11001-03-15-000-2020-04862-00 — Consejo de Estado

ACCIÓN DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIA JUDICIAL / LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO AL CONSUMO DE CERVEZAS, SIFONES Y REFAJOS / BASE GRAVABLE / DESCONOCIMIENTO DEL PRECEDENTE JURISPRUDENCIAL – No configuración Los anteriores derroteros permiten a la Sala advertir que, a diferencia de lo planteado por la sociedad accionante, el Tribunal no desconoció la jurisprudencia del Consejo de Estado en torno a las excepciones previstas en materia de causación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas de producción nacional.

Lo anterior, por cuanto para la fecha en que se profirió la sentencia objeto de censura, esto es, el 19 de febrero de 2020, el Tribunal aplicó el criterio jurisprudencial reiterado por la Sección Cuarta del Consejo de Estado en materia de causación del referido impuesto, en el que se advertía que no debían hacer parte de la base gravable del tributo los eventos relacionados con la destrucción o devolución del producto, pero no así con respecto de eventos relacionados con el cambio de destinación del producto.

Y es que aunque es cierto que en relación con los cambios de destinación del producto la Sección Cuarta del Consejo de Estado varió su jurisprudencia a partir de la sentencia del 7 de mayo de 2020, no es menos cierto que este pronunciamiento es posterior a la sentencia aquí censurada y, por tanto, no puede invocarse su desconocimiento en el asunto.

Así las cosas, la Sala tampoco advierte un yerro en lo relacionado con el segundo cuestionamiento, esto es, con la presunta omisión en el análisis probatorio en torno al cambio de destino del impuesto con posterioridad a su causación, como elemento determinante para su no liquidación. Es dable dar la razón al Tribunal al no analizar los registros contables de la empresa para efectos de sustentar la exactitud de la liquidación por cambio de destinación de la mercancía, pues es claro que de acuerdo con la jurisprudencia aplicable para el momento en que fue fallado el asunto, el criterio apuntaba a señalar que el cambio de destino de la mercancía no incidía en la liquidación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional.

CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN SEGUNDA SUBSECCIÓN A Consejero ponente: RAFAEL FRANCISCO SUÁREZ VARGAS Bogotá, D.C., veinticinco (25) de febrero de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 11001-03-15-000-2020-04862-00(AC) Actor: BAVARIA & CÍA. S. C. A. Demandado: TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE NARIÑO Decide la Sala la acción de tutela interpuesta por Bavaria & Cía. s. c. a. contra el Tribunal Administrativo de Nariño. 1.

Antecedentes 1.1. La demanda 1.1.1. Las pretensiones En ejercicio de la acción de tutela, prevista en el artículo 86 de la Constitución Política, la empresa Bavaria & Cía. s. c. a., por intermedio de su representante legal, promovió demanda en orden a que se tutelen sus derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa, y a los principios de legalidad y buena fe.

Como consecuencia de lo anterior, solicitó que se deje sin efectos la sentencia del 19 de febrero de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Nariño, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho con radicación 52001-33-33-003-2017-00054-00 (6810) y, en su lugar, que se ordene al Tribunal proferir una decisión de reemplazo. 1.1.2.

Los hechos La accionante narró como hechos de tutela, los siguientes: i) Bavaria & Cía. s. c. a., presentó demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra el departamento de Nariño, con el objeto de que se declarara la nulidad de los siguientes actos: (i) de la Liquidación Oficial de Revisión SR-LR005-2015 del 3 de agosto de 2015, que modificó la declaración 5212157289 contentiva de la liquidación privada del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional presentado por Babaria s. a., para el año gravable de octubre de 2012; y (ii) de la Resolución 16 del 10 de octubre de 2016, a través de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior decisión. A título de restablecimiento del derecho, solicitó declarar en firme la liquidación privada y la declaración efectuada por Babaria s. a., con respecto del referido impuesto, por el período gravable octubre de 2012, radicada el 15 de noviembre de 2012. ii) El Juzgado Tercero Administrativo del Circuito de Pasto denegó las pretensiones de la demanda, al considerar que el hecho generador era el consumo y que ante la imposibilidad de que este fuera verificado, la entrega, es decir, la causación del impuesto, se constituía en la única manera de establecer su generación. iii) Bavaria s. a. apeló la decisión bajo el sustento de que el juez: (i) se basó únicamente en la tornaguía que para la fecha de los hechos no requería ser anulada, puesto que aún no estaba vigente la Ley 1762 de 2015;

(ii) desconoció la contabilidad de la empresa; y (iii) no tomó en cuenta que el Consejo de Estado ha señalado que la obligación de pago del impuesto no surge con la entrega del producto en fábrica, sino que existen eventos futuros en los cuales el contribuyente no tenía que asumir cargas cuando el hecho generador no se configuraba. iv) El Tribunal Administrativo de Nariño confirmó la sentencia de primera instancia al explicar que el Consejo de Estado cambió su postura única y exclusivamente frente a los eventos en los que por diferentes razones el producto es dado de baja, destruido o devuelto, lo que de suyo comporta la imposibilidad de que se consuma, por lo que solo en estos eventos no se configura la obligación de pagar el impuesto. 1.1.3.

