SUSPENSIÓN DEL PROCESO POR PREJUDICIALIDAD – Improcedencia. No existe relación de necesidad ni de dependencia directa con el proceso referido La Sala pone de presente que de acuerdo con los artículos 161 y siguientes del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012), el juez debe decretar la suspensión del proceso cuando el asunto en litigio dependa directa y necesariamente de lo que se decida en otro proceso judicial, siempre que: (i) se cuente con la prueba de la existencia del otro proceso y (ii) la actuación judicial a suspender se encuentre pendiente de fallo de segunda o de única instancia. El proceso ordinario al que se refiere la solicitud de suspensión tiene por objeto definir si el tomador de la póliza incurrió en dolo al suscribirla, discusión cuyos efectos se restringen a la esfera privada de las partes contratantes; en cambio que el presente proceso se dirige a cuantificar la obligación tributaria sustancial a cargo del tomador del seguro de cumplimiento y la vinculación de la demandante a dicho procedimiento, en calidad de emisor de la garantía a la que se refiere el artículo 860 del ET.

En ese orden de ideas, no se advierte que exista relación de necesidad ni de dependencia directa entre el asunto que ahora ocupa la atención de la Sala y el proceso adelantado ante la jurisdicción ordinaria, pues la validez del contrato de seguro en nada afecta la obligación tributaria que aquí se analiza. Por los motivos expuestos, no procede la solicitud de prejudicialidad.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 161 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 ARGUMENTO NUEVO EN SEDE JUDICIAL - Alcance / ARGUMENTO NUEVO EN SEDE JURISDICCIONAL - Procedencia. Reiteración de jurisprudencia / AGOTAMIENTO DE LA VÍA GUBERNATIVA - Alcance [L]a satisfacción del requisito de procedibilidad fijado en el artículo 161.2 del CPACA (i.e. el debido agotamiento de los recursos en sede administrativa) no impide al contribuyente alegar «argumentos nuevos» o adicionales a los formulados en la actuación administrativa, pues el examen de legalidad del acto acusado debe efectuarse a partir de las causales de nulidad y los fundamentos de derecho expuestos en la demanda.

Lo que está vedado a la actora es plantear hechos y pretensiones que no hayan sido presentados en sede administrativa, pues aquella está obligada a manifestar oportunamente los motivos y fundamentos de su reclamación. En el ámbito tributario, tal oportunidad corresponde, de acuerdo con el artículo 720 del ET, a la interposición del recurso de reconsideración. En definitiva, a la luz del precedente fijado por esta corporación, no es requisito de procedencia del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho que la demandante exprese idénticos cargos de nulidad en sede administrativa y en sede judicial, de suerte que, si la pretensión es la misma, esta es, la nulidad del acto definitivo, se tendrá por agotada la vía gubernativa.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 161, NUMERAL 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 720 NOTA DE RELATORÍA: Sobre la discusión de argumentos nuevos en la jurisdicción consultar, entre otras, sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 19 de octubre de 2006, Exp. 05001-23-31-000-2000-00116- 01(15147), C.P. María Inés Ortiz Barbosa; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 16 de septiembre de 2010, Exp. 25000-23-27-000-2005- 01026-01(16691), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 30 de agosto de 2016, Exp. 25000-23- 27-000-2012-00226-01(20281), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez ASEGURADORA COMO GARANTE TRIBUTARIO - Alcance / GARANTE – Responsabilidad / CALIDAD DE GARANTE DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS – Es otorgado por la suscripción del contrato de seguro de cumplimiento de disposiciones legales [L]a Sala destaca que, a voces del artículo 860 del ET (en su redacción vigente para la época del sub lite), la solicitud de devolución podía acompañarse de una garantía a favor de la Nación por el mismo valor, caso en el cual la Administración debía efectuar la devolución dentro de los diez días siguientes.

En esos términos, el primer apartado del artículo 860 del ET fijaba los elementos definitorios del negocio jurídico exigido, a efectos de tener por tramitada la devolución con presentación de garantía, a saber: (i) que se tratara de una «garantía»; (ii) expedida a favor de la Nación; (iii) emitida por entidades bancarias o compañías de seguros; y (iv) por valor equivalente al monto objeto de devolución. La expresión «entidades bancarias o de compañías de seguros» contenida en la norma ibidem, alude a categorías jurídicas reguladas en el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF, Decreto 663 de 1993) y sus disposiciones reglamentarias.

