DESCONOCIMIENTO DE LA DEDUCCIÓN POR PAGOS A PENSIONES VOLUNTARIAS – Improcedencia del análisis. Incumplimiento del requisito de la causación / LAS EROGACIONES QUE SE SOLICITEN EN DEDUCCIÓN DEBEN RECONOCERSE Y CONTABILIZARSE EN EL PERÍODO CONTABLE EN QUE OCURRAN – Alcance. Reiteración de jurisprudencia / IMPROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR PAGOS A PENSIONES VOLUNTARIAS – Configuración Con fundamento en las pruebas aportadas al expediente, la Sala observa que la suma de $448.168.000 corresponde a un retiro parcial del contrato de seguro nro. 135860 del 2007, que fue desembolsada por la aseguradora Skandia en cumplimiento de la póliza contratada.

Hecho que es aceptado por la parte demandante, cuando afirma que los pagos realizados a sus colaboradores en el año 2012 son el producto de los desembolsos realizados por Skandia al contribuyente, y obedecen a la misma operación de pensión de vejez pagados y deducidos en el año 2007 a Skandia (f. 126 y 128). En dicho sentido, no procede ningún análisis sobre si en el año 2012, la deducción cumple los requisitos del artículo 111 del E.T., como fueron controvertidos en la sentencia y en la apelación, porque se trata de una erogación por pagos de pensiones voluntarias que realizó el contribuyente en el año 2007.

Está probado en el expediente que los pagos que realizó Skandia fueron con cargo a la póliza contratada en el año 2007, por lo que las sumas desembolsadas corresponden al saldo del contrato de seguro inicialmente pactado entre el contribuyente y la aseguradora. En consecuencia, los desembolsos que recibió el contribuyente en el año 2012 por parte de Skandia, y que entregó a los beneficiarios, son un retiro parcial del contrato de seguro del año 2007.

Luego entonces, corresponden a la ejecución de contrato de seguro adquirido, pagado y deducido por el contribuyente en el año 2007. Para los contribuyentes que llevan contabilidad, como el actor, las deducciones se entienden realizadas en el período gravable en que se causen, esto es, cuando nace la obligación de pagarlos, aún cuando no se hayan hecho efectivo el pago (art. 104, 105 y 107 del E.T.).

Por eso, las erogaciones que se soliciten en deducción deben reconocerse y contabilizarse en el período contable en que ocurran. De acuerdo con las disposiciones en mención, la Sala (sentencia del 7 de octubre de 2010, Exp. 16951, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez), ha reiterado que “[…] en materia tributaria no resulta suficiente la inclusión dentro del denuncio privado de una erogación para que esta sea deducible, pues, de una parte, el gasto efectivamente debe realizarse dentro de la vigencia fiscal correspondiente y de la otra, reunir los requisitos exigidos por la disposición tributaria para la deducibilidad de las expensas que se dicen necesarias”.

(…) Así las cosas, comoquiera que no se demostró el cumplimiento del requisito de la causación de la deducción en el año gravable 2012, no es del caso revisar si para ese año proceden los requisitos de los artículos 107 del E.T. en cuanto a la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad, ni los relativos al artículo 111 del E.T., porque la deducción solicitada por el contribuyente en el año 2012, corresponde realmente al año 2007.

En consecuencia, no procede la deducción por pensiones voluntarias solicitada por el apelante. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 104 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 105 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 107 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 111 SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración / APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA - Configuración En relación con la sanción por inexactitud, el artículo 647 del ET, la Sala encuentra que está demostrado que el actor incurrió en una de las conductas tipificadas como sancionables –declaración de deducciones improcedentes-.

(…) Con todo, esta Sala, en aplicación oficiosa del principio de favorabilidad, anulará parcialmente los actos demandados. Lo anterior, por cuanto en el régimen tributario sancionatorio la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, se aplica de preferencia a la restrictiva o desfavorable, de conformidad con el artículo 29 de la Constitución y con el artículo 640, parágrafo 5. del ET (modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016).

