25000-23-37-000-2015-01664-01 — Consejo de Estado

25000-23-37-000-2015-01664-01Consejo de Estado · SECCION CUARTASentencia2020-08-13

Ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto

Actor: Omar Fernando Martínez Lozano·Demandado: Dirección De Impuestos Y Aduanas Nacionales - Dian

De qué trata

Síntesis: Para resolver, lo primero que se advierte es que el artículo 746 del ET establece que «[s]e consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija». La presunción de veracidad admite prueba en contrario y la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del ET. Conforme con esa norma, en general, la administración podrá «efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación». Dentro de esas diligencias a las que se refiere la norma, la DIAN está facultada para solicitar información a terceros relacionados con el contribuyente, con el objeto de «poder efectuar los estudios y cruces de información necesarios para el debido control de los tributos, es decir, obtener una base, importante, pero no definitiva, para la determinación del impuesto de un contribuyente que tuvo operaciones con otras personas en un determinado año gravable». Así pues, la carga probatoria de desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos corresponde en principio a la autoridad tributaria, y se traslada al contribuyente frente a una comprobación especial o una exigencia legal. Ahora bien, el artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil. No obstante, el artículo 743 ib. dispone que la idoneidad de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos. En cuanto a la oportunidad para allegar pruebas al expediente, el artículo 744 del citado ordenamiento indica que estas pueden: (i) formar parte de la declaración, (ii) haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación, o en cumplimiento del deber de información conforme a las normas legales, (iii) haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o a su ampliación, (iv) haberse acompañado al memorial de recurso o pedido en éste y v) haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias. Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal por constituir una garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha expuesto que «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar» (…) Conforme con el anterior recuento, lo primero que advierte la Sala es que la actuación de la administración tributaria, en lo que a la adición de ingresos por intereses y rendimientos financieros se refiere, tuvo como fundamento el certificado de retenciones expedido el 29 de febrero de 2012 por Gestión Patrimonial S.A, en el que consta que, durante el año gravable 2011, al contribuyente se le practicó una retención por la suma de $12.344.276, calculada sobre el monto de 176.346.800, por concepto de libranza. En relación con dicho certificado es necesario precisar que, acorde con el artículo 381 del ET, cuando se trate de conceptos de retención diferentes de los originados en la relación laboral, o legal y reglamentaria, los agentes retenedores deberán expedir anualmente un certificado de retenciones que contendrá la siguiente información: (i) año gravable y ciudad donde se consignó la retención, (ii) apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor, (iii) dirección del agente retenedor, (iv) apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad a quien se le practicó la retención, (v) el monto total y concepto del pago sujeto a retención, (vi) el concepto y cuantía de la retención efectuada y (vii) la firma del pagador o agente retenedor. De esta manera, contrario a lo afirmado por el demandante, el certificado de retenciones le aporta información a la administración tributaria, no solo en relación con el valor retenido, también sobre el monto total y el concepto del pago sujeto a retención. (…) Conforme con el análisis en conjunto de todos los medios probatorios aportados al expediente, se concluye que el recurso de apelación no está llamado a prosperar, porque la decisión de la administración tributaria está debidamente sustentada, con pruebas provenientes del tercero, con el que el contribuyente reconoció haber realizado las operaciones comerciales que dieron lugar a que se expidiera el certificado de retenciones en la fuente del año 2011, cuyo valor probatorio no se desvirtuó y, en el que consta la suma adicionada por la administración tributaria en el acto administrativo demandado.SANCIÓN POR INEXACTITUD - Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA - AplicaciónEn desarrollo del artículo 29 de la Constitución Política, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del ET, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior». Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del ET, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente. En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados.CONDENA EN COSTAS - Improcedencia por falta de pruebas de su causaciónPor otra parte, en cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal.

HECHOS CONSIGNADOS EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS, EN LAS CORRECCIONES A LAS MISMAS O EN LAS RESPUESTAS A REQUERIMIENTOS ADMINISTRATIVOS – Presunción de veracidad / PRESUNCIÓN DE VERACIDAD – Admite prueba en contrario / FACULTADES DE FISCALIZACIÓN DE LA DIAN – Alcance / CARGA PROBATORIA PARA DESVIRTUAR LA VERACIDAD DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS Y DE LAS RESPUESTAS A LOS REQUERIMIENTOS – Titularidad / MEDIOS DE PRUEBA LEGALMENTE ACEPTADOS POR LA LEGISLACIÓN FISCAL Y POR LA LEGISLACIÓN CIVIL – Admisibles / OPORTUNIDAD PARA ALLEGAR PRUEBAS AL EXPEDIENTE – Enunciación / CERTIFICADO DE RETENCIONES – Contenido Para resolver, lo primero que se advierte es que el artículo 746 del ET establece que «[s]e consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».

La presunción de veracidad admite prueba en contrario y la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del ET. Conforme con esa norma, en general, la administración podrá «efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación».

Dentro de esas diligencias a las que se refiere la norma, la DIAN está facultada para solicitar información a terceros relacionados con el contribuyente, con el objeto de «poder efectuar los estudios y cruces de información necesarios para el debido control de los tributos, es decir, obtener una base, importante, pero no definitiva, para la determinación del impuesto de un contribuyente que tuvo operaciones con otras personas en un determinado año gravable».

Así pues, la carga probatoria de desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos corresponde en principio a la autoridad tributaria, y se traslada al contribuyente frente a una comprobación especial o una exigencia legal. Ahora bien, el artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil.

No obstante, el artículo 743 ib. dispone que la idoneidad de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos. En cuanto a la oportunidad para allegar pruebas al expediente, el artículo 744 del citado ordenamiento indica que estas pueden: (i) formar parte de la declaración, (ii) haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación, o en cumplimiento del deber de información conforme a las normas legales, (iii) haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o a su ampliación, (iv) haberse acompañado al memorial de recurso o pedido en éste y v) haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias.

Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal por constituir una garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha expuesto que «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar» (…) Conforme con el anterior recuento, lo primero que advierte la Sala es que la actuación de la administración tributaria, en lo que a la adición de ingresos por intereses y rendimientos financieros se refiere, tuvo como fundamento el certificado de retenciones expedido el 29 de febrero de 2012 por Gestión Patrimonial S.A, en el que consta que, durante el año gravable 2011, al contribuyente se le practicó una retención por la suma de $12.344.276, calculada sobre el monto de 176.346.800, por concepto de libranza.

En relación con dicho certificado es necesario precisar que, acorde con el artículo 381 del ET, cuando se trate de conceptos de retención diferentes de los originados en la relación laboral, o legal y reglamentaria, los agentes retenedores deberán expedir anualmente un certificado de retenciones que contendrá la siguiente información: (i) año gravable y ciudad donde se consignó la retención, (ii) apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor, (iii) dirección del agente retenedor, (iv) apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad a quien se le practicó la retención, (v) el monto total y concepto del pago sujeto a retención, (vi) el concepto y cuantía de la retención efectuada y (vii) la firma del pagador o agente retenedor.

De esta manera, contrario a lo afirmado por el demandante, el certificado de retenciones le aporta información a la administración tributaria, no solo en relación con el valor retenido, también sobre el monto total y el concepto del pago sujeto a retención. (…) Conforme con el análisis en conjunto de todos los medios probatorios aportados al expediente, se concluye que el recurso de apelación no está llamado a prosperar, porque la decisión de la administración tributaria está debidamente sustentada, con pruebas provenientes del tercero, con el que el contribuyente reconoció haber realizado las operaciones comerciales que dieron lugar a que se expidiera el certificado de retenciones en la fuente del año 2011, cuyo valor probatorio no se desvirtuó y, en el que consta la suma adicionada por la administración tributaria en el acto administrativo demandado.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 684 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 744 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 746 SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Aplicación En desarrollo del artículo 29 de la Constitución Política, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del ET, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del ET, fue modificada por la Ley 1819 de 2016, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016– ARTÍCULO 288 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de pruebas de su causación Por otra parte, en cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., trece (13) de agosto de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01664-01(23469) Actor: OMAR FERNANDO MARTÍNEZ LOZANO Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 11 de agosto de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que en la parte resolutiva dispuso[1]: «PRIMERO: DECLÁRASE INHIBIDA la Sala para hacer un pronunciamiento de fondo en relación con el Requerimiento Especial No. 322392014000065 de 11 de agosto de 2014, proferido por la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN-.

SEGUNDO: NIÉGANSE las demás pretensiones de la demanda.

TERCERO: En firme esta providencia, ARCHÍVESE el expediente previa devolución de los antecedentes administrativos a la oficina de origen».

ANTECEDENTES El 8 de agosto de 2012, Omar Fernando Martínez Lozano presentó la declaración del impuesto de renta del año 2011, con saldo a favor por $11.913.000[2]. El 21 de febrero de 2013, la División de Gestión de Fiscalización para Personas Naturales y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la UAE – DIAN, profirió el Requerimiento Ordinario No. 322392013000138[3], por el que se le solicitó al contribuyente información sobre los renglones de patrimonio bruto, deudas, salarios y demás pagos laborales, ingresos no constitutivos de renta, otros costos y deducciones, renta presuntiva, renta exenta y las retenciones del año 2011.

El 14 de marzo de 2013[4], el contribuyente corrigió la declaración de renta del año 2011 en los siguientes renglones: i) patrimonio bruto $1.265.145.000, (ii) patrimonio líquido $841.940.000, iii) intereses y rendimientos financieros $33.659.000, iv) otros ingresos $25.835.000, v) ingresos no constitutivos de renta $24.305.000, vi) costos y deducciones $39.814.000, vii) renta líquida gravable $238.700.000, viii) ingresos por ganancias ocasionales $20.300.000, ix) impuesto a cargo $64.571.000, x) retenciones $63.063.000, xi) saldo a pagar por impuesto $1.508.000, xii) sanciones $1.342.000 y xiii) saldo a pagar $2.850.000.

El 15 de marzo de 2013, el contribuyente respondió el requerimiento de información[5], oportunidad en la que se refirió a la citada declaración de corrección y aportó los documentos y pruebas de los valores declarados. El 13 de enero de 2014, la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá expidió el Emplazamiento para Corregir No. 322392014000001[6], para que el contribuyente corrigiera la declaración de renta del año 2011, en relación con los ingresos por intereses y rendimientos financieros (renglón 37), otros ingresos (renglón 38) y otros costos y deducciones (renglón 43).

El 12 de febrero de 2014, el contribuyente respondió el citado emplazamiento y manifestó que no omitió ingresos, tampoco aplicó deducciones improcedentes[7]. El 11 de agosto de 2014, la División de Gestión de Fiscalización para Personas Naturales y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió el Requerimiento Especial No. 322392014000065[8], por el que se le propuso al contribuyente modificar la declaración del impuesto de renta del año 2011, en los siguientes renglones: i) adicionar intereses y rendimientos financieros en $142.688.000, ii) adicionar otros ingresos en $43.401.000, iii) adicionar ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional en $43.401.000, iv) rechazar deducciones por $3.090.000 y v) imponer sanción por inexactitud por $74.824.000.

Eso condujo a que se propusiera un saldo a pagar de $124.439.000. El 11 de diciembre de 2014, el contribuyente respondió el requerimiento especial y se opuso a las glosas propuestas por la Administración[9]. El 22 de abril de 2015, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000058[10], en los mismos términos propuestos en el requerimiento especial.

DEMANDA El demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones: «1.) Se declare la nulidad de los actos de liquidación oficial No 322412015000058, notificada el 24 de Abril de 2015 y en consecuencia el requerimiento especial número 322392014000065. 2.) Como restablecimiento del derecho se declare en firme la declaración de renta periodo gravable 2011, del contribuyente persona natural OMAR FERNANDO MARTÍNEZ LOZANO»[11].

