FACTURA O DOCUMENTO EQUIVALENTE EN DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS - Prueba idónea para soportar costos, sin perjuicio de las facultades de fiscalización de la administración. Reiteración de jurisprudencia / INEXISTENCIA DE TRANSACCIONES SOBRE COSTOS - Efectos. Los costos pueden ser rechazados, sin que sea suficiente que el contribuyente pretenda acreditarlos con facturas o documentos equivalentes / FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA DIAN – Alcance.
Los hechos declarados pueden ser desvirtuados por la administración pues ésta tiene la facultad de comprobar la certeza, veracidad o realidad de los hechos, datos y cifras / CARGA DE LA PRUEBA EN MATERIA TRIBUTARIA - Se invierte automáticamente a cargo del contribuyente cuando se solicita una comprobación especial o cuando la ley los exige de manera expresa / RECHAZO DE COSTOS AL DESVIRTUARSE LA REALIDAD DE LAS OPERACIONES – Configuración A estos efectos, se reitera (sentencia del 9 de julio de 2020, expediente 24371 C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E) que, si bien la factura o el documento equivalente constituye la prueba documental idónea para soportar la compraventa de mercancías, su aporte no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción que esos documentos registran.
(…) Por tal razón, si la Administración requiere al contribuyente la comprobación de la realidad de esas operaciones, sin que la misma sea soportada, o recauda pruebas que logran probar su inexistencia, esas operaciones y los beneficios tributarios que se derivan de las mismas, deben rechazarse. Para ello, la DIAN cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil hoy Código General del Proceso, en cuanto estos sean compatibles con las normas tributarias (art. 742 E.T).
Por eso, si la Administración controvierte la realidad de las operaciones facturadas, la carga de la prueba recae en el contribuyente, en el sentido de que debe aportar las pruebas que acrediten la existencia de dichas operaciones. (…) Siempre que exista consistencia en la información de los terceros con quienes se negocie, mayor será la credibilidad de los negocios.
En el caso debatido, la información obtenida de los intervinientes del negocio de compra y venta no fue consistente con los valores reflejados en la contabilidad de la demandante. (…) De igual forma, no procede tomar como prueba de las compras, los documentos relativos al trámite de exportaciones aportados por la contribuyente (cd), en tanto en este caso, no se discuten esas operaciones sino las compras declaradas por la sociedad con ciertos proveedores.
Además, no existe prueba de que los bienes a los que aluden los documentos de exportación sean los mismos que supuestamente adquirió la contribuyente de los señalados proveedores, y que se encuentran en discusión en este proceso. Más todavía, cuando existe prueba documental y visitas de verificación que demuestran la simulación de las compras.
Frente a los documentos relacionados con el transporte de la mercancía aportados en la demanda (cd), se destaca lo siguiente. Primero, se aportan tres facturas provenientes de Eduardo Botero Soto y Cia Ltda, de las cuales solo dos son legibles. Estas dos facturas tienen como fecha el mes de diciembre de 2011 por lo que no acreditan el transporte de todo el material comprado en meses anteriores.
Adicionalmente, no se tiene certeza a cuál proveedor se hizo la compra de ese material. Segundo, se allegan comprobantes de egreso a favor del señor Jhon Jairo Mejía Álzate, así como documentos equivalentes a factura por la adquisición de bien o servicio suministrado por el mismo ciudadano. No obstante, algunos documentos no cuentan con la firma del señor Jhon Jairo.
Además, todos los comprobantes no dan certeza del proveedor de la mercancía ni la cantidad de esta, pues en el concepto se señala solo flete y la ciudad de origen. Igualmente, estos recibos son fechados con los meses de junio, julio, septiembre y octubre, por lo que quedan faltando los meses de agosto, noviembre y diciembre, durante los cuales la demandante realizó compras, por lo menos, a Comercializadora Pácora S.A.S. según la relación aportada por ella misma, y como se expuso en la visita realizada por la Dian a este proveedor, la demandante era la encargada del transporte de la mercancía. 6.
El análisis de las pruebas reseñadas y de las circunstancias fácticas que quedaron consignadas en las actas de verificación y en los actos demandados, llevan a la Sala a concluir que no existieron las operaciones de compra declaradas por el demandante, y que por tanto había lugar a rechazar dichos conceptos en los actos demandados. En consecuencia, no prosperan los cargos de la demandante.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 742 SANCIÓN POR INEXACTITUD POR DECLARAR COSTOS INEXISTENTES- Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Aplicación Por las razones expuestas, se encuentra demostrado que la actora incurrió en una de las conductas tipificadas como sancionables, como es la declaración de costos inexistentes.
Adicionalmente, la Sala encuentra que en este caso no presenta una diferencia de criterios en relación con la interpretación del derecho aplicable porque, como se observó, las pretensiones del demandante se despacharon desfavorablemente por falta de soporte. Por tanto, se mantiene la sanción por inexactitud determinada por el Tribunal, en aplicación del principio de favorabilidad consagrado en el artículo 282 parágrafo 5 de la Ley 1819 de 2016.