Por lo tanto, es preciso acudir a dicha normativa a efectos de determinar su significado. De acuerdo con ella, los establecimientos bancarios y las compañías de seguros tienen un objeto social exclusivo, de suerte que, cuando la normativa fiscal dispone que las garantías admisibles son las otorgadas por entidades bancarias y compañías de seguros, estas deben corresponder a las categorías contractuales que el EOSF y las demás normas aplicables permiten celebrar a tales personas jurídicas.

En relación con las compañías de seguro, el ordinal 3.° del artículo 38 del EOSF dispone que su objeto social consiste exclusivamente en «la realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente, aparte de aquellas previstas en la ley con carácter especial. Así mismo, podrán efectuar operaciones de reaseguro…»; por lo cual dicho objeto social se restringe a la celebración de contratos de seguros y reaseguros.

Entre las distintas modalidades del contrato de seguro, el artículo 203 ejusdem regula el seguro de cumplimiento, consistente en garantizar el correcto manejo de fondos o valores confiados a empleados públicos o a particulares, al igual que «al pago de impuestos, tasas y derechos y al cumplimiento de obligaciones que emanen de leyes o de contratos».

Bajo ese entendido, el seguro de cumplimiento de disposiciones legales, en materia tributaria, afianza el interés patrimonial del Estado representado en el monto de las obligaciones fiscales a cargo de los sujetos pasivos. Así, la suscripción de un contrato de tales características basta para que se obtenga la calidad de garante de la obligación tributaria, calidad que, vale aclarar, no la otorga la actuación administrativa, sino la suscripción del contrato en mención. (…) [L]a Sala concluye que la demandante, en tanto parte aseguradora del contrato de seguro, sí adquirió la calidad de garante de la devolución afianzada, situación que fue reconocida por la Administración en los actos censurados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / DECRETO 663 DE 1993 - ESTATUTO ORGÁNICO DEL SISTEMA FINANCIERO (EOSF) – ARTÍCULO 38 / DECRETO 663 DE 1993 - ESTATUTO ORGÁNICO DEL SISTEMA FINANCIERO (EOSF) – ARTÍCULO 203 NOTA DE RELATORÍA: Sobre la vinculación del deudor solidario al procedimiento de determinación tributaria consultar sentencia de constitucionalidad del 9 de diciembre de 2003, C-1201 de 2003, Exp.

D-4683, M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra SANCION POR INEXACTITUD. Procedencia / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN RÉGIMEN SANCIONATORIO TRIBUTARIO - Aplicación. Disminución de la sanción por inexactitud [L]a Sala destaca que el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 redujo el porcentaje de la sanción por inexactitud del 160% al 100% de la «diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente».

En consecuencia, atendiendo al principio de favorabilidad aplicable en materia sancionadora por mandato del artículo 29 constitucional, procederá la Sala a fijar la sanción por inexactitud en el 100% de la diferencia entre el saldo a pagar establecido en los actos demandados y el saldo a favor consignado en la declaración revisada. FUENTE FORMAL: LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 288 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 29 CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA - Improcedencia. Falta de prueba de su causación [P]ara decidir sobre las costas en segunda instancia, la Sala observa que en el plenario no se probaron gastos o expensas del proceso ni agencias en derecho, razón por la cual no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para que proceda la condena en costas.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 365, ORDINAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá D.C., veintinueve (29) de agosto de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 08001-23-33-000-2014-00202-01(22042) Actor: ROYAL & SUN ALLIANCE SEGUROS (COLOMBIA) S. A. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra la sentencia del 03 de febrero de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Atlántico, que negó las súplicas de la demanda y se abstuvo de condenar en costas (f. 251):

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 29 de septiembre de 2010, la demandante expidió la Póliza de Cumplimiento de Disposiciones Legales nro. 20456, en favor de la compañía Continental de Chatarra SAS, con el fin de que esta solicitara la devolución del saldo a favor originado en su declaración del impuesto sobre las ventas del 4.° bimestre de 2010 (ff. 179 a 181).

Agotado el trámite del requerimiento especial, el 24 de octubre de 2012, la DIAN notificó a la actora la Liquidación Oficial de Revisión nro. 022412012000112, del 22 de octubre del mismo año, por medio de la cual modificó la declaración antes mencionada (ff. 44 a 68). Esa decisión fue íntegramente confirmada mediante la Resolución 900.494, del 19 de noviembre de 2013, que desató el recurso de reconsideración interpuesto por la actora (ff. 70 a 76).