Los defectos invocados i) Sobre la causación y el hecho generador Al respecto la accionante señala: a) Se equivoca el fallo al indicar que aun cuando en el evento de que se considerara acreditado el cambio de destino, cualquiera sea la prueba utilizada para dicho fin, lo cierto es que su comprobación resultaría inútil, en tanto que dicha situación no incide en la liquidación de impuesto objeto de estudio. b) El Tribunal desconoció el propósito o finalidad con la que el legislador estableció el impuesto al consumo de cerveza, sifones y refajos, previsto en la Ley 223 de 1995, que es el de reducir el consumo de bebidas alcohólicas que generan efectos nocivos para la salud y, por contera, el generar un ingreso a través del cual se disponga de capital para fomentar políticas sociales que causen un impacto positivo o combatan las externalidades negativas que genera el consumo de bebidas alcohólicas. c) El Tribunal confundió dos momentos de independencia del impuesto, como lo son la causación y el hecho generador.

El artículo 188 de la Ley 223 de 1995 es claro en señalar que «en el caso de productos nacionales, el impuesto se causa en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo»; a diferencia de lo que debe entenderse por hecho generador del impuesto, que se constituye por el consumo dentro del territorio nacional, según lo prevé el artículo 186 ibidem en el que se indica que «el hecho generador está constituido por el consumo en el territorio nacional de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas». d) La confusión de dichos conceptos generó que el Tribunal considerara que el producto del impuesto debe quedarse en un departamento diferente a donde se realiza el hecho generador, cuando lo cierto es que el legislador estableció claramente en el artículo 185 de la Ley 223 de 1995, que aunque el impuesto es propiedad de la nación, su producto se encuentra cedido a los departamentos y al distrito capital, en proporción al consumo. e) El fallo confunde la causación del impuesto con el hecho generador, por la falta de interpretación de su finalidad, la integración armónica de las normas y la realidad de eventos posteriores a un período gravable determinado, haciendo más gravosa la carga impositiva para el contribuyente, al tener que responder por el gravamen ante una entidad tributaria departamental que no es sujeto activo del impuesto, por no desarrollarse el hecho generador del tributo dentro de su territorio. f) El contribuyente tiene la posibilidad de incluir en la declaración, por un determinado período gravable, el descuento de la base gravable, por retornos o cambios de destino, a través de tornaguías de movilización; si eso no fuere así, el producto del impuesto quedaría en el departamento donde se va a realizar el hecho generador del impuesto, el cual radica en el consumo. g) Debe tenerse en cuenta que la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en los expedientes 15001-23-33-000-2012-00254-01 (20978) y 41001-23-31-000- 2010-00126-01 (23408), rectificó su jurisprudencia y aceptó que las bajas no hacen parte de la base gravable; y que en sentencia del 7 de mayo de 2020, expediente 15001-23-31-000-2012-00237-01 (22112) señaló que el producto del impuesto no puede quedarse en el departamento donde no se va a realizar el consumo, pues ello estaría en contra de su finalidad. h) Así es que, de acuerdo con lo sostenido por el Consejo de Estado, los productos dados de baja y aquellos que fueron devueltos o con cambios de destino no hacen parte de la base gravable del impuesto al consumo de cervezas, obedeciendo a los principios de equidad y progresividad en los que se funda el sistema tributario. ii) Sobre la prueba en el cambio de destino En la materia, señala: a) En la providencia se presumió erróneamente que Bavaria s. a. debía declarar sobre el 100% de las tornaguías expedidas en el período gravable, sin tener en cuenta que es una presunción de hecho, es decir, que admite prueba en contrario, como ocurre en el caso, en el que se entregaron pruebas documentales. b) El Tribunal valoró, de manera incorrecta, el artículo 194 de la Ley 223 de 1995, pues solo dio importancia a las tornaguías, que son solo un documento de transporte cuyo fin es demostrar la procedencia de los productos, y dejó por fuera la contabilidad de la empresa. c) En el caso se presentó la declaración acorde con la realidad económica, entendiendo que si un producto no fue consumido, se estaría asumiendo una carga impositiva inexistente.

Además, aun cuando la causación del impuesto sea anticipada, el consumo del producto es un requisito indispensable para su realización, por lo que al no haber cumplido tal requisito no se debe realizar el pago. d) El cambio de destino de sus productos se encuentra debidamente contabilizado, por lo que es imperioso aplicar la posición jurisprudencial del Consejo de Estado en la materia.

Si bien son importantes las tornaguías, es igualmente importante responder a la situación generada por la realidad económica, en virtud de las cuales debe la sociedad darle de baja a los productos que no pudieron ser consumidos o devolverlos a la fábrica, eventos que son reflejados en la contabilidad y que la administración insiste en no tener en cuenta. e) Respecto de la contabilidad como hecho de prueba, puede verse el artículo 772 del Estatuto Tributario Nacional, y la posición jurisprudencial del Consejo de Estado, prevista en el expediente 41001-23- 31-000-2010-00126-01 (23408). d) De forma tal que la providencia judicial no puede basarse única y exclusivamente en un sistema de tornaguías, que según la ley es el sistema único de transporte que regula la movilización en el territorio nacional de productos nacionales y extranjeros gravados con los impuestos al consumo, desconociendo absolutamente la contabilidad de la empresa y los hechos propios de la realidad económica. 1.2.

Actuación Procesal Mediante auto del 25 de enero de 2021, se admitió la acción de tutela y, en consecuencia, se ordenó notificar del proveído a los magistrados del Tribunal Administrativo de Nariño, como demandados, y al departamento de Nariño, como tercero con interés en las resultas del proceso, para que dentro del término de tres días y en uso de su derecho de defensa, rindieran el respectivo informe.

