IMPEDIMENTO DE CONSEJERA DE ESTADO POR HABER CONOCIDO DEL PROCESO O REALIZADO CUALQUIER ACTUACIÓN EN INSTANCIA ANTERIOR - Configuración / IMPEDIMENTO DE CONSEJERA DE ESTADO POR HABER CONOCIDO DEL PROCESO O REALIZADO CUALQUIER ACTUACIÓN EN INSTANCIA ANTERIOR - Declara fundado La Magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto manifestó su impedimento para conocer del proceso por estimarse incursa en la causal contemplada en el numeral 2º del artículo 141 del Código General del Proceso.
Habiéndose desintegrado el cuórum decisorio y con el fin de integrarlo para resolver sobre tal manifestación, se ordenó el sorteo de conjuez, diligencia en la que fue designado el doctor EFRAÍN GÓMEZ CARDONA, quien aceptó la designación y tomó posesión del cargo. Sobre la manifestación de impedimento, revisado el expediente, la Sala encuentra configurada la causal invocada, toda vez que la Magistrada Carvajal Basto conoció del proceso en la primera instancia, en calidad de ponente, desde la admisión de la demanda hasta la audiencia de pruebas.
En consecuencia, se declara fundado el impedimento, por lo que la separa del conocimiento del asunto y continúa el proceso con el conjuez ya designado. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (C.G.P.) – ARTÍCULO 141 NUMERAL 2 COSTO DE VENTA DE LOS ARTÍCULOS PRODUCIDOS O MANUFACTURADOS – Determinación / COSTO DE VENTA DE LOS ARTÍCULOS PRODUCIDOS O MANUFACTURADOS – Definición / RECHAZO DE COSTO DE VENTA - Configuración El artículo 66 del Estatuto Tributario, antes de la modificación del artículo 45 de la Ley 1819 de 2016, vigente para el periodo gravable en discusión, disponía que para determinar el costo de los artículos producidos o manufacturados (inventarios), se debe sumar el costo de la materia prima consumida más el valor correspondiente a los costos y gastos de fabricación. De esa manera, el costo de ventas está conformado por tres elementos: materia prima, mano de obra –gastos de fabricación- y costos indirectos de fabricación. La actora se dedica a la fabricación, distribución y venta de productos de alambre, acero y accesorios.
Para establecer el costo de venta en actividades relacionadas con la manufactura, se deben diferenciar los costos de producción y los costos de los productos terminados. Según el Decreto 2650 de 1993 –Plan Único de Cuentas-, artículo 15, que contiene la descripción y dinámica de todas las cuentas, el costo de producción –clase 7- (…) La misma normativa define el costo de productos terminados –cuenta 1430 (inventarios-productos terminados) como “el valor de las existencias de los diferentes bienes cosechados, extraídos o fabricados parcial o totalmente por el ente económico y que se encuentran disponibles para la comercialización”.
(…) La suma que rechaza la administración ($37.868.668) se encuentra contabilizada como un costo indirecto de fabricación por concepto de venta de materia prima. Sobre el soporte del registro del costo de venta de zinc por $37.868.668, figura en el expediente balance de prueba, periodo enero a diciembre de 2008, el extracto del libro auxiliar de contabilidad de la cuenta 1455 (materiales, repuestos y accesorios), del movimiento del 25 a 31 de agosto de 2008, las facturas de venta N° 98492 y 98668 de 13 y 25 de agosto de 2008 y el certificado expedido por el revisor fiscal.
Lo anterior da cuenta de que el costo de venta de zinc por $37.868.668, conforme la dinámica contable fue registrado por la demandante en el mes de agosto de 2008, como un débito en la cuenta 61359502 –costo de ventas, venta de materia prima- y un crédito en la cuenta 14552501 inventarios –materiales, repuestos y accesorios. Respecto a la cuenta la cuenta 6135 –costos de venta -comercio al por mayor y menor- y al saldo existente en la cuenta 61359502 –costos de venta de materia prima- a 31 de diciembre de 2008, (…) De lo anterior, se advierte que existe correspondencia entre el valor registrado en la cuenta 61359502 –venta de materia prima- ($ 5.045.847.239) y el costo de producción, que resulta de la sumatoria de los valores registrados en los inventarios, cuentas 14050505 -venta de materia prima- y 14552501 -venta de zinc-.
Se destaca que conforme a la dinámica contable, la cuenta 1405-inventarios registra en créditos el valor de las materias primas que se entreguen para su utilización o producción de inventarios y la cuenta 1455, registra en el crédito el costo de los materiales, repuestos y accesorios consumidos, vendidos o dados de baja, por lo que, en este caso, se registró en la última cuenta la venta de zinc hecha por la demandante.
Ahora bien, como se indica en la prueba pericial, para calcular el costo de ventas, la DIAN debió incluir, además de la venta de materia prima, lo correspondiente a la venta de zinc, ya que ambos conceptos, pertenecientes a la cuenta de inventarios, conforman el costo de producción. A dicho resultado se le debe restar el valor registrado como ajuste por reclasificación contra productos manufacturados ($102.221.956), suma que no fue cuestionada por la administración en los actos que demandados.
La operación descrita genera un costo de venta de $4.943.625.283 valor efectivamente incluido por la actora en la declaración de renta del año 2008. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 66 CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de pruebas de su causación Se niega la condena en costas pues conforme con el artículo 188 del CPACA, en los procesos ante esta jurisdicción, la condena en costas, que según el artículo 361 del C.G.P. incluye las agencias en derecho, se rige por las reglas previstas el artículo 365 del Código General del Proceso, y una de estas reglas es la del numeral 8, según la cual “solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”, requisito que no se cumple en este asunto.
FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C, seis (6) de agosto de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2013-01238-01(23747) Actor: ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA S.A Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 28 de febrero de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “A”, mediante la cual se accedió a las pretensiones de la demanda[1].