En tal virtud, se dará aplicación del artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 648 del ET, con base en el cual la sanción por inexactitud, que antes equivalía al 160 %, pasó a ser el 100 % de la diferencia entre el saldo a pagar por impuesto o por saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016– ARTÍCULO 288 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de pruebas de su causación En cuanto a la condena en costas (gastos del proceso y agencia en derecho) de primera instancia apelada por la parte demandante, se observa que no está probada su causación, como lo exige el numeral 8º del artículo 365 del CGP, norma aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del CPACA.

La misma consideración debe hacerse respecto de la condena en costas en segunda instancia. Por tanto, no hay lugar a condena en costas en ambas instancias. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ (E) Bogotá D.C., veintitrés (23) de julio de dos mil veinte (2020) Radicación número: 68001-23-33-000-2016-00008-01(23957) Actor: CAMPESA S.A. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación promovido por la demandante contra la sentencia del 31 de enero de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander (ff. 211 a 215), que dispuso: Primero.– Deniéganse las pretensiones de la demanda.

Segundo.- Condénase en costas a la parte demandante y a favor de la parte demandada, las cuales serán liquidadas por Secretaría una vez ejecutoriada la sentencia, conforme a lo señalado en la parte motiva. Las agencias en derecho serán fijadas en auto separado. Tercero.- Una vez en firme esta providencia, por Secretaría de esta Corporación, expidánse las copias, conforme lo dispone el artículo 114 numeral 2 del Código General del Proceso.

Cuarto.- Ejecutoriada esta providencia, archívense las diligencias previas las anotaciones en el Sistema Justicia XXI.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 15 de abril de 2013, la sociedad presentó declaración del impuesto de renta del año gravable 2012, que fue corregida el 4 de marzo de 2014, registrando un saldo a favor de $600.088.000 (ff. 11 y 324 caa); valor que fue solicitado en devolución (2 a 3 caa). Durante el trámite de la solicitud de devolución, y previa expedición del requerimiento especial (ff. 389 a 396 caa), la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 042412015000084 (ff. 447 a 454), del 24 de agosto de 2015, para modificar la liquidación privada, en el sentido de desconocer la deducción por pagos de pensión extralegal de jubilación a socios y miembros de la junta directiva por valor de $448.168.000, por considerar que no cumple con los requisitos de los artículos 107 y 111 del E.T, y debido a que las fechas determinantes para la apertura de la póliza del seguro de futuras pensiones correspondían a los años 2008 y 2009, por lo que la deducción no podía solicitarla en los años 2011 y 2012.

Todo esto llevó a imponer una sanción por inexactitud de $236.634.000 y determinar el saldo a favor en $215.558.000. Con fundamento en lo anterior, la DIAN ordenó devolver la suma de $215.558.000, del valor solicitado por la sociedad. (ff. 430, 435 y 436 caa). Contra el acto liquidatorio, el contribuyente no interpuso recurso de reconsideración, acudió directamente ante la jurisdicción invocando la aplicación del parágrafo del artículo 720 del Estatuto Tributario, referente a la demanda per saltum (ff. 118).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), el demandante formuló las siguientes pretensiones (ff.115 a 116). 1. Que se declare la nulidad total del Requerimiento Especial nro. 042382015000001 del 2 de enero de 2015, expedida por la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. 2.

Que se declare la nulidad total a la Liquidación Oficial nro. 042412015000084 del 24 de agosto de 2015, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales a la sociedad Campesa S.A. 3. Que como consecuencia de la declaratoria anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2012, de fecha 4 de marzo de 2014, con número de formulario 1103605414070.

A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 29 y 95 (numeral 9) de la Constitución Política, 107, 108 y 647 del Estatuto Tributario, y 1554 del Código Civil. El concepto de violación de estas disposiciones se resume así (ff. 121 a 133): Manifestó que la DIAN rechazó deducciones por $448.168.000 porque el pago de pensiones voluntarias o extralegales convenidas a favor de los accionistas y miembros de la junta directiva de la empresa no puede considerarse como un gasto, conforme a lo previsto en los artículos 107 y 111 del E.T. Señaló que la deducción solicitada corresponde a pagos efectuados en el año 2012, por pensión de jubilación extralegal, temporal y transitoria a los socios y miembros de la junta directiva, derivado de un contrato de seguro y del acuerdo de conciliación celebrado ante un inspector de trabajo.

