25000-23-37-000-2015-00476-01 — Consejo de Estado

25000-23-37-000-2015-00476-01Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2020-08-20

Ponente: Julio Roberto Piza Rodríguez (E)

Actor: Seguros Del Estado S.A.·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales - Dian

De qué trata

Síntesis: Se observa que, los actos aquí demandados fueron objeto de análisis por esta Sala dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901) adelantado por el Grupo Akkar Colombia Ltda. En ese proceso se dictó sentencia el 6 de agosto pasado, confirmando la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013 y de la Resolución nro. 900.295 del 20 de octubre de 2014 y se modificó la suma a reintegrar teniendo en cuenta el proceso de determinación y en aplicación del principio de favorabilidad. Ahora, se ha precisado que cuando se demandan los actos del proceso sancionatorio, y la devolución fue amparada con garantía a favor del Estado, es procedente que el asegurador interponga de manera directa el medio de control. (Sentencia de noviembre 29 de 2017, exp. 22236, C.P. Milton Chaves García). Entonces, Seguros del Estado, en su calidad de asegurador, está legitimado para controvertir los actos administrativos que sancionaron por devolución improcedente al Grupo Akkar Colombia Ltda. Por esto, dada la legitimación de la que goza el demandante para ejercer el derecho de defensa frente a los actos sancionatorios y teniendo en cuenta que con este medio de control puedan ser anulados totalmente los actos sancionatorios, se analizan los cargos de la demanda. 3- Sobre la calidad de deudora solidaria de Seguros del Estado y el límite de su responsabilidad La póliza de seguro expedida corresponde a un contrato de seguro reglado por el artículo 860 del ET, y, por lo tanto, la prestación contractual asumida por la aseguradora tiene el alcance establecido en el inciso 2° de la norma citada. Conforme a esta norma el garante es solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, “incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución […] junto con los intereses correspondientes” (Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. 24225, C.P. Milton Chaves García). Inclusive, para la Sala es evidente que la voluntad de las partes contratantes estaba dirigida a la celebración de un contrato de seguro en los mismos términos dispuestos por la norma citada, pues así consta en la póliza (f. 64). No es aceptable entonces la responsabilidad limitada que alega la demandante, pues la norma del Estatuto Tributario y el contenido literal de la póliza expedida por la apelante coinciden en el alcance de la prestación de la aseguradora. La enunciación del valor de la devolución es uno de los requisitos de la garantía que exige la norma, mientras que el compromiso contractual a cargo de la aseguradora, junto con su responsabilidad solidaria, surge del artículo 860 del ET. Por lo anterior, la Sala concluye que en este caso no se violó el artículo 1079 del Código de Comercio. (…) La Sala había reiterado que, de conformidad con el artículo 860 del Estatuto Tributario, la liquidación oficial de revisión solo debía ser notificada al contribuyente y no al tercero garante. Al garante debía notificarse los actos sancionatorios. Lo anterior, porque el contribuyente, no los garantes son los titulares de la relación jurídica sustancial y los directos responsables del pago del tributo. Si bien los actos de liquidación de impuestos son el fundamento para dictar los actos sancionatorios por devolución improcedente, esa circunstancia por si sola no implica el deber de notificar al garante o asegurador porque el artículo 860 del Estatuto Tributario solo exige que se notifique la liquidación oficial de revisión al contribuyente, en razón a que este es un acto de determinación tributaria. (sentencias del 17 de marzo de 2016, exp. 20493, 14 de julio de 2016, exp. 21147, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, y 23 de noviembre de 2018, exp. 23171 C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, entre otras). Aunque esta posición fue rectificada en sentencia de unificación del 14 de noviembre de 2019, exp. 23018, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, tal criterio no puede ser aplicado en esta oportunidad, en la medida en que esa sentencia de unificación solo tiene efectos hacia el futuro, como expresamente se dijo en su parte resolutiva (Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. 24225, C.P. Milton Chaves García). En este orden de ideas, y teniendo en cuenta el precedente específico aplicable al asunto en concreto, no era exigible a la Administración Tributaria la notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión a la aseguradora, por esto, no procede este cargo de apelación. 5- La demandante sustenta la firmeza de la declaración tributaria en la falta de notificación del requerimiento especial. No obstante, como se expuso, lo que debe ser objeto de notificación son los actos sancionatorios. Por lo tanto, no se evidencia violación al debido proceso y, por ende, la falta de notificación del mencionado acto no implica la firmeza de la declaración privada del IVA del 3° bimestre del año 2010. 6- Como pretensión subsidiaria la demandante solicitó fijar como límite máximo de responsabilidad económica exigible la suma de $499.727.000, pretensión que se niega teniendo en cuenta lo expuesto en el numeral 3 de esta providencia. 7- La Sala advierte que, si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente. Así, la decisión definitiva del proceso de determinación contenida en la sentencia del 14 de agosto de 2019, exp. 23898, afectó el supuesto de hecho en que se fundó la Dian para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, supuesto que fue tenido en cuenta en la sentencia del 6 de agosto de 2020, exp. 24901, así como el principio de favorabilidad, para confirmar la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013 y de la Resolución nro. 900.295 del 20 de octubre de 2014 y modificar la suma a reintegrar (…) Dado lo anterior, en esta oportunidad, no habrá lugar a pronunciarse sobre la incidencia de la sentencia del 14 de agosto de 2019 y tampoco del principio de favorabilidad, porque estos asuntos fueron objeto de análisis en la citada providencia del 6 de agosto de 2020. Por esto, se modificará la sentencia apelada para negar las pretensiones de la demanda y estar a lo resuelto en la providencia del 6 de agosto de 2020 proferida dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901).CONDENA EN COSTAS - Normativa / CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por falta de prueba de su causación[S]e observa que, a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365.8 del CGP, no procede la condena en costas, por cuanto en el expediente no se encuentran probadas.

SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Legitimación en la causa de las aseguradoras / CONTRATO DE SEGURO – Normativa / LÍMITE DE RESPONSABILIDAD DE LA ASEGURADORA EN LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Reiteración de jurisprudencia / LÍMITE DE RESPONSABILIDAD DE LA ASEGURADORA EN LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Monto de la obligación garantizada / NOTIFICACIÓN AL CONTRIBUYENTE Y NO A LA ASEGURADORA DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN DENTRO DEL TÉRMINO DE LA VIGENCIA DE LA GARANTÍA – Reiteración de jurisprudencia / ACTO DE RESOLUCIÓN SANCIÓN – Alcance.

Vincula a la aseguradora / FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN PRIVADA DE IVA – No configuración / TRÁMITE DEL PROCEDIMIENTO SANCIONATORIO – Efectos / PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIÓN Y LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y/O COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE – Vínculo Se observa que, los actos aquí demandados fueron objeto de análisis por esta Sala dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901) adelantado por el Grupo Akkar Colombia Ltda. En ese proceso se dictó sentencia el 6 de agosto pasado, confirmando la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013 y de la Resolución nro. 900.295 del 20 de octubre de 2014 y se modificó la suma a reintegrar teniendo en cuenta el proceso de determinación y en aplicación del principio de favorabilidad.

Ahora, se ha precisado que cuando se demandan los actos del proceso sancionatorio, y la devolución fue amparada con garantía a favor del Estado, es procedente que el asegurador interponga de manera directa el medio de control. (Sentencia de noviembre 29 de 2017, exp. 22236, C.P. Milton Chaves García). Entonces, Seguros del Estado, en su calidad de asegurador, está legitimado para controvertir los actos administrativos que sancionaron por devolución improcedente al Grupo Akkar Colombia Ltda. Por esto, dada la legitimación de la que goza el demandante para ejercer el derecho de defensa frente a los actos sancionatorios y teniendo en cuenta que con este medio de control puedan ser anulados totalmente los actos sancionatorios, se analizan los cargos de la demanda. 3- Sobre la calidad de deudora solidaria de Seguros del Estado y el límite de su responsabilidad La póliza de seguro expedida corresponde a un contrato de seguro reglado por el artículo 860 del ET, y, por lo tanto, la prestación contractual asumida por la aseguradora tiene el alcance establecido en el inciso 2° de la norma citada.

Conforme a esta norma el garante es solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, “incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución […] junto con los intereses correspondientes” (Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. 24225, C.P. Milton Chaves García). Inclusive, para la Sala es evidente que la voluntad de las partes contratantes estaba dirigida a la celebración de un contrato de seguro en los mismos términos dispuestos por la norma citada, pues así consta en la póliza (f. 64).