De igual forma, se comisionó al Tribunal Administrativo de Nariño para que notificara del trámite constitucional, como terceros interesados, a todas las personas que actuaron como demandadas, demandantes, coadyuvantes, litisconsortes necesarios, terceros interesados y demás intervinientes, dentro del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho con radicación 52001-33-33-003-2017-00054-00 [01], exceptuando al departamento de Nariño y a Bavaria y Cía. s. c. a. 1.3.

Contestación de la demanda El Tribunal Administrativo de Nariño y el departamento de Nariño dejaron transcurrir el término de traslado en silencio. 2. Consideraciones 2.1. Competencia De acuerdo con el numeral 5.º del Artículo 2.2.3.1.2.1 del Decreto 1983 de 2017, según el cual «Las acciones de tutela dirigidas contra los Jueces o Tribunales serán repartidas, para su conocimiento en primera instancia, al respectivo superior funcional de la autoridad jurisdiccional accionada», esta Sala es competente para conocer del presente asunto. 2.2.

Problema jurídico Consiste en dilucidar, en primer lugar, si la presente acción de tutela cumple con los requisitos de procedencia para controvertir la providencia del 19 de febrero de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Nariño, Sala Segunda de Decisión. En caso afirmativo, se analizará, en segundo lugar, si con la adopción de la referida providencia se vulneraron los derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa invocados por la sociedad accionante, al ser negadas las pretensiones de nulidad de la liquidación oficial del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, para el período gravable octubre de 2012. 2.3.

Sobre la acción de tutela contra providencias judiciales La jurisprudencia constitucional[1] ha evolucionado en torno a la consideración de la procedencia excepcional de la acción de tutela contra providencia judicial, y ha desarrollado diferentes reglas para su estudio, consolidadas en la sentencia C-590 de 2005,[2] en la que se hace distinción entre causales genéricas, aquellas que hacen referencia a los requisitos que posibilitan la interposición de la acción, y causales específicas de procedibilidad, que persiguen verificar la procedencia del amparo una vez cotejada la validez de su interposición. De esta forma, se señalaron como causales genéricas de procedencia las siguientes: (i) que la cuestión que se discuta resulte de evidente relevancia constitucional;

(ii) que se hayan agotado todos los medios ordinarios y extraordinarios de defensa judicial al alcance de la persona afectada, salvo que se trate de evitar la consumación de un perjuicio iusfundamental irremediable; (iii) que se cumpla el requisito de la inmediatez, contado a partir del hecho que originó la vulneración; (iv) que cuando se trate de una irregularidad procesal, se señale de manera clara que esta tiene un efecto decisivo o determinante en la sentencia que se impugna y que afecta los derechos fundamentales de la parte actora;

(v) que la parte actora identifique de manera razonable tanto los hechos que generaron la vulneración como los derechos vulnerados y que hubiere alegado tal vulneración en el proceso judicial siempre que esto hubiere sido posible; y (vi) que no se trate de sentencias de tutela. Frente a estas causales el juez debe hacer un examen exigente y cuidadoso, al ser precisamente la acción de tutela contra providencia judicial de naturaleza «excepcional».

En igual sentido, se señalaron como causales específicas de procedibilidad, aquellas que se centran en el estudio de la providencia que se ataca, las siguientes: defecto orgánico, defecto procedimental absoluto, defecto fáctico, defecto material o sustantivo, error inducido, decisión sin motivación, desconocimiento del precedente y violación directa de la Constitución. La Corte hizo especial hincapié en el hecho de que para que proceda el amparo, debe estar plenamente demostrada al menos una de las anteriores causales o defectos. 2.4.

Verificación del cumplimiento de las causales generales de procedencia i) Relevancia constitucional. Aunque la sociedad accionante no adecuó sus alegatos a alguna de las causales de procedibilidad del amparo, de ellos se puede extraer que en el asunto se ponen en tela de juicio tres aspectos: En primer lugar, el análisis y aplicación normativa realizada por el Tribunal en torno a la causación y hecho generador del impuesto al consumo de cerveza, sifones y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas, reglado en el artículo 188 de la Ley 223 de 1995; en segundo lugar, el desconocimiento de las excepciones en materia de causación del referido impuesto previstas en la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado; y, en tercer lugar, el análisis probatorio realizado en torno al cambio de destino del impuesto con posterioridad a su causación, como elemento determinante para su no liquidación. Es de advertir que en lo que tiene que ver con el primero de los eventos, esto es, el análisis y aplicación normativa de la causación y el hecho generador del impuesto, la parte actora pretende traer al plano constitucional una discusión legal que no corresponde definir al juez de tutela.

Y es que, según se evidencia, la sociedad accionante trae a colación diferentes planteamientos tendientes a demostrar que el Tribunal confundió los conceptos de causación y hecho generador en el análisis del caso, al no realizar una adecuada interpretación de los artículos 186 y 188 de la Ley 223 de 1995, y no tener en cuenta la realidad de eventos posteriores a un período gravable determinado, esto es, que el producto no puede quedarse en el departamento donde no se va a realizar el consumo, pues ello iría en contra de la finalidad del impuesto.

La jurisprudencia constitucional ha reiterado que «la definición de asuntos meramente legales o reglamentarios que no tengan una relación directa con los derechos fundamentales de las partes o que no revistan un interés constitucional claro, no puede ser planteada ante la jurisdicción constitucional».[3] Al juez de tutela no le corresponde realizar un análisis de tipo legal tendiente a demostrar falencias en la interpretación y aplicación normativa, pues dicho estudio ha sido asignado exclusivamente al juez natural de la causa.