Precisó que en el acuerdo de conciliación, que consta en las actas nros. 918 y 919, el contribuyente se obligó a contratar una póliza de seguro colectivo de pensiones de jubilación a más tardar el 31 de diciembre de 2007, fecha en que se giró a Skandia Seguros de Vida S.A., a título de prima única, la suma de $1.400.000.000, la cual tenía por destino final los colaboradores de la sociedad contribuyente, cuando cumplieran los requisitos de jubilación. Agregó que, los pagos a los beneficiarios no se efectuaron en el año 2008 ni 2009, sino en el 2012, que fue el año en que cumplieron los requisitos de pensión. Afirmó que los pagos de la póliza realizados en el 2012 por la sociedad a los beneficiarios Rafael Ardila, Nancy Arenas, Gabriel Alarcón, y María Hortensia Gómez de Alarcón en la suma de $448.168.000, son el producto de los desembolsos realizados por la aseguradora Skandia en cumplimiento del contrato de seguro colectivo de pensiones celebrado en el año 2007.

Indicó que cuando adquirió la póliza, en el 2007, la empresa contabilizó un gasto en la cuenta 51309501 por valor de $1.400.000.000. Y, para el año 2012, la empresa efectivamente realizó pagos de esa póliza a los beneficiarios en la suma de $448.168.000, afectando contablemente la cuenta de gastos 53959506. Enfatizó que conforme al registro contable del contribuyente, en el año 2012, la aseguradora Skandia desembolsó al contribuyente la suma de $448.168.000, que se llevó a la cuenta 42559501, que corresponde a ingresos no operacionales “otras indemnizaciones”.

A su vez, al realizar el pago de las cuotas pensionales a favor de los señores Rafael Ardila, Nancy Arenas, Gabriel Alarcón y María Hortensia Gómez de Alarcón, la demandante registró la salida de los recursos en la cuenta 53959506, correspondiente a gastos no operacionales diversos; por lo que la operación tuvo un efecto cero en la utilidad contable y fiscal de la compañía. Alegó que si la DIAN desconoce el valor del gasto deducido por la empresa en la declaración de renta del año 2012, debe, de igual manera, restar de los ingresos el mismo valor, porque obedece a la misma operación de pensión de vejez pagados y deducibles en el año 2007 a Skandia.

Manifestó que la Administración omitió valorar las pruebas que acreditan que la sociedad percibió de Skandia la suma de $448.168.000, con el objeto de trasladarla a su destinatario final, esto es, los colaboradores de la sociedad. Consideró que los pagos realizados en el año 2012 obedecen al cumplimiento del acuerdo conciliatorio, en el que se generó un derecho cierto y reconocido por el empleador de una pensión de vejez a ciertos miembros de la empresa, que tiene fuerza de cosa juzgada y, por consiguiente, debía dársele cumplimiento so pena de estar incurso en un proceso judicial.

Agregó que el gasto solicitado en deducción se realizó en desarrollo de la actividad productora de renta, porque tuvo por objeto la pensión de jubilación de los administradores y miembros de la junta directiva de la sociedad que con su experticia, trabajo directo y gestión, contribuyeron a la generación de renta de esa entidad económica. Y, consideró que el gasto era necesario porque constituye una contraprestación pagada por la labor realizada en la empresa por los señores Arenas, Alarcón, Gómez de Alarcón, y Ardila.

Finalmente, señaló que debe levantarse la sanción por inexactitud, por ausencia del hecho sancionable, en tanto la deducción por pensión de jubilación extralegal declarada cumple con los requisitos legales y se encuentra debidamente soportada. Y, en todo caso, se presenta una diferencia de criterios en la interpretación del derecho aplicable.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 151 a 163), por las siguientes razones: Indicó que el pago total de la prima de seguro se realizó en el año 2007, y en el acuerdo conciliatorio se fijaron fechas determinantes para la apertura de la póliza del seguro de futuras pensiones, que correspondían a los años 2008 y 2009, por lo que la deducción no puede solicitarla en los años 2011 y 2012.

