INTERVENCIÓN DE LOS GARANTES Y ASEGURADORAS EN LOS PROCEDIMIENTOS DE DETERMINACIÓN DE TRIBUTOS – Sentencia de unificación jurisprudencial / LEGITIMACIÓN PARA CONTROVERTIR LOS ACTOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA ANTE LA JURISDICCIÓN DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – Sentencia de unificación jurisprudencial Previo a resolver se precisa que esta Sección, en sentencia del 14 de noviembre de 2019, decidió unificar la jurisprudencia en relación con la «intervención de las garantes y aseguradoras en los procedimientos de determinación de tributos, imposición de sanción por devolución improcedente y de cobro coactivo, y la legitimación para controvertir los actos de la administración tributaria ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo».
Sin embargo, como los efectos de la sentencia de unificación rigen hacia el futuro, el caso se resolverá conforme a sus circunstancias particulares y a lo analizado por la Sección en anteriores oportunidades con similitudes fácticas y jurídicas a las aquí planteadas que, en lo pertinente SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Monto de la garantía / NOTIFICACIÓN DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN DENTRO DEL TÉRMINO DE VIGENCIA DE LA GARANTÍA – Efectos / NOTIFICACIÓN DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN DENTRO DEL TÉRMINO DE VIGENCIA DE LA GARANTÍA – Término / SEGURO DE CUMPLIMIENTO – Objeto / POLIZAS Y CONTRATO DE SEGURO – Sujeción / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Reiteración de jurisprudencia / SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Alcance / LÍMITE DE RESPONSABILIDAD DE LA ASEGURADORA CUANDO SE SOLICITA LA DEVOLUCIÓN DEL SALDO A FAVOR CON PRESENTACIÓN DE GARANTÍA – Monto de la obligación garantizada / EXCEPCIÓN DE INDEBIDA TASACIÓN DE LA DEUDA – No prosperidad El artículo 860 del ET que regía antes de la entrada en vigencia del artículo 18 de la Ley 1430 de 2010, establecía que cuando el contribuyente o responsable presente solicitud de devolución, debe ir acompañada con una garantía otorgada por entidad bancaria o de compañía de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, y si tales exigencias resultan admisibles, la Administración de Impuestos debe hacer entrega del cheque, título o giro dentro de los 10 días siguientes.
Por su parte, el segundo inciso de la citada disposición señalaba que si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de dos (2) años, la autoridad fiscal notificaba la liquidación oficial de revisión, el garante sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, «incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes, una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aún si éste se produce con posterioridad a los dos años».
La Sala precisó que, cuando la norma objeto de análisis se refiere a «garantía» otorgada por «entidades bancarias» o «compañías de seguros», alude a categorías jurídicas que en la actualidad están reguladas en el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF, Decreto 663 de 1993) y sus disposiciones reglamentarias, de manera que, para dar alcance a tales términos, el intérprete debe acudir a este conjunto de normas.
El artículo 203 EOSF regula lo concerniente al seguro de cumplimiento, cuyo objeto es «garantizar el correcto manejo de fondos o valores de cualquier clase que se confíen a los empleados públicos o a los particulares, en favor de las entidades o personas ante las cuales sean responsables; y podrá extenderse también al pago de impuestos, tasas y derechos y al cumplimiento de obligaciones que emanen de leyes o de contratos» (Se subraya).
Y el numeral 2° del artículo 184 del citado ordenamiento, dispone que las pólizas tendrán que sujetarse a las normas que regulan el contrato de seguro, al propio EOSF «y a las demás disposiciones imperativas que resulten aplicables, so pena de ineficacia de la estipulación respectiva». De acuerdo con las anteriores disposiciones, la Sala reitera que en aplicación de lo previsto en el artículo 860 del ET, vigente para la época de los hechos, para efectos de la devolución con presentación de garantía, bien se trate de una garantía bancaria o la de un seguro de cumplimiento, la obligación de la aseguradora no se contrae al monto asegurado [valor solicitado en devolución], dado que si la Administración notifica el acto liquidatorio dentro del plazo de dos (2) años de vigencia de la garantía, esta se extiende a los intereses moratorios causados y a la sanción por indebida devolución que se le imponga al contribuyente conforme lo dispuesto en el artículo 670 del citado ordenamiento.
En ese orden de ideas, cuando el alcance de la obligación asumida por la aseguradora se encuentra delimitada, en este caso, por lo señalado en el artículo 860 del ET, las normas de carácter general del Código de Comercio, relativas al contrato de seguro, únicamente se aplicarán en cuanto no contraríen los mandatos de la citada norma. En este caso es preciso señalar que, para hacer efectiva la póliza, la DIAN le notificó a Seguros del Estado la resolución sanción por devolución improcedente, hecho no discutido, de manera que, se le garantizó a la compañía de seguros la posibilidad de cuestionar los supuestos de hecho y de derecho que fundamentan la obligación garantizada.
Así las cosas, comoquiera que la sociedad Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, presentó la solicitud de devolución del saldo a favor de IVA del 6º bimestre de 2009, con la correspondiente póliza, se concluye que la aseguradora, en calidad de garante con responsabilidad solidaria, debe responder por el monto de la obligación garantizada en la misma.
(…) Conforme a las condiciones consignadas en la citada póliza, expedida por Seguros del Estado S.A, se observa que corresponde a un contrato de seguro, porque: (i) es una «póliza de seguro de cumplimiento disposiciones legales», (ii) otorgado al beneficiario «La Nación - Unidad Administrativa Especial - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales», (iii) por una sociedad que, según Certificado No. 2059307757782300 emitido por la Superintendencia Financiera, es una compañía de seguros, debidamente habilitada para desarrollar el ramo de cumplimiento22 y (iv) por un valor asegurado de $252.957.000.
Asimismo, consta de manera expresa que la citada póliza ampara el cumplimiento de los artículos 670 y 860 del ET, puesto que las partes intervinientes acordaron que «el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes».
