25000-23-37-000-2012-00030-01 — Consejo de Estado

25000-23-37-000-2012-00030-01Consejo de Estado · SECCIÓN CUARTASentencia2020-11-12

Ponente: Milton Chaves García

Actor: Sitel De Colombia S.A·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales-Dian

De qué trata

Síntesis: El Estatuto Tributario estableció dos deberes formales especiales como parte fundamental del régimen de precios de transferencia: el de presentar la declaración informativa individual de precios de transferencia (DIIPT), y el de preparar y enviar la documentación comprobatoria. Estos deberes formales, impuestos por la ley, tienen por objeto posibilitar la labor de fiscalización administrativa, por cuanto permiten determinar si el contribuyente autoliquidó el impuesto de renta observando el principio de plena competencia y, en general, las exigencias del régimen de precios de transferencia. La normativa vigente para el año gravable en discusión solo contemplaba la posibilidad de corregir la declaración informativa de precios de transferencia o la documentación comprobatoria en las normas sobre sanciones. Así lo dispuso el artículo 46 de la Ley 863 de 2003, que modificó el artículo 260-10 del Estatuto Tributario (…) hay lugar a imponer una sanción en el supuesto de la corrección de la declaración informativa individual o de la documentación comprobatoria, en el caso de que se presenten errores o inconsistencias en estos documentos. (…) Por tanto, más allá de las inconsistencias que contengan, las correcciones de la DIIPT y de la documentación comprobatoria que le sirve de sustento deben ser examinadas por la Administración tributaria, con el fin de determinar el cabal cumplimiento de las disposiciones propias de esta normativa. Si se presenta una corrección en cualquiera de estos documentos, debe la DIAN tomar la información contenida en esas correcciones como el principal parámetro para definir si las operaciones con vinculados reportadas por el contribuyente se ajustaron al principio de plena competencia, sin perjuicio de las sanciones procedentes por el incumplimiento del deber formal de presentar tales documentos sin inconsistencias o errores.AJUSTE A LA MEDIANA PROPUESTO EN LA CORRECCIÓN DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA - Cálculo aplicado / DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA EN EL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Prueba idónea / CORRECCIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA DIIPT Y ENVIO DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA. - Principio de plena competencia / CÁLCULO DEL CONTRIBUYENTE PARA EL AJUSTE A LA MEDIANA PROPUESTO EN LA CORRECCIÓN DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA - InjustificadoLa Sala encuentra que los ajustes consignados en la corrección de la documentación comprobatoria presentada fueron aclarados posteriormente en el debate judicial, mediante un dictamen pericial que dio cuenta de los cambios señalados, complementando así dicha información, por lo que entra la Sala a examinar las operaciones cuestionadas conforme la explicación contenida en el dictamen mencionado, (…) En la medida en que el análisis de estas dos operaciones mostraba que la demandante no se había ajustado al régimen de precios de transferencia, por estar por fuera de los márgenes permitidos del rango de plena competencia, la DIAN solicitó a la demandante que informara los ajustes realizados en la declaración de renta, o en su lugar, que corrigiera su declaración evidenciando la forma de cálculo del ajuste a la mediana. Sitel de Colombia decidió corregir su declaración de renta, así como su declaración informativa individual de precios de transferencia y la documentación comprobatoria. (…) Es claro que no se discute en este caso si debe haber un ajuste a la mediana, ni el valor de este, sino la forma de cálculo de la suma que debe añadirse a los ingresos para hacer el ajuste. El debate se centra en si el ajuste debe efectuarse conforme las cifras tomadas por la DIAN (consignadas en la declaración individual y la documentación comprobatoria inicial), o si debe hacerse a partir de las cifras utilizadas por la demandante (tomadas de la contabilidad, consignadas en la corrección de la declaración individual y de la documentación comprobatoria, y explicadas en el dictamen pericial). Conforme lo ordena el régimen de precios de transferencia, la descripción de las operaciones con vinculados y el análisis de las mismas contenidas en la documentación comprobatoria y en la declaración informativa individual son los elementos que debe tomar la Administración tributaria para evaluar las operaciones de la empresa con sus vinculados económicos. Sin embargo, nada obsta para que la DIAN tome información de otros medios de prueba sobre tales operaciones o sus condiciones, que le permita establecer con mayor certeza si estas cumplieron o no con el principio de plena competencia. Esta Sala ha reconocido que la documentación comprobatoria es un medio de prueba idóneo para demostrar aspectos del régimen de precios de transferencia, “pues la Administración Tributaria podrá valorar libremente dicho medio probatorio, acorde con las reglas de la sana crítica y si es del caso, controvertirlo.” Por su parte, le corresponderá al juez evaluar las pruebas que obren en el proceso -incluyendo tanto la declaración informativa original y la documentación comprobatoria original y sus correcciones- conforme al criterio de la sana crítica, para determinar si, en efecto, tales operaciones se realizaron conforme al régimen de precios de transferencia y a sus objetivos. (…) Conforme se expuso en el punto anterior, cuando el contribuyente corrige su DIIPT y su documentación comprobatoria, la Administración debe examinar la observancia del principio de plena competencia de las operaciones realizadas por los contribuyentes con base en tales correcciones. Si el contribuyente presenta una nueva declaración informativa y un nuevo análisis de las operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia, no cabe desconocerlos, dada la posibilidad otorgada por la ley al contribuyente de presentar tales correcciones. La Sala considera válido que el contribuyente haya acudido a las cifras correspondientes a la operación analizada en la corrección de la DIIPT, en la medida en que el propósito del régimen de precios de transferencia es precisamente corroborar que las operaciones realizadas con partes vinculadas del exterior fueron realizadas conforme al principio de plena competencia. Con la información del ingreso, costo y gastos efectuados en desarrollo de la operación analizada (segmentación del análisis) consignada en el dictamen pericial resultaba posible estimar el margen de utilidad obtenido en la operación particular, y a partir de allí, calcular el mayor valor del ingreso requerido para ajustarse a la mediana obtenida. Con todo, si bien había lugar a corregir la declaración informativa individual y la documentación comprobatoria utilizando los valores de la transacción analizada, en el caso concreto la Sala encuentra una diferencia entre los datos tomados por Sitel en sus correcciones (y expuestas en el dictamen pericial), y los datos consignados en los soportes contables que obran en el expediente. (…) Conforme lo anterior, se concluye que Sitel realizó el ajuste mediante la exclusión de algunas cuentas de costos para la estimación del indicador OITC, que a su vez utilizó para recalcular la mediana en la operación con Sitel Ibérica, y el ajuste a la misma. No obstante, no hay claridad sobre el criterio aplicado las cuentas mencionadas del cálculo de costos, ni sobre la justificación en su aplicación. (…) Con todo, la Sala aclara que la DIAN, en ausencia de fundamento legal o norma jurídica que lo faculte, no podía desconocer costos por un monto superior al de la operación cuestionada. Si el régimen de precios de transferencia busca comprobar que determinadas operaciones se realizaron en condiciones de mercado de conformidad con el principio de plena competencia, la determinación oficial del impuesto sobre tales operaciones tiene como límite natural el monto de la operación misma, por lo que no cabría efectuar un ajuste correspondiente a una operación por un valor mayor a la deducción derivada de la misma, y en todo caso, mayor al valor de la operación misma. Lo anterior supone que el cuestionamiento del valor de una operación sujeta al régimen de precios de transferencia no puede dar lugar al desconocimiento de otras operaciones, o del valor global de las transacciones efectuadas por la entidad sujeta al régimen de precios de transferencia. La objeción relativa a una operación determinada se encuentra limitada a la operación objetada, por lo que no cabe desconocer los gastos de la compañía, como consecuencia del rechazo de una operación particular sujeta al régimen de precios de transferencia.SANCIÓN POR INEXACTITUD POR NO JUSTIFICAR PLENAMENTE LA CORRECCIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA - AplicaciónEn el caso concreto, se concluyó que el ajuste en los ingresos propuesto por la sociedad demandante en la corrección de la declaración informativa individual de precios de transferencia y en la corrección de la documentación comprobatoria de la misma no se encuentra plenamente justificado, dadas las diferencias entre las cifras de costos y gastos utilizadas por la demandante para calcular el margen de utilidad, y los costos y gastos procedentes para efectuar el mismo cálculo, según la información contenida en las pruebas que obran en el expediente. Por lo tanto, a juicio de la Sala, se encuentra que la declaración de renta cuestionada por la Administración en los actos demandados contiene una inexactitud sancionable, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 647 260-10 del Estatuto Tributario, en la redacción entonces vigente. Por otra parte, mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. Esta norma es concordante con lo dispuesto en el artículo 29 de la Constitución Política, en cuanto se trata de una excepción al principio de irretroactividad de la ley tributaria. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para la sancionada, en tanto disminuyó el valor de la sanción del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente. En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad, y fijará el valor de la sanción por inexactitud en el 100% de la diferencia entre el valor del saldo a favor declarado y el valor resultante, y no el 160% impuesto en los actos demandadosCONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causaciónFinalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA DIIPT Y ENVIO DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA. – Deberes formales / PRESENTACIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA DIIPT Y ENVIO DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA. – Finalidad / CORRECCIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA DIIPT Y ENVIO DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA. – Imposición de sanción El Estatuto Tributario estableció dos deberes formales especiales como parte fundamental del régimen de precios de transferencia: el de presentar la declaración informativa individual de precios de transferencia (DIIPT), y el de preparar y enviar la documentación comprobatoria.