FUENTE FORMAL: LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282, PARÁGRAFO 5 CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación Finalmente, la Sala, de conformidad con el numeral 8º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA), no condenará en costas en esta instancia al no encontrarse probadas en el proceso.
FUENTE FORMAL: LEY 1564 de 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente (E): JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D. C., cinco (5) de noviembre de dos mil veinte (2020) Radicación número: 17001-23-33-000-2016-00285-01(24517) Actor: C.I. METALOC S.A.S. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas el 7 de febrero de 2019, que dispuso (ff.1112 a 1127 cuaderno principal):
PRIMERO: ACEPTAR la manifestación de impedimento del Magistrado Jairo Ángel Gómez Peña para intervenir en el presente asunto.
SEGUNDO: MODIFICAR POR FAVORABILIDAD la Liquidación Oficial Número 102412014000034 del 9 de diciembre de 2014 y de la Resolución Recurso de Reconsideración número 012667 del 23 de diciembre de 2015, que determinaban el impuesto de renta y complementarios de la sociedad METALOC S.A.S. por el año gravable 2011, conforme al cuadro expuesto en la parte motiva.
TERCERO: NEGAR LAS PRETENSIONES de la demanda dentro del proceso de NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO promovido por METALOC S.A.S. en contra de la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN.
CUARTO: CONDENAR EN COSTAS a cargo de la parte accionante, liquídense por Secretaría una vez ejecutoriada la presente. Fíjense como agencias en derecho la suma de $4.000.000. QUINTO Ejecutoriada esta providencia, LIQUIDENSE los gastos del proceso, DEVUELVANSE los remanentes si los hubiera, y ARCHIVESE el proceso, previas las anotaciones del caso en el Sistema Justicia Siglo XXI.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 18 de abril de 2012, la sociedad demandante presentó la declaración de renta año gravable 2011, en la que reportó como costos de venta la suma de $8.495.853.000 y un saldo a pagar de $6.940.000. La Dian profirió el Requerimiento Especial No. 102382014000019 del 9 de abril de 2014, por medio del cual propuso modificar la declaración privada con relación a los costos declarados, desconociendo la suma de $5.718.342.690.
Es por esto, que, se propuso un impuesto a cargo de $1.894.605 y una sanción por inexactitud de $3.019.286.000 (ff. 24 a 33 cuaderno 1). Tras la respuesta al requerimiento especial, la Administración expidió la Liquidación Oficial No. 102412014000034 del 9 de diciembre de 2014, por medio de la cual se acogieron las modificaciones propuestas en el requerimiento (ff. 34 a 42 cuaderno 1).
La sociedad demandante presentó recurso de reconsideración contra la liquidación, que fue resuelto mediante Resolución No. 012667 del 23 de diciembre de 2015. En este acto se confirmó la liquidación oficial (ff. 43 a 52 cuaderno 1)
ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la sociedad demandante formuló las siguientes pretensiones, ante el tribunal de primera instancia (fl. 4): Se declare la NULIDAD de la LIQUIDACIÓN OFICIAL IMPUESTO RENTA SOCIEDADES No. 102412014000034 del 9 de diciembre de 2014 y de la RESOLUCIÓN RECURSO DE RECONSIDERACIÓN QUE CONFIRMA No. 012667 del 23 de diciembre de 2015, notificada personalmente el 5 de enero de 2016, a través de las cuales la DIAN de la ciudad de Manizales modificó la declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2011 presentada por METALOC S.A.S. A título de restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2011 de METALOC S.A.S. La parte demandante invocó como normas violadas los artículos 29 y 83 de la Constitución; 617, 618, 671, 684, 684-1, 689-1, 724 a 763, 771-2 a 777 y 786 a 791 del Estatuto Tributario.
El concepto de violación planteado se sintetiza así (ff. 5 a 17 del cuaderno 1): Con relación a la Comercializadora Pacora destacó que se desconocieron las compras hechas a este proveedor por la suma de $5.161.741.655. Esto se deriva de la investigación adelantada por la Dian a esta sociedad, específicamente de una visita realizada el 17 de febrero de 2014.
En esta visita se concluyó que la sociedad estaba inactiva para al año 2014. Igualmente se verificó que presentó declaraciones de renta e iva en los años 2011 y 2012. También se aportaron copias de las facturas de venta realizadas a la demandante por un valor de $6.679.867.752. No obstante, la Administración no realizó ningún análisis de las facturas aportadas por el proveedor y desconoce esta prueba documental, que constituye tarifa legal para demostrar los costos.
Además, en el caso concreto no se tomó como prueba, con el valor tributario que le corresponde, a la contabilidad de la demandante ni sus respectivos soportes, que constituyen el medio idóneo para demostrar las compras efectuadas y la realidad de estas transacciones. En los actos demandados no se realiza ningún análisis relevante que justifique el desconocimiento de las compras y si bien se habla de un indicio por el hecho de no exhibirse la contabilidad completa del proveedor, esta circunstancia no cumple con los requisitos para ser tratado como un indicio en contra de la demandante al no contar con un nexo de causalidad entre la omisión del vendedor y la inexistencia de las compras realizadas por la demandante.