Por lo anterior, no es de recibo el argumento de la parte demandante, conforme con el cual, pretende limitar su responsabilidad solidaria al monto devuelto en forma improcedente [$252.957.000], puesto que la misma surge a partir del siniestro y en los términos previstos en el contrato de seguro, esto es, bajo el amparo de lo dispuesto en el artículo 860 del ET, norma especial que regula el alcance del seguro de cumplimiento a efectos de conseguir la devolución de saldos a favor.
En conclusión, no prospera la excepción de indebida tasación de la deuda, toda vez que el mandamiento de pago está acorde con lo dispuesto en la resolución sanción, en la póliza de cumplimiento de obligaciones legales y en las normas aplicables al caso concreto. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / LEY 1430 DE 2010 – ARTÍCULO 18 / DECRETO 663 DE 1993 (EOSF) – ARTÍCULO 203 / DECRETO 663 DE 1993 (EOSF) – ARTÍCULO 184 NUMERAL 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 LEGITIMACIÓN EN LA CAUSA DE LAS COMPAÑIAS DE SEGURO PARA RECURRIR LA SANCIÓN - Reiteración de jurisprudencia / NOTIFICACIÓN A LA ASEGURADORA DE LA RESOLUCIÓN QUE IMPUSO LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Responsabilidad solidaria de las aseguradoras [L]a Sala reitera que cuando ocurre el siniestro, esto es, la imposición de la sanción, surge el interés o legitimación de las compañías de seguros en calidad de garantes con responsabilidad solidaria para recurrir la sanción y demandarla ante la jurisdicción de lo contencioso administrativa.
De manera que, en el momento en que se notificó a la aseguradora de la resolución que impuso la sanción por devolución improcedente, esta se hizo solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 860 del ET y tal como se analizó con anterioridad.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Alcance / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Evento de no aplicación / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación. Disminución de la sanción / EXCEPCIÓN DE PAGO EFECTIVO – Prosperidad / PROCESO ADMINISTRATIVO DE COBRO COACTIVO – Terminación En relación con la aplicación del principio de favorabilidad, en casos como el presente, en el que el título ejecutivo lo constituye un acto administrativo por el que se impuso sanción por devolución y/o compensación improcedente, se reitera que «en el régimen sancionatorio tributario la ley permisiva o favorable, incluso si es posterior, se aplica de preferencia a la restrictiva o desfavorable, por mandato del artículo 29 de la Constitución, del cual hizo eco el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 al darle una nueva redacción al parágrafo 5.° del artículo 640 del ET.
Esta consideración aplica también con relación al pago o cumplimiento de la sanción, que no es otro que el de la ejecución de la pena, como ocurre en el procedimiento administrativo de cobro coactivo». Es oportuno precisar que, ante el pago de la sanción, la «pena» está cumplida y, por lo tanto, en esos casos, no procede la aplicación del principio de favorabilidad.
Así las cosas, en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y, en tal virtud, se tendrá en cuenta lo previsto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 670 del ET (…) Al compararse la regulación de la sanción por devolución improcedente consagrada en el artículo 670 del ET, con la modificación efectuada por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, se advierte que esta última establece una sanción más favorable para el sancionado porque no contempla los intereses moratorios aumentados en un 50%, sino la liquidación de los intereses moratorios respectivos, más una multa equivalente al 20% del valor devuelto o compensado en exceso.
Igualmente, se disminuyó la sanción adicional del 500% al 100% sobre el monto devuelto, impuesta a los contribuyentes que utilicen documentos falsos o maniobras fraudulentas. (…) En conclusión, la compañía de seguros probó el pago total de la obligación, en consecuencia, se revocará la sentencia de primera instancia. En su lugar, se declarará la nulidad de la Resolución No. 5188 de 13 de noviembre de 2014 y su confirmatoria, la Resolución No. 0667 de 9 de febrero de 2015, por medio de las cuales la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá declaró no probadas las excepciones propuestas por Seguros del Estado S.A, contra el Mandamiento de Pago No. 0242 de 15 de septiembre de 2014.
Y, a título de restablecimiento del derecho, se declarará la prosperidad de la excepción de pago efectivo y se ordenará la terminación del proceso de cobro. FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 PARÁGRAFO 5 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293 CONDENA EN COSTAS – Integración / CONDENA EN COSTAS – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [D]e conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.
FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., quince (15) de octubre dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01330-01 (23927) Actor: SEGUROS DEL ESTADO S.A. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia proferida el 2 de mayo de 2018, por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda y no se condenó en costas1:
ANTECEDENTES El 19 de enero de 2009, la Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, presentó la declaración del impuesto sobre las ventas (IVA) del sexto bimestre de 2009, declarando un total de saldo a favor de $252.957.0002. El 2 de marzo de 2010, la contribuyente le solicitó a la DIAN la devolución del saldo a favor determinado en la declaración de IVA del sexto bimestre de 20093, con garantía amparada bajo la póliza de cumplimiento 15-43- 101001124 de 17 de febrero de 2010, otorgada por Seguros del Estado S.A4.
El 15 de marzo de 2010, la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, mediante la Resolución No. 3183, efectuó la devolución de $248.988.000 y compensó $3.969.000, para un total de $252.957.0005. 1 Fls. 132 a 143 c.p. 2 Según antecedentes de la Resolución Sanción No. 322412012000681 de 15 de noviembre de 2012 (fls. 146 a 156 c.a. 1). 3 Así consta en los antecedentes de la resolución sanción. 4 Fl. 320 c.a. 2. 5 Fl. 147 c.a. 1.
El 15 de noviembre de 2012, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, profirió la Resolución Sanción No. 322412012000681, mediante la cual: (i) le impuso sanción a Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, por improcedencia en la devolución contemplada en el artículo 670 del ET, (ii) le ordenó el reintegro de la suma de $252.957.000, más los intereses moratorios correspondientes, aumentados en un 50%, (iii) le impuso la sanción del 500% del monto devuelto en forma improcedente, equivalente a la suma de $1.264.785.000, (iv) ordenó hacer efectiva la Póliza de Garantía No. 15-43- 101001124 de 17 de febrero de 2010, otorgada por Seguros del Estado S.A. y (v) dispuso notificar la decisión a la contribuyente y a la aseguradora6.