Señaló que la erogación no cumple con los requisitos del artículo 107 del E.T. de necesidad, igualdad y proporcionalidad, porque la póliza de seguro por la pensión de vejez solo cubre a cuatro altos directivos de la sociedad, dejando por fuera los demás trabajadores de la empresa. Afirmó que por tratarse de un seguro que tiene por objeto cubrir pensiones de jubilación, el mismo debe cumplir lo señalado en la Ley 100 de 1993, y además, seguir el procedimiento previsto en el artículo 111 y ss del E.T. Para el reconocimiento de la deducción de pensión de jubilación prevista en el artículo 111 del E.T. el pago debe tener la calidad de pensión de jubilación, y cumplir con los requisitos necesarios para acceder a la pensión en el régimen de seguridad social establecido en la Ley 100 de 1993.

Manifestó que el acuerdo de conciliaciones voluntarias celebrado por la sociedad se encuentra por fuera del Sistema General de Pensiones, y es reconocido por mera liberalidad del empleador, por esa razón, no es procedente la aplicación de la deducción consagrada en el artículo 111 del E.T., en tanto se tratan de pensiones no reconocidas en los términos de la Ley 100 de 1993.

Señaló que debe mantenerse la sanción por inexactitud por cuanto está probado en el expediente que el contribuyente declaró deducciones improcedentes. Agregó que en este caso, no se presenta una diferencia de criterios sino el desconocimiento de los artículos 107 y 111 del E.T. Sentencia apelada El a quo denegó las pretensiones de la demanda (ff. 211 a 216), con fundamento en los siguientes planteamientos: Consideró que la deducción solicitada es improcedente porque se deriva de pagos a pensiones extralegales y temporales, que no están contempladas en el sistema general de seguridad social.

Y, agregó que Skandia no tiene la calidad de administradora privada de pensiones, por lo que no está probado que el pago tuviera como fin o fundamento el sistema de seguridad social. Manifestó que la demandante no logró demostrar que el pago acordado se efectuó en el marco de una relación laboral, toda vez que las pruebas aportadas no soportan que los accionistas hubieren prestado sus servicios personales a la actora, bajo subordinación a esta.

Por esa razón, concluyó que la erogación no cumple con el requisito del artículo 111 del E.T. para su deducción, en tanto no corresponde a pagos destinados a trabajadores, ni fue realizado mediante un fondo de pensiones autorizado. Precisó que la deducción de gastos pensionales solo opera cuando se trata de pensiones legales que se hayan obtenido con el lleno de los requisitos previstos en el sistema general de seguridad social, o cuando se trate de pensiones extralegales reconocidas en pactos, acuerdos o convenciones de trabajo, situaciones que no se presentan en este asunto.

Condenó en costas a la parte demandante por resultar vencida en el proceso, conforme lo establecido en el artículo 365 del C.G.P. Recurso de apelación La parte demandante recurrió la sentencia de primera instancia (ff. 220 a 228). A esos efectos, reprodujo los argumentos planteados en la demanda, y agregó: Señaló que mediante cuentas de cobro y certificados de retención en la fuente por concepto de honorarios se demostró que los beneficiarios de las pensiones voluntarias, no tenían vínculo laboral con la sociedad, sino que eran administradores de esta, a quienes no se les había pagado seguridad social.

Por ello, ante el riesgo de una demanda en materia laboral, se acordó conciliar para evitar un posible litigio laboral futuro. Manifestó que la DIAN discute que los soportes no corresponden al año en discusión, desconociendo que los mismos se aportaron para demostrar la relación que tenía la empresa con sus colaboradores y, que no tendrían que ser del año 2012.

Afirmó que el numeral segundo del artículo 111 del E. T. faculta deducir el pago de primas de seguro a aseguradoras vigiladas por la Superintendencia Financiera, como es el caso de la aseguradora Skandia. Señaló que al expediente se aportó como prueba el memorial de la empresa Old Mutual (antes Skandia) en el que se explica que el seguro colectivo de pensiones adquirido por la sociedad, es emitido por una compañía aseguradora, está regulado por el Código de Comercio, y tiene por objeto cubrir a las empresas frente a sus obligaciones pensionales.

De acuerdo con lo anterior, consideró que debía aplicarse lo previsto en el numeral segundo del artículo 111 del E.T. que faculta deducir el pago de las primas de seguros o los aportes relacionados a dicho seguro. Finalmente, respecto a la aplicación de la sanción por inexactitud, señaló que el Tribunal omitió dar aplicación al principio de favorabilidad en materia tributaria.