Esta omisión acarrea es una sanción por no enviar información – artículo 651 E.T. – pero no puede ser el fundamento para desconocer las transacciones comerciales. Considera, entonces, que en los actos se observa una ausencia total de sustentación, lo que conduce a la nulidad de estos por falta de motivación. Además, no es legal, jurídico ni justo que las inconformidades por la actividad de un tercero sean trasladadas al demandante quien actuó de buena fe y cuenta con los documentos soporte exigidos por la ley para la comprobación de las compras.
La actuación de la Dian situó al demandante en una posición probatoria imposible de cumplir al no contar con la capacidad jurídica y real para controvertir actuaciones de terceros, sumando a esto le trasladó su labor de fiscalización al exigirle que verifique que sus proveedores cumplan con sus obligaciones contables y tributarias. Igualmente, sobre este tercero destacó que no ha sido declarado proveedor ficticio.
El artículo 746 del ET consagra que los hechos consignados en las declaraciones se presumen veraces, siempre que sobre los mismos no se exija una comprobación especial. Para la procedencia de los costos el mismo estatuto exige que la factura cumpla los requisitos del artículo 617 ibidem. En este caso, se aportaron estos documentos con sus respectivos registros contables, los cuales no fueron valorados por la Dian.
Al respecto citó la sentencia del 23 de septiembre de 2010, expediente 16739 proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. Enfatizó que la omisión del proveedor de aportar su contabilidad no es un indicio para desconocer las compras porque i) existen otras pruebas que demuestran las operaciones como las facturas de venta, ii) la contabilidad de la demandante con sus soportes es prueba en materia fiscal, iii) de un ejercicio lógico se desprende que si existieron ingresos por $8.495.853.000 en el año 2011, los cuales fueron aceptados, el demandante tuvo que adquirir la mercancía que vendió y iv) no se puede llegar a una conclusión precisa dado que la argumentación de la Dian se sustenta en conjeturas.
Extrajo apartes de las sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado proferidas el 6 de octubre de 2000, expediente 9786, sentencia No. 4024 de 1992 y del 21 de mayo de 2015, expediente 20575. Para el año 2011 no existía la obligación de los adquirientes de bienes o servicios de verificar que coincida la actividad registrada en el RUT de sus proveedores, razón por la cual la Dian no puede apegarse a esa formalidad para desconocer compras que cuentan con soportes documentales.
También llama la atención que algunas compras desconocidas parten de “indicios” que se originaron del requerimiento hecho a personas naturales y jurídicas con los que no se tuvo operaciones y frente a las cuales no se tiene registro contable alguno. Destacó que se allegaron no solo las facturas, sino los comprobantes de egreso, gastos de transporte, gastos de viaje de empleados de la empresa y el auxiliar de la cuenta 14350501 en donde se registraron las compras de mercancía – inventario.
Insistió en que siempre actuó de buena fe, por lo cual no se le puede atribuir inconsistencias contables o tributarias de un tercero. Citó la sentencia del 6 de diciembre de 2007, radicado 2000- 03129-01. Finalmente dijo que, no hay lugar a la sanción por inexactitud dado que los costos existen y esta realidad no fue desvirtuada por la Dian.
Contestación de la demanda La Dian se opuso a la prosperidad de las pretensiones (ff. 165 a 175 cuaderno 1). Dijo que, realizó un informe con las actuaciones adelantadas frente a 32 proveedores. Algunos no fueron encontrados y la demandante no anexó los soportes de las transacciones realizados con ellos, y otros expresamente manifestaron no tener relaciones comerciales con la demandante.
Destacó que todos los proveedores requeridos se encuentran registrados en el libro auxiliar de inventarios donde se reflejan las compras realizadas por la demandante. No obstante, en algunos registros aparecen son los nombres de los propietarios y no del establecimiento de comercio, de lo que se desprende un cambio en los nombres de los proveedores, lo que amerita afirmar que su contabilidad no es llevada en debida forma y, por tanto, no es confiable.
Por estas razones se desconoció la suma de $556.601.035. Con relación al proveedor Comercializadora Pácora S.A.S. a quien la demandante realizó compras por el valor de $5.161.741.655 las cuales fueron desconocidas, expuso lo siguiente: • El proveedor se constituyó 14 días después de la constitución de su cliente. En la dirección informada por la comercializadora en su rut y a la cual se presentaron funcionarios de la Dian el 15 de junio de 2014 también funcionó la sociedad Metaloc S.A.S. De esto se desprende que la creación de la comercializadora era facilitar la simulación de compras entre ellas. • De la visita realizada al proveedor el 17 de febrero de 2014 y que fue atendida por su representante, se manifestó otra dirección al momento de constituir la empresa y no se pudo establecer una dirección en la que efectivamente funcionara esta sociedad, puesto que donde se recibió la visita funcionaba la sociedad Paliymatex, cuyo representante legal es la esposa del representante legal de Comercializadora Pácora.
Además, la comercializadora solo funcionó entre 2011 y 2013 pese a que contaba con millonarias compras y ventas y, desde 2013, la sociedad Paliymatex es proveedora de la demandante. • Sobre el transporte de la mercancía, el representante de la comercializadora afirmó que no era regular ni periódico, y que estaba a cargo de la demandante.
No obstante, no cuenta con ningún soporte del despacho de la mercancía, que según los montos de las facturas, correspondía a grandes cantidades. Igualmente, se investigaron las compras realizadas por la Comercializadora Pácora y destacó: • De los soportes enviados por la comercializadora se desprende que por el año 2011 realizó compras de $579.667.700 valor que no compensa las ventas de ese año, las cuales fueron realizadas a la demandante por un valor de $5.161.741.655 y a la sociedad Excecol S.A.S. en una suma de $1.315.206.953.
La representante legal de Excecol era la misma representante de Metaloc S.A.S. para el año 2011, lo cual llama también la atención, puesto que en un lapso de 7 meses esa representante cuenta con dos empresas con el mismo objeto social. • Revisada la contabilidad de la Comercializadora se observa que no se registraron las ventas realizadas entre el 18 de mayo y el 18 de junio de 2011, lo que evidencia que sus registros no son confiables y no demuestran la realidad de las operaciones.
Además, algunas anotaciones se realizaron a mano o no aparecen valores totales o están en asteriscos, por lo que se concluye que, aun estando obligado a llevar contabilidad, esta no cumple con los principios contables generalmente aceptados. • Comercializadora Pácora no maneja cuentas de ahorro o corriente, pese a que los volúmenes de compra y venta que reporta son considerables. • El esposo de la entonces representante de la demandante es representante legal de la empresa Chatarra y Demoliciones S.A.S., la cual también es investigada junto a Excecol, al considerar que sus operaciones son simuladas.
Además, estas empresas comparten los mismos proveedores y la misma instalación física. Destacó que, para tener la contabilidad como prueba, esta debe llevarse en debida forma y, de acuerdo con el Decreto 2649 de 1993, la información contable es útil cuando es pertinente y confiable, esta última característica no se cumple en el caso concreto.
Hay lugar a la sanción por inexactitud al configurarse los supuestos del artículo 647 del E.T., esto es, incluirse costos inexistentes. Sentencia apelada El Tribunal negó a las pretensiones de la demanda. No obstante, modificó la sanción por inexactitud de los actos demandados en aplicación del principio de favorabilidad. (ff.1112 a 1127).
En la sentencia se plantearon 6 problemas jurídicos que fueron resueltos de la siguiente manera. El primer problema ¿Era necesario que la Dian se fundamentara en la contabilidad del actor para desconocer los hechos económicos soportados en las facturas de compra que ahora allega la parte actora para demostrar los costos y gastos declarados en su impuesto de renta año gravable 2011? Sobre este aspecto destacó el tribunal que no es forzoso para la administración la aceptación incondicional de la formalidad de un documento, por lo que en el caso de las facturas o la contabilidad, cuando existen otras pruebas recaudadas en el proceso de fiscalización y con fundamento en indicios se establece con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones, los costos y los impuestos descontables pueden ser rechazados sin que sea suficiente que el contribuyente aporte estos documentos.
La Administración tiene la carga de desvirtuar la veracidad de la declaración y cuando lo hace, la carga probatoria se invierte automáticamente a cargo del contribuyente. Si bien la contabilidad es una prueba idónea, la Dian no está obligada a ejercer sus facultades de fiscalización únicamente con este medio, más aún, tratándose de simulación de compraventa, donde los registros contables no permiten determinar la veracidad de las operaciones y, por tanto, la prueba indiciaria con cruces de terceros es válida, sin que se genera nulidad de los actos.
Segundo problema ¿Una vez expedido un requerimiento especial y posteriormente una liquidación oficial de revisión, se trasladaba la carga a la parte demandante para demostrar los costos y gastos?; ¿Demostró el actor que ejerció su derecho de audiencia y defensa solicitando una inspección contable, cuya no práctica enrostra a la Dian? En el caso concreto la Dian dedujo que las operaciones registradas como costo eran simuladas partiendo de cruces de información con terceros proveedores.
Una vez el contribuyente conoció las razones para modificar la glosa tenía la oportunidad de controvertir estos hallazgos solicitando la práctica de pruebas, entre ellas una inspección contable sin embargo no se solicitó esta prueba ni se allegó a la actuación administrativa. La Administración requirió a los proveedores del régimen simplificado y al mayor proveedor – Comercializadora Pácora S.A.S. – para confirmar las operaciones reportadas y de esta labor de fiscalización concluyó que las operaciones eran simuladas y que la contabilidad de la demandante no era un medio idóneo aun cuando no se analizó de forma directa, más cuando las facturas aportadas por el mayor proveedor ofrecían dudas sobre su veracidad al no coincidir con el valor declarado.
Pese a lo anterior, la demandante no desplegó ninguna actividad probatoria para demostrar la veracidad de su declaración y de su contabilidad máxime, cuando en el presente caso se invirtió la carga de la prueba, pues está en una mejor posición para hacerlo al contar con su contabilidad, movimientos bancarios, guías de transporte, soportes de pago, facturas, constancias de entrega de mercancía, inventarios, pagos de peajes, testigos, entre otros.
La Dian planteó la simulación no solo en la omisión del proveedor principal de aportar su contabilidad, sino en otras pruebas por lo que no es procedente el argumento de que la administración no contaba con material probatorio y que su actuación era caprichosa. No es procedente aplicar el principio que consagra que las dudas provenientes de vacíos probatorios se resuelven a favor del contribuyente, por cuanto la carga probatoria recaía sobre el demandante.
Tercer problema ¿para desconocer compras simuladas se requiere previamente declarar a los proveedores como proveedores ficticios? La norma señala que una vez declarado un proveedor ficticio los costos y gastos solicitados por otros contribuyentes a partir de la publicación de su declaratoria serán desconocidos. Sin embargo, en el caso concreto la Dian no utilizó esta facultad, sino que acudió a la prueba directa con los proveedores para determinar la certeza de las transacciones.
Extrajo apartes de la sentencia del 5 de marzo de 2018 expediente 21783 de la Sección Cuarta del Consejo de Estado en la que se habla que no es necesario la declaratoria de proveedor ficticio para el rechazo de los costos. Cuarto y quinto problema ¿Probó la Dian que los costos y gastos glosados a la sociedad actora, que corresponden a compras realizadas a la sociedad Comercializadora Pácora S.A.S. en el año gravable 2011, corresponden a compras simuladas?;
¿Con respecto a las glosas por compras a responsables del régimen simplificado, cumplió la sociedad actora con los requisitos señalados en la ley para su aceptación? Destacó que, si bien en sede judicial la demandante aportó sus registros contables, declaraciones de exportación, documentos de transporte, entre otros, esa documentación informa sobre los movimientos contables de la empresa, pero no del hecho económico como tal, dado que no se desvirtuaron los argumentos de la Dian que se fundamentan no solo en aspectos contables o de facturas sino en el dinamismo del negocio.
Con relación al régimen simplificado aclaró que la postura de la Dian no está relacionada con la omisión de allegar facturas o documentos equivalentes, sino con el cruce información del cual se concluyó que algunos no realizaron operaciones con la demandante, otros no existían y otros de acuerdo con su objeto social no desarrollan actividades relacionadas con chatarra.
Destacó que el concepto de violación hace referencia a la falta de motivación de los actos, lo cual no se evidencia, puesto que la Dian expuso los argumentos de hecho, probatorios y legales que llevaron a la modificación de la glosa por tratarse de información que no era cierta. Sexto problema ¿En el evento de que las glosas determinadas por la Dian al contribuyente por el impuesto de renta del año gravable 2011 se mantengan, hay lugar a imponer la sanción de inexactitud? En este caso se no se presenta una diferencia de criterios, porque las pretensiones de la demandante se despacharon desfavorablemente por falta de pruebas en relación con su declaración de renta.
No obstante, aplicó el principio de favorabilidad en materia sancionatoria y disminuyó la tarifa del 160% al 100%, por lo cual la sanción se cuantificó en $1.887.153.000[1]. Recurso de apelación La sociedad demandante presentó recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia en el que expuso que, si bien se traslada la carga de la prueba a la contribuyente, esta carga recae solo en la capacidad de probar los hechos que a él le competen.
Es por esto, que las omisiones o posibles inconsistencias contables o tributarias de terceros, no son defendibles por la demandante, quien no conoce la forma en que su proveedor administra sus negocios. Así las cosas, no puede ubicarse al contribuyente en una situación probatoria imposible de cumplir. Reiteró que la omisión del proveedor de exhibir su contabilidad daría lugar a una eventual sanción por no enviar información, pero no puede ser fundamento para concluir que no se realizaron las operaciones de compra.
Sobre la omisión de solicitar una inspección contable, manifestó que esta no es una obligación o carga de la demandante. Adicionalmente, en la visita practicada a la demandante, la Dian tuvo la oportunidad de analizar su contabilidad. Sin perjuicio de lo anterior, en sede judicial se aportaron todos los soportes contables que demuestran las operaciones, pero los mismos no fueron valorados por el tribunal, quien tiene la obligación de analizar todas las pruebas aportadas por las partes y que fueron decretadas en el proceso.
De igual forma se solicitó una inspección judicial a la contabilidad, por lo cual no se comparte que el juez de primera instancia señalara que la parte demandante no desplegó actividad probatoria alguna. Afirmo que, aunque no fue planteado en la demanda, se determinó que no era necesario declarar proveedor ficticio para el desconocimiento de los costos.
No obstante, es extraño que pese a las supuestas deficiencias encontradas en los proveedores no tengan una consecuencia tributaria. Insistió en que no existía norma alguna que exigiera verificar las actividades registradas en rut para realizar operaciones con sus proveedores, por lo que no puede apegarse a esta formalidad para desconocer las operaciones.
Igualmente se requirió a personas con las cuales nunca se tuvo operaciones y frente a las que no se realizó registro contable. Reiteró que no es procedente la sanción por inexactitud por cuanto existen los costos y gastos. Alegatos de Conclusión La parte demandante insistió en los argumentos expuestos en el recurso de apelación (ff.1170 a 1172) La parte demandada (ff. 1173 a 1177) expuso que el recurso presentado solo es un escrito general en el que describe los argumentos de la demanda sin que se expongan motivos concretos en contra de la sentencia de primera instancia. Citó la sentencia del 7 de junio de 2018, radicado 2004-00487- 01.
Sin perjuicio de lo anterior indicó que en el proceso de fiscalización se probó la inexistencia de las operaciones mediante cruce de información, del cual se concluyó que dos proveedores no estaban inscritos en rut, otros informan que no tienen relaciones económicas con la demandante, la mayoría están inscritos en el régimen simplificado, algunas transacciones que reportaron los proveedores no coinciden los valores, fechas y soportes, la mayoría realizan actividades diferentes a las declaradas por el contribuyente en sus transacciones.
Igualmente se encontraron algunas irregularidades con el mayor proveedor como i) no cuenta con capacidad ni estructura para vender los volúmenes de chatarra reportados en las facturas, ii) en el mismo domicilio funciona otra sociedad con el mismo objeto social, iii) las facturas aportadas por el proveedor exceden el valor declarado y no mostraron los libros contables, iv) presenta inconsistencias en sus declaraciones de conformidad con la información suministrada por sus proveedores, v) la cantidad de dinero por las operaciones comerciales no corresponde al patrimonio declarado, vi) no cuenta con movimientos bancarios y vii) algunos terceros se negaron a presentar la información que sustente las operaciones realizadas con este proveedor.
Las anteriores pruebas desvirtuaron la presunción de legalidad de la declaración y llevaron a la inversión de la carga de la prueba, no obstante, la demandante se limitó a señalar que su contabilidad se llevaba en debida forma sin demostrar la realidad de las operaciones mercantiles. Por otro lado, reiteró la procedencia de la sanción por inexactitud al incluir costos de ventas inexistentes.
Concepto del Ministerio Público El agente del Ministerio Público solicitó que se confirme la sentencia de primera instancia. Realizó un resumen de los hallazgos de la Dian y señaló que era razonable el desconocimiento de los costos, más aún cuando la contribuyente solo aportó soportes contables, los cuales presentan diferencias con los presentados con su mayor proveedor, lo que le da motivos a la Administración de desconfiar de dichas pruebas.
Como en el presente caso se cuestiona la legalidad de la operación que sustenta el contribuyente es factible que la administración haga uso de sus amplias facultades de fiscalización y pueda acudir a diversos tipos de pruebas como los indicios. Adicionalmente, le corresponde a la actora demostrar con toda claridad la cadena de las operaciones comerciales, puesto que se trata de costos con los que pretende disminuir su carga tributaria.
Frente a las pruebas aportadas por la demandante, la mayoría de ellas son de carácter contable, las cuales, como se dijo a lo largo del proceso no son de recibo en este asunto, al no dar certeza de la realidad de la operación. Frente a los documentos de transporte, destacó que generan más dudas respecto a las operaciones pues el valor es de sólo $3.700.000 el cual es irrisorio teniendo en cuenta el peso y volumen del material transportado, Además, no se encuentran firmados y solo una factura contiene el peso de los materiales transportados.
En los demás documentos de transporte sólo aparece el nombre de un proveedor – John Jairo Mejía Álzate – y algunos no se encuentran firmados. Así las cosas, las pruebas aportadas no demuestran que las compras alegadas por la contribuyente se hubiesen efectuado. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1. La Sala procede a juzgar la legalidad de los actos demandados de conformidad con lo expuesto en la sentencia de primera instancia y el recurso de apelación presentado por la sociedad demandante.
En los anteriores términos le corresponde a la Sala establecer si son reales los costos declarados por la demandante y que fueron desconocidos por la Dian. En caso de que no prospere este cargo, se analizará la sanción por inexactitud impuesta. 2. En cuanto al rechazo de los costos, la Dian expuso que, según pruebas indiciarias obtenidas mediante cruce de información con terceros y visitas a proveedores, se comprobó que simuló compras con Comercializadora Pácora S.A.S. por la suma de $5.161.741.655 y con otros proveedores por la suma de $556.601.035.
Por su parte, la demandante cuestionó que la Administración, en los actos demandados, dio prevalencia a las pruebas indiciarias, sin tener en consideración la contabilidad de la demandante y sus respectivos soportes, además de los documentos aportados en la demanda. También alegó que no se le puede atribuir las irregularidades u omisiones de terceros e imponerle una carga probatoria imposible. 3.
A estos efectos, se reitera (sentencia del 9 de julio de 2020, expediente 24371 C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E)) que, si bien la factura o el documento equivalente constituye la prueba documental idónea para soportar la compraventa de mercancías, su aporte no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción que esos documentos registran.
Por tal razón, si la Administración requiere al contribuyente la comprobación de la realidad de esas operaciones, sin que la misma sea soportada, o recauda pruebas que logran probar su inexistencia, esas operaciones y los beneficios tributarios que se derivan de las mismas, deben rechazarse. Para ello, la DIAN cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil hoy Código General del Proceso, en cuanto estos sean compatibles con las normas tributarias (art. 742 E.T).
Por eso, si la Administración controvierte la realidad de las operaciones facturadas, la carga de la prueba recae en el contribuyente, en el sentido de que debe aportar las pruebas que acrediten la existencia de dichas operaciones. 4. Verificados los antecedentes administrativos, se encuentra que el motivo por el cual la Administración rechazó los costos por valor de $5.718.342.690, fue la existencia de pruebas que desvirtuaban las facturas y demás documentos que soportaban estas operaciones.
En el expediente se obtuvieron las siguientes pruebas: 4.1 Se realizó un cruce de información con 32 proveedores y se desconoció la suma $556.601.035 dado que algunos no fueron encontrados puesto que los requerimientos de información fueron devueltos, algunos informaron expresamente que no tuvieron relación con la demandante, y la actividad económica de otros no está relacionada con operaciones con chatarra.
Sobre el particular, la demandante reprocha que algunos a los que se requirió no son sus proveedores y, por tanto, no tiene registro contable de los mismos. Estos proveedores son: María Irene Morales, Inoxidable UFC Cocinas Integrales y Chatarrería Luisa Fernanda. Frente a esto, la Dian sostiene que sí están registrados solo que con otro nombre y no con el nombre del establecimiento comercial.
Efectivamente se observa que en el reporte de estados de terceros remitido por la demandante a la Dian, aparece el señor Freddy Cardona Martínez (fl 275 cuaderno 1) y Richard Audrey Bohórquez Jiménez (f. 277 ibidem), no obstante, la Dian verificó la información registrada en dicho soporte y determinó que correspondía a los establecimientos de comercio Inoxidable UFC Cocinas Integrales y Chatarrería Luisa Fernanda, respectivamente, a los cuales remitió los requerimientos de información (ff. 383 y 374 cuaderno 1.
Y en el caso particular de Inoxidable UFC Cocinas Integrales y Chatarrería, precisamente el señor Fredy Cardona expresamente manifestó que no tenía relaciones comerciales con la empresa Metaloc. Con relación a María Irene Morales, la Dian sostuvo que en los registros se reportó como María Cenelia Ospina (fl 275 vto cuaderno 1), cuando no corresponde ese nombre a la identificación. En este caso, la señora María Irene Morales al contestar el requerimiento ordinario manifestó que tampoco tiene relaciones comerciales con la demandante (fl 448 cuaderno 1A).
Así las cosas, se observa que las personas cuestionadas sí fueron reportados por la misma demandante en el registro de terceros por cuenta, solo que presentan algunas irregularidades en su registro. Adicionalmente, para controvertir este desconocimiento de costos, la demandante señala que no era su deber verificar la actividad reportada en el Rut.
Sobre el particular destaca la Sala que la Administración nunca impuso este deber, solo que al momento de realizar el cruce de información encontró que las actividades que desempeñan algunos proveedores no están relacionadas con la chatarra, lo que llama la atención sobre la realidad de las operaciones. 4.2 Sobre el mayor proveedor de la demandante, Comercializadora Pácora S.A.S, en adelante la Comercializadora, la Dian expuso varios indicios, tales como: Al realizar la visita al domicilio de La Comercializadora – 17 de febrero de 2014 – se constató que en dicha dirección funciona es la Sociedad Palymatex, cuya representante legal es la esposa del representante legal de la Comercializadora, y que desde el año 2013 tiene relaciones comerciales con la demandante (fl. 464 vto cuaderno 1A) Se aportaron facturas de venta de Comercializadora a la demandante por valor de $6.679.867.752, el cual es mayor al declarado por Metaloc S.A.S. (fl 478 cuaderno 1A) No se allegaron los soportes contables solicitados a este proveedor. 4.3.
Igualmente, en el expediente reposan otros documentos solicitados por la demandante en vía administrativa que tiene relación con su mayor proveedor. Se trata de visitas y de los actos administrativos expedidos por la Dian referentes a la declaración de renta presentada por Comercializadora Pácora para el año gravable 2011. De estos documentos resalta la Sala que el día 15 de julio de 2014, se pretendía realizar una visita a la dirección reportada en el RUT por la comercializadora, la cual se ubica en la ciudad de Bogotá. La visita fue atendida por una trabajadora de la empresa Metaloc S.A.S. – hoy demandante – quien informó que había escuchado que comercializadora funcionó en esa misma dirección pero que no tiene información al respecto (fl 161 cuaderno 1A) Así mismo, la Administración constató que se presentaron inconsistencia entre la información declarada y la reportada por terceros (fl. 898 vto cuaderno 1B).
Adicionalmente, se adelantó investigación a la sociedad Excecol S.A.S con la cual tiene relaciones comerciales Comercializadora Pácora, pero ambas reportaron cifras completamente diferentes. Mientras Comercializadora reportó un total de $766.805.046 por las transacciones, la información contable de Excecol reporta un valor de $1.315.206.953.
(fl. 1027 cuaderno 1B). 4.4. A parte de los anteriores indicios, llama la atención de la Sala que, el 28 de febrero de 2014, la Comercializadora haya aportados las facturas de compra que realizó el año 2011 y que ascienden a la suma de $579.667.710 (ff. 344 a 347 del cuaderno 1A), mientras que los registros contables de la demandante registran transacciones de $6.692.352.885 (fl, 277 cuaderno 1), esto sin entrar a analizar con las operaciones hechas con Excecol.