El 15 de septiembre de 2014, la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, expidió el Mandamiento de Pago No. 0242 contra Seguros del Estado S.A, en su calidad de deudor solidario de Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, por la suma de $252.957.000, más los intereses moratorios correspondientes, aumentados en un 50%, liquidados hasta el momento del pago, más un 500% del valor de la devolución, esto es, $1.264.785.0007.
Contra el mandamiento de pago, la sociedad demandante propuso las excepciones de pago de la obligación e indebida tasación del monto de la deuda. Adicionalmente, aportó copia simple del recibo oficial de pago de impuestos nacionales, por la suma de $252.957.0008. El 13 de noviembre de 2014, la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, profirió la Resolución No. 5188, por medio de la cual declaró no probadas las excepciones propuestas y ordenó seguir adelante la ejecución contra el deudor solidario, sobre el saldo insoluto de la obligación contenida en el mandamiento de pago9.
Contra la anterior decisión, la compañía de seguros interpuso recurso de reposición10. El 9 de febrero de 2015, la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, expidió la Resolución No. 0667, por la cual resolvió el recurso de reposición, en el sentido de confirmar el acto recurrido11. DEMANDA SEGUROS DEL ESTADO S.A, actuando a través de apoderado y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones: «1.
Que se declare la Nulidad de la Resolución No. 5188 del 13 de noviembre de 2014, por medio de la cual la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá – División de Cobranzas, resuelve las Excepciones interpuestas por SEGUROS DEL ESTADO S. A., contra el 6 Fls. 146 a 156 c.a. 1. 7 Fls. 454 a 456 c.a. 3. 8 Fls. 457 a 461 c.a. 3. 9 Fls. 467 a 472 c.a. 3. 10 Fls. 480 a 484 c.a. 3. 11 Fls. 489 a 492 c.a. 3.
Mandamiento de Pago No. 0242 del 15 de septiembre de 2014 DECLARÁNDOLAS NO PROBADAS y ordenando seguir con la ejecución en contra de mi representada. 2. Que se declare la Nulidad de la Resolución No. 0667 del 9 de febrero de 2015, notificada a SEGUROS DEL ESTADO S. A., el día 5 de marzo de 2015, por medio de la cual la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá –División de Gestión de Cobranzas resuelve el recurso de reposición contra la resolución No. 5188 del 13 de noviembre de 2014 confirmándola en todas sus partes. 3.
A título de restablecimiento del derecho se sirva fijar el límite máximo de responsabilidad económica exigible a SEGUROS DEL ESTADO S.A. a través de la póliza 15-43- 101001124, que a la luz de lo dispuesto en el art. 1079 del C. de Co., en ningún caso podrá superar la suma de $252.957.000, correspondiente al valor asegurado en el contrato de seguro. 4.
A título de restablecimiento del derecho se declaren probadas las excepciones de PAGO DE LA OBLIGACIÓN, INDEBIDA TASACIÓN DEL MONTO DE LA DEUDA Y CALIDAD DE DEUDOR SOLIDARIO contra el mandamiento de pago No. 0242 del 15 de septiembre de 2014. 5. A título de restablecimiento del derecho se declare que se ha extinguido la obligación de Seguros del Estado S. A., frente a la DIAN, por el pago de la obligación con cargo de la póliza de cumplimiento de disposiciones legales No. 15.43.101001124. 6.
Que a título de restablecimiento del derecho se ordene el levantamiento de las medidas cautelares impuestas o que se llegaren a imponer por la DIAN en virtud del cobro coactivo a la luz del artículo 837 del Estatuto Tributario. 7. A título de restablecimiento del derecho se ordene la devolución de los dineros que mi representada haya pagado o deba pagar a la DIAN con fundamento en los títulos que sustentan la orden de pago en virtud de la cual se adelantó el proceso de cobro coactivo, sumas que deben ser actualizadas y con los intereses moratorios correspondientes, así como el reconocimiento de costas y costos del proceso. 8.
A título de restablecimiento del derecho solicito ordenar la suspensión de todos los efectos relacionados con la liquidación del crédito que se llegue a adelantar con fundamento en el presente proceso de cobro. Que se condene a la demandada al pago de costas y gastos procesales». El actor invocó como normas violadas las siguientes: • Artículos 831 y 860 del Estatuto Tributario • Artículo 1079 del Código de Comercio • Artículo 1625 del Código Civil Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Señaló que el objeto de la póliza expedida por Seguros del Estado S.A, cubre los conceptos señalados en el artículo 860 del ET, tales como la vigencia y el valor asegurado.
Advirtió que, si la DIAN pretende cobrar el valor de la devolución de los intereses moratorios incrementados en un 50% e incluso el 500% del valor de la devolución, lo puede hacer, siempre y cuando esos montos estén dentro de los límites del valor asegurado. Reiteró que, de acuerdo con el artículo 1079 del Código de Comercio, no se puede exceder el límite legal y contractual establecido en la póliza de cumplimiento expedida por la aseguradora.
Sostuvo que, si bien Seguros del Estado S.A. es garante de unas obligaciones tributarias de un tercero, no por ello se convierte en contribuyente, por lo que su responsabilidad y vinculación están limitadas a las obligaciones que se desprenden del contrato de seguros contenidas en la póliza No. 15-43-101001124 de 17 de febrero de 2010.
Destacó que su obligación frente a la DIAN proviene de la citada póliza, pues no deriva de algún tributo. Expuso que la Corte Constitucional en la sentencia C-1201 de 2003, al estudiar la constitucionalidad del artículo 828-1 del ET, concluyó que a las compañías de seguros no se les puede catalogar como deudoras solidarias y, se les debe aplicar las reglas relativas al seguro de cumplimiento.
Por su parte, el Consejo de Estado12 ha precisado que las aseguradoras no tienen la calidad de deudoras solidarias y, por lo tanto, su responsabilidad se encuentra limitada al valor establecido en la respectiva póliza de seguros. Precisó que el 17 de octubre de 2014, la compañía de seguros consignó en el Banco de Bogotá el valor límite asegurado por $252.957.000, así las cosas, acreditó el pago de la obligación que le fuere exigible.