La competencia del juez constitucional radica única y exclusivamente en revisar si la interpretación normativa aplicada contrarió alguno de los criterios definidos por la jurisprudencia. De aquí que el análisis del presente asunto se centre únicamente en lo debatido con respecto del desconocimiento de precedente jurisprudencial y defecto fáctico, pues de encontrarse acreditados conduciría a considera violentados los intereses de la sociedad accionante, por vulneración de los derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa,[4] previstos en el artículo 29 de la Constitución Política. ii) Subsidiaridad.

La decisión cuestionada hace referencia a una sentencia de segunda instancia que puso fin a la discusión planteada dentro de un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho y, de los hechos narrados, no se evidencia que el caso se adecúe a alguna de las causales de procedencia de los recursos extraordinarios de revisión y unificación de jurisprudencia previstas en los artículos 250 y 258 del cpaca, respectivamente. iii) Inmediatez.

Aunque la sentencia objeto de censura data del 19 de febrero de 2020, su notificación se surtió hasta el 19 de octubre de 2020,[5] y la presente acción de tutela fue remitida al correo electrónico de la Secretaría General del Consejo de Estado el 23 de noviembre de 2020, esto es, en el término de los seis meses señalados por esta Corporación como prudencial para el ejercicio de la acción de tutela contra providencia judicial.[6] iv) En el caso no se cuestiona una irregularidad procesal. v) Dentro del escrito de tutela se identificaron razonablemente los hechos y argumentos frente a los cuales se alega vulneración, pues la parte actora narró de manera clara los hechos sujetos a examen, los derechos que estima vulnerados y de los argumentos expuestos la Sala extrae como defectos analizar los defectos de desconocimiento de precedente y fáctico. vi) El asunto no se refiere a una sentencia de tutela, toda vez que la decisión que se cuestiona fue proferida dentro del trámite de un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho. 2.5.

Análisis de procedencia del amparo de tutela Al encontrarse cumplidos los requisitos de procedencia de la acción, la Sala dilucidará si en el sub examine se configuró la vulneración de los derechos fundamentales a la igualdad, al debido proceso y al acceso a la administración de la parte actora, y para tales efectos abordará el estudio en el siguiente orden: i) criterios para determinar la existencia de los defectos desconocimiento de precedente jurisprudencial y fáctico, ii) hechos probados y iii) análisis del caso concreto. i) Criterios para determinar la existencia de los defectos «desconocimiento de precedente jurisprudencial y fáctico» a) Sobre el defecto de desconocimiento de precedente jurisprudencial La Corte Constitucional ha sostenido que este defecto se configura cuando se desconoce aquella sentencia o conjunto de sentencias que presentan similitudes con un caso nuevo objeto de escrutinio en materia de patrones fácticos problemas jurídicos, y en las que en su ratio decidendi se ha fijado una regla para resolver la controversia, que sirve también para solucionar el nuevo caso.[7] De igual forma, ha diferenciado dos clases de precedentes teniendo en cuenta la autoridad que profiere la providencia previa, así: precedente horizontal, que hace referencia a aquellas sentencias fijadas por autoridades de la misma jerarquía o el mismo operador judicial; y, precedente vertical, que se relaciona con los lineamientos sentados por las instancias superiores encargadas de unificar jurisprudencia dentro de la respectiva jurisdicción o a nivel constitucional. [8] Para la mayoría de asuntos, el precedente vertical que deben seguir los funcionarios judiciales lo determina la Corte Suprema de Justicia o el Consejo de Estado, como órganos de cierre dentro de su respectiva jurisdicción;[9] y en los casos en los que no son susceptibles de ser revisados por las autoridades mencionadas, son los tribunales los encargados de establecer criterios hermenéuticos para los operadores judiciales inferiores.[10] Los jueces tienen como deber de obligatorio cumplimiento el de acoger las decisiones proferidas por los órganos de cierre en cada una de las jurisdicciones, cuando éstas constituyan precedentes, y/o sus propias decisiones en casos idénticos; regla que solo permite excepción, cuando el caso presenta situaciones no analizadas con anterioridad en otros fallos judiciales.

La jurisprudencia constitucional ha establecido como criterios para determinar si en un caso es aplicable un precedente jurisprudencial, los siguientes: (i) que en la ratio decidendi de la decisión se encuentre una regla jurisprudencial aplicable al caso a resolver, (ii) que en la ratio decidendi se resuelva un problema jurídico semejante al propuesto en el nuevo caso, y (iii) que los hechos relevantes del caso sean equiparables a los resueltos anteriormente.[11] De igual forma, ha establecido que las autoridades judiciales pueden apartarse de los precedentes judiciales, en atención a su autonomía y a su independencia, siempre que se hagareferencia al precedente que abandona, lo que significa que no puede omitirlo o simplemente pasarlo inadvertido como si nunca hubiera existido (principio de transparencia), y que se ofrezca una carga argumentativa seria, mediante la cual explique de manera suficiente y razonada los motivos por los cuales considera que es necesario apartarse de sus propias decisiones o de las adoptadas por un juez de igual o superior jerarquía (principio de razón suficiente)»[12] b) Sobre el defecto fáctico La Corte Constitucional señaló de manera primigenia tres casos que daban origen a este defecto;[13] sin embargo, a modo de desarrollo jurisprudencial ha planteado la existencia de dos dimensiones que le dan origen y que, a su vez, se traducen en otras modalidades de configuración, agrupadas en la sentencia T-923 de 2013, de la siguiente forma: Dimensión negativa, que ocurre por la valoración defectuosa del material probatorio debidamente allegado al plenario, que se presenta cuando el funcionario judicial: (i) niega la práctica del medio probatorio solicitado, (ii) no ordena el que debía recaudar de oficio u, (iii) omite la valoración de elementos de juicio determinantes para identificar la veracidad de los hechos analizados y sin razón valedera da por no probado el hecho o la circunstancia que de ella emerge.