Y, discutió la condena en costas impuesta en la sentencia de primera instancia, por considerar que la demanda está debidamente fundada en los argumentos expuestos. Alegatos de conclusión La partes insistieron en los argumentos esbozados en sede judicial (ff. 240 a 273). Concepto del Ministerio Público El agente del Ministerio Público no rindió concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Atendiendo a los cargos de apelación formulados por el demandante contra la sentencia de primera instancia, mediante la cual se negaron las pretensiones de la demanda, la Sala debe decidir sobre la legalidad de los actos demandados. 2- Así, se debe establecer si por el año gravable 2012, procede la deducción por el pago de pensiones voluntarias que efectuó la actora a los señores María Hortensia Gómez de Alarcón, Gabriel Alarcón French, Rafael Ardila Duarte y Nancy Stella Arenas de Ardila, en calidad de socios y miembros de la junta directiva de la sociedad.

En caso de probarse la improcedencia de la deducción, se analizará la sanción por inexactitud. 3- Con todo, se advierte que en sentencia del 11 de junio de 2020 (Exp. 23487, C.P. Milton Chaves García) la Sala se pronunció en relación con el impuesto de renta del año 2011, respecto de las mismas partes, hechos y discusión jurídica; precedente que en lo pertinente será reiterado en esta providencia. 4- El desconocimiento de la deducción por los pagos por pensiones voluntarias en la suma de $448.168.000, se fundamenta en que la erogación no cumple con los requisitos de los artículos 107 y 111 del E.T. Además, porque las fechas determinantes para la apertura de la póliza del seguro de futuras pensiones correspondían a los años 2008 y 2009, por lo que la deducción no podía solicitarla en los años 2011 y 2012. 5- Para la sociedad, en cambio, la deducción sí procede, porque los pagos por pensiones voluntarias fueron realizados a sus colaboradores en el año 2012, como producto del desembolso que efectuó Skandia por el contrato de seguro de pensiones voluntarias, que suscribió el contribuyente en virtud de un acuerdo conciliatorio. 6- El Tribunal decidió que la deducción por pensiones voluntarias solicitada por la actora, no cumple con los requisitos del artículo 111 del E.T. porque corresponde a pagos realizados por el contribuyente a personas con las que no tenía un vínculo de carácter laboral.

En contraposición el apelante, argumenta que los pagos realizados a sus colaboradores por pensiones voluntarias cumplen los requisitos de los artículos 107 y 111 del E.T. para solicitarlos en deducción en el año 2012. 7- Verificados los antecedentes administrativos, se encuentra que en el año 2007, la sociedad realizó un acuerdo conciliatorio con los señores María Hortensia Gómez de Alarcón, Gabriel Alarcón French, Rafael Ardila Duarte y Nancy Stella Arenas de Ardila, que consta en las actas 918 y 919, en las que reconoció el pago de una pensión extralegal, temporal y transitoria, mediante un contrato de seguro colectivo de pensiones de jubilación (ff. 19, 20 y 125).

Luego, el 26 de diciembre de 2007, la empresa aseguradora Skandia expidió al contribuyente la póliza de seguro colectivo de pensión nro. 135860, con una prima única de $1.400.000.000, y con el objeto de otorgar los amparos de pensión nivelada de vejez, pensión nivelada de sobrevivencia o auxilio funerario a los señalados colaboradores (ff.367 y 368 caa).

En esa misma fecha (ff. 108 a 115, y 380 caa), la actora realizó el pago de la prima en una sola cuota, y registró la operación en la cuenta 51309501 (gastos operacionales de administración –seguros), que fue llevada en deducción en la declaración de renta del año 2007 (f. 126). Durante el año 2012, la sociedad realizó retiro parcial del contrato de seguro por valor total de $448.168.000, como se constata en los recibos emitidos por la aseguradora Skandia (ff. 29 a 45).