Estos deberes formales, impuestos por la ley, tienen por objeto posibilitar la labor de fiscalización administrativa, por cuanto permiten determinar si el contribuyente autoliquidó el impuesto de renta observando el principio de plena competencia y, en general, las exigencias del régimen de precios de transferencia. La normativa vigente para el año gravable en discusión solo contemplaba la posibilidad de corregir la declaración informativa de precios de transferencia o la documentación comprobatoria en las normas sobre sanciones.

Así lo dispuso el artículo 46 de la Ley 863 de 2003, que modificó el artículo 260-10 del Estatuto Tributario (…) hay lugar a imponer una sanción en el supuesto de la corrección de la declaración informativa individual o de la documentación comprobatoria, en el caso de que se presenten errores o inconsistencias en estos documentos. (…) Por tanto, más allá de las inconsistencias que contengan, las correcciones de la DIIPT y de la documentación comprobatoria que le sirve de sustento deben ser examinadas por la Administración tributaria, con el fin de determinar el cabal cumplimiento de las disposiciones propias de esta normativa.

Si se presenta una corrección en cualquiera de estos documentos, debe la DIAN tomar la información contenida en esas correcciones como el principal parámetro para definir si las operaciones con vinculados reportadas por el contribuyente se ajustaron al principio de plena competencia, sin perjuicio de las sanciones procedentes por el incumplimiento del deber formal de presentar tales documentos sin inconsistencias o errores.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 260-10 AJUSTE A LA MEDIANA PROPUESTO EN LA CORRECCIÓN DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA – Cálculo aplicado / DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA EN EL RÉGIMEN DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA - Prueba idónea / CORRECCIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA DIIPT Y ENVIO DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA. – Principio de plena competencia / CÁLCULO DEL CONTRIBUYENTE PARA EL AJUSTE A LA MEDIANA PROPUESTO EN LA CORRECCIÓN DE LA DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA – Injustificado La Sala encuentra que los ajustes consignados en la corrección de la documentación comprobatoria presentada fueron aclarados posteriormente en el debate judicial, mediante un dictamen pericial que dio cuenta de los cambios señalados, complementando así dicha información, por lo que entra la Sala a examinar las operaciones cuestionadas conforme la explicación contenida en el dictamen mencionado, (…) En la medida en que el análisis de estas dos operaciones mostraba que la demandante no se había ajustado al régimen de precios de transferencia, por estar por fuera de los márgenes permitidos del rango de plena competencia, la DIAN solicitó a la demandante que informara los ajustes realizados en la declaración de renta, o en su lugar, que corrigiera su declaración evidenciando la forma de cálculo del ajuste a la mediana.

Sitel de Colombia decidió corregir su declaración de renta, así como su declaración informativa individual de precios de transferencia y la documentación comprobatoria. (…) Es claro que no se discute en este caso si debe haber un ajuste a la mediana, ni el valor de este, sino la forma de cálculo de la suma que debe añadirse a los ingresos para hacer el ajuste.

El debate se centra en si el ajuste debe efectuarse conforme las cifras tomadas por la DIAN (consignadas en la declaración individual y la documentación comprobatoria inicial), o si debe hacerse a partir de las cifras utilizadas por la demandante (tomadas de la contabilidad, consignadas en la corrección de la declaración individual y de la documentación comprobatoria, y explicadas en el dictamen pericial).

Conforme lo ordena el régimen de precios de transferencia, la descripción de las operaciones con vinculados y el análisis de las mismas contenidas en la documentación comprobatoria y en la declaración informativa individual son los elementos que debe tomar la Administración tributaria para evaluar las operaciones de la empresa con sus vinculados económicos.

Sin embargo, nada obsta para que la DIAN tome información de otros medios de prueba sobre tales operaciones o sus condiciones, que le permita establecer con mayor certeza si estas cumplieron o no con el principio de plena competencia. Esta Sala ha reconocido que la documentación comprobatoria es un medio de prueba idóneo para demostrar aspectos del régimen de precios de transferencia, “pues la Administración Tributaria podrá valorar libremente dicho medio probatorio, acorde con las reglas de la sana crítica y si es del caso, controvertirlo.” Por su parte, le corresponderá al juez evaluar las pruebas que obren en el proceso –incluyendo tanto la declaración informativa original y la documentación comprobatoria original y sus correcciones- conforme al criterio de la sana crítica, para determinar si, en efecto, tales operaciones se realizaron conforme al régimen de precios de transferencia y a sus objetivos.

(…) Conforme se expuso en el punto anterior, cuando el contribuyente corrige su DIIPT y su documentación comprobatoria, la Administración debe examinar la observancia del principio de plena competencia de las operaciones realizadas por los contribuyentes con base en tales correcciones. Si el contribuyente presenta una nueva declaración informativa y un nuevo análisis de las operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia, no cabe desconocerlos, dada la posibilidad otorgada por la ley al contribuyente de presentar tales correcciones.

La Sala considera válido que el contribuyente haya acudido a las cifras correspondientes a la operación analizada en la corrección de la DIIPT, en la medida en que el propósito del régimen de precios de transferencia es precisamente corroborar que las operaciones realizadas con partes vinculadas del exterior fueron realizadas conforme al principio de plena competencia. Con la información del ingreso, costo y gastos efectuados en desarrollo de la operación analizada (segmentación del análisis) consignada en el dictamen pericial resultaba posible estimar el margen de utilidad obtenido en la operación particular, y a partir de allí, calcular el mayor valor del ingreso requerido para ajustarse a la mediana obtenida.

Con todo, si bien había lugar a corregir la declaración informativa individual y la documentación comprobatoria utilizando los valores de la transacción analizada, en el caso concreto la Sala encuentra una diferencia entre los datos tomados por Sitel en sus correcciones (y expuestas en el dictamen pericial), y los datos consignados en los soportes contables que obran en el expediente.

(…) Conforme lo anterior, se concluye que Sitel realizó el ajuste mediante la exclusión de algunas cuentas de costos para la estimación del indicador OITC, que a su vez utilizó para recalcular la mediana en la operación con Sitel Ibérica, y el ajuste a la misma. No obstante, no hay claridad sobre el criterio aplicado las cuentas mencionadas del cálculo de costos, ni sobre la justificación en su aplicación. (…) Con todo, la Sala aclara que la DIAN, en ausencia de fundamento legal o norma jurídica que lo faculte, no podía desconocer costos por un monto superior al de la operación cuestionada.