Mencionó que, al estar acreditado el pago de la obligación, dejó de existir para la aseguradora el título ejecutivo complejo (resolución sanción y póliza), generando la falta de título ejecutivo y, por ende, el contrato de seguro contenido en la citada póliza terminó por extinción de la obligación contraída, conforme con el artículo 1625 del Código Civil.
Agregó que la demandante no puede ser considerada deudora solidaria, ya que va en contravía de las disposiciones que regulan el contrato de seguros, debido a que esta solo actúa dentro del proceso como garante de obligaciones tributarias de un tercero y, su responsabilidad se encuentra limitada al valor descrito en la póliza de seguros de cumplimiento.
Por último, señaló que en la resolución sanción no se mencionó a la aseguradora como deudora solidaria, motivo por el cual, es improcedente que así se asuma en el proceso de cobro coactivo, pues la DIAN debió hacerlo en la etapa de discusión y conformación del título ejecutivo, para garantizarle a Seguros del Estado su derecho de defensa y contradicción. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente13: 12 Sentencia de 21 de mayo de 2014, Exp. 19879, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 13 Fls. 74 a 90 c.p. Precisó que en el artículo 2 de la Resolución Sanción No. 322412012000681 del 15 de noviembre de 2012, se ordenó hacer efectiva la Póliza de Garantía No. 15-43- 101001124 del 17 de febrero de 2010 de la compañía de Seguros del Estado S.A, porque esta asumió una responsabilidad solidaria, lo que implica entrar a responder por la totalidad, tanto de la suma devuelta, como de los intereses que se causen y las respectivas sanciones que se llegaren a imponer por la improcedencia en la devolución, por lo que carece de sustento el cargo de indebida tasación del monto de la deuda.
Agregó que, a la demandante se le notificó de la resolución sanción en su calidad de garante, razón por la cual, se le garantizaron los derechos de debido proceso, defensa y contradicción. Señaló que la garantía otorgada mediante la póliza de seguros determina la suma amparada, cuantía que no tiene límite en el máximo monto, porque la improcedencia de la devolución obliga tanto al contribuyente como a su deudor solidario a cumplir con el compromiso suscrito en la garantía que los vincula a través del contrato de seguros y, de la cual es beneficiaria la DIAN, ya que el acuerdo de cobertura claramente es por las disposiciones legales enunciadas en la póliza.
Afirmó que no le asiste razón a la demandante cuando afirma que el cubrimiento de la póliza se limita a la suma de $252.957.000, porque la tasación del monto de la deuda debió controvertirse en el proceso sancionatorio. Además, en el objeto de la póliza se indicó que es para garantizar el cumplimiento de las disposiciones legales vigentes, artículos 670 y 860 del ET.
Por lo expuesto, no es aplicable el artículo 1079 del Código de Comercio, toda vez que, en el caso concreto, se debe acudir al artículo 860 del ET, como quedó consignado en la póliza, en la que se estipuló que abarca la cuantía asegurada y la sanción por improcedencia establecida en el artículo 670 del citado ordenamiento. Destacó que con el pago de $252.957.000, no se extinguió la obligación, porque la responsabilidad de Seguros del Estado S.A. no tiene como límite esa suma, ya que con dicho valor únicamente se está reintegrando lo devuelto de manera improcedente, sin el cumplimiento del pago de los intereses ni de la correspondiente sanción, desconociendo que en la póliza expedida se asumió una responsabilidad solidaria, lo que implica entrar a responder por la totalidad, tanto de la suma devuelta, como de la sanción por devolución improcedente.
Sostuvo que la demandante no puede atenuar el quantum de su responsabilidad a la suma asegurada en la carátula de la póliza, pues de acuerdo con lo garantizado, el límite que se impone en esos contratos resulta apenas significativo para efectos de determinar el valor de la prima a cobrar al tomador. Advirtió que el título complejo no se extinguió por el pago parcial de las obligaciones contenidas en la póliza, por ende, presta mérito ejecutivo por los valores faltantes, en razón a que en aquella se señala que el garante responde solidariamente por los conceptos garantizados que se traducen en el cumplimiento de las obligaciones legales contenidas en los artículos 670 y 860 del ET.
Finalmente, manifestó que a la demandante se le notificó la resolución sanción por devolución improcedente y ejerció el derecho de defensa y contradicción con la interposición del recurso de reconsideración, el cual fue resuelto y notificado a la aseguradora, sin que se haya sometido a control jurisdiccional, por lo que a la fecha de expedición del Mandamiento de Pago No. 0234 de 15 de septiembre de 2014, se encontraba en firme y constituye el título ejecutivo en el que se fundamenta el proceso administrativo de cobro coactivo, razón por la cual, no puede ser objeto de revisión la resolución sanción. AUDIENCIA INICIAL El 19 de agosto de 2016 se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 201114.
En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, tampoco nulidades y, no se propusieron excepciones previas ni se solicitaron medidas cautelares, El litigio se concretó en determinar: (i) si existe un límite de responsabilidad económica de la sociedad Seguros del Estado S.A. respecto a la Póliza de Seguro de Cumplimiento de Disposiciones Legales No. 15-43- 101001124 del 17 de febrero de 2010 y si en esa medida se configuró una indebida tasación del monto de la deuda al librarse el Mandamiento de Pago 242 del 15 de septiembre de 2014, (ii) si el pago efectuado por la sociedad Seguros del Estado S.A. satisfizo la obligación que le es exigible en virtud de la citada póliza, si con ello se extinguió la obligación contratada y si el contrato de seguro culminó y (iii) de manera subsidiaria, si es predicable que la sociedad Seguros del Estado S.A. sea deudor solidario del contribuyente, cuando dicha circunstancias no fue declarada en la Resolución Sanción 322412012000681 del 15 de noviembre de 2012.