Dimensión positiva, por desconocimiento de las reglas de la sana crítica en la apreciación de los medios de prueba que conducen a valorarlos de manera arbitraria, irracional y caprichosa, que se da cuando el funcionario judicial: (i) fundamenta su determinación en elementos de juicio que no le es permitido considerar porque fueron indebidamente recaudados, son totalmente inconducentes al caso concreto, o se trata de pruebas nulas de pleno derecho y, del mismo modo, y/o (ii) apoya la decisión judicial en material probatorio que no permite llegar a la certeza sobre el supuesto fáctico del cual parte la conclusión del fallador. ii) Hechos probados a) La Sociedad Bavaria s. a. (ahora Bavaria & Cía s. c. a.), a través de su representante legal, promovió demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra el Departamento de Nariño en orden a que se declarara la nulidad (i) de la Liquidación Oficial de Revisión SR-LR005-2015 del 3 de agosto de 2015, expedida por la Subsecretaría de Rentas del Departamento de Nariño, que modificó la declaración 5212157289 [mediante la cual Babaria s.a. presentó la liquidación privada del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, para el periodo gravable de 2012]; y (ii) de la Resolución 016 del 10 de octubre de 2016, expedida por la Subsecretaría de Rentas del Departamento de Nariño, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión SR-LR005-2015 del 3 de agosto de 2015.

A título de restablecimiento del derecho solicitó declarar (i) la firmeza de la declaración privada y declaración del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional presentada el 15 de junio de 2012 ante el departamento de Nariño, radicado 5212157289; y (ii) que Bavaria s.a., en relación con el impuesto en mención, no tiene obligación de pagar al departamento de Nariño suma adicional a lo que ya pagó por concepto de impuesto, interés y sanciones.[14] b) Mediante sentencia el 4 de septiembre de 2018, el Juzgado Tercero Administrativo del Circuito de Pasto denegó las pretensiones de la demanda. c) A través de la sentencia del 19 de febrero de 2020, el Tribunal Administrativo de Nariño, Sala Segunda de Decisión, confirmó la decisión. Para adoptar la decisión, el Tribunal trajo a colación el artículo 188 de la Ley 223 de 1995, sobre la causación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, que dispone: Artículo 188.

Causación. En el caso de productos nacionales, el impuesto se causa en el momento en que el productor los entrega en fábrica o en planta para su distribución, venta o permuta en el país, o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. […] A partir de lo anterior, señaló que aunque la jurisprudencia del Consejo de Estado había sostenido que era «la entrega en fábrica o en planta para los licores nacionales»,[15] el momento a partir del cual se causaba el impuesto, resultaba del caso acoger lo resuelto en la sentencia del 22 de febrero de 2018, expediente 20978, en la que la Sección Cuarta del Consejo de Estado señaló que, existían eventos relacionados con «la dada de baja o destrucción y con la devolución del producto, que incidían en la liquidación del impuesto», que impedían materializar el consumo de la mercancía y que, por tanto, no originan la obligación tributaria.

Así, en relación con los «cambios de destino» y su incidencia en la liquidación del impuesto de consumo, se debía reiterar lo expuesto en la sentencia del 31 de julio de 2014, expediente 19801, esto es, que el cambio de destino de la mercancía no puede incidir en la liquidación del impuesto al consumo. Bajo dichos criterios jurisprudenciales, el Tribunal analizó el caso concreto y llegó a las siguientes conclusiones: Acerca del momento a partir del cual se causa el impuesto de consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional.

Rectificación jurisprudencial, casos a los que aplica: Debe rememorar la Sala que, de conformidad con la demanda, en el caso concreto no puede concluirse que el impuesto que nos ocupa se causó al momento de la entrega, teniendo en cuenta que el producto cambió de destino, al amparo del marco legal que regula tal carga impositiva, en razón de lo cual el producto no fue consumido en el departamento de Nariño. Se soporta la anterior tesis, en el cambió que sufrió tal tema al interior de la Consejo de Estado, el cual concluyó que eventos tales como la destrucción de la mercancía o la devolución de la misma, inciden en la liquidación del impuesto, pues lo cierto es que tales mercancías no podrían consumirse y en este orden no podría causarse el impuesto.

Lo primero que tiene que decir la Sala, es que si bien es cierto que el Consejo de Estado cambió de postura, lo hizo única y exclusivamente frente a los eventos en los que por diferentes razones el producto es dado de baja, destruido o devuelto, lo que de suyo comporta la imposibilidad de que se consuma y por ende no se configura la obligación de pagar el impuesto que grava precisamente el consumo.

Sin embargo, tal rectificación jurisprudencial no puede extenderse al caso que nos ocupa, que hace relación, como antes se precisó, no a una destrucción o devolución de la mercancía, sino a un cambio de destino. En efecto, la parte demandante considera que no existe inexactitud en su declaración, teniendo en cuenta que cumpliendo con todas las disposiciones que regulan el gravamen, cambió de destino final el producto, para lo cual previamente anuló la factura, hizo el registro contable de dicha anulación. Como se observa, el presupuesto que sirve de base para que la parte demandante estime que no incurrió en inexactitud de su declaración, es el hecho de que cambió de destino el producto, lo cual se aleja del presupuesto de hecho que de conformidad con la nueva posición del Consejo de Estado permite concluir que el impuesto de consumo no se causó, esto es, la destrucción o la devolución de la mercancía. En otras palabras, una cosa es dar de baja el producto, destruirlo y devolverlo, y otra muy distinta es cambiarlo de destino, teniendo en cuenta que en los tres primeros eventos, inexorablemente, el producto no se consume, consumo que si acontece en el tercero, que es el que es el que nos ocupa.

En este orden, debe la Sala descartar que la nueva tesis del Consejo de Estado, frente al momento en el que se causa el impuesto de consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, resulte aplicable al caso concreto, pues los presupuestos de hecho de las mismas distan de los que ocupan la atención de la Sala. Acerca de la incidencia del «cambio de destino del producto» en la liquidación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional Tal y como lo precisó el Consejo de Estado, los eventos relacionados con el cambio de destino del producto, conforme a la normativa que regula el pago del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, no tiene la virtud de incidir en su liquidación, en razón de lo cual el obligado no podrá descontar de la misma lo correspondiente a esta eventualidad, so pena de incurrir en inexactitud.

Lo anterior, independiente de si demuestra o no tal cambio de destino, porque lo cierto es que la norma tributaria y la forma en la que debe liquidarse el impuesto, no han establecido como causal de descuento, el cambio de destino de la mercancía, lo cual si ocurre, por ejemplo, con los reenvíos, tal y como quedó precisado líneas atrás, en términos del Consejo de Estado.

Así las cosas, aún en el evento de que se considerara acreditado tal presupuesto de hecho, esto es, el del cambio de destino, cualquiera sea la prueba utilizada para dicho fin, lo cierto es que tal acreditación resultaría inútil, en tanto el cambio de destino no incide en la liquidación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional.

En este orden, se releva la Sala de analizar el argumento de la apelación orientado a que la valoración de la prueba contable le hubiese permitido al juez arribar a una conclusión distinta, pues, reitera la Sala, aún de haberse acreditado con los respectivos registros contables que, en efecto, se produjo un cambio de destino, lo cierto es que ello no varía la conclusión de legalidad de los actos demandados, teniendo en cuenta que, insiste la Sala, a tal presupuesto no se puede apelar, a efecto de descontar valores de la liquidación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional. […] Así las cosas, recapitula la Sala, no se acepta los argumentos del recurso de apelación relacionados con la falta de valoración de los registros contables de la empresa, a efecto de sustentar la exactitud de la liquidación, porque así se hubiese demostrado el cambio de destino, tal evento no incide en la liquidación del impuesto de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional.

También se descarta que la rectificación jurisprudencia del Consejo de Estado, en punto del momento en el que se causa el impuesto de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, afecte la legalidad de los actos demandados, porque tal rectificación aplica a presupuestos fácticos distintos al que nos ocupa, esto es, eventos de destrucción o devolución del producto, que no, a situaciones relacionadas con el cambio de destino del mismo.

También se descarta que resulte equivocado el criterio del juez, en cuanto a que en el asunto examinado la tornaguía no adquiera valor probatorio para acreditar el ingreso del producto al departamento de Nariño y de contera la causación del impuesto al consumo, por encima de los registros contables que acreditaron la anulación de la factura 4989056364, porque, así se haya demostrado el cambio de destino, lo cierto es que esa situación no podía considerarse como descuento al momento de liquidar el impuesto de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional.

De igual forma, la Sala recuerda que no se acreditó la anulación de la tornaguía 25195576, punto en el que además debe aclararse que si bien es cierto la Ley 1712 de 2015 se profirió con posterioridad a los hechos que sirven de base a las pretensiones, lo cierto es que las sanciones en ella establecidas hacen relación a una situación distinta, que castiga la no movilización del producto una vez expedida la tornaguía, así como la no radicación de las tornaguías para su respectiva legalización. En este orden, no puede considerarse que fue esta normativa la que impuso el deber de anular la tornaguía cuando por cualquiera circunstancia el producto no pudo ser entregado, porque, como se evidencia de una interpretación literal de las normas, éstas establecen sanciones a conductas totalmente diferentes. […] iii) Análisis del caso concreto Como se vio, alega el accionante lo siguiente: (i) el desconocimiento de las excepciones en relación a la causación del impuesto al consumo de cerveza, sifones y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas, previstas en la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, y (ii) la omisión en la valoración probatoria en torno al cambio de destino del impuesto con posterioridad a su causación, como elemento determinante para su no liquidación. En cuanto al primero de los eventos, se dice que el Tribunal desconoció las sentencias del 22 de febrero de 2018, expediente 20978, del 20 de septiembre de 2018, expediente 23408, y del 7 de mayo de 2020, expediente 22112, en la que la Sección Cuarta del Consejo de Estado rectificó su jurisprudencia y aceptó que los productos dados de baja, devueltos o afectados con cambios de destino no hacen parte de la base gravable del impuesto.

Pues bien, al hacer un estudio jurisprudencial, la Sala advierte que en la sentencia 22 de febrero de 2018, expediente 20978,[16] la Sección Cuarta del Consejo de Estado analizó un caso en el que la entonces demandante, Bavaría s. a., disminuyó la base gravable del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, para el período febrero 2009, con los valores registrados por devoluciones, productos dados de baja y cambios de destino. Al resolver el caso, la corporación rectificó jurisprudencia en torno a la causación del impuesto en eventos relacionados con la destrucción o devolución del producto, en el sentido de señalar que aunque en oportunidades anteriores se había expresado que para que se causara el impuesto al consumo bastaba con «la entrega en planta o fábrica», existían eventos relacionados con la dada de baja o destrucción y con la devolución del producto, que incidían en la liquidación del impuesto, en tanto que no podría originarse la obligación tributaria teniendo en cuenta que estos impedían materializar el consumo de la mercancía y, por contera, no debían hacer parte de la base gravable del tributo.

Sin embargo, con respecto a la causación del impuesto en eventos relacionados con el cambio de destinación del producto, advirtió que, a diferencia de las devoluciones y bajas de productos, los cambios de destino más que imposibilitar el consumo o la comercialización implican un cambio en el sujeto activo del tributo, lo cual está regulado por los decretos 2141 de 1996[17] y 3071 de 1997[18], reglamentarios de la Ley 223 de 1995 y que, por tanto, era del caso reiterar lo referido por la Sala en oportunidades anteriores,[19] esto es, que los cambios de destino no inciden en la liquidación del impuesto al consumo y, por ello, debían hacer parte de la base gravable del tributo.

Y en la sentencia del 20 de septiembre de 2018, expediente 23408,[20] la Sección Cuarta del Consejo de Estado conoció del caso en el que Bavaría s. a. disminuyó la base gravable del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, para el período enero a diciembre de 2006 y enero a junio de 2007, con los valores registrados por productos dados de baja, reiterando en lo referente el criterio jurisprudencial previsto en la sentencia del 22 de febrero de 2018, expediente 20978.

Ahora bien, en la sentencia del 7 de mayo de 2020, expediente 22112,[21] la Sección Cuarta del Consejo de Estado analizó un caso en el que la también demandante, Bavaría s. a., disminuyó la base gravable del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de producción nacional, para el período marzo de 2009, con los valores registrados por bajas de inventario y cambios de destino. En los eventos relacionados con la destrucción de inventarios, se acogió a lo previsto en la sentencia del 22 de febrero de 2018, expediente 20978, esto es, que en casos en los que la destrucción de inventarios origine el retiro de productos, el contribuyente tendrá derecho a ajustar la cuota tributaria en medida semejante.

Por tanto, advirtió que el contribuyente podrá ajustar la cuantificación del tributo por causa de retiros o bajas de inventarios, en cumplimiento de disposiciones regulatorias de orden sanitario, siempre y cuando el hecho de la baja o castigo esté soportado en la contabilidad (junto con sus comprobantes internos y externos), tal como lo dispone el artículo 194 del Estatuto Tributario.

En lo correspondiente con la afectación de la cuota tributaria del impuesto con factores negativos originados en el cambio de destino de mercancías gravadas hacía otros departamentos, cambió el criterio jurisprudencial hasta entonces sostenido por la Corporación, en los siguientes términos: 3.2- Como el Decreto 2141 de 1996 no contempla expresamente la posibilidad de detraer de la cuota del impuesto el valor del tributo originado en productos que hubiesen sido sujetos a «cambios de destino» cuando aún no se ha presentado la declaración del impuesto al consumo en la entidad territorial de origen, esta Sección había señalado en la sentencia del 31 de julio de 2014 (exp. 19801, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia) que únicamente estaba permitido el descuento con ocasión de reenvíos soportados en tornaguías de reenvío. Sin embargo, en la presente oportunidad la Sala observa que, de conformidad con los preceptos analizados en el fundamento jurídico nro. 3.1 de la presente providencia, también cabe descontar de la cuota tributaria los importes correspondientes a «cambios de destino», pues el artículo 185 de la Ley 223 de 1995 prescribe que el producto del tributo causado solo le pertenece a los departamentos y al distrito de Bogotá, en proporción al consumo de los productos gravados en sus jurisdicciones y dichas entidades son competentes para fiscalizar y administrar el impuesto (artículo 199 ibidem) con miras a determinar el efectivo nivel de consumo llevado a cabo en su término. De suerte que el mismo fundamento que habilita la disminución del impuesto por concepto de reenvíos (i.e. la modificación del sujeto activo del impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos) se evidencia en los supuestos de «cambios de destino» hacia otra entidad territorial que sea sujeto activo del tributo.

Y no cabe desconocer ese dato determinante en la configuración de la obligación tributaria invocando el argumento de que no encaja en la definición jurídica de reenvío; o de que el traslado consta en una tornaguía de movilización y no en una de reenvío (máxime cuando la utilización de las tornaguías de reenvío está restringida a los supuestos en los cuales la mercancía movilizada haya sido previamente declarada en la entidad territorial de origen).

Que los supuestos de «cambios de destino» no sean un reenvío, ni consten en una tornaguía de reenvío, no refuta que también se trata de una situación en la que tiene lugar el cambio del sujeto activo del impuesto. Así cosas, fijó como criterio de decisión jurisprudencial, con fundamento en los artículos 185, 194 198 y 199 de la Ley 223 de 1995, la admisibilidad de los descuentos en la cuota tributaria del impuesto por concepto de «cambios de destino», con motivo de la movilización de productos gravados hacia otras jurisdicciones que son sujetos activos del impuesto, que esté documentada en tornaguías de movilización en aquellos eventos en que las mercancías transportadas, de una jurisdicción a otra, no han sido declaradas en la entidad territorial de origen.

Los anteriores derroteros permiten a la Sala advertir que, a diferencia de lo planteado por la sociedad accionante, el Tribunal no desconoció la jurisprudencia del Consejo de Estado en torno a las excepciones previstas en materia de causación del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas de producción nacional.