Se destaca que Comercializadora Pácora se constituyó el 25 de abril de 2011 (fl 466 vto cuaderno 1A) y, en consecuencia, no tendría inventario adicional a las compras realizadas ese mismo año. No obstante, las ventas hechas en el mismo periodo son sustancialmente superiores. 5. La demandante señala que los anteriores indicios se desvirtúan con su contabilidad y sus respectivos soportes, con las declaraciones de exportación y documentos de transporte, pruebas que, según el recurso de apelación, no fueron valoradas.
Sobre el particular se reitera que en este caso se busca demostrar la realidad de las operaciones, por lo que los documentos contables no son suficientes como medios probatorios que desvirtúen los indicios de la Administración. Sin perjuicio de lo anterior, se destaca que tanto la contabilidad de la demandante como los registros contables aportados por su proveedor no dan certeza de las operaciones realizadas.
A modo de ejemplo, se expone que en el listado aportado por Comercializadora Pácora se relacionan 682 facturas por un valor de $6.679.867.752 (fl 478 cuaderno 1A), mientras que, en el reporte allegado por la demandante al proceso, si bien hace referencia a 682 facturas, el valor es distinto, puesto que se reporta $6.692.352.885 (fl.130 vto cuaderno 1).
Siempre que exista consistencia en la información de los terceros con quienes se negocie, mayor será la credibilidad de los negocios. En el caso debatido, la información obtenida de los intervinientes del negocio de compra y venta no fue consistente con los valores reflejados en la contabilidad de la demandante. De igual forma, no procede tomar como prueba de las compras, los documentos relativos al trámite de exportaciones aportados por la contribuyente (cd), en tanto en este caso, no se discuten esas operaciones sino las compras declaradas por la sociedad con ciertos proveedores.
Además, no existe prueba de que los bienes a los que aluden los documentos de exportación sean los mismos que supuestamente adquirió la contribuyente de los señalados proveedores, y que se encuentran en discusión en este proceso. Más todavía, cuando existe prueba documental y visitas de verificación que demuestran la simulación de las compras.
Frente a los documentos relacionados con el transporte de la mercancía aportados en la demanda (cd), se destaca lo siguiente. Primero, se aportan tres facturas provenientes de Eduardo Botero Soto y Cia Ltda, de las cuales solo dos son legibles. Estas dos facturas tienen como fecha el mes de diciembre de 2011 por lo que no acreditan el transporte de todo el material comprado en meses anteriores.
Adicionalmente, no se tiene certeza a cuál proveedor se hizo la compra de ese material. Segundo, se allegan comprobantes de egreso a favor del señor Jhon Jairo Mejía Álzate, así como documentos equivalentes a factura por la adquisición de bien o servicio suministrado por el mismo ciudadano. No obstante, algunos documentos no cuentan con la firma del señor Jhon Jairo.
Además, todos los comprobantes no dan certeza del proveedor de la mercancía ni la cantidad de esta, pues en el concepto se señala solo flete y la ciudad de origen. Igualmente, estos recibos son fechados con los meses de junio, julio, septiembre y octubre, por lo que quedan faltando los meses de agosto, noviembre y diciembre, durante los cuales la demandante realizó compras, por lo menos, a Comercializadora Pácora S.A.S. según la relación aportada por ella misma, y como se expuso en la visita realizada por la Dian a este proveedor, la demandante era la encargada del transporte de la mercancía. 6.
El análisis de las pruebas reseñadas y de las circunstancias fácticas que quedaron consignadas en las actas de verificación y en los actos demandados, llevan a la Sala a concluir que no existieron las operaciones de compra declaradas por el demandante, y que por tanto había lugar a rechazar dichos conceptos en los actos demandados. En consecuencia, no prosperan los cargos de la demandante. 7.
Por las razones expuestas, se encuentra demostrado que la actora incurrió en una de las conductas tipificadas como sancionables, como es la declaración de costos inexistentes. Adicionalmente, la Sala encuentra que en este caso no presenta una diferencia de criterios en relación con la interpretación del derecho aplicable porque, como se observó, las pretensiones del demandante se despacharon desfavorablemente por falta de soporte.
Por tanto, se mantiene la sanción por inexactitud determinada por el Tribunal, en aplicación del principio de favorabilidad consagrado en el artículo 282 parágrafo 5 de la Ley 1819 de 2016. 8. Finalmente, la Sala, de conformidad con el numeral 8º del artículo 365 del CGP (norma aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA), no condenará en costas en esta instancia al no encontrarse probadas en el proceso.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley. FALLA 1- Confirmar la sentencia apelada por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. 2- Reconocer personería al abogado Pablo Nelson Rodríguez Silva, como apoderado de la parte demandada, en los términos del poder visible a 1153 del cuaderno principal. 3- Sin condena en costas en esta instancia Cópiese, notifíquese, comuníquese.
Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Este valor corresponde al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar por impuesto de la declaración privada y el saldo a pagar por impuesto de la liquidación oficial.