Finalmente, se tuvieron como pruebas las aportadas con la demanda y la contestación, y se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta Subsección “A”, negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, con fundamento en lo siguiente: Señaló que Seguros del Estado S.A. actuó como garante de Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, en el trámite de devolución del saldo a favor que arrojó la declaración presentada por concepto de IVA del sexto bimestre de 2009.
Por lo anterior, a la compañía de seguros no se le puede considerar deudor solidario de la contribuyente. Precisó que la aseguradora no puede valerse de su condición de garante para incumplir con lo pactado en el contrato de seguro que suscribió con Comercializadora 14 Fls. 109 a 114 c.p. Nacional de Metales A&D S.A.S, en el que se estipuló que el límite de cobertura de la póliza está determinado por la devolución del IVA correspondiente al sexto bimestre de 2009, más los intereses que se llegaren a causar de conformidad con los artículos 670 y 860 del ET.
Por lo expuesto, concluyó que la aseguradora tiene la obligación de responder tanto por el monto devuelto de manera improcedente, como por los valores correspondientes a sanciones, que comprenden los intereses aumentados en un 50% y en un 500% del monto devuelto en forma improcedente. Destacó que en la póliza de cumplimiento se encuentran consignadas condiciones generales, entre otras, que la responsabilidad de Seguros del Estado S.A. solo cesaría por las siguientes circunstancias: i) por el cumplimiento de la obligación prevista en la disposición legal y ii) por el pago del siniestro, lo que evidencia que hasta tanto la obligación asegurada no se pague, la demandante seguirá siendo garante de Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S. Puso de presente que en el expediente obra el recibo de pago por $252.957.000, suma que corresponde al valor devuelto indebidamente, pero, no se acreditó el pago de los intereses moratorios aumentados en un 50% más un 500% del valor de la devolución liquidados hasta la fecha de pago, razón por la cual, concluyó que no se probó el pago efectivo de la obligación. Por último, con fundamento en el artículo 365 del CGP, no condenó en costas a la parte vencida, por no encontrase probadas.
RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló la sentencia, con fundamento en lo siguiente15: Expuso que el tribunal desconoció el límite de responsabilidad económica de la aseguradora, establecido en la póliza de cumplimiento de disposiciones legales que, para este caso, es la suma de $252.957.000. Aclaró que Seguros del Estado S.A. asumió el riesgo, pero hasta el límite del valor asegurado señalado por la ley tributaria y plasmado en la póliza, no siendo posible para la aseguradora estimar un valor superior, así se considere que el riesgo es diferente.
Puntualizó que, si fuera necesario u obligatorio tener en cuenta las posibles sanciones e intereses moratorios, la prima que se cobra por la póliza sería de un mayor valor, porque esos elementos son necesarios para el cálculo del riesgo y su contraprestación. Mencionó que la obligación contractual que esa compañía tiene con la DIAN tiene como límite el valor asegurado en la póliza y las condiciones que allí se estipulan, 15 Fls. 153 a 160 c.p. pues de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1079 del Código de Comercio, la aseguradora está obligada a responder hasta la concurrencia de la suma asegurada.
Señaló que el tribunal no tuvo en cuenta que el límite de responsabilidad económica que le corresponde a la sociedad demandante, en calidad de garante, está sujeto a la suma consignada en la póliza de seguro y, por ende, cualquier valor que exceda dicho límite debe asumirlo el contribuyente. Al respecto, transcribió apartes de la sentencia del 29 de noviembre de 201716, en la que el Consejo de Estado señaló que «[…] la solicitud de devolución del saldo a favor fue presentada por la contribuyente con la correspondiente póliza, por lo tanto, la Aseguradora en calidad de garante con responsabilidad solidaria, debe responder por el monto de la obligación garantizada en la misma».
Sostuvo que, con la consignación de $252.957.000 se cubrió el límite del valor asegurado y, en consecuencia, la obligación que tenía Seguros del Estado frente a la DIAN se extinguió. Por lo anterior, concluyó que, en virtud del pago realizado por la aseguradora, dejó de existir el título ejecutivo complejo (resolución sanción y póliza) que dio lugar al mandamiento de pago, pues en los términos del artículo 1625 del Código Civil, se extinguieron las obligaciones estipuladas en el contrato de seguro.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación y enfatizó que siempre debe respetarse el límite del valor asegurado fijado en la carátula de la póliza. Al respecto, citó jurisprudencia de la Sección Quinta del Consejo de Estado17. La DIAN insistió en lo planteado en la contestación a la demanda.
El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala determinar la legalidad de: (i) la Resolución No. 5188 de 13 de noviembre de 2014 por medio de la cual la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá declaró no probadas las excepciones propuestas por Seguros del Estado S.A, contra el Mandamiento de Pago No. 0242 de 15 de septiembre de 2014 y (ii) de su confirmatoria, la Resolución No. 0667 de 9 de febrero de 2015, por la que se resolvió el recurso de reposición. 16 Exp. 22236, C.P. Milton Chaves García. 17 Sentencia del 21 de junio de 2018, Exp. 2010-00141, C.P. Lucy Jeannette Bermúdez Bermúdez.
En los términos del recurso de apelación, la controversia se contrae a analizar si prosperan las excepciones denominadas indebida tasación de la deuda, calidad de deudor solidario y pago efectivo de la obligación. Previo a resolver se precisa que esta Sección, en sentencia del 14 de noviembre de 201918, decidió unificar la jurisprudencia en relación con la «intervención de las garantes y aseguradoras en los procedimientos de determinación de tributos, imposición de sanción por devolución improcedente y de cobro coactivo, y la legitimación para controvertir los actos de la administración tributaria ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo».
Sin embargo, como los efectos de la sentencia de unificación rigen hacia el futuro, el caso se resolverá conforme a sus circunstancias particulares y a lo analizado por la Sección en anteriores oportunidades con similitudes fácticas y jurídicas a las aquí planteadas que, en lo pertinente, se reitera19. Indebida tasación de la deuda El artículo 860 del ET que regía antes de la entrada en vigencia del artículo 18 de la Ley 1430 de 2010, establecía que cuando el contribuyente o responsable presente solicitud de devolución, debe ir acompañada con una garantía otorgada por entidad bancaria o de compañía de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, y si tales exigencias resultan admisibles, la Administración de Impuestos debe hacer entrega del cheque, título o giro dentro de los 10 días siguientes.
