PRONUNCIAMIENTO SOBRE LEGALIDAD DE ACTOS ADMINISTRATIVOS YA ANALIZADOS EN FALLO ANTERIOR – Improcedencia [O]bserva la Sala que no puede pronunciarse sobre la legalidad de las resoluciones 1520, 1521, 1522 y 1523 todas ellas del 05 de octubre de 1994, y sus confirmatorias las resoluciones 393, 394, 395 y 396 del 27 de octubre de 1995, respectivamente, que impusieron sendas sanciones por no enviar información del año 1991, ni sobre la Liquidación Oficial de Revisión nro. 000034 del 22 de marzo de 1995 y su confirmatoria la resolución 0098 de 15 de abril de 1996, en tanto que, esos actos fueron analizados por esta corporación, de manera que se debe estar a lo resuelto en dichos fallos, como se explicó en los antecedentes.
OPERANCIA DE LA CADUCIDAD DE LA ACCIÓN – Configuración Por su parte, sobre la Resolución 1739, del 28 de noviembre de 1994 y su confirmatoria la Resolución 463 de diciembre 20 de 1995, operó la caducidad de la acción desde mucho antes de la presentación de la demanda que dio inicio al presente proceso, pues el acto que agotó la vía gubernativa fue notificado el 08 de febrero de 1996, mientras que la presente demanda fue radicada el 15 de octubre de 1997 (f. 161); es decir, por fuera del plazo de cuatro meses siguientes a la notificación, conforme al numeral 2.º del artículo 136 del CCA.
FUENTE FORMAL: DECRETO 01 DE 1984 (CCA) – ARTÍCULO 136 NUMERAL 2 SANEAMIENTO FISCAL DE IMPUGNACIONES – Definición / SANEAMIENTO FISCAL DE IMPUGNACIONES – Etapas / SANEAMIENTO DE DEMANDAS ANTE LA JURISDICCIÓN CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVA – Efectos. Terminación anticipada del proceso / IMPROCEDENCIA DE LLEVAR A CABO LA TRANSACCIÓN POR VENCIMIENTO DE LAS OPORTUNIDADES LEGALES PARA EJERCER LOS MEDIOS DE IMPUGNACIÓN GUBERNATIVA Y JURISDICCIONAL – Configuración / IMPROCEDENCIA DE APLICACIÓN DE BENEFICIO POR HABERSE DECLARADO INCONSTITUCIONAL – Configuración Mediante la Ley 223 de 1995, el legislador previó unos sistemas denominados «saneamientos» que condonaban parte de las obligaciones determinadas a cargo de los contribuyentes, siempre que se cumplieran los requisitos allí establecidos y, con ello, se finiquitaba las deudas que estuvieren siendo discutidas.
(…) Tratándose del saneamiento de impugnaciones, dicho mecanismo se podía surtir en dos etapas: (i) de forma anticipada a la expedición y notificación del acto administrativo definitivo, como podía suceder en la etapa iniciada desde la notificación del requerimiento especial o del pliego de cargos, según fuere el caso, requiriéndose que el administrado desistiera de las objeciones, se allanara al mayor valor del impuesto o de la sanción aplicada, demostrara el pago del 25 % de dicho impuesto o de la sanción establecida —diferente a la sanción por inexactitud— y probara el pago del impuesto sobre la renta de la declaración privada del año gravable 1994 (letra b, art. 245) y (ii) una vez proferido el acto definitivo de determinación del tributo o de la imposición de la sanción, el administrado debía desistir de la interposición del recurso de reconsideración, allanarse al mayor impuesto liquidado o a la sanción impuesta, acreditar el pago del 50 % del impuesto o de la sanción —diferente a la sanción por inexactitud— y probar el pago del impuesto sobre la renta de la liquidación privada del año gravable 1994. 2.2- Por su parte, el saneamiento de demandas ante la jurisdicción contencioso-administrativa (art. 246) estaba previsto para la terminación anticipada de los procesos judiciales, al tiempo que era un mecanismo extrajudicial, puesto que se surtía ante la Administración, previo desistimiento irrevocable de la demanda que hubiere promovido el contribuyente contra los actos de determinación o los sancionadores, según fuere el caso.
(…) Los saneamientos de la Ley 223 de 1995 fueron el precedente de otras figuras incorporadas por leyes posteriores como la condición especial de pago, la terminación por mutuo acuerdo de procedimientos administrativos y la conciliación de los procedimientos contencioso-administrativos, en donde ocurre una transacción sobre un asunto litigioso.
(…) En todas estas figuras, esta corporación ha sostenido que «el vencimiento de las oportunidades legales para ejercer los medios de impugnación gubernativa y jurisdiccional, impiden llevar a cabo la “transacción”, como quiera que se está ante una situación jurídica consolidada» (sentencia del 22 de mayo de 2018, exp. 23542, C.P. Jorge Octavio Ramírez; en similar sentido las sentencias del 17 de agosto de 2006, exp. 15178, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, del 23 de noviembre de 2017, C.P. exp. 23256, Julio Roberto Piza Rodríguez, del 30 de mayo de 2019, exp. 22543, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto).
Así, el acceso del beneficio depende de que permanezca vigente la posibilidad de controvertirse los actos bien sea mediante recursos contra estos o a través de la respectiva demanda judicial. (…) 4- En el caso debatido, resulta patente que la solicitud de saneamiento fue radicada por la actora el 30 de enero de 1996, que la DIAN omitió resolver en tiempo la petición de la sociedad, que el acto ficto negativo surgido con ocasión de la solicitud del beneficio no se demandó en este proceso ni en los anteriores y que, de forma extemporánea, la Administración negó mediante acto expreso el saneamiento a través de la Resolución 0013, del 14 de abril de 1997.
Así, debe la Sala determinar si se concretaron situaciones de forma previa a la expedición del acto que negó el saneamiento y si la inconstitucionalidad declarada sobre la Ley 223 de 1995 se extendía a las mismas. 4.1- La Sala no puede omitir que existen sentencias de esta misma corporación que han evaluado la legalidad de los actos administrativos que liquidaron oficialmente el impuesto sobre la renta por el año gravable 1991 y la sanción por no enviar información de esa misma vigencia. Los fallos citados tienen fuerza de cosa juzgada, y fijaron en su parte resolutiva los valores de impuestos y sanciones debidos por el demandante, de manera que a propósito del análisis de nulidad del acto que negó el beneficio del saneamiento fiscal, no es posible reabrir las discusiones, ni desdecir providencias ejecutoriadas que se ordenaron cumplir por esta judicatura.
En efecto, el saneamiento de impugnaciones, y las figuras que le han sucedido, requiere en su tenor literal que se trate de cuestiones problemáticas vigentes y no resueltas dentro del ámbito del procedimiento administrativo o judicial. Por ello, se ha impedido que los beneficios se apliquen en casos en que ha caducado la acción, los actos administrativos se encuentren en firme o que se haya proferido fallo dentro de un proceso judicial.