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículo 83 de la Constitución Política • Artículos 26, 27, 767, 772, 773 y 777, así como las demás normas concordantes del Estatuto Tributario • Artículo 1602 del Código Civil • Artículo 159 y siguientes del CPACA Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Alegó que con la liquidación oficial de revisión se desconocieron los artículos 26 y 27 del ET, porque los ingresos que se deben tener en cuenta son los efectivamente generados durante el periodo gravable.

Explicó que los ingresos adicionados por la DIAN provienen de un contrato de compraventa de cartera suscrito con Gestión Patrimonial S.A, en el que se pactó el pago de la obligación en el término de 62 meses. Prueba que se aportó con la respuesta al requerimiento especial, pese a lo cual, no fue tenida en cuenta. Agregó que la administración tributaria no aplicó en debida forma el artículo 767 del ET, norma que hace alusión a la fecha cierta de los documentos, más no a su contenido.

De aceptarse la interpretación de la DIAN, las certificaciones del contador o del revisor fiscal no se tendrían como prueba documental, porque no se presentan ante juez, notario o autoridad administrativa. También incurrió en error al aplicar el artículo 777 del ET, pues se basó en el certificado de retención en la fuente expedido por la sociedad Gestión Patrimonial S.A, con el que se prueba el valor de las retenciones mas no lo realmente pagado.

Al darle valor probatorio a dicho documento, que no cumple con el requisito previsto en el artículo 767 del ET, la DIAN incurre en contradicción en sus argumentos. Destacó que el contrato suscrito con Gestión Patrimonial S.A. es válido y de obligatorio cumplimiento, como lo dispone el artículo 1602 del CC, lo que incluye el término pactado.

Explicó que cuando se le hizo la reclamación al agente interventor de Gestión Patrimonial S.A, se solicitó la devolución del capital, porque por la toma administrativa ya no hay reconocimiento de intereses o rendimientos financieros. Subrayó que no hay incongruencia en las sumas reportadas, pues si bien, la cifra pactada en capital y rendimientos asciende a $361.975.032, por la toma administrativa y la liquidación obligatoria, se intenta recuperar el capital.

Afirmó que el pago de las cuotas por parte de Gestión Patrimonial S.A. se realizó mediante consignación en cuenta bancaria del beneficiario. Precisó que no es una práctica comercial que el pago de sumas cuantiosas se haga en efectivo, como lo supone la DIAN. Concluyó que en la declaración privada se reportó lo realmente recibido en el año 2011.

Finalmente, adujo que la declaración privada está basada en el principio de la buena fe, por lo que la información allí plasmada se debe entender como cierta, sin embargo, la DIAN la modificó con fundamento en el certificado de retención expedido por Gestión Patrimonial S.A, entidad que no respondió a los requerimientos hechos por la administración tributaria, concluyendo que esta fue quien actuó de mala fe.

OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente[12]: Afirmó que el demandante debió aportar los medios de prueba idóneos con el fin de desvirtuar o corregir la información reportada por Gestión Patrimonial S.A. relativa a ingresos por otros costos y deducciones por $176.346.800 y una retención practicada por $12.344.276.

Anotó que el certificado de retención en la fuente correspondiente al año 2011, es prueba idónea y fidedigna de la suma de dinero que el agente retenedor le pagó al demandante. Expresó que la única prueba que aportó el contribuyente para demostrar que solo recibió la suma de $33.659.000, en lugar de los $176.346.800, corresponde al contrato de compraventa de cartera, con sus correspondientes Otrosí, que no tienen fecha cierta conforme con lo previsto en el artículo 767 ET.

Agregó que la relación de pagos aportada por el contribuyente no está certificada por contador o revisor fiscal, lo cual demerita su carácter probatorio y no tiene la virtualidad de contradecir la información reportada en medios magnéticos y en el certificado de retenciones. Concluyó que los medios de prueba aportados por el demandante no desvirtúan los tenidos en cuenta por la DIAN y, por lo tanto, es procedente la adición de ingresos, así como la sanción por inexactitud impuesta en el acto demandado.

AUDIENCIA INICIAL El 21 de junio de 2017, se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 2011. En dicha diligencia se precisó que no se presentaron irregularidades procesales, nulidades, no se formularon excepciones previas, ni se solicitaron medidas cautelares, se tuvieron como pruebas las aportadas con la demanda y la contestación y, se dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se concretó en establecer si se encuentra debidamente soportada la adición de ingresos realizada por la DIAN[13].

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, en sentencia del 11 de agosto de 2017, se inhibió para decidir de fondo sobre la pretensión de nulidad del requerimiento especial y negó las demás pretensiones de la demanda, con fundamento en las siguientes consideraciones[14]: Precisó que durante la actuación administrativa y en sede judicial, el demandante se limitó a manifestar que los ingresos recibidos por concepto de rendimientos e intereses en el año 2011 ascendieron a la suma de $33.659.000, sin aportar la prueba que soporte su afirmación. Tampoco desvirtuó el certificado de retención en la fuente expedido por Gestión Patrimonial S.A, en el que consta que por el citado año se le practicó una retención en la fuente por $12.344.276 sobre el monto de $176.346.800.

Indicó que en el expediente obra un correo electrónico enviado al contribuyente por servicio al cliente de Gestión Patrimonial S.A, en el que se especifica que parte del dinero entregado corresponde a capital e intereses. Respecto de ese documento, el tribunal advirtió que no se encuentra suscrito por un contador público, tampoco por el revisor fiscal de esa sociedad y, por ende, no ofrece certeza sobre el hecho económico que alega la parte actora.

Señaló que, por el contrario, consta que conforme con la información exógena recaudada por la Administración para el año 2011, se reportó por parte de Gestión Patrimonial S.A. un pago o abono en cuenta por $176.346.800 a favor del demandante y una retención en la fuente por $12.344.276. Prueba con la que se logró determinar una base imponible, que no fue desvirtuada.

RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante apeló la sentencia de primera instancia, con fundamento en lo siguiente[15]: Destacó que el certificado de retenciones establece el monto base de la retención y el valor practicado por ese concepto, por lo que constituye la prueba idónea para probar que a la persona natural no obligada a llevar contabilidad le practicaron una retención, en este caso, en el año 2011.

Precisó que las obligaciones originadas del contrato suscrito entre el contribuyente y Gestión Patrimonial S.A, para efectos fiscales, son diferentes, pues la citada sociedad es una persona jurídica obligada a llevar contabilidad y, por ende, revela la información al momento de la causación, en este caso, de la celebración del contrato, registrando una cuenta por pagar por $176.346.000.

En el caso del demandante, al no estar obligado a llevar contabilidad, sus ingresos corresponden a los realmente percibidos, conforme con lo previsto en el artículo 27 del ET, que para el año 2011 ascendieron a $33.659.000. Suma que está soportada con las consignaciones realizadas por Gestión Patrimonial S.A. en cumplimiento de los contratos suscritos.

Aseguró que, contrario a lo manifestado por el tribunal, al expediente se aportaron pruebas tales como: Los contratos de compraventa de cartera modalidad pagaré – libranza suscritos el 22 de octubre y el 18 de noviembre de 2010 con Gestión Patrimonial S.A. y sus correspondientes Otrosí. Esas pruebas resultan conducentes y pertinentes para demostrar los ingresos por intereses y rendimientos financieros percibidos en el año 2011.

Subrayó que de esas pruebas se desprende que los rendimientos financieros se percibirían durante el término de 62 meses y que el abono se haría en la cuenta bancaria del contribuyente. Agregó que con la información exógena de los bancos se prueban las consignaciones realizadas por Gestión Patrimonial S.A. a favor del demandante, en virtud de los contratos suscritos.

Esa información es real, veraz y oportuna, contrario a lo que sucede con la información exógena que tuvo en cuenta la administración tributaria, en la que no se reportó cuándo se consignó la suma de $176.346.800. Indicó que el 19 de mayo de 2013, el demandante se presentó como acreedor de Gestión Patrimonial S.A., lo que evidencia que dicha sociedad le adeudaba dinero.

Concluyó que conforme con esas pruebas, aportadas en sede administrativa y judicial, se acredita que al demandante solo se le pagó la suma declarada en el denuncio rentístico del año 2011. Reforzó su argumento con lo previsto en el artículo 745 del ET, conforme con el cual, las dudas provenientes de vacíos probatorios, se resuelven a favor del contribuyente.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación. Subrayó que en la sentencia apelada no se tuvo en cuenta el material probatorio aportado al expediente y tampoco se aplicó el artículo 745 del ET, pese a que existe duda en torno a la realidad del ingreso adicionado por la administración tributaria, soportado en un certificado de retenciones.

Agregó que la sociedad Gestión Patrimonial S.A. actuó de mala fe al incumplir el contrato y omitir aportar la información requerida por la DIAN, cuestión que no fue analizada por el tribunal, pese a que generó el vacío probatorio, que insiste, se debe resolver a favor del contribuyente. Cuestionó que se le haya otorgado pleno valor probatorio a un certificado expedido por una sociedad que entró en liquidación obligatoria y que ha incumplido obligaciones de toda índole.

Pidió que se tenga en cuenta la buena fe con la que obró el contribuyente y que, contrario al agente retenedor, ha atendido todos los requerimientos hechos por la administración. Solicitó que se aplique el artículo 27 del ET y, en consecuencia, se concluya que el ingreso que el contribuyente tenía que declarar por concepto de rendimientos financieros corresponde al efectivamente recibido en el año, esto es, la suma de $33.659.000.

La demandada insistió en los argumentos expuestos en la contestación de la demanda y agregó que se debe tener en cuenta que la negociación entre las partes se realizó mediante la venta al descuento, en relación con unas libranzas. Se refirió a los contratos suscritos entre el contribuyente y la sociedad Gestión Patrimonial S.A, incluidos sus Otrosí, para concluir que el valor de los títulos objeto de la negociación fue muy superior a la inversión realizada, lo que no tiene una clara explicación financiera, en la medida en que los pagos de los títulos valores se realiza mediante el descuento de nómina.

Eso evidencia que la intención de la inversión fue obtener unos ingresos por encima de los rendimientos que ofrece el sistema financiero. Subrayó que en los Otrosí de los contratos celebrados se previó un valor correspondiente al rubro de descuentos, que asciende a $176.346.811, con una retención por $12.344.276, valores que coinciden con los certificados por la sociedad Gestión Patrimonial S.A. como girados a favor del contribuyente, descuento que para el vendedor es un gasto financiero y para el comprador un ingreso no operacional.

Por lo anterior, concluyó que la suma en discusión corresponde a un ingreso no reportado por el comprador (demandante), que debe ser reconocido en el denuncio rentístico en la forma como se reflejó en el acto demandado. Razón por la cual, se debe confirmar la providencia apelada. El Ministerio Público solicitó que se confirme la sentencia de primera instancia, porque el demandante no desvirtuó la certificación de retención en la fuente expedida por Gestión Pensional S.A. en el año gravable 2011, que sirvió de fundamento a la DIAN para incrementar los ingresos glosados en la liquidación oficial de revisión demandada.

Para el efecto, analizó los contratos y los Otrosí aportados al expediente y concluyó que su objeto era la comercialización de la cartera mediante la venta al descuento que, en este caso, ascendió a la suma total de $176.346.811, valor que coincide con el informado por el agente retenedor. CONSIDERACIONES Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión por medio de la cual la UAE – DIAN modificó la declaración del impuesto de renta del año 2011, presentada por Omar Fernando Martínez Lozano. En los términos del recurso de apelación, la Sala debe determinar si resulta improcedente la adición de ingresos por concepto de intereses y rendimientos financieros, realizada por la DIAN en la liquidación oficial de revisión demandada.

