PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Reiteración de jurisprudencia / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Noción y alcance / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación / SANCIÓN POR INEXACTITUD – Reducción [S]e reiterará lo resuelto en sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. nro. 23343, en el estudio del proceso relacionado con la declaración de IVA del tercer bimestre de 2010 entre las mismas partes, y en el que se plantearon argumentos fácticos y jurídicos idénticos a los debatidos aquí en relación con los actos que modificaron la declaración de IVA del segundo bimestre de 2010.
El parágrafo 5° del artículo 248 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del E.T., señala en relación con el principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria, que como manifestación del debido proceso se debe aplicar la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, con preferencia sobre la restrictiva o desfavorable, como en el caso del artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 648 del E.T. que estableció una sanción por inexactitud menos gravosa, en tanto disminuyó el valor del 160% - establecido en la legislación anterior- al 100% del mayor impuesto a cargo o menor saldo a favor determinado oficialmente.
En el caso concreto, esta Sala como lo ha indicado en numerosos precedentes 11, considera procedente la reducción de la sanción impuesta en los actos administrativos, del 160% al 100% del menor saldo a favor determinado oficialmente. Se advierte que no se encuentra probado que las sociedades con las que se suscribieron las operaciones cuestionadas hayan sido declaradas como proveedores ficticios por la autoridad tributaria, razón por la cual no es posible descartar la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria, conforme lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 648 del Estatuto Tributario, como lo expuso la demandada en el recurso de apelación, ni aplicar el numeral 5° del artículo 647 del E.T. FUENTE FORMAL: LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 248 PARÁGRAFO 5 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 288 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 648 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 NUMERAL 5 NOTA DE RELATORÍA: Se aclara que la sentencia que reitera la sala es la que corresponde al radicado 25000-23-37-000-2013-00999-01 y al número interno 24343 del 26 de febrero de 2020, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez entre las mismas partes.
CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [S]e observa que, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos procesales y agencias en derecho) en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., veinticinco (25) de febrero de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2014-00426-01 (24412) Actor: ZIMA GLOBAL C.I. S.A.S. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 27 de noviembre de 20181, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, que declaró la nulidad parcial de los actos demandados en los siguientes términos:2 “Primero: DECLARAR la NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412012000481 del 9 de noviembre de 2012, por medio de la cual se modificó la declaración privada del impuesto a las ventas del 2° bimestre del año gravable 2010, así como la Resolución No. 900.505 del 02 de diciembre de 2013 en la que se resolvió desfavorablemente un recurso de reconsideración, según lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia”.
Segundo: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho se MODIFICA la liquidación oficial de IVA correspondiente al 2° bimestre del año gravable 2010, presentada por la sociedad ZIMA GLOBAL C.I. S.A.S., de conformidad con la liquidación de la sanción por inexactitud efectuada por este Tribunal, que obra en la parte motiva de esta providencia. Tercero: Sin condena en costas.
(…)”
ANTECEDENTES El 15 de mayo de 2010, ZIMA GLOBAL C.I. S.A.S. presentó su declaración de IVA por el segundo bimestre del año gravable 2010, reportando un saldo a favor por $218.275.000. La Autoridad Tributaria, previo requerimiento especial, expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412012000481 del 9 de noviembre de 20123, mediante la cual modificó la declaración de IVA por el 2.º bimestre del año gravable 2010 de ZIMA GLOBAL, para desconocer $1.153.200.000 de compras y servicios gravad os y $184.512.000 de impuesto descontable por compras y servicios gravados, e impuso 1 Folios 618 a 636 C.P.9. 2 Folios 635 reverso y 636 C.P.9. 3 Folio 950 a 963 C.P.8. sanción de inexactitud por $295.219.000.
Esta liquidación oficial fue recurrida el 31 de diciembre de 20124, y confirmada el 2 de diciembre de 2013 mediante Resolución nro. 900.505 del 2 de diciembre de 20135. DEMANDA ZIMA GLOBAL en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de Contencioso Administrativo, formuló mediante apoderado ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones 6: “PRIMERA: Declarar la NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO del acto administrativo LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN SOBRE EL IMPUESTO A LAS VENTAS No. 322412012000481 de fecha noviembre 9 de 2012 expedido por la DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE BOGOTÁ. SEGUNDA: Declarar la NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO de la RESOLUCIÓN No. 900.505 de diciembre 2 de 2013, expedida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica.
TERCERA: Como consecuencia de las declaraciones primera y segunda precedentes, y restablecimiento de los derechos del contribuyente, declarar que la liquidación privada presentada por ZIMA GLOBAL C.I., S.A.S., No. 91000087082979 de fecha 15 de mayo de 2010 por concepto de VENTAS del segundo bimestre del año 2010 presentada en forma electrónica, queda en firme.” La demandante invocó como normas violadas los artículos 2, 29, 31, 34, 83, 209, 237 y 238 de la Constitución Política; 3, 5, 103, 138, 152, 156, 157 y 164 del Código Contencioso Administrativo.
En el concepto de la violación de la demanda se señala que la DIAN vulneró el debido proceso, el derecho de defensa y de contradicción de ZIMA GLOBAL al desconocer la realidad de la operación, correspondiente a la compra nacional e internacional de aceites para su mezcla y exportación, al no decretar las pruebas solicitadas por el contribuyente.