Esa operación fue registrada por el contribuyente como ingreso no operacional “otras indemnizaciones” en la cuenta 42559501 –por el retiro del valor asegurado a Skandia-, y como un gasto no operacional diverso –pensiones de jubilación- en la cuenta 53959506 –por el pago de ese valor a los colaboradores (ff. 47 a 107, 303 a 304, y 380 caa) 8- Con fundamento en las pruebas aportadas al expediente, la Sala observa que la suma de $448.168.000 corresponde a un retiro parcial del contrato de seguro nro. 135860 del 2007, que fue desembolsada por la aseguradora Skandia en cumplimiento de la póliza contratada.

Hecho que es aceptado por la parte demandante, cuando afirma que los pagos realizados a sus colaboradores en el año 2012 son el producto de los desembolsos realizados por Skandia al contribuyente, y obedecen a la misma operación de pensión de vejez pagados y deducidos en el año 2007 a Skandia (f. 126 y 128). En dicho sentido, no procede ningún análisis sobre si en el año 2012, la deducción cumple los requisitos del artículo 111 del E.T., como fueron controvertidos en la sentencia y en la apelación, porque se trata de una erogación por pagos de pensiones voluntarias que realizó el contribuyente en el año 2007.

Está probado en el expediente que los pagos que realizó Skandia fueron con cargo a la póliza contratada en el año 2007, por lo que las sumas desembolsadas corresponden al saldo del contrato de seguro inicialmente pactado entre el contribuyente y la aseguradora. En consecuencia, los desembolsos que recibió el contribuyente en el año 2012 por parte de Skandia, y que entregó a los beneficiarios, son un retiro parcial del contrato de seguro del año 2007.

Luego entonces, corresponden a la ejecución de contrato de seguro adquirido, pagado y deducido por el contribuyente en el año 2007. Para los contribuyentes que llevan contabilidad, como el actor, las deducciones se entienden realizadas en el período gravable en que se causen, esto es, cuando nace la obligación de pagarlos, aún cuando no se hayan hecho efectivo el pago (art. 104, 105 y 107 del E.T.).

Por eso, las erogaciones que se soliciten en deducción deben reconocerse y contabilizarse en el período contable en que ocurran. De acuerdo con las disposiciones en mención, la Sala (sentencia del 7 de octubre de 2010, Exp. 16951, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez), ha reiterado que “[…] en materia tributaria no resulta suficiente la inclusión dentro del denuncio privado de una erogación para que esta sea deducible, pues, de una parte, el gasto efectivamente debe realizarse dentro de la vigencia fiscal correspondiente y de la otra, reunir los requisitos exigidos por la disposición tributaria para la deducibilidad de las expensas que se dicen necesarias”.

En este caso, como se indicó en líneas atrás, la suma de $448.168.000 solicitada en deducción, se deriva del pago de la prima única de $1.400.000.000 efectuado por la contribuyente por el contrato de seguro colectivo de pensiones. De modo que, la suma de $448.168.000 desembolsada por la compañía de seguros al contribuyente en el año 2012, que luego éste pagó a los beneficiarios, se trata del saldo de la póliza inicialmente pagada, erogación que ya fue llevada en deducción en el año 2007.

Ese mismo hecho, se ratifica en los comprobantes del desembolso realizado por Skandia al contribuyente, en los que se informa que son girados por concepto de retiro del contrato de seguro contratado, es decir, corresponde al retiro parcial del valor inicialmente asegurado. Por eso, la suma de $448.168.000 no puede ser solicitada en deducción en el año 2012, en tanto el mismo se deriva de un pago que se causó en el año 2007.

De la misma manera, con criterio que resulta pertinente retomar en esta oportunidad, la Sala concluyó respecto de esta deducción en el impuesto de renta del año 2011 (sentencia del 11 de junio de 2020, Exp. 23487, C.P. Milton Chaves García): “Es de anotar que los valores por pensión pagados en el año 2011 a los señores Rafael Ardila y Nancy de Ardila, provienen del saldo de la reserva correspondiente a la prima pagada a la aseguradora en el año 2007, prima que ya había sido llevada como deducción por la demandante en ese año gravable.

De lo anterior se concluye que en el año gravable 2011, la demandante no incurrió en una erogación adicional, por concepto de pago de pensiones”. [Resaltado fuera de texto]. Así las cosas, comoquiera que no se demostró el cumplimiento del requisito de la causación de la deducción en el año gravable 2012, no es del caso revisar si para ese año proceden los requisitos de los artículos 107 del E.T. en cuanto a la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad, ni los relativos al artículo 111 del E.T., porque la deducción solicitada por el contribuyente en el año 2012, corresponde realmente al año 2007.