No es aceptable entonces la responsabilidad limitada que alega la demandante, pues la norma del Estatuto Tributario y el contenido literal de la póliza expedida por la apelante coinciden en el alcance de la prestación de la aseguradora. La enunciación del valor de la devolución es uno de los requisitos de la garantía que exige la norma, mientras que el compromiso contractual a cargo de la aseguradora, junto con su responsabilidad solidaria, surge del artículo 860 del ET.

Por lo anterior, la Sala concluye que en este caso no se violó el artículo 1079 del Código de Comercio. (…) La Sala había reiterado que, de conformidad con el artículo 860 del Estatuto Tributario, la liquidación oficial de revisión solo debía ser notificada al contribuyente y no al tercero garante. Al garante debía notificarse los actos sancionatorios.

Lo anterior, porque el contribuyente, no los garantes son los titulares de la relación jurídica sustancial y los directos responsables del pago del tributo. Si bien los actos de liquidación de impuestos son el fundamento para dictar los actos sancionatorios por devolución improcedente, esa circunstancia por si sola no implica el deber de notificar al garante o asegurador porque el artículo 860 del Estatuto Tributario solo exige que se notifique la liquidación oficial de revisión al contribuyente, en razón a que este es un acto de determinación tributaria.

(sentencias del 17 de marzo de 2016, exp. 20493, 14 de julio de 2016, exp. 21147, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, y 23 de noviembre de 2018, exp. 23171 C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, entre otras). Aunque esta posición fue rectificada en sentencia de unificación del 14 de noviembre de 2019, exp. 23018, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, tal criterio no puede ser aplicado en esta oportunidad, en la medida en que esa sentencia de unificación solo tiene efectos hacia el futuro, como expresamente se dijo en su parte resolutiva (Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. 24225, C.P. Milton Chaves García).

En este orden de ideas, y teniendo en cuenta el precedente específico aplicable al asunto en concreto, no era exigible a la Administración Tributaria la notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión a la aseguradora, por esto, no procede este cargo de apelación. 5- La demandante sustenta la firmeza de la declaración tributaria en la falta de notificación del requerimiento especial.

No obstante, como se expuso, lo que debe ser objeto de notificación son los actos sancionatorios. Por lo tanto, no se evidencia violación al debido proceso y, por ende, la falta de notificación del mencionado acto no implica la firmeza de la declaración privada del IVA del 3° bimestre del año 2010. 6- Como pretensión subsidiaria la demandante solicitó fijar como límite máximo de responsabilidad económica exigible la suma de $499.727.000, pretensión que se niega teniendo en cuenta lo expuesto en el numeral 3 de esta providencia. 7- La Sala advierte que, si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

Así, la decisión definitiva del proceso de determinación contenida en la sentencia del 14 de agosto de 2019, exp. 23898, afectó el supuesto de hecho en que se fundó la Dian para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, supuesto que fue tenido en cuenta en la sentencia del 6 de agosto de 2020, exp. 24901, así como el principio de favorabilidad, para confirmar la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013 y de la Resolución nro. 900.295 del 20 de octubre de 2014 y modificar la suma a reintegrar (…) Dado lo anterior, en esta oportunidad, no habrá lugar a pronunciarse sobre la incidencia de la sentencia del 14 de agosto de 2019 y tampoco del principio de favorabilidad, porque estos asuntos fueron objeto de análisis en la citada providencia del 6 de agosto de 2020.

Por esto, se modificará la sentencia apelada para negar las pretensiones de la demanda y estar a lo resuelto en la providencia del 6 de agosto de 2020 proferida dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901). FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1079 CONDENA EN COSTAS – Normativa / CONDENA EN COSTAS – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación [S]e observa que, a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365.8 del CGP, no procede la condena en costas, por cuanto en el expediente no se encuentran probadas.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ (E) Bogotá, veinte (20) de agosto de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00476-01 (22665) Actor: Seguros del Estado S.A. Demandado: Dian FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la sociedad Seguros del Estado S.A., contra la sentencia del 19 de mayo de 2016 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda (f. 174)

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El Grupo Akkar Colombia Ltda presentó la declaración bimestral del IVA correspondiente al tercer bimestre del año 2010, la cual fue corregida en dos oportunidades, registrando en la última corrección un saldo a favor susceptible de devolución de $498.935.000 (f.27). Previa solicitud del contribuyente, mediante la Resolución No. 17.919 del 16 de diciembre de 2010, la Dian ordenó la devolución de $498.935.000, respaldada con la póliza No. 15-43-101001354 expedida por Seguros del Estado S.A. El 9 de julio de 2012, mediante la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412012000083, la Dian modificó la referida declaración y fijó el saldo a favor en $158.898.000 (f. 27 vto.).