La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente: “PRIMERO. DECLÁRASE LA NULIDAD la Liquidación Oficial de Revisión –Resolución N° 3124120120000018 del 2 (sic) de abril de 2012 y de la Resolución N° 900.193 de 3 de mayo de 2013, mediante las cuales se modificó al contribuyente ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA, identificado con NIT 860.007.668-1, la declaración privada del impuesto sobre la renta presentada por el año gravable 2008.
SEGUNDO. A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, DECLÁRASE en firme la declaración presentada por el año gravable 2008.
TERCERO. No se condena en costas por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia.(…)”
ANTECEDENTES El 15 de abril de 2009, ALAMBRES Y MALLAS S.A. - ALMASA S.A., presentó la declaración de renta por el año gravable 2008, en la que liquidó un saldo a favor de $2.982.987.000[2] El saldo a favor fue compensado por Resolución N° 6282-1358 de 28 de agosto de 2009, en respuesta a una solicitud elevada por la actora[3]. Dentro de la investigación “programa postdevoluciones”, la DIAN expidió el Requerimiento Especial 312382011000076 del 13 de julio de 2011[4].
En este acto, propuso modificar la declaración de renta de 2008 presentada por la demandante para rechazar $602.842.754 por concepto de deducción por inversión en activos fijos reales productivos y $4.853.288.190, por costos de venta porque (i) existe una diferencia injustificada de $4.815.419.522 entre la cuenta 7105 -costos de producción –materias primas- y la cuenta 61020060 –costos de venta- productos fabricados y (ii) se presenta una diferencia injustificada de $37.868.668 en los saldos de las cuentas 14050505 –venta de materia prima y 61359502 -costo de ventas.
Igualmente, propuso imponer sanción por inexactitud. Previa respuesta al requerimiento especial, mediante Liquidación Oficial de Revisión 312412012000018 de 3 de abril de 2012[5], la DIAN mantuvo el rechazo de los costos por $4.853.288.190 y aceptó la deducción por inversión en activos fijos reales productivos. Por tanto, liquidó un saldo a pagar de $1.181.134.000, que incluye una sanción por inexactitud de $ 2.562.536.000.
Por Resolución N° 900.193 de 3 de mayo de 2013, la DIAN resolvió el recurso de reconsideración formulado por la actora y confirmó la liquidación oficial de revisión. DEMANDA ALAMBRES Y MALLAS S.A., en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del CPACA., formuló las siguientes pretensiones[6]: “1. Se declare la nulidad de la Liquidación Oficial 312412012000018 del 3 de abril de 2012 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes y la Resolución N° 900.193 del 3 de mayo de 2013 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica. 2.
Se restablezca el derecho mediante la declaratoria de confirmación de la liquidación privada presentada por la compañía en relación con el año 2008”. El demandante invocó como normas violadas, las siguientes: • Artículos 29 y 34 de la Constitución Política. • Artículos 66 (numeral 3), 581, 742, 744, 745, 746, 777 y 784 del Estatuto Tributario. • Artículo 15 del Decreto 2650 de 1993.
Como concepto de la violación, expuso, en síntesis, lo siguiente: La actora tiene como actividad principal la fabricación, distribución y venta de productos de alambre y acero. En la declaración de renta del año gravable 2008, declaró costos de venta de $99.922.462.000 y la DIAN le rechazó $4.853.288.000 porque consideró que existe una diferencia injustificada de $4.815.419.522 entre la cuenta 7105 -costos de producción –materias primas- y la cuenta 61020060 –costos de venta productos fabricados-.
Asimismo, rechazó $37.868.668 correspondiente a la venta de zinc, al considerar que no es procedente incluir ese valor en la cuenta de costos de producción. En el cálculo del costo de venta deben tenerse en cuenta, además de la materia prima consumida, el costo de mano de obra y los costos indirectos de fabricación, que incluyen la venta de zinc registrada por la demandante.
Conforme lo dispuesto en los artículos 66 del E.T. y 15 del Decreto 2650 de 1993, el costo de producción de los inventarios está conformado por tres elementos: materia prima consumida, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. La administración en los actos demandados desconoció las normas señaladas al considerar que en el caso concreto el costo de producción de los artículos manufacturados solamente se compone de la materia consumida, sin incluir el costo de mano de obra y los costos indirectos de fabricación, valores soportados contablemente por la demandante.
La materia prima que adquirió la demandante en el año gravable 2008 (zinc) y que vendió en esa misma vigencia por $37.868.668, es un costo indirecto de fabricación y debe ser tenido en cuenta en el cálculo del costo de producción. Improcedencia de la sanción por inexactitud No es procedente la sanción por inexactitud impuesta a la actora, pues los datos de la declaración son verdaderos y completos.
Además, el artículo 647 del E.T no impone un régimen de responsabilidad objetivo, sino que depende de los hechos que permiten la imposición de la sanción, que, en el caso concreto, se sujetaron al ordenamiento legal. A su vez, existe una diferencia de criterios entre la administración y la demandante respecto al tratamiento de los valores declarados como costo de ventas.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, para lo cual, sostuvo, en síntesis, lo siguiente[7]: Los saldos de las cuentas costo de materia prima e inventario deben coincidir Al efectuar la comparación de las cuentas de inventario y las de costos de ventas se encontró que la cuenta 61359502 –costo de materia prima- arrojó un saldo de $5.045.847.239 y el saldo del inventario de la cuenta 14050505 –venta de materia prima- fue de $5.007.978.570, lo cual establece una diferencia de $37.686.668.
Los saldos de las cuentas deben coincidir en razón a que el costo de ventas y el inventario de productos terminados reflejan la salida de inventario y las entradas al costo de ventas, por lo que los valores deben ser iguales. El costo de ventas de productos terminados tiene implícito los costos de materia prima, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. La actora asoció indebidamente los costos de adquisición de materia prima al costo de venta La demandante registró $93.010.667.075 en la cuenta 6120 –costos de productos fabricados.