Para resolver, lo primero que se advierte es que el artículo 746 del ET establece que «[s]e consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».

Así pues, la carga probatoria de desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos corresponde en principio a la autoridad tributaria, y se traslada al contribuyente frente a una comprobación especial o una exigencia legal[17]. Ahora bien, el artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil[18].

No obstante, el artículo 743 ib. dispone que la idoneidad[19] de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos. En cuanto a la oportunidad para allegar pruebas al expediente, el artículo 744 del citado ordenamiento indica que estas pueden: (i) formar parte de la declaración, (ii) haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación, o en cumplimiento del deber de información conforme a las normas legales, (iii) haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o a su ampliación, (iv) haberse acompañado al memorial de recurso o pedido en éste y v) haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias.

En el expediente se encuentran probados los siguientes hechos relevantes: El 14 de marzo de 2013[21], el contribuyente corrigió la declaración de renta del año 2011 y en el renglón correspondiente a intereses y rendimientos financieros registró la suma de $33.659.000, que conforme con lo informado en la respuesta al Requerimiento Ordinario No. 322392013000138 de 21 de febrero de 2013, «se recibieron $33.658.831 de Gestión Patrimonial con NIT (…) de los $176.346.800 que fueron causados a mi nombre y sobre los que se practicó retención en la fuente por $12.344.276»[22].

Este certificado se expide el 29 de Febrero de 2012». La DIAN expidió el Emplazamiento para Corregir No. 322392014000001 de 13 de enero de 2014[24] en el que, en relación con los intereses y rendimientos financieros pagados por Gestión Patrimonial S.A, expuso que el certificado de retención en la fuente aportado por el contribuyente y «la información exógena del año gravable 2011 informa un pago al contribuyente por valor de $176.346.800 y por lo tanto existe omisión de ingresos por concepto de intereses y rendimientos financieros por valor de $142.687.800 la cual debe ser incluida en su denuncio rentístico»[25].

El 12 de febrero de 2014, el contribuyente respondió el anterior emplazamiento y frente a los intereses y rendimientos financieros en discusión, informó que, en el año 2011, por dicho concepto, recibió la suma de $33.658.831, conforme se declaró en el denuncio rentístico correspondiente. Aclaró que, si bien en el certificado de retención en la fuente del año gravable 2011, expedido por Gestión Patrimonial S.A, se reflejó un pago por $176.346.800, lo cierto es que ese documento establece la base sobre la que se practicó la retención, sin señalar qué parte de esa base se pagó en el año 2011[26].

Para sustentar lo anterior, aportó nuevamente el certificado de retención expedido por Gestión Patrimonial S.A. y, adicionalmente, allegó el «Extracto de Gestión Patrimonial en el que aparecen los valores entregados de capital e intereses durante el año 2011». Dicho extracto aparece adjunto a la impresión de un mensaje de datos, correo electrónico de 14 de marzo de 2013, en el que se indica que «Atención al cliente» de Gestión Patrimonial S.A., envía «el estado de cuenta en el cual se especifica de manera clara que parte del dinero entregado corresponde a capital y cuál a intereses, allí también se evidencia cuál es el capital restante por devolver a la operación»[27].

VR FLUJOS |$0 | | | | |CANCELADOS | | |FECHA GIRO |24/02/1|PLAZO R. |62 | |VALOR ACUERDO |$117.032.6| | |1 | | | | |93 | |VALOR CONSIGNADO|$120.000.000 | |PLAZO ACUERDO 0 |$117.032.6| | | | | |93 | |VALOR COMPRADO |$119.955.884 | |VR. GIRADO MENSUAL | | |VALOR RETORNO |$217.192.740 | | | | |PROVEEDOR |COOMUPEDEF | | | | |No. Op |Mes |DIA |AÑO |V. FLUJO | | | | | |CAP | En ese documento se observa que, de febrero a diciembre de 2011, la suma pagada se consignó en una cuenta bancaria. |CLIENTE |OMAR FERNANDO MARTÍNEZ | |DESTINO OPERACIÓN |VALORES | | |LOZANO | | | | |No. de Cédula |0 | |OPERACIÓN |Op. | | | | | |Normal | |OPERACIÓN |N128 |Compra | |ENTREGADO CLIENTE |$31.743.3| | | | | | |74 | |PLAZO |62 | |VR CAP PENDIENTE |$45.312.6| | | | |FIN OP |40 | |FECHA INICIO |22/10/10 | |VR GIROS PED Julio |$28.956.4| | | | | |58 | |FECHA FINAL |22/12/15 | |DIF.

VR FLUJOS |$2.039.16| | | | |CANCELADOS |1 | |FECHA GIRO |22/01/1|PLAZO R. |62 | |VALOR ACUERDO |$76.308.2| | |1 | | | | |59 | |VALOR CONSIGNADO|$80.000.000 | |PLAZO ACUERDO 0 |$76.308.2| | | | | |59 | |VALOR COMPRADO |$79.963.482 | |VR. GIRADO MENSUAL | | |VALOR RETORNO |$144.782.292 | | | | |PROVEEDOR |COOMUPEDEF | | | | |No. Op |Mes |DIA |AÑO |V. FLUJO |VR.

FLUJO | | | | | |CAP |INT | En ese documento consta que, de enero a diciembre de 2011, la suma pagada se consignó en una cuenta bancaria. El 11 de agosto de 2014, la División de Gestión de Fiscalización para Personas Naturales y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, expidió el Requerimiento Especial No. 322392014000065[29].

En esa oportunidad y en relación con el renglón 37 de intereses y rendimientos financieros, se propuso incluir la suma de $176.347.000, porque las pruebas documentales aportadas por el contribuyente, esto es, el correo electrónico y el estado de cuenta, carecen de valor probatorio, toda vez que no tienen firma autógrafa del contador o revisor fiscal de la sociedad Gestión Patrimonial S.A, que le imprima autenticidad al contenido del documento, por lo que no existe seguridad y certeza de la ocurrencia del hecho.