El acto de determinación fue confirmado por la Resolución nro. 900.375 del 12 de agosto de 2013. Los actos de determinación fueron demandados a través del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, que fue fallado definitivamente por el Consejo de Estado en la sentencia del 14 de agosto de 2019, exp. 23898, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

La Dian expidió la Resolución nro. 322412013000749 el 30 de octubre de 2013 a través de la cual impuso a la contribuyente sanción por devolución improcedente. Al efecto, ordenó el reintegro de la suma de $340.037.000, más los intereses de mora incrementados en un 50 %. Previa interposición del recurso de reconsideración, la Dian confirmó el acto sancionatorio mediante la Resolución nro. 900.295, del 20 de octubre de 2014, (ff. 41 a 50).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, la demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 6 y 7): 1. Que se declare la Nulidad de la Resolución Sanción No. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. 2.

Que se declare la Nulidad de la Resolución No.900.295 del 20 de octubre de 2014, notificada a Seguros del Estado S.A., el día 27 de octubre de 2014 y proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, por medio de la cual se confirma en todas sus partes la Resolución Sanción No. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013. 3.

Que a título de restablecimiento del derecho se declare que Seguros del Estado S.A., no está obligada a pagar suma alguna de dinero a la DIAN como consecuencia de la expedición de la póliza de cumplimiento No. 15-43-101001354. 4. Que a título de restablecimiento del derecho se ordene la devolución inmediata de los dineros que SEGUROS DEL ESTADO S.A., haya pagado o deba pagar a la DIAN en el evento de adelantar un cobro coactivo en virtud de éstas injustas actuaciones. 5.

En el evento de haberse impuesto alguna medida cautelar por parte de la DIAN en virtud del cobro coactivo, se ordene el levantamiento de la misma a la luz del artículo 837 del Estatuto Tributario. 6. Que se condene en costas y gastos procesales a la DIAN. PETICIÓN SUBSIDIARIA De manera respetuosa y en el extremo caso que la sentencia niegue las pretensiones de la demanda, solicito a este respetado Despacho se sirva fijar el límite máximo de responsabilidad económica exigible a SEGUROS DEL ESTADO S.A. a través de la póliza 15-43-101001354, que a la luz de lo dispuesto en el art.1079 del C. de Co., en ningún caso podrá superar la suma de $499.727.000, correspondiente al Valor asegurado en el contrato de seguro.

Seguros del Estado invocó como normas violadas, los artículos 29 de la Constitución Política; 703, 710, 714, 730 y 860 del Estatuto Tributario y 1079 del Código de Comercio. El concepto de la violación de estas disposiciones se resume así (ff.7 a 24): La sociedad señaló que no se le puede considerar como deudor solidario de las sanciones que imponga la administración, pues su obligación es de aseguramiento y tiene regulación especial, por lo que la resolución sanción y su confirmatoria desconocen el derecho al debido proceso.

En dicho sentido, las aseguradoras tienen un límite de responsabilidad que es el que se consagra en el contrato de seguro. A su vez, se vulneró el artículo 1079 del Código de Comercio pues la póliza expedida cubre hasta el límite del valor asegurado y cualquier suma que lo exceda como ocurre con los intereses moratorios, estos mismos incrementados en el 50%, se encuentran a cargo del contribuyente y no de la aseguradora.

Afirmó que conforme con los artículos 703, 710 y 730 del E.T debió haber sido vinculada al proceso de determinación del impuesto, notificándosele el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión. Indicó que, al no haber sido notificada del requerimiento especial dentro de los dos años siguientes contados a partir de la solicitud de devolución del impuesto, la declaración adquirió firmeza en los términos del artículo 714 del Estatuto Tributario.

