05001-23-33-000-2013-01912-01 — Consejo de Estado

05001-23-33-000-2013-01912-01Consejo de Estado · SECCIÓN CUARTASentencia2020-07-03

Ponente: Julio Roberto Piza Rodríguez

Actor: Juana Manuela Marroquín Santos·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales - Dian

De qué trata

Síntesis: [L]a Sala parte de precisar que el artículo 25 de la Ley 1111 de 2006, que le dio una nueva redacción al artículo 292 del ET, creó el impuesto al patrimonio «por los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010», a cargo de las «personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta». En ese sentido, la citada ley modificó los artículos 293 a 296 del ET, para regular los elementos del hecho imponible del tributo, y el artículo 298 de la misma codificación, para establecer la autoliquidación como método de determinación del impuesto. De acuerdo con esa versión del artículo 293 del ET, el aspecto material del elemento objetivo del impuesto consistía en la posesión, al 01 de enero de 2007, de un patrimonio líquido igual o superior a $3.000.000.000. Dicho patrimonio líquido poseído constituía la base gravable del tributo, según el artículo 295 ibidem, y su cálculo debía llevarse a cabo siguiendo las mismas reglas aplicables para establecer el patrimonio líquido en el impuesto sobre la renta (i. e. las establecidas en el Título II del Libro I del ET). Por consiguiente, cualquier demostración sobre el particular podría lograrse a través de los mismos medios de prueba que permiten corroborar la conformación del patrimonio líquido a efectos del impuesto sobre la renta. Así, la propia declaración del impuesto sobre la renta del 2006 constituye un medio probatorio válido para comprobar si se realizó el hecho generador del impuesto al patrimonio el 01 de enero de 2007, lo que no obsta para el valor ahí consignado se desvirtúe a través de otros mecanismos probatorios. (…) [A]dvierte la Sala que el certificado de contador público obrante a folios 132 y 134 del cuaderno principal omitió mencionar los documentos que sirven de soporte a las conclusiones allí planteadas, de manera que no cuenta con el nivel de detalle necesario para ser tenido en cuenta como prueba suficiente. Sobre el particular, valga destacar que, aunque el artículo 777 ibidem señala que en materia de prueba contable, basta el certificado de contador o revisor fiscal, esta Sala ha precisado que los certificados deben contar con cierto grado de especificidad, por lo que están llamados a detallar en cierta medida los documentos que le han servido de soporte (sentencia del 12 de diciembre de 2018, exp. 20379, CP: Milton Chaves García), por lo cual un certificado de contador público o revisor fiscal no será considerado como prueba contable suficiente, a menos que se acredite que se elaboró con el respaldo documental pertinente. Dado que en el caso concreto el certificado de contador público aportado por la demandante no satisface tales requerimientos, se hace necesario acudir a otros medios probatorios con el fin de determinar si la demandante era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio correspondiente al 2010. Ahora, a la luz de las pruebas obrantes en el expediente, la Sala encuentra que varios bienes de la apelante única fueron objeto de extinción de dominio. Sin embargo, los documentos aportados por la actora no dan cuenta del valor de dichos bienes ni brindan certeza respecto de que ellos correspondan con aquellos que conformaron el patrimonio de la demandante para el año 2006. En esa medida, la Sala echa de menos auto-avalúos o avalúos catastrales que demuestren que la totalidad de bienes perdidos por la demandante suman, en efecto, $5.400.068.000, o pruebas contables suficientes (i.e. expedidas con el cumplimiento de los requisitos legales) que acrediten el patrimonio que supuestamente tenía la demandante a primero de enero del 2007, o que certifiquen el error en que incurrió la actora a la hora de autoliquidar su impuesto de renta en el año 2006, máxime si se considera que tal declaración no fue corregida, a pesar de que la extinción de dominio aludida por la demandante tuvo lugar entre febrero del 2003 y setiembre del 2004. Así las cosas, concluye la Sala que la demandante no logró desvirtuar las cifras contenidas en la referida declaración de renta, como era su carga, de conformidad con el artículo 167 del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012). Consecuentemente, el medio probatorio que mejor describe el patrimonio poseído por la apelante única a primero de enero de 2007 es la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al periodo 2006, pues, si bien tiene corte a 31 de diciembre del 2006, lo cierto es que los valores allí registrados no fueron correctamente desvirtuados por la demandante. Por consiguiente, la Sala encuentra probado que el primero de enero de 2007, la actora poseía un patrimonio líquido equivalente a $5.400.068.000 y, por ende, era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio del año 2010, de conformidad con el artículo 293 del ET. 6- Aunado a lo anterior, para la Sala no es de recibo el argumento planteado por la actora según el cual el presente caso supone una duda probatoria que debe ser resuelta a su favor, de conformidad con el artículo 745 del ET. En efecto, la referida disposición resulta aplicable ante vacíos probatorios no imputables al contribuyente, lo que descarta su aplicación ante la inactividad probatoria de la parte llamada a acreditar determinado hecho (Sentencia del 29 de agosto de 2018, exp. 21349, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). Pues bien, mientras que la Administración aportó un documento elaborado por la demandante que da cuenta del valor de su patrimonio líquido a 31 de diciembre de 2006, la apelante única se limitó a reprochar dicho documento sin aportar pruebas que tuvieran la entidad de desvirtuarlo, de modo que, la demandante no probó el supuesto de hecho de las normas cuyos efectos invocó a su favor, como era su carga al tenor del artículo 167 del CGP. No prospera el cargo de apelación. 7- Establecida la sujeción pasiva de la actora al impuesto sub examine, resta resolver el último de los problemas jurídicos planteados. En este sentido, la apelante única asevera que el impuesto debió determinarse tomando como base el patrimonio líquido de su declaración del impuesto sobre la renta del 2009 corregida, por ser la última declaración presentada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 298-2 del ET. En contraste, la demandada afirma que la última declaración del impuesto sobre la renta a la que se refiere la norma ibidem es la correspondiente al 2006, pero que, de tomarse la del 2009, la liquidación no cambiaría. En esos términos, corresponde a la Sala determinar cuál es la declaración que debe tomarse como base para liquidar el impuesto al patrimonio del año 2010, de conformidad con el artículo 298-2 del ET, en su tenor vigente para la época de los hechos. A efectos de desatar el debate planteado por las partes, advierte la Sala que el artículo ibidem adoptó una regla a la cual debe acudir la Administración para determinar la base gravable del tributo, en el evento en que el sujeto pasivo omita el deber formal de presentar la declaración del impuesto al patrimonio. En criterio de esta corporación, la regla jurídica en comento prevé un método de estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio, dado que faculta a la autoridad para tener como patrimonio líquido poseído a 01 de enero de 2007 el declarado por el contribuyente en la última liquidación privada del impuesto sobre la renta presentada. Ese método se caracteriza porque: (i) el contribuyente omitió el deber de presentar la liquidación privada del impuesto al patrimonio; (ii) únicamente está legitimado para aplicarlo la Administración, de manera que el contribuyente omiso en el deber de presentar la declaración no puede utilizarlo en su favor; (iii) la estimación indirecta de la base gravable y del impuesto está precedida de la negativa o reticencia del contribuyente a entregar la información que permita la estimación directa de la base gravable, puesto que se privilegia la utilización del método de la estimación directa, inclusive en los casos en los que el legislador habilita la estimación indirecta. La posibilidad de utilizar como base gravable del impuesto al patrimonio el patrimonio líquido reportado en la declaración del impuesto sobre la renta no se funda en la presunción de veracidad de los hechos consignados en tal declaración (artículo 746 del ET), ni en el valor probatorio de la misma. El único fundamento estriba en la decisión del legislador de adoptar un método de estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio que toma como dato de la realidad para determinar indirectamente la base gravable el patrimonio líquido reportado en la declaración de renta. En este sentido, la Sala considera pertinente aclarar que el método de estimación indirecta tiene fuente legal precisa y no es el resultado de una potestad discrecional de la Administración para cuantificar la base gravable (sentencia del 29 de agosto de 2018, exp. 21349, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). En ese sentido, la declaración que sirve de referencia para el método de estimación directa bajo análisis es aquella anterior al momento en que se verificó el aspecto material del hecho generador del impuesto al patrimonio (i. e. el 01 de enero de 2007), puesto que tal declaración es la que mejor describe la capacidad económica que gravó el legislador (la riqueza poseída a primero de enero de 2007). Nótese que para los años 2007 y 2010 la base gravable del impuesto al patrimonio es la misma: «el valor del patrimonio líquido del contribuyente poseído el 01 de enero del año 2007», de modo que carecería de sentido considerar que, aunque la base imponible no cambia, los criterios de estimación indirecta sí. Por consiguiente, juzga la Sala que «la última declaración de renta presentada» a la que se refiere el artículo 298-2 del ET es aquella anterior al 01 de enero de 2007, momento en el que se verifica el aspecto material del hecho imponible del impuesto sub lite y no una posterior. 8- En el caso concreto, la Administración liquidó el impuesto al patrimonio a cargo de la demandante por el año 2010 con fundamento en la declaración del impuesto sobre la renta del periodo 2006, es decir, aquella anterior al 01 de enero de 2007. Asimismo, la demandante no alegó ni mucho menos acreditó participación en capital social de sociedades nacionales para el año 2007 y, por ende, no hay lugar a excluir de la base gravable el valor patrimonial neto de tales participaciones. Por consiguiente, de conformidad con lo expuesto en el fundamento jurídico nro. 7 de este proveído, la liquidación efectuada por la Administración fue se ajustó a lo previsto en los artículos 295 y 298-2 del ET. No prospera el cargo de apelación. En definitiva, la Sala encuentra que la demandante era, en efecto, sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el periodo 2010. Del mismo modo, la liquidación llevada a cabo por la Administración fue correcta, puesto que determinó el impuesto con fundamento en la autoliquidación de renta inmediatamente anterior al primero de enero de 2007. Consecuentemente, se confirmará la sentencia apelada.NOTA DE RELATORÍA: En relación con la posibilidad de que el contribuyente del impuesto al patrimonio demuestre que su patrimonio líquido es distinto al determinado por el método de estimación indirecta consultar la sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado del 6 de diciembre de 2017, radicación 76001 - 23-33-000-2012-00491-01(20843), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.NOTA DE RELATORÍA: En relación con el alcance del inciso 2 del artículo 298 - 2 del Estatuto Tributario, en cuanto consagra un método de estimación indirecta para determinar el patrimonio líquido que integra la base gravable del impuesto al patrimonio cuando se ha omitido el deber de declarar, el fundamento de su aplicación y sus características se reitera la sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado del 21 de agosto de 2019, radicación 25000-23-37-000-2015-00336-01(23025), C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por falta de prueba de su causación[D]e conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso solo «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia porque en el expediente no existe prueba de su causación.

IMPUESTO AL PATRIMONIO – Creación normativa / IMPUESTO AL PATRIMONIO – Sujeto pasivo / IMPUESTO AL PATRIMONIO - Hecho generador / IMPUESTO AL PATRIMONIO – Base gravable / IMPUESTO AL PATRIMONIO – Aspecto material del elemento objetivo del impuesto / IMPUESTO AL PATRIMONIO – Reglas aplicables / RIQUEZA PARA EFECTOS DEL IMPUESTO AL PATRIMONIO - Noción / PATRIMONIO LÍQUIDO - Conformación / PATRIMONIO LÍQUIDO - Determinación / CERTIFICADO DE CONTADOR PÚBLICO - Valor probatorio.

En el caso concreto, la certificación del contador público aportada omitió mencionar los documentos que sirven de soporte a las conclusiones allí planteadas, de manera que no cuenta con el nivel de detalle necesario para ser tenido en cuenta como prueba suficiente / MÉRITO O VALOR PROBATORIO DEL CERTIFICADO DE CONTADOR PÚBLICO - Calidad de prueba suficiente.

Requisitos / MÉTODO DE ESTIMACIÓN INDIRECTA PARA CALCULAR LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO AL PATRIMONIO CUANDO SE HA OMITIDO EL DEBER FORMAL DE PRESENTAR LA DECLARACIÓN - Características / MÉTODO DE ESTIMACIÓN INDIRECTA PARA CALCULAR LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO AL PATRIMONIO CUANDO SE HA OMITIDO EL DEBER FORMAL DE PRESENTAR LA DECLARACIÓN – Fuente legal / ÚLTIMA DECLARACIÓN DE RENTA PRESENTADA PARA DETERMINAR EL PATRIMONIO LÍQUIDO QUE INTEGRA LA BASE GRAVABLE DEL IMPUESTO AL PATRIMONIO CUANDO SE HA OMITIDO EL DEBER FORMAL DE PRESENTAR LA DECLARACIÓN - Alcance del inciso 2 del artículo 298-2 del Estatuto Tributario. [L]a Sala parte de precisar que el artículo 25 de la Ley 1111 de 2006, que le dio una nueva redacción al artículo 292 del ET, creó el impuesto al patrimonio «por los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010», a cargo de las «personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta».

En ese sentido, la citada ley modificó los artículos 293 a 296 del ET, para regular los elementos del hecho imponible del tributo, y el artículo 298 de la misma codificación, para establecer la autoliquidación como método de determinación del impuesto. De acuerdo con esa versión del artículo 293 del ET, el aspecto material del elemento objetivo del impuesto consistía en la posesión, al 01 de enero de 2007, de un patrimonio líquido igual o superior a $3.000.000.000.

Dicho patrimonio líquido poseído constituía la base gravable del tributo, según el artículo 295 ibidem, y su cálculo debía llevarse a cabo siguiendo las mismas reglas aplicables para establecer el patrimonio líquido en el impuesto sobre la renta (i. e. las establecidas en el Título II del Libro I del ET). Por consiguiente, cualquier demostración sobre el particular podría lograrse a través de los mismos medios de prueba que permiten corroborar la conformación del patrimonio líquido a efectos del impuesto sobre la renta.

Así, la propia declaración del impuesto sobre la renta del 2006 constituye un medio probatorio válido para comprobar si se realizó el hecho generador del impuesto al patrimonio el 01 de enero de 2007, lo que no obsta para el valor ahí consignado se desvirtúe a través de otros mecanismos probatorios. (…) [A]dvierte la Sala que el certificado de contador público obrante a folios 132 y 134 del cuaderno principal omitió mencionar los documentos que sirven de soporte a las conclusiones allí planteadas, de manera que no cuenta con el nivel de detalle necesario para ser tenido en cuenta como prueba suficiente.

Sobre el particular, valga destacar que, aunque el artículo 777 ibidem señala que en materia de prueba contable, basta el certificado de contador o revisor fiscal, esta Sala ha precisado que los certificados deben contar con cierto grado de especificidad, por lo que están llamados a detallar en cierta medida los documentos que le han servido de soporte (sentencia del 12 de diciembre de 2018, exp. 20379, CP: Milton Chaves García), por lo cual un certificado de contador público o revisor fiscal no será considerado como prueba contable suficiente, a menos que se acredite que se elaboró con el respaldo documental pertinente.

Dado que en el caso concreto el certificado de contador público aportado por la demandante no satisface tales requerimientos, se hace necesario acudir a otros medios probatorios con el fin de determinar si la demandante era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio correspondiente al 2010. Ahora, a la luz de las pruebas obrantes en el expediente, la Sala encuentra que varios bienes de la apelante única fueron objeto de extinción de dominio.

Sin embargo, los documentos aportados por la actora no dan cuenta del valor de dichos bienes ni brindan certeza respecto de que ellos correspondan con aquellos que conformaron el patrimonio de la demandante para el año 2006. En esa medida, la Sala echa de menos auto-avalúos o avalúos catastrales que demuestren que la totalidad de bienes perdidos por la demandante suman, en efecto, $5.400.068.000, o pruebas contables suficientes (i.e. expedidas con el cumplimiento de los requisitos legales) que acrediten el patrimonio que supuestamente tenía la demandante a primero de enero del 2007, o que certifiquen el error en que incurrió la actora a la hora de autoliquidar su impuesto de renta en el año 2006, máxime si se considera que tal declaración no fue corregida, a pesar de que la extinción de dominio aludida por la demandante tuvo lugar entre febrero del 2003 y setiembre del 2004.

Así las cosas, concluye la Sala que la demandante no logró desvirtuar las cifras contenidas en la referida declaración de renta, como era su carga, de conformidad con el artículo 167 del Código General del Proceso (CGP, Ley 1564 de 2012). Consecuentemente, el medio probatorio que mejor describe el patrimonio poseído por la apelante única a primero de enero de 2007 es la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al periodo 2006, pues, si bien tiene corte a 31 de diciembre del 2006, lo cierto es que los valores allí registrados no fueron correctamente desvirtuados por la demandante.

Por consiguiente, la Sala encuentra probado que el primero de enero de 2007, la actora poseía un patrimonio líquido equivalente a $5.400.068.000 y, por ende, era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio del año 2010, de conformidad con el artículo 293 del ET. 6- Aunado a lo anterior, para la Sala no es de recibo el argumento planteado por la actora según el cual el presente caso supone una duda probatoria que debe ser resuelta a su favor, de conformidad con el artículo 745 del ET.

En efecto, la referida disposición resulta aplicable ante vacíos probatorios no imputables al contribuyente, lo que descarta su aplicación ante la inactividad probatoria de la parte llamada a acreditar determinado hecho (Sentencia del 29 de agosto de 2018, exp. 21349, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). Pues bien, mientras que la Administración aportó un documento elaborado por la demandante que da cuenta del valor de su patrimonio líquido a 31 de diciembre de 2006, la apelante única se limitó a reprochar dicho documento sin aportar pruebas que tuvieran la entidad de desvirtuarlo, de modo que, la demandante no probó el supuesto de hecho de las normas cuyos efectos invocó a su favor, como era su carga al tenor del artículo 167 del CGP.

No prospera el cargo de apelación. 7- Establecida la sujeción pasiva de la actora al impuesto sub examine, resta resolver el último de los problemas jurídicos planteados. En este sentido, la apelante única asevera que el impuesto debió determinarse tomando como base el patrimonio líquido de su declaración del impuesto sobre la renta del 2009 corregida, por ser la última declaración presentada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 298-2 del ET.

En contraste, la demandada afirma que la última declaración del impuesto sobre la renta a la que se refiere la norma ibidem es la correspondiente al 2006, pero que, de tomarse la del 2009, la liquidación no cambiaría. En esos términos, corresponde a la Sala determinar cuál es la declaración que debe tomarse como base para liquidar el impuesto al patrimonio del año 2010, de conformidad con el artículo 298-2 del ET, en su tenor vigente para la época de los hechos.

A efectos de desatar el debate planteado por las partes, advierte la Sala que el artículo ibidem adoptó una regla a la cual debe acudir la Administración para determinar la base gravable del tributo, en el evento en que el sujeto pasivo omita el deber formal de presentar la declaración del impuesto al patrimonio. En criterio de esta corporación, la regla jurídica en comento prevé un método de estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio, dado que faculta a la autoridad para tener como patrimonio líquido poseído a 01 de enero de 2007 el declarado por el contribuyente en la última liquidación privada del impuesto sobre la renta presentada.

Ese método se caracteriza porque: (i) el contribuyente omitió el deber de presentar la liquidación privada del impuesto al patrimonio; (ii) únicamente está legitimado para aplicarlo la Administración, de manera que el contribuyente omiso en el deber de presentar la declaración no puede utilizarlo en su favor; (iii) la estimación indirecta de la base gravable y del impuesto está precedida de la negativa o reticencia del contribuyente a entregar la información que permita la estimación directa de la base gravable, puesto que se privilegia la utilización del método de la estimación directa, inclusive en los casos en los que el legislador habilita la estimación indirecta.

La posibilidad de utilizar como base gravable del impuesto al patrimonio el patrimonio líquido reportado en la declaración del impuesto sobre la renta no se funda en la presunción de veracidad de los hechos consignados en tal declaración (artículo 746 del ET), ni en el valor probatorio de la misma. El único fundamento estriba en la decisión del legislador de adoptar un método de estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio que toma como dato de la realidad para determinar indirectamente la base gravable el patrimonio líquido reportado en la declaración de renta.

En este sentido, la Sala considera pertinente aclarar que el método de estimación indirecta tiene fuente legal precisa y no es el resultado de una potestad discrecional de la Administración para cuantificar la base gravable (sentencia del 29 de agosto de 2018, exp. 21349, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez). En ese sentido, la declaración que sirve de referencia para el método de estimación directa bajo análisis es aquella anterior al momento en que se verificó el aspecto material del hecho generador del impuesto al patrimonio (i. e. el 01 de enero de 2007), puesto que tal declaración es la que mejor describe la capacidad económica que gravó el legislador (la riqueza poseída a primero de enero de 2007).

Nótese que para los años 2007 y 2010 la base gravable del impuesto al patrimonio es la misma: «el valor del patrimonio líquido del contribuyente poseído el 01 de enero del año 2007», de modo que carecería de sentido considerar que, aunque la base imponible no cambia, los criterios de estimación indirecta sí. Por consiguiente, juzga la Sala que «la última declaración de renta presentada» a la que se refiere el artículo 298-2 del ET es aquella anterior al 01 de enero de 2007, momento en el que se verifica el aspecto material del hecho imponible del impuesto sub lite y no una posterior. 8- En el caso concreto, la Administración liquidó el impuesto al patrimonio a cargo de la demandante por el año 2010 con fundamento en la declaración del impuesto sobre la renta del periodo 2006, es decir, aquella anterior al 01 de enero de 2007.

Asimismo, la demandante no alegó ni mucho menos acreditó participación en capital social de sociedades nacionales para el año 2007 y, por ende, no hay lugar a excluir de la base gravable el valor patrimonial neto de tales participaciones. Por consiguiente, de conformidad con lo expuesto en el fundamento jurídico nro. 7 de este proveído, la liquidación efectuada por la Administración fue se ajustó a lo previsto en los artículos 295 y 298-2 del ET.

No prospera el cargo de apelación. En definitiva, la Sala encuentra que la demandante era, en efecto, sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el periodo 2010. Del mismo modo, la liquidación llevada a cabo por la Administración fue correcta, puesto que determinó el impuesto con fundamento en la autoliquidación de renta inmediatamente anterior al primero de enero de 2007.

Consecuentemente, se confirmará la sentencia apelada. FUENTE FORMAL: LEY 1111 DE 2006 – ARTÍCULO 25 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 292 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 293 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 294 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 295 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 296 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 298 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 777 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 167 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 745 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 298-2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 746 NOTA DE RELATORÍA: En relación con la posibilidad de que el contribuyente del impuesto al patrimonio demuestre que su patrimonio líquido es distinto al determinado por el método de estimación indirecta consultar la sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado del 6 de diciembre de 2017, radicación 76001-23-33-000-2012-00491-01(20843), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

NOTA DE RELATORÍA: En relación con el alcance del inciso 2 del artículo 298- 2 del Estatuto Tributario, en cuanto consagra un método de estimación indirecta para determinar el patrimonio líquido que integra la base gravable del impuesto al patrimonio cuando se ha omitido el deber de declarar, el fundamento de su aplicación y sus características se reitera la sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado del 21 de agosto de 2019, radicación 25000-23-37-000-2015-00336-01(23025), C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

CONDENA EN COSTAS – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [D]e conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso solo «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia porque en el expediente no existe prueba de su causación. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D. C., tres (03) de julio de dos mil veinte (2020) Radicación número: 05001-23-33-000-2013-01912-01(23862) Actor: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 20 de marzo de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Oralidad, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandante (f. 197 vto.).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Siguiendo el procedimiento previsto para aforar el impuesto al patrimonio, la demandada profirió la Liquidación Oficial de Aforo nro. 112412012000014, del 16 de mayo de 2012, mediante la cual determinó el impuesto a cargo de la parte actora por el año gravable 2010 y la sancionó por no declarar (ff. 73 a 86 caa).