En los actos demandados, con base en los asientos contables obtenidos dentro del procedimiento administrativo, la DIAN calculó la materia prima consumida en $88.195.247.553, lo que arrojó una diferencia de $4.815.419.522. La demandante no refleja contablemente la materia prima que se encuentra en proceso de producción, pese a que se encuentra demostrado que el hierro y el acero, que son la materia prima que fabrica, sufre en algunos casos transformaciones, que deben diferenciarse del producto terminado junto con los costos asociados a esta última etapa, distinguiéndolo de la materia prima en producción. El estado de costos de la demandante no cumple los requisitos señalados en los artículos 24 y 27 del Decreto 2649 de 1993, ya que, presentó como inventarios los saldos iniciales de las cuentas 1405 (materias primas), 1435 (mercancía no fabricada por la empresa) y 1455 (materiales y repuestos y accesorios) y para el cálculo de la materia prima consumida tuvo en cuenta el inventario inicial del producto terminado (cuenta1430) por $6.672.222.718, a pesar de que se está determinando el costo de la materia prima utilizada en la producción, no el costo de venta de los productos terminados.
Sanción por inexactitud Procede la sanción por inexactitud, pues en la declaración privada, la actora incluyó costos de venta de productos enajenados, que no son procedentes, y costos de materia prima consumida en un monto mayor al demostrado en los registros contables, lo cual derivó en un mayor saldo a favor. En consecuencia, la sanción obedece a la inclusión improcedente de costos de ventas, no a una diferencia de criterios.
SENTENCIA APELADA El Tribunal accedió a las pretensiones de la demanda y negó la condena en costas. Las razones fueron las siguientes: La contabilización del costo de venta de materia prima –zinc- se ajustó a los hechos económicos de la empresa Para calcular el costo de ventas, además de la cuenta 1405 –venta de materia prima-, la DIAN debió incluir el valor reportado en la cuenta 1455 –materiales, repuestos y accesorios-, que también hace parte de la cuenta inventarios, porque a pesar de que el zinc es una materia prima, es un elemento adicional a esta, que se puede utilizar para la fabricación otros productos que la demandante puede comercializar.
La suma de la venta de materia prima ($5.007.978.571) registrada en la cuenta 1405 y de la venta de zinc ($37.868.668) en la cuenta 1455, da un total de costo de producción de $5.045.847.239, que menos el ajuste por reclasificación contra productos manufacturados de ($102.221.956) da un costo de ventas de $4.943.625.283. Esos valores se ven reflejados en el cuadro realizado por el perito, en el cual se hizo la identificación contable, por líneas, de costo de ventas para los productos manufacturados, servicios de maquila, materia prima vendida y productos no fabricados por la empresa.
El proceso de producción de la demandante se realiza en corto tiempo y por tal razón, los costos de producción se trasladan directamente como crédito a las cuentas 71 (por el valor del traslado a producción en proceso o a fin de período), 72 (por el valor del traslado a los productos terminados a fin del período o del proceso productivo) y 73 (por el valor del traslado a los productos terminados a fin del período o del proceso productivo), con débito a la cuenta de inventarios 1430 (productos terminados).
La dinámica de las cuentas 71, 72 y 73 permite trasladar el costo de la producción directamente a la cuenta de productos terminados, es decir, sin utilizar la cuenta de productos en proceso. El artículo 66 del E.T. reconoce como elementos para calcular el costo de los bienes que forman parte del inventario los mismos que conforman el costo de producción, esto es: la materia prima consumida, mano de obra y los gastos indirectos de fabricación. Al hacer una comparación de las cuentas 7105 y 6120 se presenta una diferencia lógica por cuanto la primera registra solo un elemento del costo, mientras que la segunda refleja la sumatoria de los tres.
Conforme la prueba pericial, no controvertida por la parte demandada, la demandante incurrió en costo por mano de obra (gastos de personal) y costos indirectos adicionales al costo de la materia prima. Sin embargo, para el cálculo del costo de ventas, la DIAN solo tuvo en cuenta la materia prima consumida. Concluyó que el costo de ventas determinado por la actora surge de un ejercicio razonable consistente en tomar el costo de producción de los productos manufacturados de $99.722.899, sumarle el inventario inicial de productos terminados, más los costos de productos no elaborados por la actora y restarle el inventario final para llegar a $93.307.990.224, que es inferior al determinado en el dictamen pericial ($94.578.223.227).
El cálculo del costo de ventas realizado por la actora fue correcto y, en ese sentido, no existe fundamento para rechazar los costos de mano de obra ni los costos indirectos de fabricación. Tampoco existe fundamento jurídico o técnico que permita suponer que la actora solicitó un costo de ventas excesivo o improcedente. No procede la sanción por inexactitud Al haber sido desvirtuadas las glosas señaladas por la administración en la liquidación oficial de revisión, resulta improcedente la sanción por inexactitud.
Finalmente, no condenó en costas al considerar que no se encontraron probadas. RECURSO DE APELACIÓN La demandada presentó recurso de apelación contra la anterior decisión con fundamento en los siguientes argumentos[8]: Rechazo de costo de venta de materia prima de $37.868.668. Teniendo en cuenta que en la cuenta 14050505 –venta de materia prima- la demandante registra los movimientos crédito para registrar la salida del inventario y registra con movimientos débito la entrada al costo de ventas en la cuenta 61359502, los saldos de dichas cuentas deberían coincidir.
Como existió una diferencia de $37.868.668, la administración desconoció tal valor. La demandante adujo que la diferencia de $37.868.668 se debe a que realizó una venta de zinc, cuyo costo lo descargó acreditando la cuenta 1455, restando de los costos de producción y trasladando al costo de ventas de productos no fabricados por la actora, hecho que no desvirtúa la diferencia encontrada, pues no demuestra dicha venta, ni la afectación en la dinámica contable.