Justamente esto último es lo que ha ocurrido en la situación que conoce en esta oportunidad la Sala, por lo que en este momento carece de objeto evaluar la normativa del saneamiento, dado que no existe una situación litigiosa, ni una falta de certeza respecto de los hechos, su calificación y efectos jurídicos. (…) Dadas las particularidades de este caso, la Sala observa que conceder el beneficio del saneamiento en esta instancia no solo vulneraría la finalidad de la norma, que era evitar el litigio, sino también su tenor literal que requería desistir a seguir discutiendo las obligaciones tributarias, algo que el contribuyente finalmente no hizo, y de hecho fue por ello que la DIAN rechazó la solicitud del beneficio.
Así, el contribuyente al persistir en la demanda de los actos liquidatorios y sancionatorios, hizo inviable la aplicación del beneficio del saneamiento. 4.3- Incluso, a la fecha de esta providencia resulta de forzosa aplicación el pronunciamiento de la Corte Constitucional que declaró la inconstitucionalidad del saneamiento al que la demandante pretende acogerse, y esta Sala no puede dejar de advertir que dicho beneficio quebrantaba profundamente la Constitución, al permitir una minoración del impuesto mismo, en contravía del justo reparto de las cargas públicas y del principio de eficiencia, al constituirse un desincentivo para el pago de los tributos.
Por ello, aplicar el beneficio en esta instancia supondría contrariar las normas superiores (cfr. sentencia C-539 de 2011, MP: Luis Ernesto Vargas Silva) 4.4- Es preciso observar que la Corte Constitucional resguardó situaciones anteriores a la notificación de la sentencia de inexequibilidad y a los hechos acaecidos en ese periodo, en virtud del principio de seguridad jurídica.
Para esta Sala, los hechos del presente caso no permiten inferir que exista una situación que deba ser protegida en esos términos, puesto que la mera solicitud del beneficio por parte de la demandante es un hecho que, si bien ocurre de forma previa al pronunciamiento, no permite consolidar un derecho, dado que se requiere que la Administración evalúe el cumplimiento de los requisitos legales.
(…) En estos términos, no existió una situación jurídica definida en favor de la contribuyente antes de la declaratoria de inconstitucionalidad de la ley y, a la fecha del acto administrativo que se demanda, así como de la fecha de esta decisión, es vinculante el fallo que declaró la inconstitucionalidad de las disposiciones de la Ley 223 de 1995 sobre el saneamiento fiscal. 4.5- Por otro lado, poniendo de presente que el argumento de la Administración en la apelación, en la contestación de la demanda y en el acto administrativo que negó el saneamiento de impugnaciones, fue la falta de renuncia a los recursos y a las acciones judiciales contra el acto de liquidación que se pretendía sanear, esta Sala es consciente de que no podría extender su análisis más allá de esto que fue afirmado por la DIAN y ha controvertido el contribuyente.
Como se ha dicho, las razones argumentadas por la DIAN tienen asidero legal y son razones suficientes para impedir reconocer el saneamiento de impugnaciones a la demandante. FUENTE FORMAL: LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 245 / LEY 223 DE 1995 – ARTÍCULO 246 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D. C., cinco (05) de marzo de dos mil veinte (2020) Radicación número: 05001-23-31-000-1997-02014-01(20168) Actor: EDUARDO LONDOÑO E HIJOS SUCESORES LTDA. (EDUARDOÑO LTDA.) Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del 24 de mayo de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de San Andrés Providencia y Santa Catalina, que resolvió (ff. 267 y 268): Primero. Estese a lo resuelto por la sentencia del 03 de febrero de 2000, del Tribunal Administrativo de Antioquia y la Sentencia de 02 de diciembre de 2004, del H. Consejo de Estado, confirmatoria de aquella, de conformidad con lo razonado.
Segundo. Declárase la nulidad de la Resolución 0013 de 14 de abril de 1997, en cuanto no acogió el saneamiento de impugnación consagrado en el art. 245 de la ley 223 de 1995, y en consecuencia la nulidad en relación con: la Resolución 1739 de noviembre 28 de 1994 y Resolución 463 de diciembre 20 de 1995 que confirma está; Resolución 01520 de octubre 05 de 1994 y Resolución 0396 de octubre 27 de 1995 que confirma la anterior;
Resolución 01521 de octubre 05 de 1994 y Resolución 0395 de octubre 27 de 1995 confirmatoria de la anterior; Resolución 01522 de octubre 05 de 1994 y Resolución 0393 de octubre 27 de 1995 confirmatoria de esta; Resolución 01523 de octubre 05 de 1994 y Resolución 0394 de octubre 27 de 1995 confirmatoria de la anterior, y demás que de ellas se desprendan, conforme lo expuesto en la parte motiva.
Tercero. Como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho, declárase que la sociedad Eduardoño con Nit 890.900.082-5, tiene derecho a los beneficios de que trata el artículo 245 de la ley 223 de 1995, en la forma que dicho normativo señala, tal cual fue motivado. Cuarto. Niéganse las demás pretensiones de la demanda.
Quinto. Sin condena en costas.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA La demanda acumula principalmente cuatro pretensiones que se indican de la siguiente forma cronológica, a saber[1]: (i) la nulidad de actos sancionadores (sanciones por no enviar información y por no registrar facturas en el libro fiscal); (ii) la nulidad de la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 1991 y la resolución que la confirmó;
(iii) la nulidad del acto administrativo que negó el saneamiento de impugnaciones (art. 245 de la Ley 223 de 1995), y (iv) la devolución de la contribución especial para el restablecimiento del orden público exigida por la Administración para dar trámite al saneamiento. A continuación, se precisan los antecedentes administrativos relevantes para cada una de estas pretensiones y el control judicial realizado a algunos de estos actos administrativos, efectuado en expedientes distintos al de la presente sentencia. Sobre la primera pretensión los antecedentes son los siguientes: la DIAN, a través de las resoluciones 1520, 1521, 1522 y 1523, todas ellas del 05 de octubre de 1994, sancionó a la actora en la suma de $61.007.745, por no enviar información relacionada con las operaciones económicas del año gravable 1991 (ff. 67 a 69; 81 a 83; 96 a 99, y 112 a 115).
Contra estos actos, la sociedad interpuso los correspondientes recursos de reconsideración, los cuales fueron decididos desfavorablemente por medio de las resoluciones 393, 394, 395 y 396, del 27 de octubre de 1995 (ff. 70 a 79, 84 a 94, 100 a 110, 116 a 126). Dichas resoluciones fueron demandadas ante la jurisdicción contencioso-administrativa y estos procesos fueron decididos por el Consejo de Estado en las sentencias del 09 de octubre de 2003, exp. 10506, CP: German Ayala Mantilla; del 10 de octubre de 2007, exp. 15601, CP: Juan Ángel Palacio Hincapié; del 27 de agosto de 2009, exp. 16342, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, y del 03 de noviembre de 2006, exp. 05001-23-31-000-1996-00563-01, CP: Héctor J. Romero Díaz.