Contestación de la demanda La Dian se opuso a las pretensiones de la actora, con los siguientes argumentos (ff.91 a 105): Señaló que la entidad durante el proceso administrativo sancionatorio reconoció la calidad de Seguros del Estado como deudor solidario y éste a su vez partió de esa conclusión para fundamentar su defensa y contradicción. Esto se pudo evidenciar con la respuesta al pliego de cargos y el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución sanción. No le asiste razón a la aseguradora cuando alega la ausencia de solidaridad, toda vez que, en la póliza de cumplimiento emitida a favor de la contribuyente, establece que su objeto es “el cumplimiento de disposiciones legales vigentes”, lo que significa que cubre lo establecido en los artículos 670 y 860 del E.T incluyendo la devolución improcedente, los intereses y las sanciones consecuencia de la misma improcedencia. Respecto al límite del valor asegurado, indicó que la póliza de cumplimiento tiene como objeto las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución con los respectivos intereses, por lo que no era desconocido para la compañía los demás conceptos que quedaban involucrados.

Por tanto, la deuda a cargo de la garante no puede entenderse sólo hasta el monto fijado en la póliza de cumplimiento. No se violó el debido proceso a la actora, porque el artículo 860 del E.T. no ordena que se le notifiquen los actos administrativos de determinación del impuesto al asegurador. Adicionalmente, los artículos 703 y 710 del E.T se refieren al directamente responsable del tributo.

Pese a lo anterior, la Dian puso en conocimiento de la demandante las actuaciones administrativas previas a la resolución sanción, con lo que se garantizó el derecho de defensa y contradicción y bajo esos mismos argumentos se desvirtúa la presunta firmeza de la declaración privada de IVA por el 3° bimestre del año 2010 del Grupo Akkar Colombia Ltda. Sentencia apelada Mediante sentencia del 19 de mayo de 2016, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, negó las pretensiones de la demanda con fundamento en las siguientes consideraciones (ff. 150 a 175): Sostuvo que no se vulneró el derecho al debido proceso por ausencia de notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial, toda vez que no es obligatoria la notificación de estos actos a las aseguradoras de acuerdo con el artículo 860 del E.T y la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado.

Sin embargo, la demandante conoció las actuaciones proferidas dentro del proceso de determinación del impuesto y tuvo la oportunidad de controvertir las decisiones a través de los recursos que presentó. No opera la firmeza de la declaración de IVA en los términos alegados por Seguros del Estado, toda vez que la notificación del requerimiento especial como acto previo a la liquidación oficial no es obligatorio extenderla a la aseguradora.

No se vulneró el artículo 1079 del C de Co, pues la cobertura de la póliza se extiende hasta el monto devuelto de manera improcedente más las sanciones que se deriven de tal hecho. Recurso de apelación Seguros del Estado apeló la sentencia de primera instancia con fundamento en lo siguiente (ff. 184 a 191): Insiste en que su responsabilidad se circunscribe al límite contractualmente establecido en la póliza de cumplimiento como lo señala el artículo 860 del E.T. Afirma que está obligada a responder por el monto de la devolución, los intereses y sanciones, pero solo hasta el valor establecido.

A su juicio, las aseguradoras no son deudoras solidarias y por tanto tienen un límite de responsabilidad económica frente a la administración, el cual se encuentra establecido en la respectiva póliza, ya que su vinculación se rige por las normas del contrato de seguro. La Dian vulneró el derecho al debido proceso porque no notificó el requerimiento especial ni la liquidación oficial de revisión a la aseguradora.

Al no notificarse a Seguros del Estado el requerimiento especial, la declaración tributaria de IVA adquirió firmeza en los términos del artículo 714 del E.T. Alegatos de conclusión La Dian reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda (ff. 204 a 208). Seguros del Estado S.A. reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación (ff. 209 a 212).

Concepto del Ministerio Público El Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado solicitó confirmar la sentencia apelada. Precisó que la sanción fue impuesta al contribuyente, no a la aseguradora, que tiene oportunidad de referirse a ella como excepción frente al posible cobro por parte de la administración. Por otro lado, señaló que no había obligación de notificar el requerimiento especial a la aseguradora motivo por el cual no se vulneró el debido proceso y no podía configurarse la firmeza de la declaración, en cuanto solo se da frente al contribuyente.

