podía causarse sobre aquella parte del saldo a favor improcedente que correspondiera a la sanción por inexactitud.

(…) 7.2- En lo que concierne a la redacción actual de la sanción prevista en el artículo 670 del ET, observa la Sala que, aunque no haga remisión alguna al artículo 634 ibidem, también resulta perentorio excluir de la base de cálculo de la sanción el monto que corresponda a otras multas tributarias que hayan coadyuvado en la disminución del saldo a favor que se determinó como improcedente, ya fuera en una liquidación oficial de revisión o en una declaración de corrección. Así, por prescripción del artículo 29 de la Constitución. (…) En atención a la mencionada prohibición constitucional sobre la concurrencia de sanciones (artículo 29), y retomando los análisis previos hechos en la jurisprudencia citada de la Sección, la Sala concluye que, en la aplicación del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 (codificado en el artículo 670 del ET), se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente el monto de otras multas que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado, en los actos oficiales o en la declaración de corrección, según sea el caso (v.g. las sanciones por inexactitud o por corrección). 7.3- En atención a lo anterior, la Sala fija la siguiente regla de unificación: En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado» (se resalta) Conforme con lo anterior, como en el caso, una parte del saldo a favor devuelto, que a la postre se determinó como improcedente por parte de esta Sección en la sentencia referida, obedeció al valor de la sanción impuesta a la apelante por haber incurrido en inexactitud en la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año 2010, resulta imperativo para la Sala restar la cuantía de esa multa de la base sobre la que se debe calcular la sanción por devolución o compensación improcedente, pues, de no hacerlo, se estaría violando la garantía constitucional que prohíbe la concurrencia de sanciones, en los términos señalados por la Sala en la citada sentencia de unificación. Se establece entonces que la sanción por devolución improcedente que se le debe imponer a la actora por la infracción en que incurrió corresponde al 20% de la diferencia entre el saldo a favor devuelto y el saldo a favor determinado en sede judicial, resultado del cual, a su vez, y por los motivos estudiados en la presente providencia, se debe restar la sanción por inexactitud impuesta a la apelante en la mencionada sentencia FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 850 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 PARÁGRAFO 2 / LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 131 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 634 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [F]rente a las costas (agencias en derecho y gastos del proceso), con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, la Sala no condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veinticinco (25) de marzo de dos mil veintiuno (2021) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2015-01614-01 (23293) Actor: PACIFIC STRATUS ENERGY COLOMBIA CORP Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 15 de junio de 2017[1], proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que en la parte resolutiva dispuso: «1.

Se DECLARA LA NULIDAD PARCIAL de la Resolución Sanción nro. 312412014000091 del 1 de septiembre de 2014, por medio de la cual se impone a PACIFIC STRATUS ENERGY COLOMBIA CORP SUCURSAL COLOMBIA sanción por devolución improcedente respecto de la declaración del 2 bimestre del IVA del año gravable 2010, así como de la Resolución nro. 005.102 del 2 de junio de 2015, que confirma la sanción impuesta. 2.

A título de restablecimiento del derecho la sociedad demandante solo deberá reintegrar a la DIAN la suma de $991.526.000, más los intereses moratorios que correspondan, los cuales deberán liquidarse sobre el valor devuelto y/o compensado en exceso sin incluir la sanción por inexactitud; es decir, sobre la cuantía de $381.356.000, desde la fecha en que se notificó en debida forma el acto administrativo que reconoció el saldo a favor hasta la fecha del pago, junto con el pago de la multa del 20% sobre el valor devuelto improcedentemente; esto es $76.271.200. 3.

Por no haberse causado, no se condena en costas. […]».

ANTECEDENTES El 12 de mayo de 2010, Pacific Stratus Energy Colombia Corp presentó declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al bimestre 2 del año gravable 2010[2], en la que liquidó en el renglón total saldo a favor la suma de $48.758.825.000, que fue devuelto por la Resolución 6282-1019 del 21 de julio de 2010[3]. El 17 de diciembre de 2013, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes expidió la Liquidación Oficial de Revisión 312412013000145[4], la cual modificó la declaración privada del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 de 2010, en el sentido de disminuir el saldo a favor señalado a $47.767.299.000 e imponer sanción por inexactitud de $610.170.000.

El acto de determinación fue confirmado por la Resolución 900.386 del 27 de noviembre de 2014[5]. Los actos de determinación del tributo fueron demandados ante la jurisdicción a través del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, que fue fallado definitivamente por el Consejo de Estado mediante sentencia del 15 de octubre de 2020[6], en el sentido de declarar la nulidad parcial de tales actos y modificar el saldo a favor determinado y la sanción por inexactitud, así: 2.º Bimestre |Factor |Sentencia | |Saldo a favor determinado por la Sala |48.746.480.| | |000 | |Sanción por inexactitud 100% |12.345.000 | |Total saldo a favor susceptible de |48.734.135.| |devolución o compensación |000 | El 5 de febrero de 2014, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes formuló el Pliego de Cargos 312382014000019[7], en el que propuso imponer sanción por devolución y/o compensación improcedente consistente en el reintegro de $991.526.000[8], más los intereses moratorios incrementados en un 50%.

Previa respuesta de la contribuyente, el 1 de septiembre de 2014, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes profirió la Resolución Sanción 312412014000091[9], que acogió la sanción propuesta en el pliego de cargos. Contra el acto sancionatorio se interpuso recurso de reconsideración[10], que fue decidido por la Resolución 005.102 del 2 de junio de 2015[11], expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar la resolución sanción. DEMANDA La sociedad Pacific Stratus Energy Colombia Corp, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones[12]: 1. «Declarar la nulidad del acto administrativo conformado por la resolución sanción número 312412014000091 del 1 de septiembre de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante la cual impuso sanción por compensación y/o devolución improcedente a mi representada por concepto del IVA correspondiente al segundo bimestre de 2010. 2.

Declarar la nulidad del acto administrativo conformado por la resolución número 005.102 del 2 de junio de 2015, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales que confirmó la resolución sanción número 312412014000091 del 1 de septiembre de 2014. 3.

En virtud de la declaratoria de nulidad de los actos anteriormente mencionados, y a título de restablecimiento del derecho, reconocer que el saldo a favor liquidado por mi representada por concepto del IVA correspondiente al segundo bimestre del año 2010 es correcto y que la solicitud de devolución de ese saldo sí era procedente por lo cual no había lugar a la sanción por devolución improcedente impuesta por la Administración mediante los actos demandados».

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 647 y 670 del Estatuto Tributario Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Adujo que la DIAN erró al señalar en el pliego de cargos que contra la liquidación de revisión no existía proceso en curso, porque dicho acto fue recurrido y demandado ante la jurisdicción, por lo que no estaba en firme, con lo cual la sanción no puede hacerse efectiva hasta que culmine el proceso respectivo.

Advirtió que de acuerdo con la normativa y jurisprudencia aplicable, la efectividad de la sanción por devolución improcedente depende de la firmeza de la liquidación oficial que la originó, por lo que no es posible determinar la procedencia de la sanción, sin conocer la decisión definitiva respecto de la legalidad de los actos liquidatorios.

Señaló que los actos demandados incluyeron en la base de la sanción por devolución improcedente, la sanción por inexactitud, sin limitarse al mayor impuesto determinado en la liquidación de revisión, imponiendo una sanción sobre otra. Indicó que, si procede la sanción establecida en el artículo 670 del E.T., debe corresponder al reintegro de $991.526.000, más los intereses de mora calculados sobre el mayor impuesto determinado en la liquidación oficial de revisión en $381.356.000, incrementados en un 50%.

OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Manifestó que cumplió lo establecido en el artículo 670 del E.T., para imponer sanción por devolución improcedente, pues previamente notificó la liquidación de revisión que disminuyó el saldo a favor objeto de devolución. Expresó que no es procedente la pretensión de la demandante de imponer la sanción por devolución improcedente hasta tanto se resuelva definitivamente la legalidad de la liquidación oficial de revisión, porque ello implica la renuncia a la potestad sancionatoria de la DIAN.

Agregó que los actos demandados son independientes de los actos liquidatorios, y que la sanción se notificó dentro de los dos años siguientes a la disminución del saldo a favor como lo indica la normativa tributaria. Precisó que el monto a reintegrar corresponde a la disminución del saldo a favor determinada en la liquidación de revisión ($991.526.000), y que el pago de intereses moratorios incrementados en un 50% se pagan como lo establece el artículo 670 del E.T., sin detraer la sanción por inexactitud.

AUDIENCIA INICIAL En audiencia inicial celebrada el 20 de febrero de 2017, no se presentaron excepciones ni se advirtieron irregularidades o nulidades en lo actuado, se allegaron las pruebas aportadas por las partes en la demanda y su contestación, y el litigio se fijó en determinar si procede la nulidad de los actos administrativos demandados.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Indicó que el requisito para la procedencia de la sanción por devolución improcedente es la notificación del acto de determinación que modifique el saldo a favor declarado, y que por ello la Administración estaba habilitada para adelantar el proceso sancionatorio; y que frente a la liquidación de revisión no se ha proferido sentencia de segunda instancia en el proceso de nulidad y restablecimiento instaurado contra dicho acto.

Sostuvo que si bien la sanción por inexactitud hace parte del dinero que debe restituirse, esta debe restarse de la base de liquidación de la sanción por devolución y/o compensación improcedente y de los intereses que se causen, y aplicó el principio de favorabilidad consagrado en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, para tasar la sanción en el 20% del monto devuelto.

RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por las siguientes razones: Reiteró la solicitud de nulidad de los actos demandados, avaló la decisión del Tribunal de excluir la sanción por inexactitud de la base de liquidación de la sanción discutida y cuestionó que el a quo no se pronunció respecto del argumento consistente en que la Administración, en el pliego de cargos, sostuvo que contra el acto de determinación no había proceso en curso, cuando este fue recurrido y demandado ante la jurisdicción. Recalcó que cuando la Administración expidió la resolución sanción por devolución improcedente, no se había resuelto el recurso de reconsideración contra la liquidación de revisión, lo cual vicia de nulidad el acto sancionatorio.

Insistió en que los actos de determinación están demandados y hasta tanto no se defina su legalidad, no es posible hacer efectiva la referida sanción. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. La DIAN solicitó confirmar la sentencia apelada, para lo cual reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda.

El Ministerio Público solicitó la suspensión del proceso por prejudicialidad, salvo que al momento de tomar la decisión haya sido resuelta en forma definitiva la demanda de nulidad y restablecimiento contra los actos de determinación del impuesto, que son el fundamento de la sanción acusada. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que impusieron a PACIFIC STRATUS ENERGY COLOMBIA CORP la sanción prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario, en relación con el saldo a favor registrado en la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año gravable 2010, que fue modificado por la Administración. Procedencia de la sanción por devolución improcedente.

Reiteración jurisprudencial[13] Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, el artículo 850 del Estatuto Tributario establece que, previa solicitud del contribuyente, se deben devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; no obstante, si una vez adelantado dicho procedimiento, se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el citado artículo 670 Ib. prevé la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción[14]. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 del Estatuto Tributario[15], por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho[16] que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial.

Caso concreto En el expediente están demostrados los siguientes hechos: • En la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año gravable 2010, presentada el 12 de mayo de 2010, la actora registró un saldo a favor de $48.758.825.000[17], que fueron devueltos por la Resolución 6282-1019 del 21 de julio de 2010[18]. • Mediante Liquidación Oficial de Revisión 312412013000145 del 17 de diciembre de 2013, se modificó la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año gravable 2010, en el sentido de disminuir el saldo a favor a $47.767.299.000[19], acto administrativo que fue confirmado por la Resolución 900.386 del 27 de noviembre de 2014[20]. • Los anteriores actos fueron demandados ante la jurisdicción y anulados parcialmente por la Sala en sentencia del 15 de octubre de 2020[21], en el sentido de determinar el saldo a favor en $48.746.480.000, sanción por inexactitud en $12.345.000 (favorabilidad), para un total saldo a favor susceptible de devolución o compensación de $48.734.135.000. • Con ocasión de la modificación del saldo a favor señalado, el 5 de febrero de 2014, la DIAN formuló el Pliego de Cargos 312382014000019[22], en el que propuso imponer sanción por devolución y/o compensación improcedente consistente en el reintegro de $991.526.000 más intereses moratorios incrementados en un 50%. • El 1 de septiembre de 2014, se expidió la Resolución Sanción 312412014000091, que ordenó el reintegro de la suma de $991.526.000, más los intereses moratorios incrementados en un 50%[23], acto que fue confirmado por la Resolución 005.102 del 2 de junio de 2015[24].

A partir de los hechos señalados, la Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión. En el caso, la Sala advierte que la imposición de la sanción por devolución y/o improcedente «solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique», como ocurrió en el sub lite[25], sin que el argumento de la actora, según el cual la DIAN en el pliego de cargos adujo que no había proceso en curso contra el acto de determinación, enerve la legalidad del acto demandado.

Ahora bien, en lo concerniente a la base para la liquidación de la sanción discutida se tiene que la decisión definitiva del proceso de determinación contenida en la sentencia del 15 de octubre de 2020, Exp. 23618[26], afecta el supuesto de hecho en que se fundó la DIAN para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, al declarar la nulidad parcial de los actos demandados y fijar, como restablecimiento del derecho, que el saldo a favor del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año 2010 es de $48.746.480.000 y la sanción por inexactitud de $12.345.000, para un total saldo a favor de $48.734.135.000, como se observa en la liquidación efectuada en esa oportunidad: |Factor |Sentencia | |Saldo a favor determinado por la Sala |48.746.480.| | |000 | |Sanción por inexactitud 100% |12.345.000 | |Total saldo a favor susceptible de |48.734.135.| |devolución o compensación |000 | Como se observa, la sentencia aludida reconoció a la demandante un total saldo a favor de $48.734.135.000, por lo que en este proceso se impone la reliquidación de la sanción, con base en la nueva determinación de la suma a reintegrar, conforme con el criterio establecido por la Sala en la sentencia de unificación del 20 de agosto de 2020[27], SU 2020CE-SUJ-4-001, Exp. 22756, según el cual: «7- Por otra parte, si bien ninguna de las versiones del artículo 670 del ET ha indicado que la sanción por devolución o compensación improcedente no puede concurrir sobre el monto de otras sanciones impuestas al mismo agente –ya sea en una liquidación oficial de revisión o autodeterminadas en una declaración de corrección a aquella en la que se cuantificó el saldo a favor devuelto o compensado–, esta Sección ya había apuntado, al analizar la aplicación de la anterior redacción del artículo 670 del ET (i. e. la que le dio el artículo 131 de la Ley 223 de 1995), que el incremento en los intereses moratorios exigibles, a título de sanción por devolución o compensación improcedente, no podía causarse sobre aquella parte del saldo a favor improcedente que correspondiera a la sanción por inexactitud.

(…) 7.2- En lo que concierne a la redacción actual de la sanción prevista en el artículo 670 del ET, observa la Sala que, aunque no haga remisión alguna al artículo 634 ibidem, también resulta perentorio excluir de la base de cálculo de la sanción el monto que corresponda a otras multas tributarias que hayan coadyuvado en la disminución del saldo a favor que se determinó como improcedente, ya fuera en una liquidación oficial de revisión o en una declaración de corrección. Así, por prescripción del artículo 29 de la Constitución. (…) En atención a la mencionada prohibición constitucional sobre la concurrencia de sanciones (artículo 29), y retomando los análisis previos hechos en la jurisprudencia citada de la Sección, la Sala concluye que, en la aplicación del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 (codificado en el artículo 670 del ET), se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente el monto de otras multas que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado, en los actos oficiales o en la declaración de corrección, según sea el caso (v.g. las sanciones por inexactitud o por corrección). 7.3- En atención a lo anterior, la Sala fija la siguiente regla de unificación: En todos los casos, se debe excluir de la base de cálculo de la sanción por devolución o compensación improcedente regulada en el artículo 670 del Estatuto Tributario (en la redacción del artículo 293 de la Ley 1819 de 2016) el monto de otras sanciones administrativas tributarias que hayan disminuido la cuantía del saldo a favor susceptible de ser devuelto o compensado» (se resalta) Conforme con lo anterior, como en el caso, una parte del saldo a favor devuelto, que a la postre se determinó como improcedente por parte de esta Sección en la sentencia referida, obedeció al valor de la sanción impuesta a la apelante por haber incurrido en inexactitud en la declaración del impuesto sobre las ventas del bimestre 2 del año 2010, resulta imperativo para la Sala restar la cuantía de esa multa de la base sobre la que se debe calcular la sanción por devolución o compensación improcedente, pues, de no hacerlo, se estaría violando la garantía constitucional que prohíbe la concurrencia de sanciones, en los términos señalados por la Sala en la citada sentencia de unificación. Se establece entonces que la sanción por devolución improcedente que se le debe imponer a la actora por la infracción en que incurrió corresponde al 20% de la diferencia entre el saldo a favor devuelto y el saldo a favor determinado en sede judicial, resultado del cual, a su vez, y por los motivos estudiados en la presente providencia, se debe restar la sanción por inexactitud impuesta a la apelante en la mencionada sentencia, así: Sanción por devolución improcedente |CONCEPTO |VALOR | |Saldo a favor devuelto |$48.758.825.000 | |Saldo a favor determinado en sede |$48.734.135.000 | |judicial | | |Base de la sanción |$24.690.000 | |(-) sanción por inexactitud |$12.345.000 | |impuesta en sede judicial | | | |$12.345.000 | |Sanción correspondiente al 20% |$2.469.000 | Por lo expuesto, la Sala confirmará la nulidad parcial de los actos administrativos declarada por el a quo, pero modificará el restablecimiento del derecho, en el sentido de declarar que la demandante debe (i) reintegrar a la DIAN la suma devuelta de manera improcedente por $24.690.000, descontado los montos que hubiere reintegrado a la fecha;

(ii) pagar los correspondientes intereses moratorios; y (iii) pagar a título de sanción por devolución improcedente una multa del 20% devuelto indebidamente, esto es, la suma $2.469.000. En lo demás, confirmará el fallo recurrido. Finalmente, frente a las costas (agencias en derecho y gastos del proceso), con fundamento en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso[28], la Sala no condenará en costas en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- MODIFICAR el numeral 2 de la sentencia del 15 de junio de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta, Subsección B. En su lugar, se dispone: 2.

A título de restablecimiento del derecho DECLARAR que la sociedad Pacific Stratus Energy Colombia Corp, debe reintegrar a la DIAN la suma de $24.690.000, más los correspondientes intereses moratorios y pagar la sanción del 20% del valor devuelto indebidamente, que corresponde a la suma de $2.469.000. 2.- CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada. 3.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese y comuníquese.

Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Fls. 186 a 199 c.p. [2] Fl. 16 c.a. [3] Fls. 24 a 26 c.a. [4] Fls 23 a 42 vto. c.a. [5] Fls. 195 a 212 c.a. [6] Exp. 23618, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [7] Fls. 48 a 51 c.a. [8] Diferencia entre el saldo a favor declarado y el determinado oficialmente por $381.356.000 más la sanción por inexactitud de $610.170.000. [9] Fls. 150 a 158 vto. del c.a. [10] Fls. 136 a 142 c.a. [11] Fls. 183 a 193 c.a. [12] Fls. 4 a 5 del c.p. [13] Sentencias del 14 de junio de 2018, Exp. 18550, actor Unysis de Colombia SA., del 15 de agosto de 2018, Exp. 21686, actor ETB S.A. E.S.P., del 6 de junio de 2019, Exp. 22419, actor Rayovac – Varta S.A., y del 6 de agosto de 2020, Exp. 24901, actor Grupo Akkar Colombia Ltda., y del 3 de diciembre de 2020, Exp. 23933, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [14] Bajo la normativa vigente durante la ocurrencia de los hechos. [15] Modificado por el art. 293 de la Ley 1819 de 2016. [16] Sentencia del 16 de noviembre de 2016, Exp. 20600, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [17] Fl. 16 c.a. [18] Fls 20 a 22 c.a. [19] Fls. 23 a 42 c.a. [20] Fls. 195 a 212 c.a. [21] Exp. 23618, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [22] Fls. 48 a 51 c.a. [23] Fls. 129 a 134 c.a. [24] Fls. 213 a 224 c.a. [25] Fls. 23 a 42 c.a. [26] C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [27] C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. [28]Código General del Proceso «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».