Por su parte, el segundo inciso de la citada disposición señalaba que si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de dos (2) años, la autoridad fiscal notificaba la liquidación oficial de revisión, el garante sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, «incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes, una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aún si éste se produce con posterioridad a los dos años».
La Sala precisó que, cuando la norma objeto de análisis se refiere a «garantía» otorgada por «entidades bancarias» o «compañías de seguros», alude a categorías jurídicas que en la actualidad están reguladas en el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF, Decreto 663 de 1993) y sus disposiciones reglamentarias, de manera que, para dar alcance a tales términos, el intérprete debe acudir a este conjunto de normas.
El artículo 203 EOSF regula lo concerniente al seguro de cumplimiento, cuyo objeto es «garantizar el correcto manejo de fondos o valores de cualquier clase que se confíen a los empleados públicos o a los particulares, en favor de las entidades o personas ante las cuales sean responsables; y podrá extenderse también al pago de impuestos, tasas y 18 Sentencia CE-SUJ-4-2011, Exp. 23018, CP.
Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 19 Sentencias del 4 de abril de 2019, Exp. 23632, demandante: La Previsora S.A, y Exp. 23038, demandante: Seguros del Estado, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, y del 30 de mayo de 2019, Exp. 23026, C.P. Milton Chaves García, demandante: Seguros del Estado. El título ejecutivo en este último proceso corresponde a la resolución sanción por devolución y/o compensación improcedente, correspondiente al IVA del quinto bimestre de 2009, cuyo tomador de la póliza es Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S. derechos y al cumplimiento de obligaciones que emanen de leyes o de contratos» (Se subraya).
Y el numeral 2° del artículo 184 del citado ordenamiento, dispone que las pólizas tendrán que sujetarse a las normas que regulan el contrato de seguro, al propio EOSF «y a las demás disposiciones imperativas que resulten aplicables, so pena de ineficacia de la estipulación respectiva». De acuerdo con las anteriores disposiciones, la Sala reitera20 que en aplicación de lo previsto en el artículo 860 del ET, vigente para la época de los hechos, para efectos de la devolución con presentación de garantía, bien se trate de una garantía bancaria o la de un seguro de cumplimiento, la obligación de la aseguradora no se contrae al monto asegurado [valor solicitado en devolución], dado que si la Administración notifica el acto liquidatorio dentro del plazo de dos (2) años de vigencia de la garantía, esta se extiende a los intereses moratorios causados y a la sanción por indebida devolución que se le imponga al contribuyente conforme lo dispuesto en el artículo 670 del citado ordenamiento.
En ese orden de ideas, cuando el alcance de la obligación asumida por la aseguradora se encuentra delimitada, en este caso, por lo señalado en el artículo 860 del ET, las normas de carácter general del Código de Comercio, relativas al contrato de seguro, únicamente se aplicarán en cuanto no contraríen los mandatos de la citada norma. En este caso es preciso señalar que, para hacer efectiva la póliza, la DIAN le notificó a Seguros del Estado la resolución sanción por devolución improcedente, hecho no discutido, de manera que, se le garantizó a la compañía de seguros la posibilidad de cuestionar los supuestos de hecho y de derecho que fundamentan la obligación garantizada.
Así las cosas, comoquiera que la sociedad Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, presentó la solicitud de devolución del saldo a favor de IVA del 6º bimestre de 2009, con la correspondiente póliza, se concluye que la aseguradora, en calidad de garante con responsabilidad solidaria, debe responder por el monto de la obligación garantizada en la misma.
Ahora bien, en el expediente obra la Póliza de Seguro de Cumplimiento Disposiciones Legales No. 15-43-101001124 de 17 de febrero de 2010, expedida por Seguros del Estado S.A, en cuyo objeto se describe lo siguiente 21: «GARANTIZAR EL CUMPLIMIENTO DE LAS DISPOSICIONES LEGALES VIGENTES, RELACIONADAS CON LA DEVOLUCIÓN DE IMPUESTO A LAS VENTAS CORRESPONDIENTE AL SEXTO BIMESTRE DE 2009, MÁS LOS INTERESES QUE SE LLEGAREN A CAUSAR (ART. 670 Y 860 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO, ART. 40 LEY 49/90, ART. 71 Y 72 LEY 6/92, ART. 144 Y 131 LEY 223/95, ART. 3 DECRETO REGLAMENTARIO 1.000/97).
ART. 144 LEY 223/95 COBERTURA DE LAS GARANTÍAS PRESENTADAS PARA DEVOLUCIONES SUSTITUYE EL INCISO SEGUNDO ART. 860 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO POR EL SIGUIENTE INCISO: LA GARANTÍA DE QUE TRATA ESTE ARTÍCULO TENDRÁ UNA VIGENCIA DE DOS (2) AÑOS, SI DENTRO DE ESE LAPSO LA 20 Sentencias del 4 de abril de 2019, Exp. 23038, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 30 de mayo de 2019, Exp. 23026, C.P. Milton Chaves García. 21 Fls. 320 a 321 c.a.
2. ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NOTIFICA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN, EL GARANTE SERÁ SOLIDARIAMENTE RESPONSABLE POR LAS OBLIGACIONES GARANTIZADAS, INCLUYENDO EL MONTO DE LA SANCIÓN POR IMPROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN, LAS CUALES SE HARÁN EFECTIVAS JUNTO CON LOS INTERESES CORRESPONDIENTES UNA VEZ QUEDE EN FIRME EN LA VÍA GUBERNATIVA, O EN LA VÍA JURISDICCIONAL CUANDO SE INTERPONGA DEMANDA ANTE LA JURISDICCIÓN ADMINISTRATIVA, EL ACTO ADMINISTRATIVO DE LIQUIDACIÓN OFICIAL O DE IMPROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN, AUN SI ESTE SE PRODUCE CON POSTERIORIDAD A LOS DOS (2) AÑOS » (Subrayas fuera de texto).