Si el régimen de precios de transferencia busca comprobar que determinadas operaciones se realizaron en condiciones de mercado de conformidad con el principio de plena competencia, la determinación oficial del impuesto sobre tales operaciones tiene como límite natural el monto de la operación misma, por lo que no cabría efectuar un ajuste correspondiente a una operación por un valor mayor a la deducción derivada de la misma, y en todo caso, mayor al valor de la operación misma.

Lo anterior supone que el cuestionamiento del valor de una operación sujeta al régimen de precios de transferencia no puede dar lugar al desconocimiento de otras operaciones, o del valor global de las transacciones efectuadas por la entidad sujeta al régimen de precios de transferencia. La objeción relativa a una operación determinada se encuentra limitada a la operación objetada, por lo que no cabe desconocer los gastos de la compañía, como consecuencia del rechazo de una operación particular sujeta al régimen de precios de transferencia. SANCIÓN POR INEXACTITUD POR NO JUSTIFICAR PLENAMENTE LA CORRECCIÓN DE LA DECLARACIÓN INFORMATIVA INDIVIDUAL DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Aplicación En el caso concreto, se concluyó que el ajuste en los ingresos propuesto por la sociedad demandante en la corrección de la declaración informativa individual de precios de transferencia y en la corrección de la documentación comprobatoria de la misma no se encuentra plenamente justificado, dadas las diferencias entre las cifras de costos y gastos utilizadas por la demandante para calcular el margen de utilidad, y los costos y gastos procedentes para efectuar el mismo cálculo, según la información contenida en las pruebas que obran en el expediente.

Por lo tanto, a juicio de la Sala, se encuentra que la declaración de renta cuestionada por la Administración en los actos demandados contiene una inexactitud sancionable, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 647 260-10 del Estatuto Tributario, en la redacción entonces vigente. Por otra parte, mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”.

Esta norma es concordante con lo dispuesto en el artículo 29 de la Constitución Política, en cuanto se trata de una excepción al principio de irretroactividad de la ley tributaria. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para la sancionada, en tanto disminuyó el valor de la sanción del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad, y fijará el valor de la sanción por inexactitud en el 100% de la diferencia entre el valor del saldo a favor declarado y el valor resultante, y no el 160% impuesto en los actos demandados FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 647 CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 de 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá, D. C., doce (12) de noviembre de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2012-00030-01(21888) Actor: SITEL DE COLOMBIA S.A Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada contra la sentencia de 22 de abril de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que declaró la nulidad de los actos demandados1.

ANTECEDENTES La sociedad Sitel de Colombia S.A. presentó declaración del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable 2007 el día 22 de abril de 2008, en la cual liquidó un saldo a favor de $2.013.871.0002. El 26 de junio de 2008, la sociedad presentó declaración informativa individual de precios de transferencia por el año gravable 2007, en la cual consignó operaciones realizadas con sus vinculadas Sitel Ibérica Teleservices S.A. (España), Grupo Sitel de México S.A. de C.V. (México), y Sitel Corporation Inc. (Estados Unidos de América) 3.

La Administración tributaria solicitó al contribuyente la documentación comprobatoria de su declaración del año 2007, que fue entregada a la DIAN4. Posteriormente, la DIAN solicitó al contribuyente, mediante el Requerimiento de Información nro. 1-00-211-230- 01132 del 13 de julio de 2009, que informara sobre los ajustes realizados a la declaración de renta del año gravable 2007, derivados de las operaciones con sus vinculados económicos registradas en la documentación comprobatoria5. 1 Folios 276 a 303 c. p. 2 Folio 7, c.a. 3 Folios 8 y 15, c.a. 4 Folio 9, c.a. 5 Folios 22 a 24, c.a. El 9 de noviembre de 2009, la sociedad demandante presentó corrección de la declaración informativa de precios de transferencia y de la documentación comprobatoria6.

Al día siguiente (10 de noviembre), presentó una corrección de la declaración del impuesto de renta del año 2007, en la que adicionó ingresos por $114.081.000, y liquidó un menor saldo a favor de $1.971.204.0007. El 11 de junio de 2010, la DIAN profirió el Requerimiento Especial nro. 3123820100000041, en el cual propuso ajustarse a la mediana de las operaciones con vinculados en España y Estados Unidos de América así: (i) en la operación de ingreso celebrada con Sitel Ibérica Teleservices S.A., mediante la adición de ingresos por $801.345.000 ($687.264.000 adicionales a los $114.081.000 previamente incluidos en la corrección), y (ii) en la operación de gasto con Sitel Corporation Inc., al desconocer costos de venta por $1.328.023.000.

También propuso liquidar una sanción de inexactitud por $1.096.315.0008. La sociedad demandante no radicó respuesta frente a este requerimiento. El 11 de febrero de 2011, la DIAN profirió la Liquidación de Revisión nro. 312412011000004, por medio de la que modificó la declaración nro. 91000076469628, presentada el 10 de noviembre de 2009, en los términos propuestos en el Requerimiento Especial9.

La sociedad demandante presentó el recurso de reconsideración contra la Liquidación de Revisión nro. 312412011000004 del 11 de febrero de 201110, el cual fue resuelto mediante la Resolución nro. 900.049 del 12 de marzo de 2012, que confirmó en su integridad la liquidación oficial de revisión impugnada11. DEMANDA 1. Pretensiones Sitel de Colombia S.A., en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de Contencioso Administrativo, formuló mediante apoderado ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones12: “PRIMERO.- Que son nulos los siguientes actos administrativos: a) La Liquidación oficial No. 312412011000004 del 11 de febrero de 2011, expedida en Bogotá D.C. por el Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes, por medio de la cual se practicó liquidación oficial de revisión de impuesto de renta a cargo de la compañía SITEL DE COLOMBIA S.A., por el año gravable de 2007. 6 Folios 113 y 258, c.a. 7 Folio 122, c.a. 8 Folios 150 a 159, c.a. 9 Folios 18 a 38 c. p. 10 Folios 39 a 54 c. p. 11 Folios 55 a 74c. p. 12 Folios 2 y 3, c.p. b) La resolución No. 900.049 del 12 de marzo de 2012, expedida por la Dirección de Gestión Jurídica, Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la DIAN, por medio de la cual se falló el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión de que trata el anterior literal, confirmando la liquidación mencionada.

SEGUNDO. - Que, como consecuencia de lo anterior, se declare que está en firme la corrección de la declaración de renta marcada con el No. 91000076469628 del 10 de noviembre de 2009." Normas violadas y concepto de violación La demandante invocó como normas violadas los artículos 260-1, 260-2, 247, 702, 742 y 746 del Estatuto Tributario.

El concepto de la violación se sintetiza así: Aumento de los ingresos En los actos acusados se desconoció el artículo 742 del E.T. al modificar oficialmente la declaración de renta del año gravable 2007, pues los actos demandados establecieron una base gravable sin respaldo en los hechos demostrados en el expediente administrativo. Sitel había corregido la declaración de renta incrementando sus ingresos en $114.081.000, con el objeto de cumplir con el régimen de precios de transferencia, según lo dispuesto en el artículo 260-2 del E.T., según las correcciones previamente realizadas por Sitel a la declaración informativa individual de precios de transferencia (DIIPT) y a la documentación comprobatoria del año gravable 2007, correcciones desconocidas por la Administración tributaria en los actos administrativos demandados.

Los actos demandados violan el artículo 746 del E.T., pues la corrección de la DIIPT y de la documentación comprobatoria gozan de presunción de veracidad. Como la Administración no solicitó ninguna comprobación especial respecto de las correcciones, estaba legalmente obligada a aceptar la veracidad de las cifras declaradas por el contribuyente en sus correcciones, sin que le fuere posible tomar valores de costos y gastos diferentes a los declarados para liquidar oficialmente el impuesto a cargo de la demandada.