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (f. 4): 3.1 Que con base en las razones de derecho que sustentan esta demanda, se declare, respecto de RSA, la nulidad de las siguientes actuaciones administrativas: 3.1.1 Liquidación Oficial de Revisión No. 22412012000112 del 22 de octubre de 2012 expedida por la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla de la DIAN. 3.1.2 Resolución No. 900.494 del 19 de noviembre de 2013 expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica del Nivel Central de la DIAN, notificada personalmente el 29 de noviembre de 2013, y mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por RSA contra la liquidación oficial de revisión. 3.2 Que en consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, se declare que RSA no está obligada a responder como garante, por las obligaciones determinadas, por cuanto i) la DIAN recibió un pago como reconocimiento del saldo a favor devuelto improcedentemente, como pago del siniestro asegurado con pólizas de infidelidad, y ii) porque RSA no tiene las condiciones requeridas para ser tenido como supuesto “garante” del valor indebidamente devuelto, ni mucho menos de los intereses o sanción por devolución improcedente. 3.3 Solicito que se condene en costas a la parte demandada, en el evento que las anteriores pretensiones sean favorables a mi poderdante.

A tal fin, invocó como violados los artículos 1502 y 1515 del Código Civil (C.C.); 104 y 1055 del Código de Comercio (C.Co.); 670 y 860 del Estatuto Tributario (ET); y 7.° del Decreto Reglamentario 1000 de 1997. El concepto de violación de las normas planteado se resume así: Aseguró contar con legitimación por activa, dada su calidad de garante de la solicitud de devolución del saldo a favor y su vinculación al procedimiento administrativo.

En cuanto al fondo del asunto, manifestó que la tomadora la indujo a error de manera dolosa, por lo que el contrato de seguro está viciado de nulidad. Agregó que el contribuyente realizó maniobras fraudulentas para obtener la devolución del saldo a favor del IVA, de ahí que, el contrato de seguro no ampare dicha solicitud, pues el artículo 1055 del C.Co. prohíbe asegurar el dolo.

Afirmó que el riesgo afianzado se materializó por la culpa de la Administración, quien incumplió el procedimiento previsto para la devolución de saldos a favor. Por lo anterior, concluyó que no tiene la obligación de responder por la deuda tributaria. Sostuvo que la Administración ya fue indemnizada por el mismo siniestro con ocasión del pago de la póliza de infidelidad y riesgos financieros otorgada por otra aseguradora, de suerte que cualquier pago tendente a reparar el mismo hecho violaría el principio indemnizatorio y supondría un enriquecimiento sin justa causa.

Finalmente, señaló que el límite del valor asegurado está determinado en la póliza y, por ende, no hay lugar a reconocer una suma superior. Contestación de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda (ff. 205 a 212), en los siguientes términos: Afirmó que la actuación demandada respetó el debido proceso de la actora, pues dio trámite al recurso de reconsideración interpuesto por ella contra el acto liquidatorio, pese a no existir obligación legal al respecto.

Por ello, aseguró que la demandante carece de legitimación en la causa en el sub iudice. De cara a la discusión sustancial, defendió que la potestad para verificar la veracidad y la exactitud de los datos declarados, rechazar el saldo a favor devuelto y declarar la improcedencia de la devolución o compensación obedece al ejercicio de las facultades de fiscalización y no a falta de diligencia. Sostuvo que, en todo caso, la actora tuvo la oportunidad de estudiar la procedencia de la solicitud de devolución cuando decidió ampararla con la expedición de la póliza, de modo que no le es dable alegar las maniobras fraudulentas de la contribuyente como argumento para negar su calidad de garante.

Agregó que la condición de deudor solidario de la actora es de origen legal y que el artículo 860 del ET la regula de manera especial para los eventos en que la Administración modifica la declaración privada e impone sanción por devolución improcedente, de manera que no le resultan aplicables las normas generales previstas en el C.Co. para el contrato de seguro, como el artículo 1055 relativo a prohibición de asegurar la culpa grave del asegurado.