Asimismo, se indicó que en el certificado de retención en la fuente se lee que el concepto de pago sujeto a retención es una libranza por un monto de $176.346.800 y una retención de $12.344.276, información exógena en la que consta que la sociedad Gestión Patrimonial S.A. reportó un pago abono en cuenta por $176.346.800 y una retención por $12.344.276 a favor del contribuyente.

El 12 de noviembre de 2014[30], el contribuyente respondió el anterior requerimiento especial y expuso que con los «CONTRATO[S] DE COMPRAVENTA DE CARTERA MODALIDAD PAGARÉ-LIBRANZAS–PERSONA NATURAL» Nos. 128 y 226, celebrados con el representante legal de Gestión Patrimonial S.A, se constata que el rendimiento financiero que recibiría el contribuyente en 62 meses, ascendía a $176.347.000.

En esa oportunidad, el contribuyente aportó las siguientes pruebas documentales: Contrato de compraventa de Cartera Modalidad Pagaré-Libranzas-Persona Natural celebrado el 18 de noviembre de 2010, en el que consta como objeto la venta o cesión de derechos de crédito efectuado por Gestión Patrimonial S.A. a favor del comprador, en este caso, Omar Fernando Martínez Lozano, el producto Pagaré – Libranza[31].

Otrosí Operación No. 226 sin fecha, en el que se observa lo siguiente: «PRIMERA: El señor OMAR FERNANDO MARTÍNEZ LOZANO hace constar que en la fecha GESTIÓN PATRIMONIAL S.A. ha hecho endoso en propiedad a su nombre de los Pagarés Libranzas que ha adquirido en virtud del contrato de compraventa y cuya relación es la siguiente: • Operación No: N-226 • Plazo: 62 • Valor asignado o Valor a Futuro: $217.192.740 • Fecha de Operación: 24/11/2010 • Valor Real de la Operación: $119.955.884 • Valor Consignado por el Comprador: $120.000.000 • Devolución: $44.116 • Tabla de Liquidación de Operación: Ver Documento Anexo 1 • Relación de Pagarés Asignados: Ver Documento Anexo 2. • Certificado de Custodia Expedido por Domesa: Ver Documento Anexo 3. • Fecha de Inicio de Giro: 24/02/2011 • Valor de Flujo Mensual: $3.619.879 (…) TERCERA: RECAUDO DE FLUJOS ASOCIADOS: El comprador entiende y acepta que como titular del derecho al cobro del capital y los intereses incorporados en los Pagarés – Libranzas Endosados a su favor, conforme consagra el artículo 619 del Código de Comercio, tiene derecho a los flujos de caja asociados a los títulos de su propiedad, cuyo recaudo es efectuado por COOPCARIBE, COOMUPEDEF, (…) y será girado por dicha entidad a su orden con sujeción a las instrucciones que mediante el presente documento imparte»[32].

En el anexo No. 1, titulado «SIMULADOR LIQUIDADOR LGP», consta lo siguiente[33]: |VALOR DE COMPRA DE CARTERA |$119.955.88| | |5 | |VALOR A GIRAR |$119.955.88| | |5 | |% Retfte |7% | |Reteica |0,01104 | |VALOR DE LA COMPRA DE CARTERA DESCONTANDO IMPUESTOS |$111.380.89| | |2 | |PERIODO EN MESES |62 | |VALOR NOMINAL DE LA CARTERA COMPRADA |$217.192.74| | |0 | |VALOR DEL DESCUENTO |$105.811.84| | |8 | |Base retefuente |$105.811.84| | |8 | |Retefte |$7.406.829 | |Reteica |$1.168.163 | |Total Giro |$119.955.88| | |4 | |VALOR TOTAL DE LA CARTERA COMPRADA AL FINALIZAR EL PERIODO|$217.192.74| | |0 | |TOTAL A CANCELAR |$217.192.74| | |0 | |FECHA DE COMPRA DE LA CARTERA |24 | | |NOVIEMBRE | | |DE 2010 | |FECHA DE VENCIMIENTO TOTAL DE LA CARTERA COMPRADA |24 DE ENERO| | |DE 2016 | A su vez, en el anexo No. 2, se relacionan 21 libranzas, cuyo valor total asciende a $217.192.740[34].

Otrosí No. 128 sin fecha, en el que consta lo siguiente: «PRIMERA: El señor OMAR FERNANDO MARTÍNEZ LOZANO hace constar que en la fecha GESTIÓN PATRIMONIAL S.A. ha hecho endoso en propiedad a su nombre de los Pagarés Libranzas que ha adquirido en virtud del contrato de compraventa y cuya relación es la siguiente: • Operación No: N-128 • Plazo: 62 • Valor asignado o valor futuro: $144.782.292 • Fecha de Operación: 22/10/2010 • Valor Real de la Operación: $79.963.482 • Valor Consignado por el Comprador: $80.000.000 • Devolución: $36.518 • Tabla de Liquidación de Operación: Ver Documento Anexo 1. • Relación de Pagarés Asignados: Ver Documento Anexo 2. • Certificado de Custodia Expedido por Domesa: Ver Documento Anexo 3. • Fecha de Inicio de Giro: 22/01/2011 • Valor de Flujo Mensual: $2.413.038 (…) TERCERA: RECAUDO DE FLUJOS ASOCIADOS: El comprador entiende y acepta que como titular del derecho al cobro del capital y los intereses incorporados en los Pagarés – Libranzas Endosados a su favor, conforme consagra el artículo 619 del Código de Comercio, tiene derecho a los flujos de caja asociados a los títulos de su propiedad, cuyo recaudo es efectuado por COOPCARIBE, COOMUPEDEF, (…) y será girado por dicha entidad a su orden con sujeción a las instrucciones que mediante el presente documento imparte»[35].