Solicitud de suspensión por prejudicialidad El 29 de octubre de 2018, la apoderada de Seguros del Estado presentó ante esta corporación solicitud de suspensión del proceso por prejudicialidad (ff. 231 a 234). Lo anterior por estar en curso en esta corporación el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho radicado bajo el nro. 25000-23-37- 000-2014-00011-01 (23898), en donde el Grupo Akkar Colombia Ltda discutía la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412012000083 del 9 de julio de 2012 y la Resolución No. 900.375 del 12 de agosto de 2013.

Mediante providencia del 14 de agosto de 2019, esta Sala profirió sentencia de segunda instancia dentro de ese proceso. Por lo cual, la controversia respecto de los actos administrativos de determinación ya fue definida y, en consecuencia, carece de objeto la solicitud presentada por Seguros del Estado. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- La Sala resuelve el recurso de apelación interpuesto por Seguros del Estado S.A. contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó la nulidad de los actos acusados.

En los términos del recurso de apelación, se debe establecer: (i) la calidad de deudora solidaria de Seguros del Estado y el límite de su responsabilidad (ii) si se violó el derecho al debido proceso de la sociedad demandante por la falta de notificación del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración de IVA del tercer bimestre del 2010, presentada por el Grupo Akkar Colombia Ltda y (iii) si operó la firmeza de la referida declaración. 2- Se observa que, los actos aquí demandados fueron objeto de análisis por esta Sala dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901) adelantado por el Grupo Akkar Colombia Ltda. En ese proceso se dictó sentencia el 6 de agosto pasado, confirmando la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013 y de la Resolución nro. 900.295 del 20 de octubre de 2014 y se modificó la suma a reintegrar teniendo en cuenta el proceso de determinación y en aplicación del principio de favorabilidad.

Ahora, se ha precisado que cuando se demandan los actos del proceso sancionatorio, y la devolución fue amparada con garantía a favor del Estado, es procedente que el asegurador interponga de manera directa el medio de control. (Sentencia de noviembre 29 de 2017, exp. 22236, C.P. Milton Chaves García). Entonces, Seguros del Estado, en su calidad de asegurador, está legitimado para controvertir los actos administrativos que sancionaron por devolución improcedente al Grupo Akkar Colombia Ltda. Por esto, dada la legitimación de la que goza el demandante para ejercer el derecho de defensa frente a los actos sancionatorios y teniendo en cuenta que con este medio de control puedan ser anulados totalmente los actos sancionatorios, se analizan los cargos de la demanda. 3- Sobre la calidad de deudora solidaria de Seguros del Estado y el límite de su responsabilidad La póliza de seguro expedida corresponde a un contrato de seguro reglado por el artículo 860 del ET, y, por lo tanto, la prestación contractual asumida por la aseguradora tiene el alcance establecido en el inciso 2° de la norma citada.

Conforme a esta norma el garante es solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, “incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución […] junto con los intereses correspondientes” (Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. 24225, C.P. Milton Chaves García). Inclusive, para la Sala es evidente que la voluntad de las partes contratantes estaba dirigida a la celebración de un contrato de seguro en los mismos términos dispuestos por la norma citada, pues así consta en la póliza (f. 64).

No es aceptable entonces la responsabilidad limitada que alega la demandante, pues la norma del Estatuto Tributario y el contenido literal de la póliza expedida por la apelante coinciden en el alcance de la prestación de la aseguradora. La enunciación del valor de la devolución es uno de los requisitos de la garantía que exige la norma, mientras que el compromiso contractual a cargo de la aseguradora, junto con su responsabilidad solidaria, surge del artículo 860 del ET.

Por lo anterior, la Sala concluye que en este caso no se violó el artículo 1079 del Código de Comercio. 4. De la violación al debido proceso a la aseguradora por falta de notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial. En este caso obra constancia en el expediente de que el Requerimiento Especial nro. 322402011000332 de 17 de noviembre de 2011, fue comunicado por la Dian a la aseguradora mediante el Oficio nro. 1-32-240-424-888 del 17 de noviembre del mismo año (fl.1417 Ant.2), al efecto, la demandante respondió la comunicación mediante escrito del 6 de diciembre de 2011 (ff. 1481 -1489 Ant.2).

Lo mismo ocurrió con la Resolución nro. 900.375, del 12 de agosto de 2013, que fue comunicada a Seguros del Estado el 4 de septiembre del mismo año (f. 1573 Ant.2). La Sala había reiterado que, de conformidad con el artículo 860 del Estatuto Tributario, la liquidación oficial de revisión solo debía ser notificada al contribuyente y no al tercero garante.