Rechazo de costos y gastos La operación con vinculados económicos del exterior que dio lugar a egresos para la demandante corresponde al pago de honorarios, correos del exterior, y mantenimiento de material por valor de $221.156.000 efectuado a favor de la casa matriz en Estados Unidos de América, por lo que no cabe rechazar costos y gastos por $1.328.023.000, cuando el valor de la operación rechazada es de $221.156.000.

Además, los valores solicitados como deducción solo ascienden a $69.393.363, por lo que el rechazo de las deducciones no podría ser mayor a esta última cifra. Los valores utilizados como costos y gastos en los actos acusados se acercan a los de toda la operación de la compañía, incluyendo operaciones con vinculados y no vinculados, por lo que desconocer tal cantidad supone una incongruencia en la decisión administrativa.

La DIIPT inicial analizó esta operación bajo el método de márgenes transaccionales de utilidad (TU), mientras que la corrección acudió al método de precio comparable no controlado (PC), el cual sustituye el método anterior en el análisis de los valores pagados a su vinculada en el exterior. Los actos acusados desconocieron totalmente la corrección efectuada por el contribuyente, y violaron el artículo 260-2 E.T., al aplicar los procedimientos de un método de comparación (TU), cuando se imponía utilizar un método diferente (PC) en virtud de la corrección efectuada.

Por otra parte, los pagos efectuados a la casa matriz no fueron pagos directos a ella, sino que se trató de un reembolso de gastos efectuados por la matriz a un tercero no vinculado. Por tratarse de una relación jurídica entre la demandante y terceros extranjeros, corresponde a una operación con partes independientes que no está sometida a las regulaciones de los artículos 260-1 y siguientes del Estatuto Tributario.

Se viola el artículo 260-1 del E.T., ya que la DIAN solo puede aplicar las instituciones sobre precios de transferencia cuando se trata de operaciones entre partes vinculadas, no cuando se trata de operaciones entre partes no vinculadas por conducto de una parte vinculada. También se viola el artículo 702 del E.T., ya que la facultad para modificar las liquidaciones privadas permite rechazar hasta el total de las deducciones solicitadas, pero no una cantidad superior, pues ello equivale a inventar una liquidación diferente de la presentada por el contribuyente.

Improcedencia de la sanción por inexactitud No se presenta diferencia entre el valor determinado por la demandante por concepto de impuesto de renta y complementarios por el año gravable 2017 y lo que legalmente corresponde, por lo no hay lugar a la imposición de sanción por inexactitud. Si hay diferencia, ello obedece a la existencia de una diferencia de criterios relativa a la interpretación del derecho aplicable, por lo cual en este supuesto tampoco procede dicha sanción. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos 13: El parágrafo 2° del artículo 260-2 E.T. es claro al disponer que cuando el margen de utilidad de la operación del contribuyente se encuentra por fuera del rango de las comparables, se considera que el precio o margen de utilidad en operaciones entre partes independientes es la mediana de dicho rango.

Los ajustes que eliminan las distorsiones en el estudio de comparabilidad en materia de precios de transferencia deben hacerse en el estudio económico y no con 13 Folios 78 a 87 c. p. posterioridad, de manera que las pruebas de los mismos deben acreditarse en la misma documentación comprobatoria y en el estudio mismo. En este caso, la sociedad allegó en sede administrativa información requerida por la DIAN, y una vez revisada, se evidenció que la sociedad había realizado transacciones con sus vinculadas en el exterior que no se ajustaban a lo contemplado en el artículo 260-2 E.T., por lo que solicitó informar los ajustes realizados en la declaración de impuesto de renta del año gravable de 2007 o, en su defecto, presentar la respectiva declaración de corrección. Al verificar la documentación comprobatoria, la DIAN determinó que no se efectuaron los ajustes a las operaciones cuestionadas con sus vinculadas, por lo que se propuso adicionar ingresos por $801.345.000, y desconocer costos de venta por $1.328.023.000, con el fin de ajustarlos a la mediana.

Si bien la demandante corrigió su declaración de renta aumentando los ingresos en $114.080.954, ese ajuste no corresponde a la segmentación dada en la documentación comprobatoria, pues la base para determinar los márgenes son las cifras contables al cierre de la vigencia fiscal, que no fueron modificadas por la sociedad. La segmentación hecha en la documentación comprobatoria se encuentra completa, pero la de la corrección no, pues no se describe el procedimiento realizado, ni se anexaron los documentos contentivos de información financiera que dieran cuenta de la corrección. En cuanto a las operaciones de egreso, el contribuyente cambió el método de evaluación de la transacción en la corrección de la documentación comprobatoria, y afirmó que el valor pagado por su vinculada a terceros es el mismo que se cobra a la vinculada, pero no aportó pruebas que lo sustentaran, por lo que la Administración acudió al método planteado originalmente para efectuar los ajustes, pues en el estudio original la selección del método de evaluación sí se encuentra plenamente documentada.

La declaración de corrección y la corrección de la documentación comprobatoria sí fueron tenidas en cuenta para proferir la liquidación oficial, tanto así que se determinó que los datos consignados en ambas eran los mismos, se transcribieron apartes de lo dicho en la documentación comprobatoria corregida, y se desestimó el cambio de método al no encontrar elementos probatorios que sustentaran lo dicho por la sociedad.

La DIAN no pudo realizar las comprobaciones pertinentes, pues la documentación comprobatoria carece de la información financiera de la compañía necesaria para hacerlo. La sanción por inexactitud se entiende procedente, en razón a que la contribuyente consignó en su declaración ingresos y costos por fuera de los márgenes transaccionales de utilidad que obtuvieron partes independientes, con lo cual se violó el régimen de precios de transferencia. No cabe alegar disparidad de criterios, en tanto tal causal eximente no opera para este caso.

Además, las normas aplicables son claras y de fácil comprensión, por lo que al no haberse realizado los ajustes propuestos para situar los ingresos, costos y gastos dentro de los rangos establecidos, se desconocieron las normas aplicables. En cuanto las operaciones con sus vinculados económicos no se localizaron en los márgenes transaccionales de utilidad que obtuvieron partes independientes, se concluye que el contribuyente no se ajustó al régimen de precios de transferencia. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, acogió las pretensiones de la demanda.

Las razones de la decisión se resumen así14: La DIAN debía hacer una valoración total de los ajustes efectuados en la DIIPT y en la documentación comprobatoria, con el fin de revisar si los ajustes eran procedentes. En este caso, no se tuvieron en cuenta todas las correcciones efectuadas por la demandante a la DIIPT y a la documentación comprobatoria, sino solo el ajuste de ingresos presentado en la declaración de renta corregida.

Las cifras señaladas en la liquidación oficial corresponden a las señaladas en la documentación comprobatoria inicial, por lo que se desconocieron las correcciones presentadas en término, y que se presumen veraces según el artículo 746 E.T. Según el art. 711 E.T., el acto liquidatorio debe contraerse a lo dicho por el contribuyente, lo cual no fue observado por la DIAN, que tomó la información de declaraciones que fueron corregidas posteriormente.

El dictamen pericial rendido en el proceso demuestra que las cuentas de costos de ventas y gastos operacionales de la demandante coinciden con las presentadas en la documentación comprobatoria, y se explica que el ajuste se realizó teniendo en cuenta la participación de la vinculada en el exterior en el centro de costos, que es del 44%.

Por tanto, la DIAN fraccionó el proceso de fiscalización, al tener en cuenta solo una parte de la información suministrada por el contribuyente, lo cual viola el debido proceso, pues solo se pronunció sobre los ajustes de los costos de venta y los gastos operacionales efectuados en la corrección al expedir el acto liquidatorio, sin haberle permitido a la sociedad explicar la naturaleza de esos ajustes.

Frente al rechazo de costos y gastos, la Administración no tuvo en cuenta que en la corrección de la declaración informativa y la documentación comprobatoria se aplicó otro método de análisis (precio comparable no controlado o PC), en lugar del método de márgenes transaccionales de utilidad (TU), lo que solo revisó hasta la expedición de la liquidación oficial.

En el peritaje se evidencia además que las operaciones de egresos corresponden a reembolsos de Sitel de Colombia a Sitel Corporation Inc. por pagos que esta última realizó a terceros a nombre de la demandante, respecto de las cuales la Administración no efectuó comprobación, ni verificó si eran operaciones realizadas entre vinculadas u operaciones de reembolso por pago a terceros, para determinar si le era o no aplicable el régimen de precios de transferencia. RECURSO DE APELACIÓN La demandada apeló con fundamento en los siguientes argumentos 15: Según lo dispuesto en el artículo 7 del Decreto 4349 de 2004, si la documentación comprobatoria no contiene los elementos necesarios para determinar la sujeción al régimen de precios de transferencia, no servirá de prueba para sustentar el cumplimiento de tales normas.

En este caso, la DIAN le restó valor probatorio a la documentación comprobatoria corregida, dado que no poseía la información ni soportes suficientes para evidenciar la correcta aplicación de los precios de transferencia. La Administración sí valoró la documentación comprobatoria y la declaración informativa corregida, pero no fue tomada como prueba dada la falta de información que sustentara lo que allí se dijo.

No se violó el derecho al debido proceso de la demandante, pues si esta no estaba de acuerdo con lo sostenido en el requerimiento especial, debía objetarlo y solicitar o aportar las pruebas que pretendiera hacer valer. En este caso, el requerimiento especial fue debidamente notificado, a pesar de lo cual la demandante optó por no responderlo, teniendo la oportunidad legal y procesal para ello.

Se equivoca el Tribunal al anular los actos definitivos cuestionando el acto previo. En los actos definitivos sí se analizó la documentación comprobatoria y la declaración informativa corregida, pero fue descartada por no ser idónea para arrojar un estudio de precios de transferencia adecuado. El requerimiento especial contiene todos los puntos que pretendía modificarse, con explicación de las razones en que se sustenta, y contiene la cuantificación de los impuestos y sanciones que se pretende adicionar a la liquidación privada, como lo manda los artículos 703 y 704 E.T. Al ser expedido conforme a la ley, no puede decirse que con ese requerimiento se violó el debido proceso.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda16. Por su parte, la demandada insistió en lo dicho en el recurso de apelación17. El Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico 15 Folios 312 a 322 c. p. 16 Folios 350 a 358 c. p. Según lo expuesto, la Sala debe determinar la legalidad de la Liquidación Oficial nro. 312412011000004 del 11 de febrero de 2011, y de la Resolución nro. 900.049 del 12 de marzo de 2012, conforme al régimen de precios de transferencia. En concreto, corresponde examinar (i) si la Administración podía liquidar oficialmente el impuesto de renta de la demandante por el año gravable 2007 con base en los datos consignados en la declaración informativa de precios de transferencia y la documentación comprobatoria original, en lugar de tomar para ello las correcciones a las mismas, y (ii) si el ajuste a la mediana efectuado por la demandante según la corrección de la declaración informativa de precios de transferencia y la documentación comprobatoria se hizo correctamente.

Corrección de las declaraciones en el régimen de precios de transferencia El Estatuto Tributario estableció dos deberes formales especiales como parte fundamental del régimen de precios de transferencia: el de presentar la declaración informativa individual de precios de transferencia (DIIPT), y el de preparar y enviar la documentación comprobatoria.

Estos deberes formales, impuestos por la ley, tienen por objeto posibilitar la labor de fiscalización administrativa, por cuanto permiten determinar si el contribuyente autoliquidó el impuesto de renta observando el principio de plena competencia y, en general, las exigencias del régimen de precios de transferencia18. La normativa vigente para el año gravable en discusión solo contemplaba la posibilidad de corregir la declaración informativa de precios de transferencia o la documentación comprobatoria en las normas sobre sanciones.

Así lo dispuso el artículo 46 de la Ley 863 de 2003, que modificó el artículo 260-10 del Estatuto Tributario: “ARTÍCULO 46. Sanciones relativas a la documentación comprobatoria y a la declaración informativa. Modifícase el artículo 260-10 del Estatuto Tributario, el cual queda así: "Artículo 260-10. Sanciones relativas a la documentación comprobatoria y a la declaración informativa.

Respecto a la documentación comprobatoria y a la declaración informativa, se aplicarán las siguientes sanciones: A. Documentación comprobatoria (…) Las sanciones pecuniarias a que se refiere el presente artículo, se reducirán al cincuenta por ciento (50%) de la suma determinada en el pliego de cargos, si la omisión, el error o la inconsistencia son subsanados antes de que se notifique la imposición de la sanción; o al setenta y cinco por ciento (75%) de tal suma, si la omisión, el error o la inconsistencia son subsanados dentro de los dos (2) meses siguientes a la fecha en que se notifique la sanción. (…) B. Declaración informativa (…) 2.

Cuando los contribuyentes corrijan la declaración informativa a que se refiere este artículo deberán liquidar y pagar, una sanción equivalente al uno por ciento (1%) del valor 18 CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencias del 10 de octubre de 2018, exp. 20751, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, y del 22 de febrero de 2018, exp. 20524, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. total de las operaciones realizadas con vinculados económicos o partes relacionadas durante la vigencia fiscal correspondiente, sin que exceda de la suma de setecientos millones de pesos ($700.000.000) (Valor año base 2004)”.

(Subraya la Sala) De las disposiciones citadas se tiene que hay lugar a imponer una sanción en el supuesto de la corrección de la declaración informativa individual o de la documentación comprobatoria, en el caso de que se presenten errores o inconsistencias en estos documentos. En anteriores oportunidades esta Sección había reconocido la procedencia de corregir la declaración informativa y la documentación comprobatoria19.

No obstante, independientemente de que la corrección de la declaración o de la documentación comprobatoria sea sancionable, dichas correcciones debían ser examinadas por la Administración, a efectos de determinar si las operaciones registradas por el contribuyente con sus vinculados económicos se ajustaron al principio de plena competencia. Por tanto, más allá de las inconsistencias que contengan, las correcciones de la DIIPT y de la documentación comprobatoria que le sirve de sustento deben ser examinadas por la Administración tributaria, con el fin de determinar el cabal cumplimiento de las disposiciones propias de esta normativa.

El Decreto 4349 de 2004 establece que el contribuyente debe remitirle a la Administración una documentación comprobatoria que contenga expresamente una exposición del método utilizado para determinar los precios, la contraprestación o la utilidad de las operaciones analizadas. Dice el artículo 7: “Artículo 7°. Contenido de la documentación comprobatoria.

La documentación comprobatoria a que se refiere el artículo 260-4 del Estatuto Tributario, deberá contener los estudios, documentos y demás soportes con los cuales el contribuyente demuestre que sus ingresos, costos, deducciones y sus activos adquiridos en el respectivo año gravable, relativos a las operaciones celebradas con vinculados económicos o partes relacionadas domiciliados o residentes en el exterior y/o en paraísos fiscales, fueron determinados considerando para esas operaciones los precios, montos de contraprestación o márgenes de utilidad que se hubiesen utilizado con o entre partes independientes.

(…) La documentación e información a conservar, en cuanto sea compatible con el tipo de operación objeto de análisis y con el método utilizado, será la siguiente: (…) B. Información Específica 19 CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 16 de nov. de 2016, exp. 21226, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

Ver también sentencia del 10 de octubre de 2018, exp. 20751, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. (…) 7. Método utilizado por el contribuyente para la determinación de los precios, montos de contraprestación o márgenes de utilidad, con indicación del criterio y elementos objetivos considerados para concluir que el método utilizado es el más apropiado de acuerdo con las características de los tipos de operación analizados (…) C. Información Anexa El estudio de precios de transferencia deberá estar acompañado de la siguiente información: 1.

Estados financieros comparativos a 31 de diciembre del año en estudio: a) Estados financieros de propósito general básicos: Balance general, Estado de resultados, Estado de cambios en el patrimonio, Estado de cambios en la situación financiera, Estado de flujos de efectivo y Estados financieros consolidados cuando la matriz o controlante se encuentre en Colombia, ajustados por inflación cuando a ello haya lugar, y preparados con base en los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, con el dictamen y sus notas; b) Los siguientes estados financieros de propósito especial: Balance general, Estado de resultados, de costos de producción y de costo de ventas para los bienes y servicios, desagregados o segmentados por tipo de operación y ajustados por inflación cuando a ello haya lugar.

(…)”. Si bien resulta que la sociedad demandante no observó este deber en la documentación comprobatoria corregida, en la medida en que no dio plena cuenta de la información segmentada de los costos de ventas y costos de producción por tipo de operación frente a la documentación comprobatoria original, la falta de este requisito no puede derivar en el desconocimiento de la información contenida en las correcciones presentadas, ni en la utilización de la documentación comprobatoria inicial (objeto de corrección), toda vez que esta consecuencia jurídica no se encuentra contemplada dentro del ordenamiento.

Entonces, para determinar si la sociedad demandante observó a plenitud el régimen de precios de transferencia, la DIAN debía tener en cuenta la información contenida en la corrección de la DIIPT y de la documentación comprobatoria que presentó como sustento de la corrección de la declaración de renta. Si el cumplimiento de los deberes formales de presentar una DIIPT y una documentación comprobatoria sirve para constatar el cumplimiento de las normas de precios de transferencia, y estas declaraciones pueden corregirse según la ley, es lógico concluir que la Administración debe juzgar la observancia de este régimen según la información contenida en las correcciones presentadas, y no en la información anteriormente entregada.

El ajuste a la mediana propuesto en la corrección de la documentación comprobatoria La Sala encuentra que los ajustes consignados en la corrección de la documentación comprobatoria presentada fueron aclarados posteriormente en el debate judicial, mediante un dictamen pericial que dio cuenta de los cambios señalados, complementando así dicha información, por lo que entra la Sala a examinar las operaciones cuestionadas conforme la explicación contenida en el dictamen mencionado, así: a) Operación de ingreso Según consta en el expediente, Sitel de Colombia presentó declaración informativa individual de precios de transferencia por el año gravable 2007, en la cual consignó operaciones realizadas con sus vinculadas Sitel Ibérica Teleservices S.A. (España), Grupo Sitel de México S.A. de C.V. (México), y Sitel Corporation Inc. (Estados Unidos de América).

En la documentación comprobatoria que soporta la misma, efectuó el análisis de la operación con sus vinculadas de España y Estados Unidos mediante el método de márgenes transaccionales de utilidad (TU), con los siguientes resultados: a) Rango intercuartil OITC para la operación de ingreso con Sitel Ibérica Teleservices S.A.20 |Medida estadística |Indicador OITC | | |Rango |Rango | | |sin |ajustad| | |ajustes |o | |Valor mínimo |4,192% |5,555% | |Cuartil inferior |5,358% |6,667% | |Mediana |6,105% |7,288% | |Cuartil superior |9,430% |10,652%| |Valor máximo |14,000% |15,952%| |SITEL DE COLOMBIA |-11,126% | b) Rango intercuartil OITC de la operación de egreso con Sitel Corporation Inc. 21. |Medida estadística |Indicador OITC | | |Rango |Rango | | |sin |ajustad| | |ajustes |o | |Valor mínimo |4,192% |4,689% | |Cuartil inferior |5,358% |5,739% | |Mediana |6,105% |6,374% | |Cuartil superior |9,430% |9,718% | |Valor máximo |14,000% |14,969%| |SITEL DE COLOMBIA |3,271% | En la medida en que el análisis de estas dos operaciones mostraba que la demandante no se había ajustado al régimen de precios de transferencia, por estar por fuera de los márgenes permitidos del rango de plena competencia, la DIAN solicitó a la demandante que informara los ajustes realizados en la declaración de renta, o en su lugar, que corrigiera su declaración evidenciando la forma de cálculo del ajuste a la mediana22.

Sitel de Colombia decidió corregir su declaración de renta, así como su declaración informativa individual de precios de transferencia y la documentación comprobatoria. Según esta última, el ajuste de la operación de ingreso se plantea así: 20 Folio 62, c.a.1. 21 Folio 57, c.a.1. 22 Folio 20, c.a.1. |Medida estadística |Indicador OITC | | |Rango |Rango | | |sin |ajustado | | |ajustes | | |Valor mínimo |4,192% |5,555% | |Cuartil inferior |5,358% |6,667% | |Mediana |6,105% |7,288% | |Cuartil superior |9,430% |10,652% | |Valor máximo |14,000% |15,952% | |SITEL DE COLOMBIA |4,214% |7,288% | Para el cálculo del valor del ajuste de la operación de ingreso en su declaración de renta corregida, la demandante seleccionó el método TU, dentro del cual se utilizó el indicador OITC, que corresponde al valor de la utilidad operativa sobre los costos totales23.

Como resultado, se obtuvo el margen de utilidad de la parte analizada. Así, al corregir la documentación comprobatoria se indicó como resultado de la fórmula OITC un margen de utilidad mayor al inicialmente determinado. Los datos utilizados para efectuar el cálculo, según lo aclarado por el dictamen pericial rendido ante el Tribunal, fueron los siguientes: | |Datos DIAN24|Datos Sitel | | | |de Colombia25 | |Utilidad |($484.181.00|$156.397.920 | | |0) | | |Costos |$3.425.516.0|$3.009.209.000 | | |00 | | |Gastos |$926.354.000|$702.061.000 | |Costos+gastos |$4.351.870.0|$3.711.290.083 | | |00 | | |OITC (Utilidad/ |-11,126% |4,214% | |(costos+gastos)) | | | |Ajuste en la utilidad (para |$317.163.000|$270.479.000 | |OITC=7,288%) | | | |Ingresos ajustados |$4.669.034.0|$3.981.769.803 | | |00 | | |Ingresos declarados |$3.867.688.7|$3.867.688.723 | | |23 | | |Ajuste de ingresos |$801.345.000|$114.081.000 | |Pago Sitel |$114.081.000|$114.081.000 | |Diferencia |$687.264.000|$0 | Según expresó el perito, los ajustes realizados en la documentación comprobatoria corregida por la demandante fueron producto de una segmentación de los costos y gastos imputables a la operación de Sitel Colombia con su vinculada Sitel Ibérica S.A., de donde resulta una diferencia entre las cifras tomadas por la DIAN y las utilizadas por la demandante para calcular el indicador OITC.

Según lo expuesto, Sitel tomó en la corrección los datos de ingresos, costos y gastos específicos de la operación cuestionada, y no los de la operación total de la sociedad. De acuerdo con los soportes contables examinados por el perito, los costos imputables a las operaciones entre Sitel de Colombia S.A. y Sitel Ibérica S.A. fueron de $3.009.209.000, y los gastos de $702.061.000, para un total de $3.711.290.000, cifras diferentes a las utilizadas por la DIAN en los actos demandados. 23 Operative Income Over Total Costs, por sus siglas en inglés. 24 Cifras de la Liquidación Oficial de Revisión, folio 30 c.p. 25 Según el dictamen pericial, folios 6 a 9 del c. de dictamen pericial.

Así lo explicó el perito al ser interrogado en la audiencia de pruebas surtida en primera instancia sobre el origen de la diferencia de las cifras 26: “Efectivamente hay una diferencia en los costos de venta que muestra a la declaración con la que se presenta en la declaración corregida, la diferencia radica en el ajuste de esos costos de ventas en las cuentas como horas extras y recargo nocturno para ese centro de costos, en el momento de la corrección SITEL hace ajustes en esos costos, auxilio de transporte $105.319.191, capacitaciones $73.357.000, horas extras y recargo nocturno $168.579.295, casino y restaurante $69.030.900.

La razón de ser de esos ajustes, se dijo, que por el principio de prudencia porque no era justificable dejar esos costos en esas cuantías y por ello se procedió a reducirlos y ajustarlos a la suma de $3.009.229.736. De acuerdo al criterio que tuvo SITEL ajustó esos costos y por eso varió la información suministrada inicialmente…”. Así, las diferencias encontradas entre la información utilizada por la DIAN para proferir los actos demandados y la información utilizada por Sitel de Colombia como fundamento de la corrección presentada se encuentran explicadas, pues la exposición del perito muestra los ajustes a los costos y gastos efectuados por la contribuyente en la documentación comprobatoria corregida, que permiten dar cuenta de las diferencias con la información de la documentación comprobatoria original.

Es claro que no se discute en este caso si debe haber un ajuste a la mediana, ni el valor de este, sino la forma de cálculo de la suma que debe añadirse a los ingresos para hacer el ajuste. El debate se centra en si el ajuste debe efectuarse conforme las cifras tomadas por la DIAN (consignadas en la declaración individual y la documentación comprobatoria inicial), o si debe hacerse a partir de las cifras utilizadas por la demandante (tomadas de la contabilidad, consignadas en la corrección de la declaración individual y de la documentación comprobatoria, y explicadas en el dictamen pericial).

Conforme lo ordena el régimen de precios de transferencia, la descripción de las operaciones con vinculados y el análisis de las mismas contenidos en la documentación comprobatoria y en la declaración informativa individual son los elementos que debe tomar la Administración tributaria para evaluar las operaciones de la empresa con sus vinculados económicos.

Por su parte, le corresponderá al juez evaluar las pruebas que obren en el proceso –incluyendo tanto la declaración informativa original y la documentación comprobatoria original y sus correcciones- conforme al criterio de la sana crítica, para determinar si, en efecto, tales operaciones se realizaron conforme al régimen de precios de transferencia y a sus objetivos. 26 Folio 217 c.p. 27 CONSEJO DE ESTADO.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 10 de octubre de 2018, exp. nro. 20751. MP Julio Roberto Piza Rodríguez. En este caso, el dictamen del caso explicó un punto concreto del estudio de precios de transferencia; esto es, que la variación de la fórmula del indicador OITC provenía de una disminución del monto divisor que daba cuenta de la reducción de los costos de venta y prorrateo de gastos operacionales atribuibles a la transacción de ingreso con la vinculada.

En este sentido, el dictamen pericial aporta elementos para dilucidar un aspecto específico de la controversia. Conforme se expuso en el punto anterior, cuando el contribuyente corrige su DIIPT y su documentación comprobatoria, la Administración debe examinar la observancia del principio de plena competencia de las operaciones realizadas por los contribuyentes con base en tales correcciones.

Si el contribuyente presenta una nueva declaración informativa y un nuevo análisis de las operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia, no cabe desconocerlos, dada la posibilidad otorgada por la ley al contribuyente de presentar tales correcciones. La Sala considera válido que el contribuyente haya acudido a las cifras correspondientes a la operación analizada en la corrección de la DIIPT, en la medida en que el propósito del régimen de precios de transferencia es precisamente corroborar que las operaciones realizadas con partes vinculadas del exterior fueron realizadas conforme al principio de plena competencia. Con la información del ingreso, costo y gastos efectuados en desarrollo de la operación analizada (segmentación del análisis) consignada en el dictamen pericial resultaba posible estimar el margen de utilidad obtenido en la operación particular, y a partir de allí, calcular el mayor valor del ingreso requerido para ajustarse a la mediana obtenida.

En efecto, los costos de venta relativos a la operación efectuada entre Sitel de Colombia y Sitel Ibérica Teleservices fueron registrados así: |Cuenta |Descripción |Valor dictamen |Valor soportes | | | |(fl. |(fl. | | | |7, c. dictamen) |489 c.3) | |720506 |Sueldos |$1.712.293.896 |$1.661.780.762 | |720509 |Bonos Sodexho |$7.860.000 |$7.860.000 | |720530 |Cesantías |$185.154.906 |$185.154.906 | |720533 |Intereses sobre |$20.575.784 |$20.575.784 | | |cesantías | | | |720536 |Prima legal |$185.154.889 |$185.154.889 | |720539 |Vacaciones |$107.430.070 |$107.430.070 | |720548 |Bonificaciones |$106.864.203 |$106.864.203 | |720560 |Indemnizaciones |$4.866.653 |$4.866.653 | |720566 |Gastos deportivos |$2.000.000 |$2.000.000 | |720569 |Salud- E.P.S. |$166.548.036 |$166.548.036 | |720570 |Pensiones y riesgos |$237.108.675 |$237.108.675 | |720572 |Caja de Compensación|$177.196.680 |$177.196.680 | | |Familiar- SENA- ICBF| | | |720575 |Personal temporal |$20.395.000 |$20.395.000 | |720584 |Gastos médicos |$12.749.218 |$12.749.218 | |Total Cuenta | |$2.946.198.010 |$2.895.684.876 | |72 | | | | | | | | | |Cuenta 73 |Costos indirectos | | | |731010 |Asesorías |$1.042.440 |$1.042.440 | |733535 |Teléfono |$23.784.176 |$23.784.176 | |733550 |Transporte |$27.440.000 |$27.440.000 | |733595 |Varios |$7.432.810 |$7.432.810 | |739595 |Varios |$3.332.300 |$3.332.300 | |Total Cuenta | |$63.031.726 |$63.031.726 | |73 | | | | |Total Costos | |$3.009.229.736 |$2.958.716.602 | Al confrontar los datos de las cuentas, resulta una diferencia de $50.513.134 entre el valor de los costos contenido en el dictamen pericial ($3.009.229736), y los registrados en el estado de resultados de la sociedad demandante ($2.958.716.602).

Conforme lo anterior, se concluye que Sitel realizó el ajuste mediante la exclusión de algunas cuentas de costos para la estimación del indicador OITC, que a su vez utilizó para recalcular la mediana en la operación con Sitel Ibérica, y el ajuste a la misma. No obstante, no hay claridad sobre el criterio aplicado las cuentas mencionadas del cálculo de costos, ni sobre la justificación en su aplicación. Según se lee en el informe del perito, cuentas de costos como las correspondientes a horas extras y capacitaciones fueron restadas del cómputo de la cifra de costos utilizada para ajustarse a la mediana en la operación con Sitel Ibérica, porque “no era justificable” por el “principio de prudencia”, sin que se exponga con claridad la justificación de su exclusión, o el criterio acogido para concluir que había que excluir tales cuentas, y solo esas.

La simple mención del principio de prudencia en materia de contabilidad, o de una supuesta justificación no es suficiente, en la medida en que no se exponga con claridad por qué no era justificable. Tampoco se encuentra que el hecho de que las cuentas excluidas correspondan en general a gastos de personal establecidos por la ley colombiana indique que el criterio aplicado haya sido el de no imputarle a una sola compañía tales gastos, pues sí se incluyeron otros gastos (como cesantías, intereses a las cesantías y pagos parafiscales), que también son obligatorios conforme a la legislación colombiana, sin que hayan sido por ello excluidos del cálculo, ni ajustados según la proporción de los ingresos provenientes de la vinculada en los ingresos totales, como se propuso en el ejercicio de segmentación de gastos y costos explicado en el dictamen pericial.

Por lo anterior, la Sala considera que no hay lugar a validar el ajuste a la mediana sobre la operación de ingreso señalado en la corrección de la DIIPT y en la corrección de la documentación comprobatoria, en la medida en que se encuentran diferencias en el cálculo de las mismas, así como una exclusión injustificada de ciertas cuentas de costos para el cálculo del indicador OITC.