En el anexo No. 1, titulado «SIMULADOR LIQUIDADOR LGP», se observa[36]: |VALOR DE COMPRA DE CARTERA |$79.963.483| |VALOR A GIRAR |$79.963.483| |% Retfte |7% | |Reteica |0,01104 | |VALOR DE LA COMPRA DE CARTERA DESCONTANDO IMPUESTOS |$74.247.329| |PERIODO EN MESES |62 | |VALOR NOMINAL DE LA CARTERA COMPRADA |$144.782.29| | |2 | |VALOR DEL DESCUENTO |$70.534.963| |Base retefuente |$70.534.963| |Retefte |$4.937.447 | |Reteica |$778.706 | |Total Giro |$79.963.483| |VALOR TOTAL DE LA CARTERA COMPRADA AL FINALIZAR EL |$144.782.29| |PERIODO |2 | |TOTAL A CANCELAR |$144.782.29| | |2 | |FECHA DE COMPRA DE LA CARTERA |22 DE | | |OCTUBRE DE | | |2010 | |FECHA DE VENCIMIENTO TOTAL DE LA CARTERA COMPRADA |22 DE | | |DICIEMBRE | | |DE 2015 | En el anexo No. 2, se relacionan 15 libranzas, cuyo valor total asciende a $144.782.292[37].

Comunicación de fecha 19 de mayo de 2013, suscrita por Omar Fernando Martínez y dirigida al agente interventor de Gestión Patrimonial S.A, por medio de la cual informó que se presentó «como acreedor de GESTIÓN PATRIMONIAL S.A, en relación con dos contratos[38], indicando que entregué la cantidad de DOSCIENTOS MILLONES DE PESOS MCTE ($200.000.000)»[39].

El 22 de abril de 2015, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000058[40], por medio de la cual y, en lo que respecta al renglón intereses y rendimientos financieros, que es objeto de discusión en este proceso, se adicionó la suma de $142.688.000[41], porque el contribuyente no probó que los ingresos por dicho concepto fueran menores.

Conforme con el anterior recuento, lo primero que advierte la Sala es que la actuación de la administración tributaria, en lo que a la adición de ingresos por intereses y rendimientos financieros se refiere, tuvo como fundamento el certificado de retenciones expedido el 29 de febrero de 2012 por Gestión Patrimonial S.A, en el que consta que, durante el año gravable 2011, al contribuyente se le practicó una retención por la suma de $12.344.276, calculada sobre el monto de 176.346.800, por concepto de libranza.

De esta manera, contrario a lo afirmado por el demandante, el certificado de retenciones le aporta información a la administración tributaria, no solo en relación con el valor retenido, también sobre el monto total y el concepto del pago sujeto a retención. Ese documento, por provenir de un tercero, con el que el contribuyente tuvo relaciones comerciales en el periodo gravable objeto de fiscalización, constituye una fuente importante de información, de la que se puede valer la administración tributaria en ejercicio de las facultades de fiscalización y de investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales (art. 684 ET).

Información que puede ser controvertida por el interesado, tanto en sede administrativa como judicial. Como en el caso concreto, con la citada prueba, la DIAN desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración presentada por el contribuyente, en lo que a la glosa en estudio se refiere, la carga probatoria se invirtió, correspondiéndole al demandante probar los hechos que constituyen la base de sus afirmaciones.

En este proceso, el actor sostuvo que con el citado certificado no se prueba que la suma de $176.346.800, que corresponde a la cifra reportada como monto base de la retención, efectivamente se le haya pagado en el año gravable 2011, puesto que, la misma está relacionada con dos contratos suscritos con el agente retenedor, en los que consta que las partes pactaron el pago de la obligación en el plazo de 62 meses.

Para el efecto, además de aportar el «CONTRATO DE COMPRAVENTA DE CARTERA MODALIDAD PAGARÉ - LIBRANZA SUSCRITO CON GESTIÓN PATRIMONIAL S.A.», allegó unos estados de cuenta respecto de los que no existe certeza sobre la persona que los elaboró. Adicional a lo anterior, se observa que las cifras reportadas en dichos estados de cuenta están relacionadas con el capital y los intereses incorporados en los Pagarés – Libranzas endosados a favor del demandante, tal como consta en los Otrosí de los contratos aportados al expediente.

Ese abono a los flujos asociados a las libranzas adquiridas por el contribuyente corresponde al ingresado en las cuentas bancarias a las que se refiere el demandante[42], por ende, con las certificaciones bancarias, se prueba ese hecho, que es diferente al señalado en el certificado de retención. Lo anterior, porque del «SIMULADOR LIQUIDADOR LGP», trascrito con anterioridad, que corresponde al anexo número 1 de los Otrosí de los citados contratos, se colige que, sobre el valor nominal de la cartera comprada por el contribuyente, se aplicó un descuento, por las sumas de $105.811.000 y $70.534.963[43] y, es precisamente, el «VALOR DEL DESCUENTO», la base sobre la que se aplicó la retención practicada ($7.406.829 y $4.937.447)[44], que finalmente, el contribuyente reportó en su declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2011[45].

Respecto a si ese valor del descuento constituye o no un ingreso por intereses y rendimientos financieros, es un aspecto que no le compete a la Sala analizar en este caso, porque frente al mismo, en la demanda, no se propuso reparo alguno, en la medida en que los argumentos expuestos por la parte actora se centraron en el capital y los intereses incorporados en los Pagarés – Libranzas endosados a su favor, cuyo pago se pactó de manera mensual, por el término de 62 meses.

Conforme con el análisis en conjunto de todos los medios probatorios aportados al expediente, se concluye que el recurso de apelación no está llamado a prosperar, porque la decisión de la administración tributaria está debidamente sustentada, con pruebas provenientes del tercero, con el que el contribuyente reconoció haber realizado las operaciones comerciales que dieron lugar a que se expidiera el certificado de retenciones en la fuente del año 2011, cuyo valor probatorio no se desvirtuó y, en el que consta la suma adicionada por la administración tributaria en el acto administrativo demandado.