Por último, alegó que, a su juicio, los presuntos vicios del contrato de seguro no deben ser discutidos ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, sino ante el juez ordinario, que es el competente para decidir sobre el particular. Sentencia de primera instancia El tribunal de primera instancia negó las pretensiones de la actora (ff. 241 a 251), para lo cual: Guardó silencio sobre los cargos alusivos al principio indemnizatorio por reparación del daño, a la nulidad del contrato de seguro y a las prohibiciones de asegurar la culpa grave del asegurado y el dolo del tomador, pues consideró que versan sobre hechos nuevos no propuestos ni controvertidos en sede administrativa; y descartó la aplicación del C.C. y del C.Co., por tratarse de un litigio sobre devolución de saldos a favor, situación expresamente regulada en el ET.

Estableció que la póliza en cuestión cubre el «fraude fiscal», pues su objeto consiste en garantizar el procedimiento del artículo 860 del ET, cuyo texto vigente a la fecha del sub iudice incluía la sanción por devolución improcedente del artículo 670 del ET que, a su vez, contemplaba como hecho sancionable la obtención de la devolución mediante fraude.

Recurso de apelación La actora impugnó la sentencia del tribunal de primera instancia (ff. 312 a 323), así: Adujo que, los cargos descartados por el a quo no equivalen a hechos nuevos sino a argumentos jurídicos basados en los mismos hechos discutidos en sede administrativa, por lo cual tendrían que ser estudiados en la segunda instancia. Insistió en que la tomadora del seguro la indujo a error para obtener la celebración del contrato de seguro y que, por lo tanto, dicho negocio adolece de nulidad.

Añadió que, ya que la culpa grave del asegurado es inasegurable, no podía ser vinculada al proceso de determinación oficial en calidad de garante. En este sentido señaló que son aplicables las normas del C.Co. en todo lo no regulado expresamente por el ET. Alegatos de conclusión La demandada alegó el indebido agotamiento de la vía gubernativa respecto de los cargos descartados por el a quo, bajo el argumento de que no fueron discutidos en sede administrativa (ff. 400 a 402).

La parte actora guardó silencio, pues los alegatos que obran en el expediente los formuló un abogado sin poder para representarla. El agente del Ministerio Público (ff. 403 a 406) solicitó se confirme la sentencia de primera instancia, señalando que las aseguradoras no están legitimadas para demandar los actos de determinación oficial expedidos contra el obligado principal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Atendiendo a los específicos cargos de apelación formulados por la actora contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda, juzga la Sala la legalidad de los actos que modificaron la autoliquidación del IVA de la sociedad tomadora de la póliza ofrecida por la aquí demandante, correspondiente al 4.º bimestre de 2010. 2- Pero antes de resolver los cargos de apelación, la Sala debe decidir la solicitud de suspensión del proceso, por prejudicialidad, formulada por la demandante en escrito del 12 de marzo de 2015.

Al efecto, argumentó que la legalidad del contrato de seguro que dio lugar a su calidad de garante está siendo estudiada por el Juzgado 5.° Civil del Circuito de Barranquilla y que la sentencia que allí se dicte es determinante para el caso que aquí se enjuicia. La Sala pone de presente que de acuerdo con los artículos 161 y siguientes del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012), el juez debe decretar la suspensión del proceso cuando el asunto en litigio dependa directa y necesariamente de lo que se decida en otro proceso judicial, siempre que: (i) se cuente con la prueba de la existencia del otro proceso y (ii) la actuación judicial a suspender se encuentre pendiente de fallo de segunda o de única instancia. El proceso ordinario al que se refiere la solicitud de suspensión tiene por objeto definir si el tomador de la póliza incurrió en dolo al suscribirla, discusión cuyos efectos se restringen a la esfera privada de las partes contratantes; en cambio que el presente proceso se dirige a cuantificar la obligación tributaria sustancial a cargo del tomador del seguro de cumplimiento y la vinculación de la demandante a dicho procedimiento, en calidad de emisor de la garantía a la que se refiere el artículo 860 del ET.

En ese orden de ideas, no se advierte que exista relación de necesidad ni de dependencia directa entre el asunto que ahora ocupa la atención de la Sala y el proceso adelantado ante la jurisdicción ordinaria, pues la validez del contrato de seguro en nada afecta la obligación tributaria que aquí se analiza. Por los motivos expuestos, no procede la solicitud de prejudicialidad. 3- Precisado lo anterior, corresponde a la Sala decidir: (i) si es procedente el estudio de los cargos de nulidad relativos a la calidad de garante de la apelante única; y, de resultar afirmativa la respuesta a ese interrogante;

(ii) si la demandante ostenta la calidad de garante de la obligación tributaria asegurada mediante la póliza de cumplimiento expedida a favor de la contribuyente del IVA. Por ello, la Sala no se pronunciará respecto de la legitimación en la causa por activa. 4- Frente a la primera de las cuestiones debatidas, la sentencia apelada indica que la actora omitió agotar la vía gubernativa en relación con los cargos de violación que aluden a la nulidad del contrato de seguro, las prohibiciones de asegurar la culpa grave del asegurado y el dolo del tomador y la violación del principio indemnizatorio.