Así, la Sala recalculará el ajuste a la mediana correspondiente a la operación de ingresos declarada por la demandante, para lo cual modificará el indicador de utilidad OITC, mediante la adición, al valor obtenido de los costos de venta relativos a la operación efectuada entre Sitel de Colombia y Sitel Ibérica Teleservices según el estado de resultados de la sociedad demandante ($2.958.716.602), el valor de los costos de ventas correspondientes a las cuentas 720515 (horas extras y recargos), 720527 (auxilio de transporte), 720563 (capacitaciones), y 739560 (casino y restaurante)28así: |Total costos iniciales |$2.958.716.602 | |Horas extras y recargos |$168.579.285 | |(720515) | | |Auxilio de transporte |$105.319.191 | |(720527) | | |Capacitaciones (720563) |$73.357.000 | |Casino y restaurante |$60.030.900 | |(739560) | | |TOTAL |$3.366.002.978 | De acuerdo con lo anterior, los ingresos, costos y gastos obtenidos por la demandante en relación con sus operaciones con la sociedad vinculada Sitel Ibérica Teleservices se estiman de la siguiente manera: |Ingresos operacionales |$3.867.688.723 | |Costo de ventas |$3.366.002.978 | |Utilidad bruta |$501.685.745 | |Gastos operacionales |$702.061.067 | |Utilidad operacional |(200.375.322) | Por tanto, el valor en que se debe incrementar el valor de los ingresos a fin de que la utilidad resultante sea equivalente a la mediana de los rangos del margen utilidad según el indicador OITC se calcula como sigue: | |Datos DIAN |Datos Sitel de |Consejo de | | | |Colombia |Estado | |Utilidad |($484.181.00|$156.397.920 |($200.375.32| | |0) | |2) | |Costos |$3.425.516.0|$3.009.209.000 |$3.366.002.9| | |00 | |78 | |Gastos |$926.354.000|$702.061.000 |$702.061.000| |Costos+gastos |$4.351.870.0|$3.711.290.083 |$4.068.063.9| | |00 | |78 | |OITC (Utilidad/ |-11,126% |4,214% |-4,925% | |(costos+gastos)) | | | | |Ajuste en la utilidad |$317.163.000|$270.479.000 |$296.481.000| |(para | | | | |OITC=7,288%) | | | | |Ingresos ajustados |$4.669.034.0|$3.981.769.803 |$4.364.544.9| | |00 | |78 | |Ingresos declarados |$3.867.688.7|$3.867.688.723 |$3.867.688.7| | |23 | |23 | |Ajuste de ingresos |$801.345.000|$114.081.000 |$496.856.255| |Pago Sitel |$114.081.000|$114.081.000 |$114.081.000| |Diferencia |$687.264.000|$0 |$382.775.255| b) Ajuste en la operación de egreso En cuanto al ajuste correspondiente a la operación de gasto efectuada por Sitel Colombia con Sitel Corporation Inc., se tiene que la corrección de la documentación comprobatoria da cuenta de la selección del método de precio comparable no controlado (PC) para efectuar el análisis de tal operación. Para ello, se tomó como referencia la misma operación, en tanto se trató de un reembolso de gastos a su matriz efectuado a favor de terceros independientes29.

El dictamen pericial validó los comprobantes de pago que sustentan el monto pagado a la vinculada, así como el monto del pago efectuado ($221.156.353) y el monto de la 28 Conforme las cifras del estado de resultados, fl. 489, c. a. 3. 29 Folio 231, c.a.1. deducción tomada por Sitel de Colombia en su declaración de renta ($69.393.363) 30.

Cabe agregar que la DIAN tampoco cuestionó el valor de la operación, ni el monto deducido por la demandante en su declaración de corrección. Con todo, la Sala aclara que la DIAN, en ausencia de fundamento legal o norma jurídica que lo faculte, no podía desconocer costos por un monto superior al de la operación cuestionada. Si el régimen de precios de transferencia busca comprobar que determinadas operaciones se realizaron en condiciones de mercado de conformidad con el principio de plena competencia, la determinación oficial del impuesto sobre tales operaciones tiene como límite natural el monto de la operación misma, por lo que no cabría efectuar un ajuste correspondiente a una operación por un valor mayor a la deducción derivada de la misma, y en todo caso, mayor al valor de la operación misma.

Lo anterior supone que el cuestionamiento del valor de una operación sujeta al régimen de precios de transferencia no puede dar lugar al desconocimiento de otras operaciones, o del valor global de las transacciones efectuadas por la entidad sujeta al régimen de precios de transferencia. La objeción relativa a una operación determinada se encuentra limitada a la operación objetada, por lo que no cabe desconocer los gastos de la compañía, como consecuencia del rechazo de una operación particular sujeta al régimen de precios de transferencia. Sanción por inexactitud En el caso concreto, se concluyó que el ajuste en los ingresos propuesto por la sociedad demandante en la corrección de la declaración informativa individual de precios de transferencia y en la corrección de la documentación comprobatoria de la misma no se encuentra plenamente justificado, dadas las diferencias entre las cifras de costos y gastos utilizadas por la demandante para calcular el margen de utilidad, y los costos y gastos procedentes para efectuar el mismo cálculo, según la información contenida en las pruebas que obran en el expediente.

Esta norma es concordante con lo dispuesto en el artículo 29 de la Constitución Política, en cuanto se trata de una excepción al principio de irretroactividad de la ley tributaria. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para la sancionada, en tanto disminuyó el valor de la sanción del 160% -establecido en la legislación 30 Folio 16 del dictamen pericial anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

Privada |LOR |Liq. C.E. | |Ingresos |$51.771.305.0|$52.458.569.0|$52.268.161.0| |brutos |00 |00 |00 | |operacional| | | | |es | | | | |Total |$52.046.386.0|$52.733.650.0|$52.543.242.0| |ingresos |00 |00 |00 | |brutos | | | | |Total |$52.042.645.0|$52.729.909.0|$52.539.501.0| |ingresos |00 |00 |00 | |netos | | | | |Costos de |$40.263.310.0|$38.935.287.0|$40.263.310.0| |ventas |00 |00 |00 | |Total |$40.263.310.0|$38.935.287.0|$40.263.310.0| |costos |00 |00 |00 | |Renta |$1.790.628.00|$3.805.915.00|$2.287.484.00| |líquida del|0 |0 |0 | |ejercicio | | | | |Renta |$1.790.628.00|$3.805.915.00|$2.287.484.00| |líquida |0 |0 |0 | |Renta |$1.790.628.00|$3.805.915.00|$2.287.484.00| |líquida |0 |0 |0 | |gravable | | | | |Impuesto |$608.814.000 |$1.294.011.00|$777.745.000 | |sobre renta| |0 | | |gravable | | | | |Impuesto |$608.814.000 |$1.294.011.00|$777.745.000 | |neto de | |0 | | |renta | | | | |Total |$608.814.000 |$1.294.011.00|$777.745.000 | |impuesto | |0 | | |a cargo | | | | |Sanciones |$3.879.000 |$1.100.194.00|$172.810.000 | | | |0 | | |Total saldo|$1.971.204.00|$189.692.000 |$1.633.342.00| |a favor |0 | |0 | Sanción por inexactitud |Total impuesto a cargo determinado|$777.745.000 | |Menos: Total impuesto a cargo |$608.814.000 | |declarado | | |Mayor valor a pagar |$168.931.000 | |Porcentaje de sanción |100 % | |Sanción de inexactitud |$168.931.000 | En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: Revocar los numerales primero y segundo de la sentencia apelada.

En su lugar, Anular parcialmente la Liquidación de Revisión nro. 312412011000004 del 11 de febrero de 2011, y la Resolución nro. 900.049 del 12 de marzo de 2012, por medio de las cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN- liquidó oficialmente el impuesto de renta y complementarios a cargo de la sociedad SITEL DE COLOMBIA S.A., correspondiente al año gravable 2007.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, fijar como valor a cargo de SITEL DE COLOMBIA S.A. por concepto de impuesto de renta y complementarios por los periodos referidos, así como por sanciones, las sumas determinadas en la liquidación efectuada por esta Corporación, y contenida en la parte motiva de esta providencia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Con firma electrónica) (Con firma electrónica) MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Con aclaración de voto (Con firma electrónica) MARÍA EUGENIA SÁNCHEZ ESTRADA Conjuez ----------------------- Radicado: 25000 23 37000 2012 00030 01 [21888] Demandante: Sitel de Colombia S.A. FALLO 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

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