Conforme a las condiciones consignadas en la citada póliza, expedida por Seguros del Estado S.A, se observa que corresponde a un contrato de seguro, porque: (i) es una «póliza de seguro de cumplimiento disposiciones legales», (ii) otorgado al beneficiario «La Nación - Unidad Administrativa Especial - Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales», (iii) por una sociedad que, según Certificado No. 2059307757782300 emitido por la Superintendencia Financiera, es una compañía de seguros, debidamente habilitada para desarrollar el ramo de cumplimiento22 y (iv) por un valor asegurado de $252.957.000.
Asimismo, consta de manera expresa que la citada póliza ampara el cumplimiento de los artículos 670 y 860 del ET, puesto que las partes intervinientes acordaron que «el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes».
Por lo anterior, no es de recibo el argumento de la parte demandante, conforme con el cual, pretende limitar su responsabilidad solidaria al monto devuelto en forma improcedente [$252.957.000], puesto que la misma surge a partir del siniestro y en los términos previstos en el contrato de seguro, esto es, bajo el amparo de lo dispuesto en el artículo 860 del ET, norma especial que regula el alcance del seguro de cumplimiento a efectos de conseguir la devolución de saldos a favor.
En conclusión, no prospera la excepción de indebida tasación de la deuda, toda vez que el mandamiento de pago está acorde con lo dispuesto en la resolución sanción, en la póliza de cumplimiento de obligaciones legales y en las normas aplicables al caso concreto. Condición de deudor solidario En la demanda, la parte actora sostuvo que no puede ser considerada como deudora solidaria, porque se desconocerían las normas que regulan el contrato de seguros, en la medida en que la aseguradora solo actúa dentro del proceso como garante de obligaciones tributarias de un tercero y su responsabilidad se encuentra limitada al valor consignado en la póliza de seguros de cumplimiento de disposiciones legales.
Al respecto, la Sala reitera que cuando ocurre el siniestro, esto es, la imposición de la sanción, surge el interés o legitimación de las compañías de seguros en calidad de garantes con responsabilidad solidaria para recurrir la sanción y demandarla ante la jurisdicción de lo contencioso administrativa23. De manera que, en el momento en 22 Fls. 45 y 46 c. p. 23 Entre otras providencias, ver Auto de 28 de agosto de 2013, Exp. 19880, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, citado en sentencias de 27 de agosto 2015, Exp. 20493, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 17 de marzo de 2017, Exp. 21996, que se notificó a la aseguradora de la resolución que impuso la sanción por devolución improcedente, esta se hizo solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 860 del ET y tal como se analizó con anterioridad.
Pago efectivo de la obligación. Principio de favorabilidad. Reiteración24 En el expediente está probado que el 15 de septiembre de 2014, la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, expidió el Mandamiento de Pago No. 0242 contra Seguros del Estado S.A, en su calidad de deudor solidario de Comercializadora Nacional de Metales A&D S.A.S, por la suma de $252.957.000, más los intereses moratorios correspondientes, aumentados en un 50%, liquidados hasta el momento del pago, más un 500% del valor de la devolución, esto es, $1.264.785.00025.
Con el Recibo Oficial de Pago de Impuestos Nacionales No. 490703662242-9 de 17 de octubre de 2014, Seguros del Estado S.A. acreditó el pago de $252.957.000 a favor de la DIAN26, que corresponde a la suma devuelta en forma improcedente, es decir, para esa fecha, se probó el pago parcial del monto adeudado, porque no se tuvo en cuenta que, conforme con la póliza de seguro de cumplimiento de disposiciones legales y según el inciso 2º del artículo 860 del ET, la responsabilidad de la aseguradora se hizo extensiva a los intereses moratorios correspondientes aumentados estos últimos en un 50% liquidados hasta el momento del pago, más un 500% del valor de la devolución. No obstante lo anterior, con posterioridad y, encontrándose el expediente para proferir sentencia de segunda instancia, mediante escrito radicado el 11 de octubre de 2019, la demandante: (i) allegó el Recibo Oficial de Pago de Impuestos Nacionales No. 4910042730049 de 29 de agosto de 2019, por la suma de $2.520.039.000 y (ii) solicitó la aplicación del principio de favorabilidad contemplado en el parágrafo 5 del artículo 640 del ET, adicionado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 201627.
Conforme con lo manifestado por la actora, con dicho recibo se acredita «el pago del 20% del valor de la devolución correspondiente a $50.591.400, más el 100% del valor de la devolución por valor de $252.957.000, por utilización de medios fraudulentos, más los intereses moratorios causados a la fecha de pago liquidados con base en el monto de la devolución improcedente, este valor al día de su pago (29 de agosto de 2019), ascendía a $2.520.039.000»28 (Negrillas de la Sala).
C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y sentencia de 14 de julio de 2016, Exp. 21147, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, de 30 de mayo de 2019, Exp. 23026, C.P. Milton Chaves García. 24 Sentencias del 4 de abril de 2019, Exp. 23632, demandante: La Previsora S.A, y Exp. 23038, demandante: Seguros del Estado, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, y del 30 de mayo de 2019, Exp. 23026, C.P. Milton Chaves García, demandante: Seguros del Estado. 25 Fls. 454 a 456 c.a.3. 26 Fl. 52 c.p. 27 Citó como fundamento las sentencias de esta Corporación, proferidas el 12 de septiembre de 2019, Exp. 23477, del 15 de noviembre de 2018, Exp. 22632, del 5 de febrero de 2019, Exp. 22636, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y del 29 de agosto de 2019, Exp. 23789, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.
Fls. 202 a 206 del c.p. 28 Fl. 203 c.p. Es decir, en el expediente está probado que Seguros del Estado S.A. pagó a favor de la DIAN la suma de $2.772.996.000. En relación con la aplicación del principio de favorabilidad, en casos como el presente, en el que el título ejecutivo lo constituye un acto administrativo por el que se impuso sanción por devolución y/o compensación improcedente, se reitera que «en el régimen sancionatorio tributario la ley permisiva o favorable, incluso si es posterior, se aplica de preferencia a la restrictiva o desfavorable, por mandato del artículo 29 de la Constitución, del cual hizo eco el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 al darle una nueva redacción al parágrafo 5.° del artículo 640 del ET.