De igual manera, mediante la Resolución 1739, del 28 de noviembre de 1994, la demandada le impuso sanción por no registrar facturas en el libro fiscal de facturación (art. 652 ET), en cuantía de $5.200.000 (f. 53). Contra este acto la sociedad interpuso el correspondiente recurso de reconsideración, el mismo que fue resuelto desfavorablemente por medio de la Resolución 463, del 20 de diciembre de 1995 (ff. 52, 54 a 65).
La segunda pretensión versa sobre una Liquidación Oficial de Revisión nro. 000034, del 22 de marzo de 1995 que modificó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 1991, presentada por la demandante. En el mismo acto de liquidación impuso las sanciones por inexactitud y por no llevar libros de contabilidad (ff. 12 a 34).
Este acto fue recurrido por la contribuyente, el 18 de mayo de 1995 (ff. 2783 a 2793 ca), pero fue desistido el 30 de enero de 1996 para acogerse al beneficio del saneamiento. A pesar de que la memorialista solicitó acogerse al mentado beneficio fiscal, la DIAN, en la Resolución 0098, del 15 de abril de 1996, desató negativamente el recurso de reconsideración que fue desistido, acto administrativo notificado el 14 de mayo de 1996 (ff. 35 a 51).
En vista de que la autoridad tributaria no dio trámite a la solicitud de saneamiento de impugnaciones, sino que resolvió el recurso presentado contra la liquidación oficial de revisión, la actora, el 09 de septiembre de 1996, promovió acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra la liquidación oficial que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del período 1991.
En dicha demanda judicial, pidió la anulación de los actos y, a título del restablecimiento del derecho, reclamó la orden de que la DIAN resolviera la solicitud de saneamiento de impugnaciones, la cual finiquitaría la obligación determinada en el acto administrativo de revisión. Subsidiariamente solicitó la nulidad de los actos y la firmeza de la declaración privada.
Ese proceso judicial fue dirimido en primera instancia accediéndose parcialmente a la nulidad de la liquidación oficial de revisión, pero solo respecto de la glosa del anticipo del impuesto, en lo demás negó las pretensiones. Por su parte, la Sección Cuarta, como juez de segunda instancia, confirmó la providencia de primer grado (sentencia del 02 de diciembre de 2004, exp. 13013, CP: María Inés Ortiz Barbosa).
La tercera pretensión se basa en que, el 30 de enero de 1996, con miras a obtener el beneficio de saneamiento de impugnaciones, previsto en la letra c) del artículo 245 de la Ley 223 de 1995, la sociedad radicó la respectiva solicitud, al tiempo que desistió de las actuaciones administrativas promovidas en contra de la liquidación oficial de revisión (como se indicó en los antecedentes precedentes, la contribuyente había desistido del recurso de reconsideración contra dicha liquidación oficial).
Así, la demandante se allanó al mayor impuesto allí liquidado, de tal forma que acreditó el pago del 50 % del tributo oficialmente determinado, sin incluir sanciones, intereses y actualizaciones, tal como lo prescribía la ley (ff. 128 a 130). La solicitud de saneamiento de impugnaciones fue resuelta de forma negativa en la Resolución 0013, del 14 de abril de 1997, esto es, meses después de su radicación e, inclusive, de la presentación de las demandas de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos sancionadores y contra la liquidación oficial de revisión, antes descritos.
En aquella oportunidad, la Administración fundamentó su decisión en el hecho de que la demandante incumplió el requisito formal de desistir de la demanda instaurada ante la jurisdicción contencioso-administrativa (ff. 8 a 11). La cuarta pretensión se fundamenta en la afirmación de la actora de que antes de desatarse dicha solicitud, la DIAN le había requerido para que acreditara el pago de la contribución especial para el restablecimiento del orden público, más los intereses moratorios, orden que fue cumplida por la contribuyente, en aras de que se definiera el acceso al beneficio de saneamiento, aun cuando este pago no era requisito para adelantar ese trámite (ff. 131 a 134).
ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, prevista en el artículo 85 del CCA, la demandante presentó demanda contra la DIAN, en la que formuló las siguientes pretensiones (ff. 146 a 148): Primero.- Que ese Honorable Tribunal mediante el juicio respectivo proceda a declarar la nulidad y por lo tanto restablecer el derecho de mi representada con respecto a la operación administrativa conformada por la Resolución de Saneamiento de Impugnaciones 0013 de 14 de abril de 1.997 proferida por la División Jurídica de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Medellín. Segundo.- Que como consecuencia de lo anterior ese Honorable Tribunal declare a la sociedad que represento exonerada del 50% del mayor impuesto determinado por la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales por el año de 1.991, así como de las sanciones determinadas con respecto a dicho año y dentro del mismo proceso, actualización de intereses, se dé por terminado el proceso y se ordene el archivo del expediente; por consiguiente, se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos dictados dentro del proceso de la vía administrativa correspondiente al impuesto M1-91-93-00027: Liquidación de revisión 000034 de 22 de marzo de 1.995; resolución 0098 de 15 de abril de 1.996 por la cual se confirmó la liquidación de revisión;
Resolución de Sanción 001739 de 28 de noviembre de 1.994 por la cual se impone una sanción por 1991 y resolución 0463 de 20 de diciembre de 1995, confirmatoria de la anterior; resolución 001520 de 5 de octubre de 1.994 por la cual se impone una sanción por 1991 y resolución 0396 de 27 de octubre de 1.995, confirmatoria de la anterior; resolución 001521 de 5 de octubre de 1.994 por la cual se impone una sanción por 1991 y resolución 0395 de 27 de octubre de 1.995, confirmatoria de la anterior; resolución 001522 de 5 de octubre de 1.994 por la cual se impone una sanción por 1991 y resolución 0393 de 27 de octubre de 1.995, confirmatoria de la anterior; resolución 001523 de 5 de octubre de 1.994 por la cual se impone una sanción por 1991 y resolución 0394 de 27 de octubre de 1.995, confirmatoria de la anterior.
Tercero.- Que en consecuencia ese Honorable Tribunal declare que por el mencionado periodo gravable de 1.991 la única obligación por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios, contribución especial, sanciones, anticipos, a cargo de la sociedad que represento fue la determinada en la declaración de renta presentada por la sociedad por dicho año, en los términos de la liquidación privada que hace parte de la misma, adicionada con el 50% del mayor impuesto sobre la renta determinado por la Administración tributaria en la liquidación de revisión que obra dentro del mencionado expediente M1-91-93-00027, distinguida con el 000034 de 22 de marzo de 1.995 renglón 39 del formulario oficial de liquidación de revisión. Cuarto.- Que como consecuencia de lo anterior se ordene la devolución de la suma de $6.328.000.oo correspondiente a la cantidad ordenada a cancelar por la Administración tributaria en Oficio 11-50-291 de 20 de marzo de 1.997 más los intereses a que haya lugar a partir de la fecha de presentación de esta demanda hasta la fecha del giro del cheque correspondiente a la suma devuelta, al tenor de los artículos 165 y 166 de la ley 223 de 1.995.