Sanción por inexactitud La parte actora no cuestionó la sanción por inexactitud impuesta en la liquidación oficial de revisión demandada. Pese a lo anterior, se advierte que, en desarrollo del artículo 29 de la Constitución Política, el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016[46], que modificó el artículo 640 del ET, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del ET[47], fue modificada por la Ley 1819 de 2016[48], al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160% -establecido en la legislación anterior- al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación al principio de favorabilidad y establecerá el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados[49]. En consecuencia, se procederá a recalcular la sanción por inexactitud correspondiente al impuesto sobre la renta del año gravable 2011[50], a cargo del actor, así: |LIQUIDACIÓN SANCIÓN POR INEXACTITUD | |Saldo a pagar según liquidación|$49.615.000 | | |oficial | | | |(-) Saldo a pagar en |$2.850.000 | | |liquidación privada | | | |Base sanción por inexactitud | |$46.765.000| | | |[51] | |Tarifa | |100% | |Sanción por inexactitud | |$46.765.000| Por lo expuesto, la Sala revocará el numeral segundo de la sentencia apelada para, en su lugar anular parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000058 de 22 de abril de 2015, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá y, a título de restablecimiento del derecho, modificar la liquidación oficial del impuesto sobre la renta del año gravable 2011 a cargo del demandante, para recalcular la sanción por inexactitud liquidada a la tarifa del 100%, por principio de favorabilidad.

En lo demás, se confirmará, por cuanto no fue objeto del recurso de apelación. Por otra parte, en cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), se observa que a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (num. 8) del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual, no se condenará en costas en esta instancia procesal.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. REVOCAR el numeral segundo de la sentencia del 11 de agosto de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”.

En su lugar, se dispone:

SEGUNDO: ANULAR parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412015000058 del 22 de abril de 2015, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, por concepto del impuesto de renta del año 2011. A título de restablecimiento del derecho, FIJAR la sanción por inexactitud a cargo de OMAR FERNANDO MARTÍNEZ LOZANO, en la suma de $46.765.000, conforme a la liquidación que obra en la parte considerativa de esta sentencia. 2.

CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Fl. 148 c.p. [2] Fl. 4 c.a. [3] Fls. 7 a 9 c.a. [4] Fl. 30 c.a. [5] Fls. 45 a 48 c.a. [6] Fls. 76 a 79 c.a. [7] Fls. 83 a 87 c.a. [8] Fls. 113 a 121 c.a. [9] Fls. 134 a 141 c.a. [10] Fls. 224 a235 c.a. [11] Fl. 4 c.p. [12] Fls. 99 a 102 c.p. [13] Fls. 120 a 127 c.p. [14] Fls. 136 a 148 c.p. [15] Fls. 158 a 163 c.p. [16] Sentencia del 10 de febrero de 2011, Exp. 16752 C.P. William Giraldo Giraldo, reiterada en la sentencia del 6 de agosto de 2015, Exp. 20130, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [17] Artículo 746 ET. [18] Código de Procedimiento Civil (hoy Código General del Proceso). [19] Aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho. [20] Sentencia del 14 de junio de 2018, Exp. 21061, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [21] Fl. 30 c.a. [22] Fl. 47 c.a. [23] Fl. 66 c.a. [24] Fls. 76 a 79 c.a [25] Fl. 78 c.a. [26] Fls. 84 a 85 c.a. [27] Fl. 93 c.a. [28] Fls. 94 a 95 c.a. [29] Fls. 113 a 121 c.a. [30] Fls. 134 a 142 c.a. [31] Fls. 157 a 169 c.a. [32] Fls. 150 a 152 c.a. [33] Fl. 153 c.a. [34] Fl. 154 c.a. [35] Fls. 143 a 145 c.a. [36] Fl. 146 c.a. [37] Fl. 147 c.a. [38] Contratos de compraventa de cartera modalidad pagaré - libranza - persona natural, suscritos el 6 de octubre de 2010 y del 18 de noviembre de 2010, por las sumas de $80.000.000 y $120.000.000, respectivamente. [39] Fl. 172 c.a. [40] Fls. 224 a 235 c.a. [41] En la declaración privada, por ese concepto, el contribuyente declaró $33.659.000. [42] Cfr. la cláusula cuarta de los Otrosí de los contratos.

Fls. 144 y 151 c.a. [43] Estas dos cifras sumas $176.345.963. [44] Estas dos cifras suman $12.344.306. [45] En la liquidación oficial de revisión, la DIAN expuso: «se advierte que el contribuyente MARTÍNEZ LOZANO OMAR FERNANDO NIT (…) tiene inmerso dentro de os componentes de la retención de su declaración de renta y complementarios por el año gravable 2011 este valor $12.344.276», afirmación que no fue cuestionada por el demandante.

Fl. 230 vto. c.a. Página 10 de la LOR. [46] «Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal y se dictan otras disposiciones». [47] «Artículo 647. Sanción por inexactitud. (…) La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable.

Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente». [48] Artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 648 del ET. [49] En este sentido, cfr. las sentencias del 12 de septiembre de 2019, Exp. 22866, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y del 20 de noviembre de 2019, Exp. 21033, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [50] En la liquidación oficial de revisión, la DIAN expuso que la sanción por inexactitud ascendía a $76.971.200 pero, «respetando el debido proceso y derecho a la defensa que le asiste al contribuyente, tal como lo señala el artículo 29 de la Constitución Política Nacional, para efectos de determinar la sanción por inexactitud, objeto del presente acto administrativo, se mantiene el valor propuesto para este renglón de sanciones, en el Requerimiento Especial No. 322392014000065 del 11/08/2014 por valor de $74.824.000».

Fl. 235 c.p. [51] Cálculo de la sanción en el requerimiento especial: $49.615.000 saldo a pagar determinado antes de sanción, menos $2.850.000 total saldo a pagar declarado antes de sanción. Base de la sanción $46.765.000. Tarifa del 160%. Total sanción propuesta $74.824.000. Fl. 19 c.p.