Esta consideración aplica también con relación al pago o cumplimiento de la sanción, que no es otro que el de la ejecución de la pena, como ocurre en el procedimiento administrativo de cobro coactivo»29. Es oportuno precisar que, ante el pago de la sanción, la «pena» está cumplida y, por lo tanto, en esos casos, no procede la aplicación del principio de favorabilidad.
Así las cosas, en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y, en tal virtud, se tendrá en cuenta lo previsto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 670 del ET, así: «SANCIÓN POR IMPROCEDENCIA DE LAS DEVOLUCIONES Y/O COMPENSACIONES <Artículo modificado por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016.
El nuevo texto es el siguiente:> Las devoluciones y/o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios, y del impuesto sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor. (…) La devolución y/o compensación de valores improcedentes será sancionada con multa equivalente a: 1.
El diez por ciento (10%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando el saldo a favor es corregido por el contribuyente o responsable, en cuyo caso este deberá liquidar y pagar la sanción. 2. El veinte por ciento (20%) del valor devuelto y/o compensado en exceso cuando la Administración Tributaria rechaza o modifica el saldo a favor.
La Administración Tributaria deberá imponer la anterior sanción dentro de los tres (3) años siguientes a la presentación de la declaración de corrección o a la notificación de la liquidación oficial de revisión, según el caso. Cuando se modifiquen o rechacen saldos a favor que hayan sido imputados por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, como consecuencia del proceso de determinación o corrección por parte del contribuyente o responsable, la Administración Tributaria exigirá su reintegro junto con los intereses moratorios correspondientes, liquidados desde el día siguiente al vencimiento del plazo para declarar y pagar la declaración objeto de imputación. Cuando, utilizando documentos falsos o mediante fraude, se obtenga una devolución y/o compensación, adicionalmente se impondrá una sanción equivalente al ciento por ciento (100%) del monto devuelto y/o compensado en forma improcedente.
En este caso, el contador o revisor fiscal, así como el representante legal que hayan firmado la declaración tributaria en la cual se liquide o compense el saldo improcedente, serán solidariamente responsables de la sanción prevista en este inciso, si ordenaron y/o aprobaron las referidas irregularidades, o conociendo las mismas no expresaron la salvedad correspondiente.
Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, se dará traslado del pliego de cargos por el término de un (1) mes para responder al contribuyente o responsable. 29 Sentencia del 4 de abril de 2019, Exp. 23038, demandante: Seguros del Estado, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.
PARÁGRAFO 1 o. (…)». Al compararse la regulación de la sanción por devolución improcedente consagrada en el artículo 670 del ET, con la modificación efectuada por el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016, se advierte que esta última establece una sanción más favorable para el sancionado porque no contempla los intereses moratorios aumentados en un 50%, sino la liquidación de los intereses moratorios respectivos, más una multa equivalente al 20% del valor devuelto o compensado en exceso.
Igualmente, se disminuyó la sanción adicional del 500% al 100% sobre el monto devuelto, impuesta a los contribuyentes que utilicen documentos falsos o maniobras fraudulentas. Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones y, en aplicación del principio de favorabilidad, se concluye que a Seguros del Estado le corresponde acreditar el pago de las siguientes sumas, por concepto de sanción: |$50.591.400 |20% del valor devuelto indebidamente a la contribuyente30 | |$252.957.000|100% del saldo a favor devuelto en forma improcedente.
Por| | |utilización documentos falsos o mediante fraude | Aunado a ello, también de debe probar el pago de la suma indebidamente devuelta, esto es, $252.957.000, junto con los intereses moratorios causados. Como se expuso con anterioridad, en un principio, la parte actora probó el pago de la suma indebidamente devuelta ($252.957.000) y, con posterioridad, acreditó el pago de $2.520.039.000, que como se informó en el escrito por el que se solicitó la aplicación del principio de favorabilidad, corresponde a las sanciones ($50.591.400 y $252.957.000) junto con los intereses de mora causados a 29 de agosto de 2019 ($2.216.490.600).
En conclusión, la compañía de seguros probó el pago total de la obligación, en consecuencia, se revocará la sentencia de primera instancia. En su lugar, se declarará la nulidad de la Resolución No. 5188 de 13 de noviembre de 2014 y su confirmatoria, la Resolución No. 0667 de 9 de febrero de 2015, por medio de las cuales la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá declaró no probadas las excepciones propuestas por Seguros del Estado S.A, contra el Mandamiento de Pago No. 0242 de 15 de septiembre de 2014.
Y, a título de restablecimiento del derecho, se declarará la prosperidad de la excepción de pago efectivo y se ordenará la terminación del proceso de cobro. Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, 30 Mayor valor devuelto $252.957.000. FALLA 1. REVOCAR la sentencia proferida el 2 de mayo de 2018, por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”. En su lugar se dispone: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Resolución No. 5188 de 13 de noviembre de 2014, por medio de la cual la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, declaró no probadas las excepciones propuestas por Seguros del Estado S.A, contra el Mandamiento de Pago No. 0242 de 15 de septiembre de 2014 y, de su confirmatoria, la Resolución No. 0667 de 9 de febrero de 2015, por la que se resolvió el recurso de reposición.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, DECLARAR probada la excepción de pago efectivo y ORDENAR la terminación del proceso de cobro iniciado contra la actora. 2. Sin condena en costas en esta instancia. 3. ACEPTAR la renuncia al poder para actuar como apoderada de la entidad demandada a la doctora Lilia Esperanza Amado Ávila, según escrito que obra en el folio 200 del expediente. 4.
RECONOCER personería al doctor Andrés Felipe Mariño Severiche, como apoderado de la DIAN, en los términos del poder conferido (Fl. 209 c.p.). Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co