En consecuencia, no procede la deducción por pensiones voluntarias solicitada por el apelante. 9- En relación con la sanción por inexactitud, el artículo 647 del ET, la Sala encuentra que está demostrado que el actor incurrió en una de las conductas tipificadas como sancionables –declaración de deducciones improcedentes-. En este caso, no se presenta una diferencia de criterios sino el desconocimiento del derecho aplicable, en particular, del artículo 107 del Estatuto Tributario, en cuanto establece que son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable.

Con todo, esta Sala, en aplicación oficiosa del principio de favorabilidad, anulará parcialmente los actos demandados. Lo anterior, por cuanto en el régimen tributario sancionatorio la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, se aplica de preferencia a la restrictiva o desfavorable, de conformidad con el artículo 29 de la Constitución y con el artículo 640, parágrafo 5.° del ET (modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016).

En tal virtud, se dará aplicación del artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 648 del ET, con base en el cual la sanción por inexactitud, que antes equivalía al 160 %, pasó a ser el 100 % de la diferencia entre el saldo a pagar por impuesto o por saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

Por tanto, conforme con los valores de la sanción por inexactitud determinados en la liquidación enjuiciada, que no fueron objeto de discusión, se reliquidará dicha sanción sobre el 100 % de la diferencia entre el saldo a favor calculado por la DIAN y el declarado por la demandante, así: |Concepto | Privada |DIAN |Consejo de | | | | |Estado | |Total impuesto a cargo |440.668.000 |588.564.000 |588.564.000 | |Total retenciones |1.040.756.000|1.040.756.00|1.040.756.00| | | |0 |0 | |Sanciones |0 |236.634.000 |147.896.000 | |Total saldo a favor |600.088.000 |215.558.000 |304.296.000 | | | | | | | | |Liquidación | | | | |Sanción por |CE | | | |inexactitud | | | | | | | | | |DIAN | | | |Saldo a favor |600.088.000 |600.088.000 | | |declarado (sin | | | | |sanciones) | | | | |Menos saldo a favor |452.192.000 |452.192.000 | | |determinado (sin | | | | |sanciones) | | | | |Base sanción |147.896.000 |147.896.000 | | |Valor sanción |160% |100% | | |SANCIÓN |236.634.000 |147.896.000 | 10- En cuanto a la condena en costas (gastos del proceso y agencia en derecho) de primera instancia apelada por la parte demandante, se observa que no está probada su causación, como lo exige el numeral 8º del artículo 365 del CGP, norma aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del CPACA.

La misma consideración debe hacerse respecto de la condena en costas en segunda instancia. Por tanto, no hay lugar a condena en costas en ambas instancias. 11- Por las razones expuestas, se revoca la sentencia apelada, para declarar la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión, en lo atinente al valor de la sanción por inexactitud y negar la condena en costas impuesta en primera instancia. La Sala se inhibe de declarar la nulidad del requerimiento especial, pretendida por el actor, en cuanto se trata de un acto de trámite, no susceptible de ser demandado ante la jurisdicción. Además, se ordena que no se condena en costas segunda instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar la sentencia apelada. En su lugar: “1. Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 042412015000084 del 24 de agosto del 2015, expedido por la Dirección Seccional de Impuestos de Bucaramanga, en lo atinente al valor de la sanción por inexactitud del impuesto de renta del año 2012. A título de restablecimiento del derecho, se ordena que el valor de la sanción por inexactitud a cargo de Campesa S.A., corresponde al liquidado en la parte motiva de esta providencia. 2.

Inhibirse de declarar la nulidad del Requerimiento Especial nro. 042382015000001 del 2 de enero de 2015, expedido por la Dirección Seccional de Impuestos de Bucaramanga, por la razones expuestas en esta providencia. 3. Sin condena en costas en ambas instancias. 4. Reconocer personería a la abogada Yadira Vargas Roncancio, para actuar en representación de la demandada, en los términos del poder otorgado (f. 245).

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | |(Firmado electrónicamente) | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidenta de la Sección | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) | |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ |