DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN DE SALDOS A FAVOR – Evento de procedencia de la sanción por devolución improcedente / MODIFICACIÓN O RECHAZO POR PARTE DE LA AUTORIDAD FISCAL DE SALDO A FAVOR DEVUELTO COMPENSADO – Efectos / SALDOS A FAVOR GENERADOS EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS - Alcance. Los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, el artículo 850 del Estatuto Tributario establece que, previa solicitud del contribuyente, se deben devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; sin embargo, si una vez adelantado dicho procedimiento, se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el citado artículo 670 Ib. prevé la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 850 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 PROCESO DE COBRO DE LAS SUMAS DEVUELTAS O COMPENSADAS DE FORMA IMPROCEDENTE – Momento en el que se puede adelantar / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Término para imponerla / IMPOSICIÓN DE SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Finalidad / PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO Y PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN – Vínculo jurídico / TRÁMITE DEL PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO – Autonomía El artículo 670 del Estatuto Tributario, por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial.

Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique.

No obstante, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».

En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso.

(…) La Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión. En el presente caso está comprobado que el acto de determinación no fue demandado, por lo que los valores allí liquidados se encuentran en firme.

Ahora bien, la actora sostiene que la DIAN no desplegó actividad probatoria para determinar la existencia de fraude en el proceso sancionatorio, no obstante, esta Sección ha sostenido que «el debate sobre la existencia de las operaciones, y el examen encaminado a desvirtuar la simulación o fraude en las mismas corresponde al proceso de determinación, por lo que no hay lugar a retomar un debate sobre las pruebas de la inexistencia de las operaciones o su valoración en el estudio de legalidad de los actos sancionatorios.».

En consecuencia, el cargo propuesto no prospera. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 PARÁGRAFO 2 PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Reiteración de jurisprudencia / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación. Disminución de la sanción por devolución improcedente Ahora bien, en desarrollo del artículo 29 de la Constitución Política y del parágrafo 5 del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario se estableció el principio de favorabilidad, que «aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

En ese sentido, la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación señaló: «1. El principio de favorabilidad consagrado en el artículo 29 de la Constitución Nacional, debe aplicarse, como regla general en los procesos disciplinarios y administrativos adelantados por las autoridades administrativas, salvo en aquellas materias que por su especial naturaleza no resulte compatibles con él, como es el caso por ejemplo, de las disposiciones sobre política económica. 2.

El principio de favorabilidad cuando es aplicable en materia sancionatoria administrativa, constituye un imperativo constitucional, y por ende, bien puede ser aplicado a solicitud de parte, o de oficio por la autoridad juzgadora competente». (Se resalta). Al efecto, se observa que el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, modificó el artículo 670 del Estatuto Tributario (…) El citado artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 modificó la tarifa y la base de la sanción, pues pasó del 50% al 20% del valor devuelto en exceso, cuando la Administración rechaza o modifica el saldo a favor y, del 500% al 100% cuando se utilicen documentos falsos o mediante fraude.

De conformidad con el principio de favorabilidad y por ser en este caso menos gravosa la sanción prevista en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, que la establecida en la norma vigente en el momento en que se impuso la sanción, se deben ajustar las sanciones, como lo hizo el a quo. Se establece entonces que la sanción por devolución improcedente que se le debe imponer a la actora por la infracción en la que incurrió corresponde al 20% del valor devuelto y del 100% por la utilización de medios fraudulentos, en aplicación del principio de favorabilidad.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 PARÁGRAFO 5 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [D]e conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., diecinueve (19) de noviembre de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00759-01 (23992) Actor: COEXFER LTDA. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 8 de junio de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que en la parte resolutiva dispuso: «PRIMERO: DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de la Resolución Sanción No. 322412013000776 del 13 de noviembre de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de la DIAN y de la Resolución No. 900.374 del 25 de noviembre de 2014, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva.

SEGUNDO: Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE que COEXFER LTDA., a título de sanción por devolución y/o compensación improcedente respecto del impuesto sobre las ventas del tercer (3º) bimestre de 2009, debe pagar (i) una multa del 20% del valor devuelto y/o compensado en exceso, equivalente a $46.778.800 y (ii) la sanción por utilización de medios fraudulentos del 100% sobre el monto devuelto, equivalente a $233.894.000, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva.

TERCERO: No se condena en costas, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva».

ANTECEDENTES El 10 de julio de 2009, Coexfer Ltda., presentó la declaración del impuesto sobre las ventas del tercer bimestre del año gravable 20091, en la que registró un saldo a favor 1 Fl. 11 del c.a.1 de $233.894.0002, que fue devuelto mediante Resolución 3017 del 10 de marzo de 20103. El 26 de diciembre de 2011, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá expidió la Liquidación Oficial de Revisión 3224120110003394, en relación con la declaración tributaria señalada, notificada el 14 de junio de 20125, mediante la cual determinó como total saldo a pagar $51.435.000.

El acto de determinación quedó en firme, porque la contribuyente no interpuso recurso de reconsideración ni tampoco lo demandó ante la jurisdicción. El 16 de mayo de 2013, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá formuló el Pliego de Cargos 3224020130003426, en el que propuso imponer sanción por devolución y/o compensación improcedente consistente en el reintegro de $233.894.000, más los intereses moratorios aumentados en un 50% y la sanción del 500% prevista en el inciso quinto del artículo 670 del E.T. Previa respuesta al acto de trámite referido7, el 13 de noviembre de 2013, la División de Gestión de Liquidación de la dirección seccional señalada profirió la Resolución Sanción XXXXXXXXXXXXXXXX, que acogió las glosas del pliego de cargos.

Contra el acto sancionatorio se interpuso recurso de reconsideración9, que fue decidido por la Resolución 900.374 del 25 de noviembre de 201410, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar la resolución sanción. DEMANDA La actora, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «PRINCIPALES 1.-Se anule la Resolución Sanción No. 322412013000776 del 13 de noviembre de 2013, proferida por la División de Liquidación Tributaria de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. 2.- Se anule la Resolución 900.374 del 25 de noviembre de 2014, proferida por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la DIAN, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución Sanción antes citada. 3.- Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada.

SUBSIDIARIA En caso de no prosperar la principal, solicito se tengan en cuenta los principios de favorabilidad, proporcionalidad y el espíritu de justicia consagrado en el artículo 683 del 2 La declaración fue corregida el 16 de septiembre de 2010 y registró un saldo a pagar de $16.054.000 (Fl. 12 c.a.1). 3 Fl. 13 del c.a.1 4 Fls. 9-10 del c. a. 5 Fl. 40 del c.a.1 6 Fls. 75 vto. a 84 del c.a.1. 7 Fls. 102 a 112 del c.a.1. 8 Fls 131 a 139 del c.a.1. 9 Fls. 145 a 159 del c.a.1. 10 Fls. 196 a 201 del c.a.1.

Estatuto Tributario, para la determinación de la sanción impuesta; 193 y 197 de la Ley 1607 de 2012.». Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículo 6, 29 y 95-9 de la Constitución Política • Artículo 670, 681, 683, 730-6, 742, 743 y 744 del Estatuto Tributario • Artículos 193 numerales 3, 6 y 10, 197 numerales 1, 3, 4 y 5 de la Ley 1607 de 2012 • Artículo 176 del Código General del Proceso.

Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Manifestó que se vulneró el debido proceso, porque en el procedimiento sancionatorio no se demostró que la sociedad utilizara documentos falsos para obtener la devolución del saldo a favor, las facturas presentadas cumplían los requisitos del artículo 617 del ET., y la DIAN no decretó las pruebas solicitadas en el recurso de reconsideración. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por lo siguiente: Argumentó que las pruebas que determinaron la improcedencia de la devolución y la existencia de documentos fraudulentos se practicaron en el proceso de determinación que culminó con la expedición de liquidación oficial, que no fue cuestionada por el contribuyente, y que en el proceso sancionatorio no se pueden revivir discusiones agotadas en el proceso de determinación. AUDIENCIA INICIAL En la audiencia inicial del 10 de febrero de 201711, el a-quo no advirtió irregularidades o nulidades en lo actuado, indicó que no se presentaron excepciones, incorporó las pruebas aportadas por las partes en la demanda y su contestación, y el litigio se fijó en determinar si procede decretar la nulidad de los actos administrativos demandados.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados y no condenó en costas, por las consideraciones que se exponen a continuación: Explicó que la discusión sobre las pruebas que utilizó la DIAN para determinar la improcedencia de la devolución se agotó en el proceso de determinación del tributo, y que como la liquidación oficial no fue demandada, quedó en firme, por lo que en el proceso sancionatorio no se puede revivir esa discusión. 11 Fls. 101 a 107 del c.p. Aplicó el principio de favorabilidad para tasar la sanción por devolución improcedente en el 20% del valor devuelto y el 100% sobre el mismo valor por la utilización de medios fraudulentos.

No condenó en costas porque no se demostraron. APELACIÓN Las partes demandante y demandada interpusieron recurso de apelación, por las siguientes razones: La demandante insistió en la falta de pruebas de la Administración para imponer la sanción por utilización de medios fraudulentos, y alegó que se le vulneró el debido proceso porque el pliego de cargos se notificó de forma extemporánea.

La DIAN sostuvo que se debe mantener la «sanción por inexactitud del 160%», porque la contribuyente utilizó medios fraudulentos para obtener un beneficio a su favor. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. La DIAN reiteró lo aducido en el recurso de apelación. El Ministerio Público alegó que la extemporaneidad del pliego de cargos aducida por la actora en el recurso de apelación no fue planteada en la demanda, y que la sanción por devolución improcedente fue transada entre la aseguradora y la DIAN, por lo que el a quo no debió liquidarla nuevamente.

Solicitó confirmar la sanción por la utilización de medios fraudulentos en el 100% del valor devuelto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que impusieron a COEXFER Ltda., la sanciones por improcedencia de la devolución y por utilizar documentos falsos previstas en el artículo 670 del Estatuto Tributario, en relación con el saldo a favor registrado en la declaración del impuesto sobre las ventas del tercer bimestre del año gravable 2009, que fue modificado por la Administración. En los términos del recurso de apelación, se debe establecer si se vulneró el debido proceso, por la falta de práctica de pruebas en el proceso sancionatorio, para imponer la sanción por utilización de medios fraudulentos.

La Sala se abstendrá de pronunciarse sobre la extemporaneidad del pliego de cargos aducida por el demandante en el recurso de apelación, porque dicho argumento no fue planteado en la demanda. Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, el artículo 850 del Estatuto Tributario establece que, previa solicitud del contribuyente, se deben devolver o compensar los saldos a favor registrados en los denuncios privados, sin que se requiera el agotamiento previo del procedimiento de determinación del tributo; sin embargo, si una vez adelantado dicho procedimiento, se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el citado artículo 670 Ib. prevé la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

En ese evento, cuando la autoridad fiscal modifique o rechace el saldo a favor devuelto o compensado, debe exigir su reintegro con los intereses moratorios causados durante el término en que las sumas devueltas estuvieron injustificadamente en poder del contribuyente o responsable, incrementados en un 50% a título de sanción12. Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues los valores declarados están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. El artículo 670 del Estatuto Tributario13, por su parte, dispone que el proceso de cobro de las sumas devueltas o compensadas de forma improcedente no se puede adelantar hasta tanto quede ejecutoriada la sentencia o la resolución que falle negativamente la demanda o el recurso presentado contra los actos de determinación, lo cual descarta que la ejecutoria constituya un requisito para la imposición de la sanción. La Sala ha dicho14 que la normativa fiscal autoriza que la Administración adelante el procedimiento de determinación del tributo y expida liquidación de revisión pero, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que previamente se deba agotar el procedimiento pertinente contra dicho acto de determinación en la vía administrativa o en la judicial.

Todo, porque la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente obedece a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos o compensados indebidamente, cuya procedencia solo requiere que la liquidación oficial de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique.

No obstante, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios incrementados depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».

En consecuencia, el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto imponible se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, según el caso.

Caso concreto 12 Bajo la normativa vigente durante la ocurrencia de los hechos. 13 Modificado por el art. 293 de la Ley 1819 de 2016. 14 Sentencia del 16 de noviembre de 2016, Exp. 20600, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. En el expediente están demostrados los siguientes hechos: • En la declaración del impuesto sobre las ventas del tercer bimestre del año gravable 2009, la actora registró un saldo a favor de $233.894.000, que fue devuelto mediante Resolución 3710 del 10 de marzo de 2010.