Al garante debía notificarse los actos sancionatorios. Lo anterior, porque el contribuyente, no los garantes son los titulares de la relación jurídica sustancial y los directos responsables del pago del tributo. Si bien los actos de liquidación de impuestos son el fundamento para dictar los actos sancionatorios por devolución improcedente, esa circunstancia por si sola no implica el deber de notificar al garante o asegurador porque el artículo 860 del Estatuto Tributario solo exige que se notifique la liquidación oficial de revisión al contribuyente, en razón a que este es un acto de determinación tributaria.

(sentencias del 17 de marzo de 2016, exp. 20493, 14 de julio de 2016, exp. 21147, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, y 23 de noviembre de 2018, exp. 23171 C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, entre otras). Aunque esta posición fue rectificada en sentencia de unificación del 14 de noviembre de 2019, exp. 23018, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, tal criterio no puede ser aplicado en esta oportunidad, en la medida en que esa sentencia de unificación solo tiene efectos hacia el futuro, como expresamente se dijo en su parte resolutiva (Sentencia del 26 de febrero de 2020, exp. 24225, C.P. Milton Chaves García).

En este orden de ideas, y teniendo en cuenta el precedente específico aplicable al asunto en concreto, no era exigible a la Administración Tributaria la notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión a la aseguradora, por esto, no procede este cargo de apelación. 5- La demandante sustenta la firmeza de la declaración tributaria en la falta de notificación del requerimiento especial.

No obstante, como se expuso, lo que debe ser objeto de notificación son los actos sancionatorios. Por lo tanto, no se evidencia violación al debido proceso y, por ende, la falta de notificación del mencionado acto no implica la firmeza de la declaración privada del IVA del 3° bimestre del año 2010. 6- Como pretensión subsidiaria la demandante solicitó fijar como límite máximo de responsabilidad económica exigible la suma de $499.727.000, pretensión que se niega teniendo en cuenta lo expuesto en el numeral 3 de esta providencia. 7- La Sala advierte que, si bien el trámite del procedimiento sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación, el resultado de este último se ve reflejado en la sanción por devolución y/o compensación improcedente.

Así, la decisión definitiva del proceso de determinación contenida en la sentencia del 14 de agosto de 2019, exp. 23898, afectó el supuesto de hecho en que se fundó la Dian para imponer la sanción por devolución y/o compensación improcedente, supuesto que fue tenido en cuenta en la sentencia del 6 de agosto de 2020, exp. 24901, así como el principio de favorabilidad, para confirmar la nulidad parcial de la Resolución Sanción nro. 322412013000749 del 30 de octubre de 2013 y de la Resolución nro. 900.295 del 20 de octubre de 2014 y modificar la suma a reintegrar, disponiendo: A título de restablecimiento del derecho, la sociedad demandante deberá reintegrar a la DIAN la suma de $261.302.000, más los correspondientes intereses moratorios, y pagar la sanción del 20% del valor devuelto indebidamente, que corresponde a la suma de $52.260.400.

Dado lo anterior, en esta oportunidad, no habrá lugar a pronunciarse sobre la incidencia de la sentencia del 14 de agosto de 2019 y tampoco del principio de favorabilidad, porque estos asuntos fueron objeto de análisis en la citada providencia del 6 de agosto de 2020. Por esto, se modificará la sentencia apelada para negar las pretensiones de la demanda y estar a lo resuelto en la providencia del 6 de agosto de 2020 proferida dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901). 8- Finalmente, se observa que, a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365.8 del CGP, no procede la condena en costas, por cuanto en el expediente no se encuentran probadas.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA Modificar la sentencia apelada, en su lugar se dispone: 1- Negar las pretensiones de la demanda, de acuerdo con lo expuesto en la parte motiva. 2- Estar a lo resuelto en la sentencia del 6 de agosto de 2020 proferida dentro del proceso nro. 25000-23-37-000-2015-00780-01 (24901). 3- Sin condena en costas. 4- Reconocer personería al abogado Juan Carlos Benavides Parra como apoderado de la Dian, en los términos del poder visible a folio 219 del expediente. 5- Devolver el expediente al tribunal de origen.