La cuenta 1455 corresponde a los inventarios de materiales, repuestos y accesorios, de naturaleza distinta a la cuenta 1405, donde se registra la venta de materia prima, cuenta a la cual se debe cargar la venta de insumos utilizados en la producción, como es el zinc. El dictamen pericial, que tuvo en cuenta la sentencia apelada, indicó que en la venta de productos no manufacturados por la empresa, el registro contable tiene que ser exactamente igual en la cuenta 14350510 de “venta de mercancía no fabricada” y en la cuenta 61359501 “venta de otros productos”.
Es decir, al no existir transformación de la materia prima, el valor del inventario vendido y el costo de su venta deben ser iguales. Sin embargo, el mismo dictamen se contradice al certificar que el costo de ventas en la cuenta 613595 es de $5.045.847.239, valor que no coincide con el valor del inventario vendido ($5.007.978.571). Rechazo de costo de venta.
Diferencia en el cálculo de la materia prima calculada en $4.815.419.522 El rechazo de los costos se encuentra justificado a partir del análisis contable que realizó la administración en los actos demandados y que evidenció diferencias en el estado de costos de producción y ventas. Agregó que el ajuste por reclasificación contra productos manufacturados por $102.221.956, incluido en la depuración del costo de ventas, no se encuentra contablemente justificado.
Sanción por inexactitud Hay lugar a imponer sanción por inexactitud por la inclusión de costos de venta de productos enajenados no procedentes y de costos de materias primas consumidas en un monto mayor al que demostraron los registros contables, lo que originó un mayor saldo a favor. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante insistió en los argumentos expuestos en la demanda[9].
La parte demandada reiteró lo expuesto en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación [10]. El Ministerio Público pidió confirmar la sentencia apelada, con fundamento en lo siguiente[11]: La demandante usa tres cuentas de inventarios: la 1405 (materias primas); 1430 (productos terminados) y 1455 (materiales, repuestos y accesorios) por lo al comparar el costo reflejado en la cuenta 61359502 ($5.045.847.239), con las cuentas 14050505 ($5.007.975.571) y 14552501 ($37.868.668) se advierte una venta de materia prima por $5.007.978.571 y una venta de zinc por valor de $37.868.668.
Tras aplicar el sistema de juego de inventarios, el perito pudo constatar que el valor registrado en la cuenta 61359502 ($5.045.847.239), coincide con el registrado en las cuentas del inventario como costo total de producción. En la cuenta de inventario se registró lo correspondiente a la cuenta 1405 (valor de las materias primas que se entreguen para su utilización o producción de inventarios) y a la cuenta 1455 (costo de los materiales, repuestos y accesorios, consumidos, vendidos y dados de baja).
La diferencia encontrada por la DIAN obedece a un manejo de cuentas diferentes por parte de la actora, que, finalmente, refleja la realidad de los hechos económicos de esta y se encuentra avalado por el principio contable de la sustancia sobre las formas. Destacó que conforme el artículo 228 del CGP, el dictamen pericial debe ser controvertido en el término de traslado del escrito que lo contiene o, en su defecto, dentro de los tres (3) días siguientes a la notificación de la providencia que lo ponga en conocimiento de las partes.
Por esa razón, es inoportuno objetar la prueba pericial en esta instancia. La sanción por inexactitud resulta innecesaria toda vez que la actuación de la contribuyente se ajustó a derecho. CONSIDERACIONES DE LA SALA Cuestión previa La Magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto manifestó su impedimento para conocer del proceso por estimarse incursa en la causal contemplada en el numeral 2º del artículo 141 del Código General del Proceso.
Habiéndose desintegrado el cuórum decisorio y con el fin de integrarlo para resolver sobre tal manifestación, se ordenó el sorteo de conjuez, diligencia en la que fue designado el doctor EFRAÍN GÓMEZ CARDONA, quien aceptó la designación y tomó posesión del cargo[12]. Sobre la manifestación de impedimento, revisado el expediente, la Sala encuentra configurada la causal invocada, toda vez que la Magistrada Carvajal Basto conoció del proceso en la primera instancia, en calidad de ponente, desde la admisión de la demanda hasta la audiencia de pruebas[13].
En consecuencia, se declara fundado el impedimento, por lo que la separa del conocimiento del asunto y continúa el proceso con el conjuez ya designado. Asunto de fondo En los términos del recurso de apelación, la Sala define si procede o no el rechazo oficial del costo de ventas por $4.853.288.000, que registró la actora en su declaración de renta del año gravable 2008.
En caso afirmativo, decide si procede o no la sanción por inexactitud. La Sala confirma la decisión del Tribunal de acceder a las pretensiones de la demanda, según el siguiente análisis: Costo de ventas El artículo 66 del Estatuto Tributario, antes de la modificación del artículo 45 de la Ley 1819 de 2016, vigente para el periodo gravable en discusión, disponía que para determinar el costo de los artículos producidos o manufacturados (inventarios), se debe sumar el costo de la materia prima consumida más el valor correspondiente a los costos y gastos de fabricación. De esa manera, el costo de ventas está conformado por tres elementos: materia prima, mano de obra –gastos de fabricación- y costos indirectos de fabricación. La actora se dedica a la fabricación, distribución y venta de productos de alambre, acero y accesorios[14].
Para establecer el costo de venta en actividades relacionadas con la manufactura, se deben diferenciar los costos de producción y los costos de los productos terminados. Según el Decreto 2650 de 1993 –Plan Único de Cuentas-, artículo 15, que contiene la descripción y dinámica de todas las cuentas, el costo de producción –clase 7- “agrupa el conjunto de las cuentas que representan las erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la elaboración o la producción de los bienes o la prestación de servicios, de los cuales un ente económico obtiene sus ingresos.
Comprende los siguientes grupos: materiales directos, mano de obra directa, costos indirectos y contratos de prestación de servicios.” La misma normativa define el costo de productos terminados –cuenta 1430 (inventarios-productos terminados) como “el valor de las existencias de los diferentes bienes cosechados, extraídos o fabricados parcial o totalmente por el ente económico y que se encuentran disponibles para la comercialización”.