La actora corrigió la declaración el 16 de septiembre de 2009 y determinó como saldo a pagar la suma de $16.054.000. • Mediante Liquidación Oficial de Revisión 322412011000339 del 26 de diciembre de 2011, la DIAN determinó el saldo a pagar en $51.435.000. • La liquidación oficial quedó en firme al no ser recurrida ni demandada por el contribuyente. • En los actos demandados se impuso sanción por devolución y/o compensación improcedente consistente en el reintegro de $233.894.000, más los intereses moratorios aumentados en un 50% y la sanción del 500% consagrada en el inciso 5 del artículo 670 del E.T. La Sala advierte que si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente, por cuanto el monto de imposición se debe informar en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o la jurisdicción, según el caso, respecto de la liquidación oficial de revisión15.

En el presente caso está comprobado que el acto de determinación no fue demandado, por lo que los valores allí liquidados se encuentran en firme. Ahora bien, la actora sostiene que la DIAN no desplegó actividad probatoria para determinar la existencia de fraude en el proceso sancionatorio, no obstante, esta Sección16 ha sostenido que «el debate sobre la existencia de las operaciones, y el examen encaminado a desvirtuar la simulación o fraude en las mismas corresponde al proceso de determinación, por lo que no hay lugar a retomar un debate sobre las pruebas de la inexistencia de las operaciones o su valoración en el estudio de legalidad de los actos sancionatorios.».

En consecuencia, el cargo propuesto no prospera. Aplicación del principio de favorabilidad Bajo el supuesto de que la «sanción por inexactitud del 160%» a que alude la DIAN en el recurso de apelación, se refiere a la sanción por utilización de documentos falsos o sistemas fraudulentos prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario (como lo indica la misma entidad), se advierte que en la actuación administrativa se demostró que los proveedores de la actora «no ejercen una actividad mercantil por no tener un establecimiento de comercio abierto […] no se evidencia el ejercicio de la actividad económica de estos proveedores, generando una simulación de unas compras no reales haciendo uso de un beneficio fiscal generando un menor impuesto a pagar, conducta que se encuentra catalogada como Fraude Fiscal17 […]».

Ahora bien, en desarrollo del artículo 29 de la Constitución Política y del parágrafo 5 del artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario 15 Cfr. sentencia del 8 de junio de 2017, Exp. 19389, C.P. (E) Stella Jeannette Carvajal Basto. 16 Sentencia del 26 de febrero de 2020, Exp. 24225, C.P. Milton Chaves García. se estableció el principio de favorabilidad, que «aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

En ese sentido, la Sala de Consulta y Servicio Civil de esta Corporación señaló18: «1. El principio de favorabilidad consagrado en el artículo 29 de la Constitución Nacional, debe aplicarse, como regla general en los procesos disciplinarios y administrativos adelantados por las autoridades administrativas, salvo en aquellas materias que por su especial naturaleza no resulte compatibles con él, como es el caso por ejemplo, de las disposiciones sobre política económica. 2.

El principio de favorabilidad cuando es aplicable en materia sancionatoria administrativa, constituye un imperativo constitucional, y por ende, bien puede ser aplicado a solicitud de parte, o de oficio por la autoridad juzgadora competente». (Se resalta). Al efecto, se observa que el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, modificó el artículo 670 del Estatuto Tributario, así: «Artículo 670.

SANCIÓN POR IMPROCEDENCIA DE LAS DEVOLUCIONES Y/O COMPENSACIONES <Artículo modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Las devoluciones y/o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios, y del impuesto sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor.

Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial, rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución y/o compensación, o en caso de que el contribuyente o responsable corrija la declaración tributaria disminuyendo el saldo a favor que fue objeto de devolución y/o compensación, tramitada con o sin garantía, deberán reintegrarse las sumas devueltas y/o compensadas en exceso junto con los intereses moratorios que correspondan, los cuales deberán liquidarse sobre el valor devuelto y/o compensado en exceso desde la fecha en que se notificó en debida forma el acto administrativo que reconoció el saldo a favor hasta la fecha del pago.

La base para liquidar los intereses moratorios no incluye las sanciones que se lleguen a imponer con ocasión del rechazo o modificación del saldo a favor objeto de devolución y/o compensación. La devolución y/o compensación de valores improcedentes será sancionada con multa equivalente a: 1.- El diez por ciento (10%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando el saldo a favor es corregido por el contribuyente o responsable, en cuyo caso este deberá liquidar y pagar la sanción. 2.- El veinte por ciento (20%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando la Administración Tributaria rechaza o modifica el saldo a favor.