Quinto: Que se ordene a la Unidad Administrativa Especial Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN- Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a dar cumplimiento a las sentencias conforme a lo establecido en los artículos 188, y 195 del Código Contencioso Administrativo. A los anteriores efectos, la demandante sostuvo que se violaron los artículos 245 de la Ley 223 de 1995; 578 del ET; 84, 85, 166 y 267 del CCA; 135 y siguientes del CPC, y 16 y 17 del Decreto 196 de 1996.
El concepto de la violación de estas disposiciones se resume así (ff. 154 a 157): Señaló que el artículo 245 de la Ley 223 de 1995 estableció un beneficio fiscal denominado «saneamiento de impugnaciones» condicionado a que la contribuyente se allanara a la obligación determinada por la autoridad tributaria y pagara el 50 % del mayor impuesto establecido.
A cambio de ello, este beneficio exoneraba del pago de las sanciones, intereses y actualizaciones y, según entiende la actora, para condonarse la sanción la norma no discriminaba si esta había sido impuesta en la liquidación oficial de revisión o en una resolución sancionadora independiente, de manera que, en virtud del principio de igualdad y de equidad tributaria, para obtener la exoneración de tales sanciones, bastaba que se acreditara el pago del 50 % del mayor impuesto determinado oficialmente.
Sostuvo la demandante que, en aras de acogerse a dicho beneficio, desistió del recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial de revisión ya mencionada y pagó el 50 % del mayor impuesto allí determinado. Junto con ello radicó solicitud de impugnaciones para finiquitar el cobro de las obligaciones liquidadas en dicho acto administrativo y en los actos sancionadores mencionados en el resumen de los hechos.
No obstante, la DIAN, en vez de decidir sobre la solicitud, desató el recurso de reconsideración que había sido desistido e incumplió el término de 30 días que tenía por ley para aceptar o improbar el saneamiento de impugnación (art. 17 Dcto. Reglamentario 196 de 1996). Debido a que la demandada optó por resolver el recurso desistido, la actora tuvo que demandar este acto junto con la liquidación oficial que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 1991.
Posteriormente, la demandada requirió a la contribuyente para que acreditara el pago de la contribución especial para el restablecimiento del orden público (art. 1.º Dcto. Ley 1071 de 1991), con el fin de darse continuidad a la solicitud de saneamiento de impugnaciones. Al respecto, la demandante consideró que el pago de esa contribución no estaba previsto en el artículo 245 de la Ley 223 de 1995, pero de todas formas fue cumplida tal exigencia a fin de acceder al beneficio.
Seguidamente la DIAN, de forma arbitraria, negó la solicitud del saneamiento de impugnaciones, por cuanto que la demandante no había desistido de la demanda promovida contra la liquidación oficial de revisión y la resolución que falló el recurso de reconsideración, siendo que para la época en que se radicó dicha solicitud únicamente era exigible el desistimiento del recurso, el mismo que fue desatado por la Administración pese a que había sido desistido, lo que indujo a la actora a la presentación de la demanda contra la liquidación oficial y su acto confirmatorio, so pena de adquirir firmeza en contra de sus intereses.
Estimó que la Administración no podía pretender beneficiarse de su propio error, ya que fue ella misma la que situó a la actora en la imperiosa necesidad de acudir a la jurisdicción para demandar una actuación que nunca debió proferirse, dado que la actora había desistido del recurso para acogerse al beneficio del saneamiento de impugnación, de modo que era improcedente exigírsele el desistimiento de la demanda.
Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones del proceso, en los términos que se exponen a continuación (ff. 164 a 170): Expresó que, al momento de decidir la solicitud de saneamiento de impugnaciones, se verificó que la sociedad contribuyente había instaurado demanda contra la Liquidación Oficial de Revisión nro. 000034, del 22 de marzo de 1995 y la resolución que desató el recurso de reconsideración. Por ello, consideró que debía negarse el saneamiento de impugnación, en tanto que la contribuyente no desistió de la demanda promovida contra los anteriores actos administrativos y que no era posible acceder al beneficio tributario al mismo tiempo que continuaba con el proceso judicial.
Señaló que, contrario a lo aducido por la actora, el pago de la contribución especial para el restablecimiento del orden público era requisito necesario para acceder al beneficio de saneamiento. De hecho, aseveró que la tardanza para decidir la petición de saneamiento fue inspirada en la buena fe de la Administración, quien le quiso brindar una oportunidad a la demandante para acreditar el pago de la contribución especial, aun cuando pudo rechazar de plano la petición por haberse incumplido el pago de ese tributo.
En otro punto, adujo que la solicitud de saneamiento presentada respecto del acto de liquidación oficial de revisión no podía hacerse extensivo a los actos sancionadores, ya que estos provinieron de una actuación administrativa independiente, de tal forma que ameritaba otra solicitud adicional de saneamiento. Sentencia apelada Mediante sentencia del 24 de mayo de 2012, el Tribunal Administrativo de San Andrés Providencia y Santa Catalina accedió a las pretensiones de la demanda, con base en las siguientes consideraciones (ff. 247 a 268): De forma preliminar, consideró que debía estarse a lo resuelto en las sentencias del 03 de febrero de 2000 y del 02 de diciembre de 2004, proferidas por el Tribunal Administrativo de Antioquia y el Consejo de Estado, respectivamente, providencias que configuraban cosa juzgada respecto de la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 000034, del 22 de marzo de 1995, y su confirmatoria la Resolución 0098, del 15 de abril de 1996.
A continuación, expresó que, si bien se demandaron los actos de liquidación oficial del tributo, fue la misma DIAN la que instigó a la actora a esa situación, no solo por el incumplimiento del término de treinta días para resolver la solicitud de saneamiento fiscal (art. 245 de la Ley 223 de 1995), sino porque la Administración falló el recurso de reconsideración que la sociedad había desistido.
Al efecto, consideró que la DIAN debió primero decidir la solicitud de saneamiento para prevenir una controversia judicial contra los actos de determinación, lo cual era el objeto perseguido por el artículo 245 de la Ley 223 de 1995. Teniendo en cuenta dichos análisis, el tribunal halló improcedente que la DIAN hubiera exigido a la actora desistir de la demanda instaurada contra los actos de liquidación oficial del tributo, puesto que esa exigencia no aplicaba para el momento en que se radicó la solicitud de saneamiento de impugnaciones, al cual se acogió la actora y porque, de todas formas, el desistimiento de la demanda aplicaba para el procedimiento de saneamiento de demandas.
Añadió que, contrario a lo manifestado por la demandada, los actos sancionadores sí conforman una unidad procesal con los actos de liquidación oficial del tributo, ya que estos se derivaron de forma directa e inequívoca de los aspectos que se glosaron en el proceso de revisión del impuesto, de manera que procedía la anulación de los primeros.