No procede el rechazo de $37.868.668 Los costos de producción están integrados por la venta de materia prima (venta de zinc) La demandante afirma que parte de la materia prima que adquirió en el año gravable 2008 (zinc), la vendió en esa misma vigencia por $37.868.668. Que dicho costo lo descargó acreditando la cuenta de inventarios 1455 –materiales, repuestos y accesorios-, lo restó de los costos de producción y lo trasladó al costo de ventas de productos no fabricados por la empresa.
Mediante la liquidación oficial revisión[15], la DIAN modificó la declaración privada de la actora en el sentido de rechazar costos por $4.853.288.000. De ese valor, la suma de $4.815.419.522 corresponde a la diferencia en el costo de la materia prima consumida. Y los $37.868.668 restantes, corresponden a la diferencia en el costo de ventas de materia prima.
En relación con la diferencia en el costo de venta de materia prima por $37.868.668, la DIAN sostuvo que el rechazo obedece a que no coinciden los saldos registrados en las cuentas 14050505 – inventarios, venta de materia prima- y 61359502 -costo de ventas de materia prima-. En criterio de la DIAN, los saldos de esas cuentas deben coincidir en razón a que el costo de venta y el inventario de productos terminados reflejan las salidas del inventario y las entradas al costo de ventas y deben ser valores iguales, por cuanto el costo de ventas de productos terminados tiene implícitos los costos de materia prima, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. De la prueba pericial allegada al proceso y de la exposición de la misma, hecha en la audiencia de pruebas, se extrae la siguiente información[16]: “ (…) |71 |Materia prima |$92.373.360.4| | | |05 | |7205 |Gastos de personal |$4.094.786.12| | | |8 | |73 |Costos indirectos de |$10.174.286.7| | |fabricación |05 | |Total |$106.642.433.| | |238 | |MATERIA PRIMA | | | | | |Inventario inicial materia | | $ | |prima | |6.125.129.736 | |Total compras materias primas| | $ | | | |89.974.719.634| |Compras materia prima | $ | | | |90.494.614.161| | |Menos devoluciones y ajustes | $ | | |a compras |(519.894.527) | | |Materia prima disponible | | $ | | | |86.099.849.370| |Inventario final materia | | $ | |prima | |(3.726.488.965| | | |) | |TOTAL MATERIALES DIRECTOS | | $ | | | |92.373.360.405| |GASTOS DE PERSONAL | | | | | | | | |CONCEPTO |TOTALES | |Productos manufacturados | $ 2.221.039.357 | |Máquinas | $ 1.873.746.771 | |TOTAL MANO DE OBRA DIRECTA | $ 4.094.786.128 | | | |COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN | | | | | | | | |CONCEPTO |TOTALES | |Productos manufacturados | $ 10.136.418.037 | |Venta de materia prima |$ 37.868.668 | |TOTAL COSTOS INDIRECTOS DE | $ 10.174.286.705 | |FABRICACIÓN | | (…)” La suma que rechaza la administración ($37.868.668) se encuentra contabilizada como un costo indirecto de fabricación por concepto de venta de materia prima.
Sobre el soporte del registro del costo de venta de zinc por $37.868.668, figura en el expediente balance de prueba, periodo enero a diciembre de 2008[17], el extracto del libro auxiliar de contabilidad de la cuenta 1455 (materiales, repuestos y accesorios), del movimiento del 25 a 31 de agosto de 2008[18], las facturas de venta N° 98492 y 98668 de 13 y 25 de agosto de 2008[19] y el certificado expedido por el revisor fiscal[20].
Lo anterior da cuenta de que el costo de venta de zinc por $37.868.668, conforme la dinámica contable fue registrado por la demandante en el mes de agosto de 2008, como un débito en la cuenta 61359502 –costo de ventas, venta de materia prima- y un crédito en la cuenta 14552501 inventarios –materiales, repuestos y accesorios. Respecto a la cuenta la cuenta 6135 –costos de venta -comercio al por mayor y menor- y al saldo existente en la cuenta 61359502 –costos de venta de materia prima- a 31 de diciembre de 2008, el perito señaló lo siguiente: “ |CUADRO 3 | | | | | | | | | |CUENTA |CONCEPTO |SALDO | |6120 | INDUSTRIAS MANUFACTURERAS | $ | | | |93.010.667.075 | |61206001 | FABRICACIÓN DE PRODUCTOS | $ | | |METÁLICOS |71.547.688.450 | |61206005 | COSTO DE VENTAS PROPIAS MALAMBO | $ | | | |22.369.346.168 | |61206010 | COSTO ATAJE INVENTARIO BTÁ | $ | | | |(382.312.348) | |61206015 | CTO ATAJE INV.
MALAMBO | $ | | | |(524.055.195) | |6135 | COMERCIO AL POR MAYOR Y MENOR | $ | | | |5.338.928.624 | |61359501 | VENTA DE OTROS PRODUCTOS | $ | | | |293.081.385 | |61359502 | VENTA DE MATERIA PRIMA | $ | | | |5.045.847.239 | |6170 | OTRAS ACTIVIDADES DE SERVICIO | $ | | |COMUNIT |1.873.746.771 | |61709501 | ACTIVIDADES CONEXAS SER. DE | $ | | |MAQUILA |537.160.011 | |61709505 | ACT.
CONEXAS SERV. MAQUILA | $ | | |MALAMBO |1.336.586.760 | | | TOTAL CUENTA | $ | | | |100.223.342.470 | (…)” Así, la actora registró en la cuenta 61359502 –venta de materia prima- un saldo de $5.045.847.239, que debe ser comparado con la cuenta 14050505 -inventarios, venta de materia prima- para establecer la procedencia o no del rechazo del costo, conforme lo argumentado por la DIAN en los actos demandados.
Para el efecto, se revisa el estado de costos de productos vendidos y el análisis del registro de la cuenta 6, incluido en el dictamen pericial: |ESTADO DE COSTOS DE PRODUCTOS VENDIDOS | | | |Totales |Productos |Maquilas |Venta de |Productos | | | | |manufactura| |materia |no | | | | |dos | |prima |fabricados| |Inventari| | $ | | | | | |o inicial| |6.125.129.7| | | | | |materia | |36 | | | | | |prima | | | | | | | |Total | | | | | | | |compras | |$89.974.719| | | | | |materia | |.634 | | | | | |prima | | | | | | | |Compras | | | | | | | |materia |$90.494.6| | | | | | |prima |14.161 | | | | | | |Menos | $ | | | | | | |devolucio|(519.894.| | | | | | |nes y |527) | | | | | | |ajustes a| | | | | | | |compras | | | | | | | |Descuento| | | | | | | |por | | | | | | | |volumen | | | | | | | |proveedor| | | | | | | |es | | | | | | | |Materia | | $ | | | | | |prima | |6.099.849.3| | | | | |disponibl| |70 | | | | | |e | | | | | | | |Inventari| | $ | | | | | |o final | |(3.726.488.| | | | | |materia | |965) | | | | | |prima | | | | | | | |Materiale| | $ | $ | | $ | | |s | |92.373.360.|7.365.381.8| |5.007.978.| | |directos | |405 |34 | |571 | | |Mano de | | $ | $ | $ | | | |obra | |4.094.786.1|2.221.039.3|1.873.746.| | | |directa | |28 |57 |771 | | | |Costos | | $ | $ | | $ | | |generales| |10.174.286.|10.136.418.| |37.868.668| | |de | |705 |037 | | | | |fabricaci| | | | | | | |ón | | | | | | | |Costos de| | $ | $ | $ | $ | | |producció| |6.642.433.2|99.722.839.|1.873.746.|5.045.847.| | |n | |38 |228 |771 |239 | | |Más: | | | | | | | |inventari| | | | | | | |o de | | | | | | | |productos| | | | | | | |/ene 01 | | | | | | | |Costo de | | $ | $ | $ | $ | | |productos| |106.642.433|99.722.839.|1.873.746.|5.045.847.| | |en | |.238 |228 |771 |239 | | |proceso | | | | | | | |Menos: | | | | | | | |inventari| | | | | | | |o de | | | | | | | |productos| | | | | | | |en | | | | | | | |proceso | | | | | | | |/Dic 31 | | | | | | | |Costo de | | $ | $ | $ | $ | | |productos| |106.642.433|99.722.839.|1.873.746.|5.045.847.| | |terminado| |.238 |228 |771 |239 | | |s | | | | | | | |Más: | | $ | $ | | | | |inventari| |6.672.222.7|6.672.222.7| | | | |o de | |18 |18 | | | | |productos| | | | | | | |terminado| | | | | | | |s /ene 01| | | | | | | |Más: | | | | | | $ | |inventari| | | | | |218.578.89| |o inicial| | | | | |0 | |de | | | | | | | |productos| | | | | | | |no | | | | | | | |fabricado| | | | | | | |s | | | | | | | |Más: | | | | | | $ | |compra de| | | | | |224.621.62| |productos| | | | | |2 | |no | | | | | | | |fabricado| | | | | | | |s | | | | | | | |Más: | | $ | $ | | | | |otros | |1.331.157.5|1.331.157.5| | | | |costos de| |31 |31 | | | | |productos| | | | | | | |terminado| | | | | | | |s | | | | | | | |Costos de| | $ | $ | $ | $ | | |productos| |114.645.813|107.726.219|1.873.746.|5.045.847.| | |disponibl| |.487 |.477 |771 |239 | | |es para | | | | | | | |la venta | | | | | | | |Menos: | | | | | | $ | |inventari| | | | | |443.200.51| |o de | | | | | |2 | |productos| | | | | | | |no | | | | | | | |terminado| | | | | | | |s | | | | | | | |Inventari| | $ | $ | | | | |o final | |(14.520.451|14.520.451.| | | | |producto | |.209) |209 | | | | |no | | | | | | | |fabricado| | | | | | | |Reclasifi| | | $ | | $ | | |cación | | |102.221.956| |(102.221.9| | |contable | | | | |56) | | |entre | | | | | | | |inventari| | | | | | | |os | | | | | | | |Costo de | | $ | $ | $ | $ | | |ventas | |100.125.362|93.307.990.|1.873.746.|4.943.625.| | | | |.278 |224 |771 |283 | | |VENTA DE MATERIA PRIMA - CUADRO 6 DEL DICTAMEN PERICIAL | | | | | | | | | |CUENTA |CONCEPTO |SALDO | |14050505 | VENTA DE | $ | | |MATERIA PRIMA |5.007.978.571 | |14552501 | VENTA DE ZINC | $ | | | |37.868.668 | |COSTO DE PRODUCCIÓN | $ | | |5.045.847.239 | |AJUSTE POR RECLASIFICACIÓN CONTRA PRODUCTOS | $ | |MANUFACTURADOS |(102.221.956) | |COSTO DE VENTAS | $ | | |4.943.625.283 | De lo anterior, se advierte que existe correspondencia entre el valor registrado en la cuenta 61359502 –venta de materia prima- ($ 5.045.847.239) y el costo de producción, que resulta de la sumatoria de los valores registrados en los inventarios, cuentas 14050505 -venta de materia prima- y 14552501 -venta de zinc-.
Se destaca que conforme a la dinámica contable, la cuenta 1405-inventarios registra en créditos el valor de las materias primas que se entreguen para su utilización o producción de inventarios[21] y la cuenta 1455, registra en el crédito el costo de los materiales, repuestos y accesorios consumidos, vendidos o dados de baja[22], por lo que, en este caso, se registró en la última cuenta la venta de zinc hecha por la demandante.
Ahora bien, como se indica en la prueba pericial, para calcular el costo de ventas, la DIAN debió incluir, además de la venta de materia prima, lo correspondiente a la venta de zinc, ya que ambos conceptos, pertenecientes a la cuenta de inventarios, conforman el costo de producción. A dicho resultado se le debe restar el valor registrado como ajuste por reclasificación contra productos manufacturados ($102.221.956), suma que no fue cuestionada por la administración en los actos que demandados.
La operación descrita genera un costo de venta de $4.943.625.283 valor efectivamente incluido por la actora en la declaración de renta del año 2008. Cabe advertir que resulta extemporáneo el cuestionamiento que pretende hacer la apelante a la prueba pericial, toda vez que de acuerdo con el artículo 228 del CGP, la oportunidad procesal para controvertir el dictamen pericial es el término de traslado del mismo o dentro de los tres (3) días siguientes a la notificación de la providencia que lo ponga en conocimiento.
En el caso concreto, la DIAN solicitó aclaración del dictamen pericial, que fue atendida dentro de la audiencia de pruebas celebrada el 13 de agosto de 2015[23], por lo que en este momento procesal un debate al respecto se torna improcedente. De esa manera, el valor registrado en la cuenta 14552501 -venta de zinc- tiene respaldo probatorio y el resultado obtenido coincide con el informado por la demandante.
Por tanto, no procede el rechazo de $37.868.668 por diferencia en el costo de ventas de materia prima. No procede el rechazo de $4.815.419.522. En la determinación del costo de venta deben incluirse el costo de mano de obra y los costos indirectos de fabricación. La demandante afirma que en los actos demandados la administración erró al confrontar dos cuentas que por su naturaleza contienen conceptos distintos: la cuenta 7105- costos de producción- que solo registra el costo de la materia prima consumida y la cuenta 6120- costos de venta, que, además de la materia prima, incluye los costos de mano de obra, los costos indirectos y los inventarios iniciales y finales, que también son factores del costo.
En la liquidación oficial de revisión[24], la DIAN rechazó $4.815.419.522 al considerar que hubo inconsistencias en el cálculo de la materia prima consumida. Señaló que la materia prima disponible es aquella que se obtiene de sumar al inventario inicial, las compras realizadas durante el periodo (año 2008). Al resultado anterior, se le resta el inventario final de materia prima con lo cual se obtiene la materia prima disponible o consumida.
Concluyó la administración que la cuenta 7105 –costos de producción, materia prima- debe coincidir con el valor de la materia prima consumida reflejada en el estado de costos. Sin embargo, al hacer una verificación del movimiento mensual del costo de materia prima (cuenta 1405), encontró que el valor registrado era $88.531.776.745, que difiere del calculado por la actora en el estado de costos registrado por $100.511.279.873 y del valor determinado en la liquidación oficial, en cuantía de $88.195.247.553.
Para calcular el costo de ventas, la DIAN tuvo en cuenta la materia prima consumida, que calculó de la siguiente manera: |1405 | Inventario inicial |$ | | | |materia prima |6.125.129.736 | | |1455 | Inventario inicial |$ | | | |almacén |904.463.838 | | | | Total inventario inicial | | $ | | | | |7.029.593.574| | | Compras netas de materia | | $ | | |prima e inventario de | |85.475.482.79| | |almacén | |0 | |1405 | Inventario final materia | $ | | | |prima |3.726.488.965 | | |1455 | Inventario final almacén | $ | | | | |583.339.846 | | | | Total inventario final | | $ | | | | |4.309.828.811| | | Total materia prima | | $ | | |consumida | |88.195.247.55| | | | |3 | Sobre los valores que deben registrarse en las cuentas 6120 (costos de venta –industrias manufactureras) y 7105 (costos de producción), el Plan Único de Cuentas señala lo siguiente: Cuenta 6120- industrias manufactureras-: Registra el valor de los costos incurridos por el ente económico en las actividades de elaboración o transformación de productos o mercancías vendidas durante el ejercicio.[25] Cuenta 7105 – costos de producción -materia prima: Registra el valor de las materias primas, o materiales utilizados en el proceso de producción o fabricación de los bienes destinados para la venta, los cuales guardan una relación directa con el producto, bien sea por la fácil asignación o lo relevante de su valor.