La Administración Tributaria deberá imponer la anterior sanción dentro de los tres (3) años siguientes a la presentación de la declaración de corrección o a la notificación de la liquidación oficial de revisión, según el caso. Cuando se modifiquen o rechacen saldos a favor que hayan sido imputados por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, como consecuencia del proceso de determinación o corrección por parte del contribuyente o responsable, la Administración Tributaria exigirá su reintegro junto con los intereses moratorios correspondientes, liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación. 18 Consejo de Estado, Sala de Consulta y Servicio Civil, octubre 16 de 2002, radicación número 1454.

Cuando, utilizando documentos falsos o mediante fraude, se obtenga una devolución y/o compensación, adicionalmente se impondrá una sanción equivalente al ciento por ciento (100%) del monto devuelto y/o compensado en forma improcedente. En este caso, el contador o revisor fiscal, así como el representante legal que hayan firmado la declaración tributaria en la cual se liquide o compense el saldo improcedente, serán solidariamente responsables de la sanción prevista en este inciso, si ordenaron y/o aprobaron las referidas irregularidades, o conociendo las mismas no expresaron la salvedad correspondiente.

Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, se dará traslado del pliego de cargos por el término de un (1) mes para responder al contribuyente o responsable.

PARÁGRAFO 1 o. Cuando la solicitud de devolución y/o compensación se haya presentado con garantía, el recurso contra la resolución que impone la sanción se debe resolver en el término de un (1) año contado a partir de la fecha de interposición del recurso. En caso de no resolverse en este lapso, operará el silencio administrativo positivo.

PARÁGRAFO 2 o. Cuando el recurso contra la sanción por devolución y/o compensación improcedente fuere resuelto desfavorablemente y estuviere pendiente de resolver en sede administrativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución y/o compensación, la Administración Tributaria no podrá iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso».

(Se resalta). El citado artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 modificó la tarifa y la base de la sanción, pues pasó del 50% al 20% del valor devuelto en exceso, cuando la Administración rechaza o modifica el saldo a favor y, del 500% al 100% cuando se utilicen documentos falsos o mediante fraude. De conformidad con el principio de favorabilidad y por ser en este caso menos gravosa la sanción prevista en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, que la establecida en la norma vigente en el momento en que se impuso la sanción, se deben ajustar las sanciones, como lo hizo el a quo.

Se establece entonces que la sanción por devolución improcedente que se le debe imponer a la actora por la infracción en la que incurrió corresponde al 20% del valor devuelto y del 100% por la utilización de medios fraudulentos, en aplicación del principio de favorabilidad. En ese orden, la actora debe reintegrar a la DIAN $233.894.000, más los correspondientes intereses moratorios, pagar la sanción del 20% del valor devuelto indebidamente, que asciende a $46.778.800 y la sanción por utilización de medios fraudulentos del 100% equivalente a $233.894.000.

Por lo tanto, en tal sentido se modificará el ordinal segundo del fallo apelado. En lo demás, se confirmará. En cuanto al reparo formulado por el Ministerio Público, relacionado con la transacción celebrada entre el garante y la DIAN, se advierte que: i) dicho aspecto no fue debatido por las partes en el proceso; ii) la citada transacción no desestima la ocurrencia de la conducta sancionable por parte de la contribuyente y, iii) como «la resolución sanción es el acto que declara la improcedencia de la devolución y ordena el correspondiente reintegro y, por lo tanto, el que determina la exigibilidad de la obligación garantizada19», permite que el garante repita contra la contribuyente por los valores transados. 19 Sentencia del 15 de noviembre de 2018, Exp. 23794, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso20, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- MODIFICAR el ordinal segundo de la sentencia del 8 de junio de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta, Subsección A, el cual quedará así:

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, la sociedad demandante COEXFER LTDA., respecto del impuesto sobre las ventas del tercer bimestre de 2009, debe reintegrar la suma indebidamente devuelta por $233.894.000, más los correspondientes intereses moratorios, la sanción del 20% del valor devuelto que asciende a $46.778.800 y la sanción por utilización de medios fraudulentos del 100% sobre el monto devuelto, equivalente a $233.894.000, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. 2.- CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada. 3.- Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese.

Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ 20 C.G.P. «Art. 365. Condena en costas.

En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». ----------------------- Radicado: 25000-23-37-000-2015-00759-01 (23992) Demandante: COEXFER LTDA. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co