Por tanto, el fallo de primer grado se abstiene de decidir sobre el particular. En contraposición, la apelante alega que se trata de argumentos jurídicos basados en los mismos hechos discutidos en sede administrativa; por lo que señala que sí se satisfizo el requisito de procedibilidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho.

Corresponde entonces determinar si era perentorio que la apelante planteara tales cuestionamientos en sede administrativa, a efectos de poder alegarlos como cargos de violación en sede judicial. Dado que sobre ese particular esta Sección tiene definido un criterio de decisión judicial, dicho precedente se aplicará al caso concreto[1]. 4.1- Conforme con el criterio que ahora se reitera, la satisfacción del requisito de procedibilidad fijado en el artículo 161.2 del CPACA (i.e. el debido agotamiento de los recursos en sede administrativa) no impide al contribuyente alegar «argumentos nuevos» o adicionales a los formulados en la actuación administrativa, pues el examen de legalidad del acto acusado debe efectuarse a partir de las causales de nulidad y los fundamentos de derecho expuestos en la demanda.

Lo que está vedado a la actora es plantear hechos y pretensiones que no hayan sido presentados en sede administrativa, pues aquella está obligada a manifestar oportunamente los motivos y fundamentos de su reclamación. En el ámbito tributario, tal oportunidad corresponde, de acuerdo con el artículo 720 del ET, a la interposición del recurso de reconsideración. En definitiva, a la luz del precedente fijado por esta corporación, no es requisito de procedencia del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho que la demandante exprese idénticos cargos de nulidad en sede administrativa y en sede judicial, de suerte que, si la pretensión es la misma, esta es, la nulidad del acto definitivo, se tendrá por agotada la vía gubernativa. 4.2- Pues bien, observa la Sala que, en el sub examine, mediante el recurso de reconsideración, la demandante invocó la ilegalidad de la liquidación oficial de revisión que determinó oficialmente el IVA a cargo de la contratante de la póliza de garantía que emitió, por el 4.° bimestre de 2010.

Asimismo, de conformidad con la resolución que desató el referido recurso, consta que en la misma ocasión la actora negó ostentar la calidad de garante que le endilga la entidad demandada (f. 71). 4.3- En consecuencia, verificada la identidad entre las pretensiones y los hechos expuestos por la actora en la vía gubernativa y aquellos planteados ahora, en sede jurisdiccional, debe la Sala analizar los cargos de violación esbozados por la apelante única, aunque no hayan sido incluidos en el recurso de reconsideración. Por los motivos expuestos, prospera el cargo de apelación. 5- Dilucidado el primer cargo de apelación, debe la Sala analizar los cuatro cargos de nulidad que fueron descartados por el a quo, es decir, los que aluden a: (i) la nulidad del contrato de seguro;

(ii) la prohibición de asegurar la culpa grave del asegurado; (iii) la prohibición de asegurar el dolo del tomador; y (iv) la violación del principio indemnizatorio. 6- La apelante aduce que para adquirir la condición de garante, la póliza otorgada al tomador del seguro debe ser válida, condición que, a su juicio, no se cumple en el sub lite, ya que la normativa privada prohíbe asegurar el dolo del tomador y la culpa grave del asegurado; y, porque, en todo caso, la sociedad contribuyente la indujo a error para suscribir el contrato de seguro, de modo que el mismo es nulo.

Análogamente, manifiesta que el valor que ella aseguró fue afianzado por una póliza de infidelidad y riesgos financieros, suscrita por la demandada con otra sociedad aseguradora, de modo que cualquier pago adicional supondría la violación del principio indemnizatorio. 6.1- En aras de atender esa cuestión, la Sala destaca que, a voces del artículo 860 del ET (en su redacción vigente para la época del sub lite), la solicitud de devolución podía acompañarse de una garantía a favor de la Nación por el mismo valor, caso en el cual la Administración debía efectuar la devolución dentro de los diez días siguientes.

En esos términos, el primer apartado del artículo 860 del ET fijaba los elementos definitorios del negocio jurídico exigido, a efectos de tener por tramitada la devolución con presentación de garantía, a saber: (i) que se tratara de una «garantía»; (ii) expedida a favor de la Nación; (iii) emitida por entidades bancarias o compañías de seguros; y (iv) por valor equivalente al monto objeto de devolución. La expresión «entidades bancarias o de compañías de seguros» contenida en la norma ibidem, alude a categorías jurídicas reguladas en el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF, Decreto 663 de 1993) y sus disposiciones reglamentarias.

Por lo tanto, es preciso acudir a dicha normativa a efectos de determinar su significado. De acuerdo con ella, los establecimientos bancarios y las compañías de seguros tienen un objeto social exclusivo, de suerte que, cuando la normativa fiscal dispone que las garantías admisibles son las otorgadas por entidades bancarias y compañías de seguros, estas deben corresponder a las categorías contractuales que el EOSF y las demás normas aplicables permiten celebrar a tales personas jurídicas.

En relación con las compañías de seguro, el ordinal 3.° del artículo 38 del EOSF dispone que su objeto social consiste exclusivamente en «la realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente, aparte de aquellas previstas en la ley con carácter especial. Así mismo, podrán efectuar operaciones de reaseguro…»; por lo cual dicho objeto social se restringe a la celebración de contratos de seguros y reaseguros.

Entre las distintas modalidades del contrato de seguro, el artículo 203 ejusdem regula el seguro de cumplimiento, consistente en garantizar el correcto manejo de fondos o valores confiados a empleados públicos o a particulares, al igual que «al pago de impuestos, tasas y derechos y al cumplimiento de obligaciones que emanen de leyes o de contratos».

Bajo ese entendido, el seguro de cumplimiento de disposiciones legales, en materia tributaria, afianza el interés patrimonial del Estado representado en el monto de las obligaciones fiscales a cargo de los sujetos pasivos. Así, la suscripción de un contrato de tales características basta para que se obtenga la calidad de garante de la obligación tributaria, calidad que, vale aclarar, no la otorga la actuación administrativa, sino la suscripción del contrato en mención. 6.2- En relación con este problema jurídico, la Sala encuentra acreditado que: (i) De conformidad con el Certificado de Existencia y Representación, expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá (ff. 35 a 40), el objeto social de la demandante consiste en «asumir todos los riesgos que puedan ser materia de contrato de seguros, o de reaseguros que permitan las leyes de Colombia y las leyes de otros países».

(ii) Asimismo, el Certificado que «refleja la situación actual de la entidad hasta la fecha y hora de su expedición», emitido por la Superintendencia Financiera de Colombia (ff. 41 a 42), hace constar que la sociedad demandante es una compañía de seguros, del tipo sociedad anónima, de carácter privado, sometida a la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia Financiera, que se dedica a la realización de operaciones de seguro, incluyendo el ramo de «cumplimiento».

(iii) El 29 de septiembre de 2010, la demandante suscribió con Continental de Chatarra SAS la Póliza de Cumplimiento de Disposiciones Legales nro. 20456, con el fin de garantizar la devolución del saldo a favor generado en la declaración del IVA del 4.° bimestre de 2010 (ff. 179 a 181 caa). Del tenor literal del objeto del contrato se extrae que la demandante se obligó a «garantizar el cumplimiento de las disposiciones legales referente a la devolución del saldo a favor y/o compensación correspondiente al 04 bimestre del impuesto del IVA del año gravable 2010 de Continental Chatarras SAS NIT: 900.278.508-8, por valor de $1.831.433.000 (mil ochocientos treinta y un millones cuatrocientos treinta y tres mil pesos MCTE) y especialmente al artículo 860 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 144 de la Ley 223 de 1995».

(iv) El 05 de octubre de 2010, la tomadora del seguro descrito solicitó la compensación y devolución del referido saldo a favor, bajo el radicado DI- 10-10-1397 (ff. 364 a 367 caa). (v) Dicha petición fue concedida por la demandada, mediante la Resolución nro. 1076, del 11 de octubre de 2010 (ff. 407 y 408 caa). 6.3- Del recuento anterior se advierte que la Póliza nro. 20456, del 29 de septiembre de 2010 (ff. 179 a 181 caa): (i) corresponde a un seguro de «cumplimiento de disposiciones legales» (encabezado, f. 179);

(ii) otorgado en favor de la «La Nación Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales» (sección «Beneficiario y/o asegurado», f. 179); (iii) por una sociedad que, según su certificado de existencia y representación, es una compañía de seguros (i.e. Royal & Sun Alliance Seguros (Colombia) S. A., ff. 35 vto.) debidamente habilitada para desarrollar el ramo de cumplimiento (f. 42), por un valor correspondiente al monto objeto de devolución, es decir, $1.831.433.000 (sección «Vr.

Asegurado», f. 179 y sección «Objeto del Seguro» f. 181). Así pues, la póliza analizada cumple con la totalidad de los requisitos para ser considerada una garantía regulada por el artículo 860 del ET. En todo caso, para la Sala es claro que la voluntad de las partes contratantes estaba dirigida a la formación de un contrato de seguro en los mismos términos dispuestos por la norma, pues, según demuestra el propio documento (que cita textualmente el contenido de aquella norma), los sujetos negociales suscribieron una póliza de cumplimiento sometida al contenido normativo del contrato señalado por el artículo 860 del ET.

Así las cosas, no queda duda de que, en el caso concreto, el contrato estudiado por la Sala constituye un seguro de los exigidos por el citado artículo, de manera que tal contrato dio lugar a la condición de garante que ahora rechaza la actora. Al respecto, conviene insistir en que los actos demandados no confirieron al demandante la calidad de garante de la deuda fiscal, puesto que, como se vio, dicha condición surge, por mandato de la norma a la que nos venimos refiriendo, con ocasión de la suscripción del contrato de seguro.

De modo que, si la solicitud de devolución es presentada con garantía a favor de la Nación por el monto pedido en devolución (como, en efecto, ocurrió en el caso concreto), dicha garantía cumple con los requisitos descritos en la misma disposición, situación que obliga a la Administración a acceder a la petición de la contribuyente, en los términos indicados por el inciso 1.° de la norma ibídem; y, posteriormente, a vincular al garante al procedimiento de determinación de la obligación tributaria, al tenor de la sentencia C-1201 de 2003, sin que tal vinculación implique que es ella (la Administración) quien declara la condición de garante. 7- Como se advierte, en la actuación enjuiciada, la Administración no se pronunció acerca de la validez del contrato en virtud del cual se constituyó la garantía, pues la esfera de su competencia la limitaba a constatar el cumplimiento del supuesto de hecho previsto en el artículo 860 del ET; y, en consecuencia, a vincular a la demandante al procedimiento de determinación de la obligación tributaria.

A este respecto, valga destacar que la Administración ostenta las calidades de asegurada y beneficiaria respecto del referido contrato, de manera que las potestades que puede ejercer en relación con el seguro están limitadas por dichas posiciones jurídicas. Por lo mismo, mal se le podría exigir que decidiera en los actos demandados, por ejemplo, sobre la validez del negocio.

Máxime si se considera que tales cuestiones deben ser ventiladas ante el juez del contrato, en el marco de un proceso judicial promovido para esos efectos. Lo que sí resulta exigible a los actos demandados, y que en efecto hicieron en el caso sub examine, es que, una vez constatado el cumplimiento de los presupuestos exigidos por el artículo 860, inciso 1.° del ET para que surja la calidad de garante del demandante, ordenen su vinculación al procedimiento de determinación tributaria en los términos de la sentencia de constitucionalidad C-1201 de 2003, MP: Marco Gerardo Monroy Cabra, esto es «en las mismas condiciones del directamente obligado».

De ahí que no le sea dable a la demandante formular la nulidad del contrato de seguro para negar su calidad de garante, ni las prohibiciones de afianzar el dolo del tomador y la culpa del asegurado, ni la supuesta vulneración del principio indemnizatorio, pues dicha censura excede el contenido de la actuación administrativa enjuiciada en el caso particular, que se limitó a vincularla al procedimiento de determinación de la obligación tributaria, tras verificar el cumplimiento de los requisitos exigidos por el artículo 860, inciso 1.° del ET.

Así, dado que las censuras que giran en torno al contrato de seguro rebasan el objeto de los actos administrativos enjuiciados, dicha controversia resulta ajena a la competencia con que cuenta la Sala para pronunciarse en el sub lite, competencia que se restringe a realizar el control de la legalidad de los actos enjuiciados. Es por ello que, aun en el evento en que fuera declarada la nulidad del seguro por el juez civil, aquello no trasciende al juicio de legalidad de los actos enjuiciados que, se reitera, se limitaron a comprobar la ocurrencia de lo preceptuado en inciso 1.º del artículo 860 del ET.

Vistos los anteriores planteamientos, la Sala concluye que la demandante, en tanto parte aseguradora del contrato de seguro, sí adquirió la calidad de garante de la devolución afianzada, situación que fue reconocida por la Administración en los actos censurados. Por ello, no prosperan los cargos de apelación. 8- Con todo, la Sala destaca que el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 redujo el porcentaje de la sanción por inexactitud del 160% al 100% de la «diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente».

En consecuencia, atendiendo al principio de favorabilidad aplicable en materia sancionadora por mandato del artículo 29 constitucional, procederá la Sala a fijar la sanción por inexactitud en el 100% de la diferencia entre el saldo a pagar establecido en los actos demandados y el saldo a favor consignado en la declaración revisada, de conformidad con el siguiente cálculo: |Factor |Actos demandados |Sentencia | |Saldo a pagar declarado sin |$ 1.831.433.000 |$ 1.831.433.000 | |incluir sanción | | | |Saldo a favor |$ 0 |$ 0 | |Base de liquidación de la |$ 1.831.433.000 |$ 1.831.433.000 | |sanción | | | |Porcentaje |160% |100% | |Sanción determinada |$ 2.930.293.000 |$ 1.831.433.000 | Consecuentemente, el monto a cargo de la tomadora del seguro por concepto de sanciones asciende a: |Concepto |Declaración |Liquidación |Sentencia | | | |Oficial | | |Sanción declarada | $ | $ 0 | $ 0 | | |60.670.000 | | | |Sanción por extemporaneidad | $ 0 | $ | $ | | | |18.975.000 |18.975.000 | |Sanción por libros de | $ 0 | $ 9.487.000| $ 9.487.000| |contabilidad | | | | |Sanción por inexactitud | $ 0 | $ | $ | | | |2.930.293.00|1.831.433.00| | | |0 |0 | |Total sanciones | $ | $ | $ | | |60.670.000 |2.958.755.00|1.859.895.00| | | |0 |0 | En definitiva, el total del saldo a pagar por el IVA del 4.° bimestre de 2010, es el siguiente: |Rengló|Concepto |Declaración |Liquidación |Sentencia | |n | | |Oficial | | |58 |Saldo a favor del periodo| $ | $ 0 | $ 0 | | |fiscal |1.892.103.00| | | | | |0 | | | |82 |Sanciones | $ | $ | $ | | | |60.670.000 |2.958.755.00|1.859.895.00| | | | |0 |0 | |83 |Total saldo a pagar | $ 0 | $ | $ | | | | |2.958.755.00|1.859.895.00| | | | |0 |0 | |84 |o Total saldo a favor | $ | $ 0 | $ 0 | | | |1.831.433.00| | | | | |0 | | | 12- Finalmente, para decidir sobre las costas en segunda instancia, la Sala observa que en el plenario no se probaron gastos o expensas del proceso ni agencias en derecho, razón por la cual no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA) para que proceda la condena en costas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley. FALLA 1. Revocar el ordinal primero de la sentencia apelada. En su lugar, se dispone: Primero. Declarar la nulidad parcial de: (i) la Liquidación Oficial de Revisión nro. 022412012000112; y (ii) la Resolución 900.494, del 19 de noviembre de 2013.

A título de restablecimiento del derecho, determinar como liquidación del IVA correspondiente al 4.° bimestre de 2010, a cargo de Continental de Chatarra SAS, la contenida en la parte motiva de la sentencia de última instancia. 2. Reconocer personería jurídica al abogado Herman Antonio González Castro, para actuar como apoderado de la parte demandada, conforme con el poder conferido para el efecto (f. 424). 3.

En lo demás, confirmar la sentencia apelada. 4. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente de la Sala | | | | | | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ | ----------------------- [1] Entre otras, las sentencias del 19 de octubre de 2006 (exp. 15147, CP: María Inés Ortiz Barbosa), del 03 de diciembre de 2009 (exp. 16183, CP: Héctor J. Romero Díaz), del 16 de septiembre de 2010 (exp. 16691, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), del 03 de marzo de 2011 (exp. 16184, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), del 23 de julio de 2015 (exp. 20280, CP:<?DEvz…?Ž??—§«»« ¸ ¾ Ì beyŠ¼¾ ! Q Z b k r Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez), del 30 de agosto de 2016 (exp. 20281, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez) ydel 05 de abril de 2018 (exp. 23019, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).