Por lo demás, no se pronunció sobre la pretensión del ordinal cuarto de la demanda, concerniente a la solicitud de devolución del pago de la contribución especial que ascendió al monto de $6.328.000. Recurso de apelación La parte demandante apeló la decisión, a fin de que se ordenara la devolución de la suma de $6.328.000, correspondiente a la contribución especial para el restablecimiento del orden público que requirió la Administración mediante el Oficio 11-50-291, del 20 de marzo de 1997, dado que este pago no era uno de los requisitos para acceder al saneamiento de impugnaciones establecido en la Ley 223 de 1996.
Además, solicitó que se condenara en costas a la demandada, teniendo en cuenta la conducta desplegada en el trámite del saneamiento (ff. 272 y 273). Por su parte, la DIAN recurrió la sentencia con el objetivo de que se negara el saneamiento, dado que la contribuyente no desistió de la demanda promovida contra los actos de determinación, así que incumplió los requisitos previstos en la ley para obtener el mentado beneficio fiscal.
Sostuvo que la demora para resolver el recurso de reconsideración se debió a que estaba próximo a vencerse el término para decidirlo y a que la solicitud de saneamiento no suspendía dicho plazo. Finalmente, insistió en que la solicitud de saneamiento solo puede cobijar a la liquidación de revisión; por tanto, deben quedar por fuera del beneficio los actos sancionatorios (ff. 274 a 278).
Alegatos de conclusión La demandante y demandada reiteraron lo indicado en las apelaciones, respectivamente (ff. 358 a 362 y 363 a 365). El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Atendiendo a los cargos de apelación formulados por las partes contra la sentencia de primera instancia, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, la Sala debe determinar si, como lo expone la demandada, la Resolución 013 del 4 de abril de 1997 es válida y, por tanto, que la actora no tiene derecho al saneamiento de impugnaciones sobre la liquidación oficial ni sobre las resoluciones sancionadoras; al tiempo que se deberá evaluar si, como lo impugna la demandante, esta corporación debe ordenar la devolución de la contribución especial para el orden público, e imponer costas. 1.1- Previamente a decidir el asunto de fondo, la Sala advierte que la actora solicitó, como pruebas de segunda instancia, que la DIAN completara los antecedentes administrativos, los cuales, según su dicho, correspondían a 5.114 folios y no al número de 3.318 que obedecían a los incorporados en el proceso.
Mediante auto del 17 de marzo de 2016, la Sala[2] ordenó a la DIAN que ubicase los folios faltantes. En cumplimiento del decreto de prueba, la demandada, mediante memorial radicado el 13 de mayo de 2016, informó al despacho que había solicitado al Tribunal Administrativo de Antioquia el desarchivo de los expedientes en que cursaron demandas promovidas por Eduardoño Ltda., relacionados con el debate de la presente demanda.
Estando al tanto de esa situación y sin que la prueba hubiere sido allegada, el despacho sustanciador decidió correr traslado a las partes para que alegaran de conclusión, frente a lo cual, la parte demandante no se opuso y la providencia adquirió firmeza. Pues bien, en esta oportunidad la Sala advierte que, una vez revisados los antecedentes administrativos existentes, se constata que las piezas probatorias necesarias para fallar el presente proceso reposan en el expediente, de manera que no se insistirá en el pedimento de más pruebas. 1.2- Adicionalmente, observa la Sala que no puede pronunciarse sobre la legalidad de las resoluciones 1520, 1521, 1522 y 1523 todas ellas del 05 de octubre de 1994, y sus confirmatorias las resoluciones 393, 394, 395 y 396 del 27 de octubre de 1995, respectivamente, que impusieron sendas sanciones por no enviar información del año 1991, ni sobre la Liquidación Oficial de Revisión nro. 000034 del 22 de marzo de 1995 y su confirmatoria la resolución 0098 de 15 de abril de 1996, en tanto que, esos actos fueron analizados por esta corporación, de manera que se debe estar a lo resuelto en dichos fallos, como se explicó en los antecedentes. 1.3- Por su parte, sobre la Resolución 1739, del 28 de noviembre de 1994 y su confirmatoria la Resolución 463 de diciembre 20 de 1995, operó la caducidad de la acción desde mucho antes de la presentación de la demanda que dio inicio al presente proceso, pues el acto que agotó la vía gubernativa fue notificado el 08 de febrero de 1996, mientras que la presente demanda fue radicada el 15 de octubre de 1997 (f. 161); es decir, por fuera del plazo de cuatro meses siguientes a la notificación, conforme al numeral 2.º del artículo 136 del CCA.
Así, esta Sala no se referirá a la legalidad de los actos sancionatorios o de la liquidación oficial de revisión, pero en cambio constatará si esas sanciones y deudas participan del beneficio fiscal del saneamiento previsto en la Ley 223 de 1995, que eventualmente pueda declararse. Lo anterior, dado que, como lo ha admitido esta corporación, el acto que rechaza el saneamiento es una acto diferente e independiente de la liquidación oficial y las resoluciones sancionatorias (sentencia del 03 de abril de 1998, exp. 8737, CP: Daniel Manrique Guzmán). 2- Precisado lo anterior, se analizará lo concerniente a la figura del saneamiento de impugnaciones. 2.1- Mediante la Ley 223 de 1995, el legislador previó unos sistemas denominados «saneamientos» que condonaban parte de las obligaciones determinadas a cargo de los contribuyentes, siempre que se cumplieran los requisitos allí establecidos y, con ello, se finiquitaba las deudas que estuvieren siendo discutidas.
A tal fin, el Capítulo XIII de esa ley prescribió varias de estas figuras, entre ellas las de saneamiento de impugnaciones (art. 245) y saneamiento de demandas ante la jurisdicción contencioso-administrativa (art. 246). Tratándose del saneamiento de impugnaciones, dicho mecanismo se podía surtir en dos etapas: (i) de forma anticipada a la expedición y notificación del acto administrativo definitivo, como podía suceder en la etapa iniciada desde la notificación del requerimiento especial o del pliego de cargos, según fuere el caso, requiriéndose que el administrado desistiera de las objeciones, se allanara al mayor valor del impuesto o de la sanción aplicada, demostrara el pago del 25 % de dicho impuesto o de la sanción establecida —diferente a la sanción por inexactitud— y probara el pago del impuesto sobre la renta de la declaración privada del año gravable 1994 (letra b, art. 245) y (ii) una vez proferido el acto definitivo de determinación del tributo o de la imposición de la sanción, el administrado debía desistir de la interposición del recurso de reconsideración, allanarse al mayor impuesto liquidado o a la sanción impuesta, acreditar el pago del 50 % del impuesto o de la sanción —diferente a la sanción por inexactitud— y probar el pago del impuesto sobre la renta de la liquidación privada del año gravable 1994. 2.2- Por su parte, el saneamiento de demandas ante la jurisdicción contencioso-administrativa (art. 246) estaba previsto para la terminación anticipada de los procesos judiciales, al tiempo que era un mecanismo extrajudicial, puesto que se surtía ante la Administración, previo desistimiento irrevocable de la demanda que hubiere promovido el contribuyente contra los actos de determinación o los sancionadores, según fuere el caso.