La decisión fue confirmada en la Resolución nro. 900.296, del 17 de junio de 2013, por medio de la cual se falló el recurso de reconsideración interpuesto (ff. 420 a 429 caa).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló como pretensiones las siguientes (ff. 1 y 2): Primera: Que se declare nula la liquidación oficial del impuesto al patrimonio aforo, contenida en el acto administrativo 112412012000014, de fecha 16 de mayo de 2012, de la autoría de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, Jefatura de la División de Gestión de Liquidación, en cuyos términos se liquidó oficialmente a través de liquidación de aforo, el impuesto al patrimonio por el año 2010, a cargo de Juliana Manuela Marroquín Santos (Anexo #3), acto administrativo este que fuera notificado el día 18 de mayo de 2012 (Anexo #4).

Segunda: Que se declare nula la Resolución número 900.296 de 17 de junio de 2013, en cuyos términos se desata el recurso de reconsideración interpuesto por Juana Manuela Marroquín Santos contra la liquidación de aforo número 112412012000014, de fecha 16 de mayo de 2012, de la autoría de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dian, Resolución notificada el día 27 de junio de 2013 (Anexo #5) y en cuyos términos se confirma la liquidación de aforo recurrida.

Tercera: Pretensión Consecuencial de la Primera y Segunda Principales: Que consecuentemente con la declaración de nulidad de las Resoluciones impugnadas, se declare que la contribuyente Juana Manuela Marroquín Santos no está obligada al pago del impuesto al patrimonio por el año 2010. Cuarta: Pretensión Subsidiaria Consecuencial de la Primera y Segunda Principales.

Que en el evento en que el juzgador no considere de recibo la pretensión consecuencial a la que viene de aludirse, se declare que el impuesto al patrimonio a cargo de la contribuyente Marroquín Santos, por el año 2010, lo es por la suma de $22.824, adicionando una sanción equivalente al 160% de dicha suma o sea por la suma de $36.518.40.

A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 29 de la Constitución; 66 del Código Civil (CC, Ley 84 de 1873); 26 de la Ley 1111 de 2006; 17 de la Ley 803 de 2003; 293, 295, 298-2 y 746 del Estatuto Tributario (ET); y 77 del Código de Procedimiento Civil (CPC, Decreto 1400 de 1990). El concepto de violación planteado se resume así (ff. 3 a 20): Sostuvo que no realizó el hecho generador del impuesto al patrimonio en los términos previstos en la Ley 1111 de 2006, porque el 01 de enero de 2007 poseía un patrimonio líquido inferior a $3.000.000.000, a lo cual añadió que no le podían atribuir un patrimonio superior valiéndose del patrimonio líquido denunciado en la declaración del impuesto sobre la renta del periodo 2006, ni siquiera a partir de la «presunción de veracidad» de la que gozaba la referida declaración. Argumentó que, de acuerdo con la sentencia de la Corte Constitucional C-831 de 2010, el impuesto en cuestión era «autónomo e independiente», razón por la que no podrían extenderse a él los datos consignados en la declaración del impuesto sobre la renta.

Señaló que en su caso el patrimonio líquido registrado en la declaración del impuesto sobre la renta de 2006 era incorrecto porque incluyó bienes que fueron objeto de extinción de dominio con anterioridad a dicha vigencia y sostuvo que las pruebas aportadas en sede administrativa eran suficientes para probar ese hecho, pues, dado que la declaración no estuvo acompañada de una relación detallada de los bienes que integraron el patrimonio líquido declarado, resultaba imposible demostrar que los bienes sobre los cuales se extinguió el dominio fueron los reportados en la declaración. Manifestó que, en todo caso, para liquidar el impuesto al patrimonio del 2010, la Administración debió tomar como base el patrimonio líquido de su declaración del impuesto sobre la renta del 2009, de conformidad con el inciso 2.º del artículo 298-2 del ET.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 127 a 138), para lo cual: Señaló que la actora cumplía las condiciones para ser contribuyente del impuesto al patrimonio por el año gravable 2010, de acuerdo con los artículos 25 y 26 de la Ley 1111 de 2006, pues registró en su declaración del impuesto sobre la renta del 2006 un patrimonio líquido superior a $3.000.000.000.

Agregó que la declaración constituía plena prueba de la posesión de riqueza por parte de la actora a 01 de enero de 2007, pues gozaba de presunción de veracidad, al tenor del artículo 746 del ET. Indicó que para aforar el impuesto al patrimonio por el periodo 2010 debía tomarse la declaración del impuesto sobre la renta del 2006 porque fue la última presentada antes de la realización del hecho generador del tributo; y que, incluso si se empleara la del periodo 2009, no variaría el valor del patrimonio líquido tomado como base porque el reportado en dicha vigencia era igual al registrado en 2006.

Advirtió que era improcedente tomar en consideración la corrección de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, porque fue presentada con posterioridad a la notificación del emplazamiento para declarar. Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la actora (ff. 183 a 198), a partir de las siguientes consideraciones: Estimó que las sentencias proferidas por el Juzgado Primero Penal Especializado del Circuito de Medellín entre 1992 y 2003 y los certificados de tradición y libertad aportados por la demandante en sede administrativa dan cuenta de la extinción del dominio de distintos bienes que le pertenecieron, pero que tales pruebas no acreditaban el supuesto que fuera erróneo el patrimonio líquido denunciado en la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al periodo 2006, pues no daban certeza sobre el valor de esos bienes ni de que hayan sido los que dieron lugar al patrimonio líquido declarado.

De otra parte, juzgó que la actora no acreditó el valor de los derechos de participación en sociedades colombianas de los que era titular, por lo que era improcedente excluirlos de la base del impuesto. Finalmente, señaló que, para aforar el impuesto al patrimonio, el artículo 298-2 del ET toma como referencia la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al periodo anterior a la ocurrencia del hecho generador del impuesto al patrimonio, que, para el caso, correspondía a la de 2006, motivo por el que era improcedente liquidar oficialmente el tributo con los datos consignados en la declaración del impuesto sobre la renta del año previo a la expedición de la liquidación oficial de aforo.

Recurso de apelación La demandante apeló la decisión de primer grado (ff. 206 a 228), para lo cual insistió en los argumentos planteados en el escrito de la demandada, de acuerdo con los cuales al 01 de enero de 2007 poseía un patrimonio líquido inferior al denunciado en la declaración del impuesto sobre la renta del año 2006 y al establecido como hecho generador del impuesto al patrimonio.

Aunado a ello, reprochó que el tribunal afirmara de forma tácita la existencia de una presunción según la cual el patrimonio líquido registrado en la declaración del impuesto sobre la renta de 2006 constituye plena prueba del patrimonio poseído a 01 de enero de 2007. Censuró que el fallador de instancia exigiera la presentación de la declaración del impuesto sobre la renta del 2006 con anexos explicativos para acreditar la composición del patrimonio, sin que existiera norma legal en ese sentido.

Por último, señaló que eran irrelevantes las consideraciones del a quo en cuanto al valor de las acciones, pues dichas participaciones fueron objeto de extinción de dominio antes del periodo en discusión. Al respecto agregó que no existía disposición que obligara a declararlas por su valor intrínseco a efectos de determinar el impuesto al patrimonio.

Alegatos de conclusión La parte demandante guardó silencio en esta etapa procesal. El extremo pasivo de la litis insistió en los argumentos formulados en la contestación de la demanda y agregó que las pruebas aportadas por su contraparte no acreditaron que careciera de bienes a 01 de enero de 2007, porque no permiten establecer si los bienes que fueron objeto de extinción de dominio correspondían a los que informó en su declaración del impuesto sobre la renta del 2006 (ff. 264 a 270).

El Ministerio Público defendió la sentencia de primer grado, para lo cual sostuvo que las pruebas aportadas al expediente fueron insuficientes para acreditar la ausencia de bienes de la actora a 01 de enero de 2007, de modo que no lograban desvirtuar la presunción de veracidad de la que goza su declaración del impuesto sobre la renta de 2006 (ff. 273 y 274).

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de apelación formulados por la parte demandante contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda, imponiéndole condena en costas. En esos términos, corresponde decidir si se causó a cargo de la actora el impuesto al patrimonio correspondiente al año gravable 2010 por cuenta de haber realizado el hecho generador de dicho tributo el 01 de enero del 2007.

Y en el evento de que se concluya el nacimiento de la obligación tributaria, la Sala deberá establecer si la Administración transgredió el inciso 2.° del artículo 298-2 del ET al tomar como base gravable el patrimonio líquido denunciado por la actora en su declaración del impuesto sobre la renta del periodo gravable 2006. 2- Alega la apelante única que el 01 de enero de 2007 poseía un patrimonio líquido inferior al exigido por la normativa (artículo 293 del ET, en el texto asignado por el artículo 26 de la Ley 1111 de 2006) para realizar el hecho generador del tributo, pues una parte de los activos que registró dentro del patrimonio líquido de la declaración del impuesto sobre la renta de 2006 habían sido objeto de extinción de dominio.

A su turno, la demandada plantea que, de acuerdo con la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al periodo 2006, la actora poseía en la fecha de realización del hecho generador del impuesto en discusión (01 de enero de 2007) un patrimonio líquido superior al exigido por la ley para el nacimiento de la obligación tributaria, situación que la habilitaba para aforar el impuesto al patrimonio.

Sobre el particular, la Sección ya ha fijado los criterios judiciales que llevan a establecer bajo qué circunstancias surge la obligación por el impuesto al patrimonio regido por la Ley 1111 de 2006. En consecuencia, el presente asunto se fallará siguiendo ese criterio de decisión expuesto en las sentencias del 11 y 18 de junio de 2020 (exps. 24668 y 24163, respectivamente, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez); y 25 de junio de 2020 (exp. 24010, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), habida cuenta de que los supuestos fácticos y jurídicos enjuiciados en esta ocasión guardan identidad con los vistos en ese precedente y no se dan debates probatorios adicionales, ni sobre el procedimiento seguido por la autoridad. 3- Al respecto, la Sala parte de precisar que el artículo 25 de la Ley 1111 de 2006, que le dio una nueva redacción al artículo 292 del ET, creó el impuesto al patrimonio «por los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010», a cargo de las «personas jurídicas, naturales y sociedades de hecho, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta».

En ese sentido, la citada ley modificó los artículos 293 a 296 del ET, para regular los elementos del hecho imponible del tributo, y el artículo 298 de la misma codificación, para establecer la autoliquidación como método de determinación del impuesto. De acuerdo con esa versión del artículo 293 del ET, el aspecto material del elemento objetivo del impuesto consistía en la posesión, al 01 de enero de 2007, de un patrimonio líquido igual o superior a $3.000.000.000.

Dicho patrimonio líquido poseído constituía la base gravable del tributo, según el artículo 295 ibidem, y su cálculo debía llevarse a cabo siguiendo las mismas reglas aplicables para establecer el patrimonio líquido en el impuesto sobre la renta (i. e. las establecidas en el Título II del Libro I del ET). Por consiguiente, cualquier demostración sobre el particular podría lograrse a través de los mismos medios de prueba que permiten corroborar la conformación del patrimonio líquido a efectos del impuesto sobre la renta.

Así, la propia declaración del impuesto sobre la renta del 2006 constituye un medio probatorio válido para comprobar si se realizó el hecho generador del impuesto al patrimonio el 01 de enero de 2007, lo que no obsta para el valor ahí consignado se desvirtúe a través de otros mecanismos probatorios. 4- En el expediente están demostrados los siguientes hechos relevantes: (i) Con anterioridad al periodo gravable 2006, fueron sometidos a extinción de dominio los siguientes bienes de la actora: (a) Sobre las cuotas sociales poseídas en «Valencia y Henao y Cia Colectiva Civil», el Juzgado Primero Penal del Circuito especializado de Medellín declaró la «extinción del derecho de dominio» mediante sentencia del 10 de febrero de 2003 (ff. 40 y 41 caa).

(b) Sobre los inmuebles denominados «Edificio Mónaco» y «Edificio Dallas» afirman los certificados de tradición y libertad aportados por la demandante que los derechos de propiedad fueron objeto de extinción de dominio, mediante sentencias inscritas, respectivamente, el 22 de abril de 2003 y el 22 de septiembre de 2004 en los folios de matrícula inmobiliaria (ff. 137 a 402 caa).

(ii) De acuerdo con el certificado expedido por el contador de la apelante única, para el año 2006, su patrimonio estaba compuesto por los bienes objeto de extinción de dominio antes referidos y por un «Bono para el desarrollo social y seguridad interna BDSI». No obstante, el certificado no hace referencia a los documentos que le sirvieron de soporte, ni los anexa (ff. 132 a 134 caa).

(iii) El 10 de agosto de 2007, la actora presentó liquidación privada del impuesto de renta del año gravable 2006, en el que declaró un patrimonio líquido de $5.400.068.000 (f. 128 caa). (iv) Es un hecho no discutido por las partes que la demandante no presentó declaración del impuesto al patrimonio por el periodo 2010. (v) El 16 de mayo de 2012 la entidad Administración profirió la Liquidación Oficial de Aforo nro. 112412012000014, en la que determinó que la actora era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio para el 2010, por lo que liquidó dicho tributo por valor de $64.000.000 e impuso sanción por no declarar equivalente a $103.681.000, a cuyos efectos tomó como patrimonio líquido el declarado por la actora en su autoliquidación de renta del 2006 (ff. 73 a 86 caa). 5- Al respecto, advierte la Sala que el certificado de contador público obrante a folios 132 y 134 del cuaderno principal omitió mencionar los documentos que sirven de soporte a las conclusiones allí planteadas, de manera que no cuenta con el nivel de detalle necesario para ser tenido en cuenta como prueba suficiente.