En tal sentido, independientemente de la demostración o no de la existencia de un cambio de destinación de la mercancía, lo cierto es que este evento no exculpaba de su liquidación. Por tanto, debía hacer parte de la base gravable del tributo. 3. Conclusión Con los anteriores argumentos la Sala concluye que en el caso no se configura la existencia de las causales «desconocimiento de precedente y fáctico», y en tal sentido, denegará el amparo de tutela.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda, Sub Sección A, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A: Primero.- Rechazar por improcedente la acción de tutela interpuesta por Bavaría & Cía s. c. a., con respecto del cuestionamiento relacionado con el análisis y aplicación normativa realizada por el Tribunal en torno a la causación y el hecho generador del impuesto al consumo de cerveza, sifones y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas, reglado en el artículo 188 de la Ley 223 de 1995.

Segundo.- Denegar el amparo invocado por Bavaría & Cía s. c. a., en relación con los defectos desconocimiento de precedente jurisprudencial y fáctico, de acuerdo con lo expuesto en este proveído. Tercero.- Ejecutoriada esta providencia, remitir el expediente de tutela a la Corte Constitucional para su eventual revisión.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE La anterior providencia fue considerada y aprobada por la Sala en sesión de la fecha. WILLIAM HERNÁNDEZ GÓMEZ GABRIEL VALBUENA HERNÁNDEZ Firmado electrónicamente Firmado electrónicamente RAFAEL FRANCISCO SUÁREZ VARGAS Firmado electrónicamente CONSTANCIA: La presente providencia fue firmada electrónicamente por la Sala en la plataforma del Consejo de Estado denominada samai.

En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad, conservación y posterior consulta, de conformidad con el artículo 186 del cpaca. yasm ----------------------- [1] Sentencias C-543 de 1992,T-079 de 1993, T-158 de 1993, T-173 de 1993, T- 231 de 1994, T-118 de 1995, T-492 de 1995, T-567 de 1998, SU-047 de 1999, T- 382 de 2001, T-1031 de 2001, T-441 de 2003, T-462 de 2003, T-589 de 2003, T- 949 de 2003, T-200 de 2004, T-774 de 2004. [2]Reiteradas en las sentencias SU-813 de 2007 y SU-913 de 2009. [3] Corte Constitucional, sentencias T-335 de 2000, T-1044 de 2007, T-658 de 2008, T-505 de 2009, T-610 de 2009, T-896 de 2010, T-040 de 2011, T-338 de 2012, T-512 de 2012, T-543 de 2012, T-1061 de 2012, T-931 de 2013, T-182 de 2014 y T-406 de 2014. [4]El Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, en sentencia del 31 de julio de 2012, c.p. María Elizabeth García, expediente radicado 11001-03-15-000-2009-01328-01 (ij),unificó su jurisprudencia en torno a la procedibilidad excepcional de la acción de tutela contra providencias judiciales, admitiendo que debe acometerse el estudio de fondo, cuando se esté en presencia de providencias judiciales que resulten violatorias de derechos fundamentales relacionados con el acceso a la administración de justicia, el debido proceso y el derecho de defensa, observando para ello los parámetros fijados por la ley y la jurisprudencia. [5] Folio 55 del expediente ordinario. [6] El Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, en sentencia del 5 de agosto de 2014, C.P. Jorge Octavio Ramírez, expediente radicado 11001-03-15-000-2012-02201-01 (IJ), como garantía del principio de la seguridad jurídica, acogió un plazo de seis meses, contados a partir de la notificación o ejecutoria de la sentencia, según el caso, como tiempo razonable para determinar si la acción de tutela contra providencias judiciales se ejerce oportunamente. [7] Corte Constitucional, sentencias T-794 de 2011, T-1317 de 2001 y T-292 de 2006, entre otras. [8] Corte Constitucional, sentencias T-794 de 2011, T-082 de 2011, T-209 de 2011. [9] Corte Constitucional, sentencias T-123 de 1995, T-766 de 2008 y T-794 de 2011. [10] Corte Constitucional, sentencias T-211 de 2008, T-161 de 2010 y T-082 de 2011. [11] Corte Constitucional, sentencia T-292 de 2006. [12] Corte Constitucional, sentencias T-794 de 2011 y T-082 de 2011. [13] (i) omisión en el decreto y práctica de las pruebas;

(ii) valoración errada de las mismas; y (iii) valoración de las que resultan nulas de pleno de derecho. [14] Folios 1 a 31. [15] Sostenida entre otras en las sentencias (i) del 3 de diciembre de 2009, expediente 16527, (ii) del 28 de enero de 2010, expediente 16198, (iii) del 4 de febrero de 2010, expediente 17273, (iv) del 6 de diciembre de 2012, expediente 18965, (v) del 13 de julio de 2013, expediente 18999, y (vi) del 28 de agosto de agosto de 2014, expediente 19350. [16] Radicado 15001-23-33-000-2012-00254-01. [17] «Por el cual se reglamentan los capítulos VII, VIII, IX, X y XI, el artículo 257 de la Ley 223 de 1995, y se dictan otras disposiciones». [18] «Por medio del cual se reglamenta el Sistema Único Nacional de control de transporte de productos gravados con impuesto al consumo y se dictan otras disposiciones». [19] Sentencia del 31 de julio de 2014, Expediente 08001-23-31-000-2009- 00381-01 (19801) [20] D. 2141/96 Art. 6º. [21] Radicado 41001-23-31-000-2010-00126-01. [22] Radicado 15001-23-31-000-2012-00237-01.