La autoridad tributaria vulneró el debido proceso de la demandante y los principios de no confiscatoriedad y buena fe, al imponer una sanción que conllevó la confiscación total de su patrimonio líquido y activos, y al dar validez probatoria a afirmaciones de terceros, como los proveedores Ralfer Ltda. y Limbania Ltda. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos 7: Manifestó que partió de indicios de inexactitud de la información suministrada por la demandante y de la información exógena de terceros, de los cuales estableció que ZIMA GLOBAL registró operaciones superiores a las declaradas por Limbania Ltda. y Ralfer Ltda., y en consecuencia, se desconocieron las compras no probadas y el respectivo IVA descontable en la declaración del segundo bimestre de 2010. 4 Folio 970 a 973 C.P.8. 5 Folios 1005 a 1015 C.P.8. 6 Folio 28 y 43 C.P.1.
Defiende la imposición de la sanción por inexactitud, pues la demandante declaró compras e impuestos descontables por operaciones gravadas inexistentes, lo que condujo a determinar un mayor saldo a favor en su declaración de IVA del segundo bimestre de 2010. Así, la demandante registró datos o factores falsos o que contienen errores en la declaración del impuesto a las ventas objeto de modificación oficial en los actos demandados, por lo que se configura el supuesto de la sanción por inexactitud impuesta en los mismos.
SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca consideró que sí había lugar a desconocer las compras y al rechazo de los impuestos descontables determinados en los actos administrativos, dado que no fue posible comprobar la efectiva realización de las operaciones comerciales de ZIMA GLOBAL, pues existen inconsistencias en la información que aportó la demandante, y no se encontraron libros auxiliares, soportes contables ni documentos externos e internos que respaldaran la realidad de las operaciones cuestionadas.
Las declaraciones de importación de Oleína de Palma aportadas en la demanda no son idóneas para demostrar la existencia de las compras rechazadas por la DIAN en los actos administrativos demandados. Sin embargo, el Tribunal declaró la nulidad parcial de los actos demandados 8 pues consideró aplicable el principio de favorabilidad en materia sancionatoria, por lo que redujo el valor de la sanción por inexactitud al 100% de la diferencia entre el saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, de conformidad con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016.
RECURSO DE APELACIÓN La demandada señaló en su recurso de apelación9 que el Tribunal desconoció que el principio de favorabilidad no opera de pleno derecho, porque el presente proceso no había sido decidido al momento en que entró en vigencia la nueva norma. Adicionalmente, alegó la DIAN que no es posible fijar la sanción en el 100% de la diferencia entre el saldo a favor declarado y el determinado oficialmente, pues el numeral 2 del artículo 648 del E.T. establece que en el caso de las conductas descritas en el numeral 5 del artículo 647 del E.T., -esto es- cuando se trata de compras a proveedores ficticios o insolventes -, la sanción por inexactitud no puede ser inferior al 160% de la referida base.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Y CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO La demandante solicitó que se confirmara la sentencia de primera instancia, reiterando lo expuesto en la primera instancia. Por su parte, la demandada presentó sus alegatos fuera de la oportunidad legal para ello. El Ministerio Público no emitió concepto. 8 Folios 618 a 636 C.P.9.
CONSIDERACIONES DE LA SALA De conformidad con el recurso de apelación interpuesto por la demandada se observa que el presente litigio versa sobre un asunto de derecho ya abordado por esta Sala en otra oportunidad, relativo a si procede la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria para la reducción de la sanción por inexactitud del 160% al 100% de la diferencia entre el saldo a favor determinado oficialmente y el declarado por la demandante, según lo dispuesto en la Ley 1819 de 2016.
Atendiendo a ese antecedente, se reiterará lo resuelto en sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. nro. 2334310, en el estudio del proceso relacionado con la declaración de IVA del tercer bimestre de 2010 entre las mismas partes, y en el que se plantearon argumentos fácticos y jurídicos idénticos a los debatidos aquí en relación con los actos que modificaron la declaración de IVA del segundo bimestre de 2010.
El parágrafo 5° del artículo 248 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del E.T., señala en relación con el principio de favorabilidad en materia sancionatoria tributaria, que como manifestación del debido proceso se debe aplicar la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, con preferencia sobre la restrictiva o desfavorable, como en el caso del artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 648 del E.T. que estableció una sanción por inexactitud menos gravosa, en tanto disminuyó el valor del 160% - establecido en la legislación anterior- al 100% del mayor impuesto a cargo o menor saldo a favor determinado oficialmente.
En el caso concreto, esta Sala como lo ha indicado en numerosos precedentes 11, considera procedente la reducción de la sanción impuesta en los actos administrativos, del 160% al 100% del menor saldo a favor determinado oficialmente. Se advierte que no se encuentra probado que las sociedades con las que se suscribieron las operaciones cuestionadas hayan sido declaradas como proveedores ficticios por la autoridad tributaria, razón por la cual no es posible descartar la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria, conforme lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 648 del Estatuto Tributario, como lo expuso la demandada en el recurso de apelación, ni aplicar el numeral 5° del artículo 647 del E.T. Por último, se observa que, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas (gastos procesales y agencias en derecho) en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, 10 CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. nro. 23343, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 11 CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 9 de marzo de 2017, exp. nro. 19823, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, del 5 de abril de 2018, exp. nro. 21752, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, del 13 de junio de 2018, exp. nro. 21164, C.P. Milton Chaves García. F A L L A PRIMERO: Confirmar la sentencia del 27 de noviembre de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”.
SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Con firma electrónica) MILTON CHAVES GARCÍA Presidente de la Sección (Con firma electrónica) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Con firma electrónica) (Con firma electrónica) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [pic] Radicación: 25000-23-37-000-2014-00426-01 (24412) Demandante: ZIMA GLOBAL C.I. S.A.S. FALLO [pic] Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 [pic] 7 Folios 72 a 86 C.P.9. 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
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