Este mecanismo estaba dirigido hacia los mismos contribuyentes del saneamiento de impugnaciones, pero los requisitos y su tratamiento eran diferentes al de impugnaciones, en la medida en que se surtía frente a demandas judiciales radicadas en la jurisdicción. 2.3- En uno o en otro caso, las medidas de saneamiento permitían condonar parte de las deudas establecidas a título de impuesto o de sanción, de acuerdo con los actos expedidos, junto con el descuento pleno de los intereses, sanciones y actualizaciones.
La finalidad del otorgamiento de estos descuentos era incentivar el recaudo y disminuir la litigiosidad, al tiempo que se blindaba la firmeza y la legalidad de los actos administrativos sujetos a dicho beneficio fiscal. 2.4- Los saneamientos de la Ley 223 de 1995 fueron el precedente de otras figuras incorporadas por leyes posteriores como la condición especial de pago, la terminación por mutuo acuerdo de procedimientos administrativos y la conciliación de los procedimientos contencioso-administrativos, en donde ocurre una transacción sobre un asunto litigioso.
En la ponencia para segundo debate al proyecto de Ley 026 de 1995 en la Cámara, 158 en el Senado, que luego se convertiría en la ley citada, se afirmó: «[d]entro de este capítulo hay disposiciones destinadas a ofrecer ciertas garantías a los contribuyentes que han venido cumpliendo de manera adecuada sus obligaciones y otras que pretenden descongestionar la administración y los tribunales de lo contencioso mediante un proceso para zanjar voluntariamente las discusiones ‘pendientes’».
En todas estas figuras, esta corporación ha sostenido que «el vencimiento de las oportunidades legales para ejercer los medios de impugnación gubernativa y jurisdiccional, impiden llevar a cabo la “transacción”, como quiera que se está ante una situación jurídica consolidada» (sentencia del 22 de mayo de 2018, exp. 23542, C.P. Jorge Octavio Ramírez; en similar sentido las sentencias del 17 de agosto de 2006, exp. 15178, C.P. María Inés Ortiz Barbosa, del 23 de noviembre de 2017, C.P. exp. 23256, Julio Roberto Piza Rodríguez, del 30 de mayo de 2019, exp. 22543, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto).
Así, el acceso del beneficio depende de que permanezca vigente la posibilidad de controvertirse los actos bien sea mediante recursos contra estos o a través de la respectiva demanda judicial. 3- En el asunto que nos atañe, el beneficio fiscal que introdujo la Ley 223 de 1995 no pasó el examen que hizo la Corte Constitucional en la sentencia C-511 de 1996.
Para esa corporación las disposiciones relativas a los saneamientos, entre estas, las previstas en los artículos 245 y 246 ibidem, constituían amnistías que purgaban irregularidades tales como inexactitudes en las declaraciones tributarias, cuyo origen podía provenir de conductas delictivas —falsedad en documento privado—. 3.1- En principio, la norma acusada constitucionalmente fue el artículo 243 de la Ley 223 de 1995, cuyo propósito era proteger a los contadores, revisores fiscales y administradores de las investigaciones y sanciones por los hechos que fueran objeto de los saneamientos.
El análisis constitucional de esa norma dio lugar a que la Corte integrara la proposición jurídica con los demás artículos que regulaban los saneamientos, pues la declaración de inconstitucionalidad exclusiva sobre el artículo 243 conllevaba a que se mantuviera el beneficio fiscal de los contribuyentes con quienes los contadores, revisores fiscales y administradores hubieren fraguado el respectivo delito o la infracción tributaria.
La escisión en el tratamiento legal de los contribuyentes morosos de los no morosos o cumplidos, llevó a que la Corte detectara un elemento distorsionador del principio de equidad fiscal y del derecho a la igualdad. La diferenciación que el legislador empleó para el tratamiento legal de las deudas pendientes de los contribuyentes morosos resultó inequitativa, pues mientras que se premiaba al deudor moroso con la condonación de parte de la obligación tributaria, se castigaba al contribuyente que cumplió con sus deberes y obligaciones con un tratamiento desfavorecedor.
La Corte añadió que los saneamientos también propendieron porque de forma retroactiva e inequitativa se distribuyeran las cargas económicas, a pesar de que el surgimiento de la obligación tributaria se concretaba igualitariamente para todos los contribuyentes. En otro punto, la medida introducida, si bien permitía obtener un mayor recaudo, también desdibujó el deber de la Administración de recuperar las acreencias insatisfechas, a través de las herramientas ordinarias que prevé la ley.
Igualmente, desincentivaba el cumplimiento de los deberes y de las obligaciones tributarias, al tiempo que estimulaba el incumplimiento de los mismos. Estas fueron las principales razones que fundamentaron la declaración de inconstitucionalidad de las normas que regularon las distintas figuras de los saneamientos, entre ellas, las de los artículos 245 y 246 de la Ley 223 de 1995. 3.2- Si bien la discusión que se plantea en la apelación de la DIAN se contrae a establecer si la demandante activó el procedimiento de saneamiento de demanda (art. 246 Ley 223 de 1995) o el de impugnación (art. 245 ídem), para la Sala resulta necesario observar los cuestionamientos de constitucionalidad que hizo la Corte Constitucional sobre la Ley 223 de 1995, en especial sobre las disposiciones que regularon las distintas medidas de saneamiento, puesto que en el asunto debatido, la actora pretende el descuento parcial del mayor impuesto determinado oficialmente y del monto de las sanciones impuestas, junto con la condonación plena de las sanciones, intereses y actualizaciones correspondientes.
Con miras a acoger dicho pronunciamiento, se observa que el tribunal constitucional optó porque el efecto de la sentencia fuera pro futuro, de modo que la misma no tiene la entidad de alterar las situaciones «anteriores a su notificación» como tampoco «se aplicará a hechos acaecidos en ese período»[3]. En torno a la modulación de los efectos de la inconstitucionalidad declarada, debe tenerse en cuenta que dicha sentencia de inconstitucionalidad fue proferida el 08 de octubre de 1996, mientras que las disposiciones que se sometieron al escrutinio constitucional tuvieron vigencia hasta el 16 de mayo de 1996.
Esto, por cuanto las solicitudes de saneamiento de impugnaciones y de demandas debían radicarse antes del uno de abril de 1996 y su resolución debía darse dentro de los treinta días siguientes a la presentación del escrito (arts. 245 y 246 ídem). Siendo que la norma reguló una situación que se cumplió en el tiempo antes de que la Corte Constitucional definiera la constitucionalidad de la ley, la Sala considera que la modulación de los efectos de la mencionada sentencia C-511 de 1996 propendió por resguardar las situaciones jurídicas que fueron definidas en favor de los contribuyentes que solicitaron los respectivos saneamientos.
Por ello, el efecto de la inconstitucionalidad no se predica para aquellos «hechos» o «situaciones» que se produjeron con anterioridad a ese fallo, y si afecta los que debieran resolverse con posterioridad a la fecha de ejecutoria del fallo constitucional. En recientes pronunciamientos (SU037 de 2019, MP: Luis Guillermo Guerrero Pérez), la Corte ha explicado que los efectos ex nunc de los fallos proferidos con control constitucional abstracto, está afincado en los principios de seguridad jurídica y de buena fe en la validez constitucional de las disposiciones que integran el sistema normativo, de modo que cuando se «declara la inconstitucionalidad de una norma sin retrotraer los efectos de su determinación, convalida de contera las situaciones jurídicas consolidadas a su amparo entre el instante en el que entró en vigencia y la fecha de la sentencia, pues las actuaciones adelantadas en ese lapso, en principio, se reputan como legítimas por haber sido ejecutadas en consonancia con el derecho positivo vigente». 4- En el caso debatido, resulta patente que la solicitud de saneamiento fue radicada por la actora el 30 de enero de 1996, que la DIAN omitió resolver en tiempo la petición de la sociedad, que el acto ficto negativo surgido con ocasión de la solicitud del beneficio no se demandó en este proceso ni en los anteriores[4] y que, de forma extemporánea, la Administración negó mediante acto expreso el saneamiento a través de la Resolución 0013, del 14 de abril de 1997.
Así, debe la Sala determinar si se concretaron situaciones de forma previa a la expedición del acto que negó el saneamiento y si la inconstitucionalidad declarada sobre la Ley 223 de 1995 se extendía a las mismas. 4.1- La Sala no puede omitir que existen sentencias de esta misma corporación que han evaluado la legalidad de los actos administrativos que liquidaron oficialmente el impuesto sobre la renta por el año gravable 1991 y la sanción por no enviar información de esa misma vigencia. Los fallos citados tienen fuerza de cosa juzgada, y fijaron en su parte resolutiva los valores de impuestos y sanciones debidos por el demandante, de manera que a propósito del análisis de nulidad del acto que negó el beneficio del saneamiento fiscal, no es posible reabrir las discusiones, ni desdecir providencias ejecutoriadas que se ordenaron cumplir por esta judicatura.
En efecto, el saneamiento de impugnaciones, y las figuras que le han sucedido, requiere en su tenor literal que se trate de cuestiones problemáticas vigentes y no resueltas dentro del ámbito del procedimiento administrativo o judicial. Por ello, se ha impedido que los beneficios se apliquen en casos en que ha caducado la acción, los actos administrativos se encuentren en firme o que se haya proferido fallo dentro de un proceso judicial.
Justamente esto último es lo que ha ocurrido en la situación que conoce en esta oportunidad la Sala, por lo que en este momento carece de objeto evaluar la normativa del saneamiento, dado que no existe una situación litigiosa, ni una falta de certeza respecto de los hechos, su calificación y efectos jurídicos. 4.2- La regulación del saneamiento de impugnaciones requería desistir de los recursos y acciones, como se explicó arriba (artículo 245 de la ley 223 de 1995), puesto que la finalidad principal era disminuir la congestión judicial y obtener recursos fiscales por deudas que eran objeto de discusión. En el expediente se encuentra probado que el demandante desistió del recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión, pero por cuenta de que la Administración lo desató y por el hecho de que se demorara en responder la solicitud de saneamiento, el contribuyente afirma que debió demandar los actos de determinación. Dadas las particularidades de este caso, la Sala observa que conceder el beneficio del saneamiento en esta instancia no solo vulneraría la finalidad de la norma, que era evitar el litigio, sino también su tenor literal que requería desistir a seguir discutiendo las obligaciones tributarias, algo que el contribuyente finalmente no hizo, y de hecho fue por ello que la DIAN rechazó la solicitud del beneficio.
Así, el contribuyente al persistir en la demanda de los actos liquidatorios y sancionatorios, hizo inviable la aplicación del beneficio del saneamiento. 4.3- Incluso, a la fecha de esta providencia resulta de forzosa aplicación el pronunciamiento de la Corte Constitucional que declaró la inconstitucionalidad del saneamiento al que la demandante pretende acogerse, y esta Sala no puede dejar de advertir que dicho beneficio quebrantaba profundamente la Constitución, al permitir una minoración del impuesto mismo, en contravía del justo reparto de las cargas públicas y del principio de eficiencia, al constituirse un desincentivo para el pago de los tributos.
Por ello, aplicar el beneficio en esta instancia supondría contrariar las normas superiores (cfr. sentencia C-539 de 2011, MP: Luis Ernesto Vargas Silva) 4.4- Es preciso observar que la Corte Constitucional resguardó situaciones anteriores a la notificación de la sentencia de inexequibilidad y a los hechos acaecidos en ese periodo, en virtud del principio de seguridad jurídica.
Para esta Sala, los hechos del presente caso no permiten inferir que exista una situación que deba ser protegida en esos términos, puesto que la mera solicitud del beneficio por parte de la demandante es un hecho que, si bien ocurre de forma previa al pronunciamiento, no permite consolidar un derecho, dado que se requiere que la Administración evalúe el cumplimiento de los requisitos legales.
El acto que aquí se demanda es el que resuelve expresa y negativamente la solicitud de saneamiento de impugnaciones del 14 de abril de 1997. Su efecto jurídico es revocar el acto ficto negativo en los términos del artículo 60 del Código Contencioso Administrativo, aplicable para la fecha de los hechos. Dicho acto negó de forma expresa el saneamiento por la existencia de acciones judiciales en curso y se emitió cuando la sentencia C-511 de 1996 era vinculante e impedía conceder el beneficio por ausencia de fundamento normativo vigente, de manera que si esta judicatura analiza su legalidad no podría contrastarla con las reglas del saneamiento previstas por la Ley 223 de 1995, ni mucho menos conceder un restablecimiento del derecho que suponga aplicar esa normativa.
En estos términos, no existió una situación jurídica definida en favor de la contribuyente antes de la declaratoria de inconstitucionalidad de la ley y, a la fecha del acto administrativo que se demanda, así como de la fecha de esta decisión, es vinculante el fallo que declaró la inconstitucionalidad de las disposiciones de la Ley 223 de 1995 sobre el saneamiento fiscal. 4.5- Por otro lado, poniendo de presente que el argumento de la Administración en la apelación, en la contestación de la demanda y en el acto administrativo que negó el saneamiento de impugnaciones, fue la falta de renuncia a los recursos y a las acciones judiciales contra el acto de liquidación que se pretendía sanear, esta Sala es consciente de que no podría extender su análisis más allá de esto que fue afirmado por la DIAN y ha controvertido el contribuyente.
Como se ha dicho, las razones argumentadas por la DIAN tienen asidero legal y son razones suficientes para impedir reconocer el saneamiento de impugnaciones a la demandante. 4.6. Sin perjuicio de lo anterior, en aras a evaluar una posible vulneración del mandato de garantizar la seguridad jurídica de los hechos y situaciones acaecidas con anterioridad a la sentencia de la Corte Constitucional que declaró la inexequibilidad del beneficio, esta Sala procede a evaluar si hubo una consolidación del beneficio por la solicitud oportunamente realizada por el contribuyente y el cumplimiento de los requisitos señalados por ley.
A ese respecto debe observarse que en el momento en que la demandante radicó la solicitud de saneamiento incumplió el pago de la contribución especial para el restablecimiento del orden público que fuere determinada en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 000034, del 22 de marzo de 1995 (ff. 14 y 33), el cual debía efectuarse atendiendo al hecho de que fue incluida en ese acto administrativo (f. 33).
Además, si bien el artículo 245 de la Ley 223 de 1995 no estableció que dentro del saneamiento fiscal estaba comprendida la referida contribución, la jurisprudencia de esta Sección ha entendido que su determinación estaba ligada al impuesto de renta, de manera que «la exoneración de éste, necesariamente debía incluir aquella» (sentencias del 12 de abril de 2001, exp. 12219, CP: María Inés Ortiz Barbosa y del 5 de abril de 2002, exp. 12436, CP: Ligia López Díaz).
En consonancia con lo planteado por la jurisprudencia, en el caso debatido, la Administración halló que la contribuyente no había pagado el total del 50 % del impuesto para acceder al saneamiento de conformidad con la letra c) del artículo 245 de la Ley 223 de 1995. Ello, por cuanto la diferencia entre el tributo autoliquidado frente al determinado oficialmente, más la contribución especial para el restablecimiento del orden público (teniendo en cuenta las retenciones practicadas), daba lugar a que la actora tuviese un saldo a pagar de $85.768.000, de los cuales solo demostró el pago de $81.453.000.
Por esa razón, la DIAN tuvo que requerir el saldo faltante a través del Oficio nro. 11-50-291, del 20 de marzo de 1997 (f. 131) y, tan solo hasta el 07 de abril de 1997 (f. 134) la sociedad cumplió con lo requerido (junto con los respectivos intereses moratorios). Como se aprecia, el demandante no logró acreditar todos los requisitos legales previstos por la ley para conceder el saneamiento de impugnaciones con anterioridad al uno de abril de 1996, fecha máxima establecida por la ley para cumplirlos y reclamar los efectos legales de la amnistía. En otras palabras, aun cuando la solicitud de saneamiento fue un hecho acecido con anterioridad a la notificación de la sentencia que declaró inconstitucionales los artículos 245, 246 y siguientes de la Ley 223 de 1995, este tribunal considera que no se creó una situación jurídica a favor de la sociedad, como quiera que se incumplieron las exigencias de la ley.
Procede el cargo de apelación planteado por la parte demandada. 5- En lo atinente a la solicitud de devolución de la contribución especial para el restablecimiento del orden público, ya se indicó que con ocasión del requerimiento efectuado en el Oficio nro. 11-50-291, del 20 de marzo de 1997 (f. 131), la demandante pagó esa sobretasa; empero, considera que el artículo 245 de la Ley 223 de 1995 no lo exigía para acceder al saneamiento de impugnaciones.
Este último cargo de apelación se desestimará, por cuanto la jurisprudencia de la Sección Cuarta ha considerado que ese pago resultaba conexo a la declaración del impuesto sobre la renta[5]. Además, porque si el contribuyente pretendía discutir ese pago, debía surtir el procedimiento de devolución por pago de lo no debido previsto en el Decreto 1000 de 1997 y, si bien demandó los actos administrativos que liquidaron dicha contribución, recuérdese que en este proceso la Sala no puede abordar su estudio, puesto que no fueron planteados reproches relacionados con la sujeción o no de la contribución, más allá de que se indicó que la misma fue exigida por la DIAN para dar continuidad a la solicitud de saneamiento.
Como resultado de lo anterior, al negar las demás pretensiones de la demanda, se entenderá incluida la negativa a la devolución de la contribución especial para el restablecimiento del orden público. 6- Finalmente, la Sala no decretará la condena en costas solicitada por la actora, toda vez que no se advierte mala fe ni temeridad en el proceder de la DIAN, supuestos que habilitan dicha imposición (artículo 171 del CCA).
No prospera el cargo de apelación. 7- Como consecuencia de todo lo dicho, no se accederá a las pretensiones de la demandante, de modo que se revocará la sentencia apelada, para que, en su lugar, se estime probada la excepción de caducidad de la demanda respecto de los actos que impusieron sanción por no registrar facturas, se declare estarse a lo resuelto en los procesos contencioso administrativos previos contra las resoluciones que impusieron sanción por no enviar información y la Liquidación Oficial de Revisión, y, seguidamente, se nieguen las pretensiones de la demanda, particularmente, la nulidad frente a los actos que no concedieron el saneamiento fiscal y el restablecimiento del derecho mediante la devolución de la contribución especial.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1- Revocar la sentencia apelada. En su lugar, se dispone: Primero. Estarse a lo resuelto por el Consejo de Estado en las sentencias del 09 de octubre de 2003, exp. 10506, CP: Germán Ayala Mantilla; del 02 de diciembre de 2004, exp. 13013, CP: María Inés Ortiz Barbosa; del 03 de noviembre de 2006, exp. 05001-23-31-000- 1996-00563-01, CP: Héctor J. Romero Díaz; del 10 de octubre de 2007, exp. 15601, CP: Juan Ángel Palacio Hincapié, y del 27 de agosto de 2009, exp. 16342, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
Segundo. Declarar, oficiosamente, la excepción de caducidad de la acción y, en tal virtud, declararse inhibida la Sala para pronunciarse de fondo sobre la Resolución 1739, del 28 de noviembre de 1994 y su confirmatoria la Resolución 463, del 20 de diciembre de 1995. Tercero. Negar las pretensiones de la demanda. 2- Sin condena en costas en ambas instancias. 3- Reconocer personería al abogado Jaime Enrique Cardoso Cáceres, para que actúe en representación de la DIAN en los términos del poder conferido (f. 373).
Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | | | | | | | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidenta de la Sala | | | | | | | | | | | | | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] Las pretensiones de la demanda no tienen este orden consecutivo; sin embargo, para mejor comprensión se plantea de esa forma. [2] Inicialmente, el despacho sustanciador denegó dicha prueba en el auto del 15 de abril de 2015 (ff. 301 a 306); sin embargo, esa decisión fue recurrido en súplica y la resolución de la Sala fue revocar la providencia que negó la prueba solicitada. [3] En virtud del artículo 45 de la Ley 270 de 1996, las sentencias de control general y abstracto surten efectos hacia futuro, a menos que la Corte Constitucional defina un efecto temporal diferente. [4] Vid. sentencia del 02 de diciembre de 2004, exp. 13013, CP: María Inés Ortiz Barbosa. [5] Reitérese que se trata de las sentencias del 12 de abril de 2001, exp. 12219, CP: María Inés Ortiz Barbosa, y del 05 de abril de 2002, exp. 12436, CP: Ligia López Díaz.