Como se precisó, el artículo 66 del Estatuto Tributario prevé que para determinar el costo de los bienes producidos o manufacturados al costo de la materia prima consumida se debe sumar el valor correspondiente a los costos y gastos de fabricación. Sobre los costos y gastos en que incurrió la demandante en la vigencia 2008, para producir los bienes y prestar servicios, la prueba pericial da cuenta de lo siguiente[26]: a) Cuenta 7205-Gastos de personal | | | | | | | | |CUENTA |CONCEPTO |SALDO | |72050601 |SUELDOS | $ | | | |804.675.581 | |72051501 |HORAS EXTRAS | $ | | | |94.180.542 | |72051801 |BONIFICACIONES | $ | | | |34.330.353 | |72052401 |INCAPACIDADES | $ | | | |17.099.627 | |72052701 |AUXILIO DE | $ | | |TRANSPORTE |67.785.697 | |72053001 |CESANTÍAS | $ | | | |95.275.241 | |72053301 |INTERESES SOBRE | $ | | |CESANTIAS |12.705.968 | |72053601 |PRIMAS DE SERVICIOS | $ | | | |89.926.707 | |72053901 |VACACIONES | $ | | | |60.485.981 | |72054201 |PRIMAS EXTRALEGALES | $ | | | |83.305.541 | |72054501 |AUXILLIOS | $ | | | |8.816.263 | |72054601 |INCENTIVOS | $ | | |OCASIONALES |12.681.220 | |72056001 |INDEMNIZACIONES | $ | | |LABORALES |2.548.000 | |72056005 |GASTOS DEPORTIVOS Y | $ | | |RECREACION |2.091.000 | |72056801 |APORTES A.R.P. | $ | | | |42.554.627 | |72056901 |APORTES E.P.S. | $ | | | |86.228.191 | |72057001 |APORTES FONDO DE | $ | | |CESANTIAS Y |121.876.044 | | |PENSIONES | | |72057201 |APORTES CAJA DE | $ | | |COMPENSACIÓN |40.487.260 | |72057501 |APORTES AL I.C.B.F. | $ | | | |30.365.445 | |72057801 |APORTES AL SENA | $ | | | |20.243.630 | |72059502 |ATENCIONES AL | $ | | |PERSONAL |31.210.345 | |72059503 |M.O. TEMPORALES | $ | | | |2.296.102.363 | |72059505 |M.O. TEMPORALES | $ | | |PRESTACIONES |39.810.502 | | |TOTAL CUENTA | $ | | | |4.094.786.128 | b) Cuenta 73-Costos indirectos de fabricación | | | | | | | | |CUENTA |CONCEPTO |SALDO | |73050601 |SUELDOS | $ | | | |200.398.463 | |73051501 |HORAS EXTRAS | $ | | | |22.660.022 | |73052401 |INCAPACIDADES | $ | | | |972.548 | |73052701 |AUXILIO DE TRANSPORTE| $ | | | |7.696.342 | |73053001 |CESANTÍAS | $ | | | |20.733.516 | |73053301 |INTERESES SOBRE | $ | | |CESANTÍAS |2.488.223 | |73053601 |PRIMAS DE SERVICIOS | $ | | | |20.416.647 | |73053901 |VACACIONES | $ | | | |12.836.168 | |73054201 |PRIMAS EXTRALEGALES | $ | | | |20.449.284 | |73054501 |AUXILIOS VOLUNTARIOS | $ | | | |541.045 | |73054801 |BONIFICACIONES | $ | | | |1.500.000 | |73055101 |DOTACIÓN Y SUMINISTRO| $ | | |A TRABAJADORES |1.334.600 | |73056301 |CAPACITACIÓN AL | $ | | |PERSONAL |2.084.750 | |73056801 |APORTES A.R.P. | $ | | | |8.742.394 | |73056901 |APORTES E.P.S. | $ | | | |22.213.029 | |73057001 |APORTES FONDO DE | $ | | |CESANTÍAS Y PENSIONES|28.709.409 | |73057201 |APORTES CAJA DE | $ | | |COMPENSACIÓN |9.519.480 | |73057501 |APORTES AL I.C.B.F. | $ | | | |7.139.610 | |73057801 |APORTES AL SENA | $ | | | |4.759.740 | |73059501 |ATENCIONES AL | $ | | |PERSONAL |2.529.261 | |73109501 |OTROS HONORARIOS | $ | | | |24.319.898 | |73307505 |TODO RIESGO | $ | | | |29.086.240 | |73351001 |TEMPORALES | $ | | | |361.123.643 | |73352501 |ACUEDUCTO Y ASEO | $ | | | |46.307.647 | |73353001 |ENERGIA ELÉCTRICA | $ | | | |1.797.861.180 | |73355001 |TRANSPORTE, FLETES Y | $ | | |ACARREOS |372.187.367 | |73355501 |GAS NATURAL | $ | | | |1.065.109.086 | |73359510 |OTROS SERVICIOS | $ | | | |89.157.869 | |73451001 |CONSTRUCCIONES Y | $ | | |EDIFICACIONES |344.487.729 | |73451501 |MAQUINARIA Y EQUIPO | $ | | | |445.936.786 | |73600501 |CONSTRUCCIONES Y | $ | | |EDIFICACIONES |119.632.839 | |73601001 |MAQUINARIA Y EQUIPO | $ | | | |1.124.107.847 | |73601005 |DEPRECIACIÓN MAQ.
Y | $ | | |EQUIPO MALAMBO |626.131.882 | |73601505 |FLOTA Y EQUIPO DE | $ | | |TRANSPORTE |73.881.669 | |73700505 |COSTOS LEASING | $ | | | |485.515.887 | |73952501 |ELEMENTOS DE ASEO Y | $ | | |CAFETERÍA |986.376 | |73953001 |ÚTILES, PAPELERÍA Y | $ | | |FOTOCOPIADORA |190.000 | |73953501 |COMBUSTIBLES Y | $ | | |LUBRICANTES |1.902.316 | |73954001 |ENVASES Y EMPAQUES | $ | | | |201.500 | |73959502 |MATERIALES QUÍMICOS | $ | | | |1.205.903.304 | |73959503 |REPUESTOS MECÁNICOS | $ | | | |964.917 | |73959504 |REPUESTOS ELÉCTRICOS | $ | | | |1.206.488 | |73959505 |ACEROS, FERRETERÍA, | $ | | |MAT CONSTRUCCIÓN |1.004.259.159 | |73959507 |HERRAMIENTAS | $ | | | |310.500 | |73959508 |ELEMENTOS DE | $ | | |SEGURIDAD Y DOTACIÓN |180.111.929 | |73959510 |OTROS | $ | | | |337.809.448 | | |TOTAL CUENTA | $ | | | |10.136.418.037 | Respecto a la diferencia entre el cálculo hecho por la administración y los datos contables reflejados en los citados cuadros, el perito concluyó que: “(…) no hay una diferencia real en el manejo de las materias primas […] la […] diferencia[…] realmente corresponde es a que el material directo determinado por la autoridad tributaria de $88.195.247.553, se lo califica como costo de ventas, sin incluir dentro de los $88.000(sic) el juego que debe hacerse necesariamente de la mano de obra y de los costos indirectos, así como el juego de inventarios inicial y final de productos terminados. […] Sin embargo, el problema de fondo que advierto como perito, es que en la determinación de las cifras de los materiales no se incluyó el valor que hice de juego de la mano de obra y costos de fabricación (…)” Según la depuración de los costos practicada por el perito, la determinación del costo de ventas debió realizarse adicionando a los materiales directos, la erogación por mano de obra y costos generales de fabricación –rubros omitidos en el cálculo hecho por la DIAN- así: | |Productos | | |Manufacturados | |Materiales Directos | $ 88.195.247.553| |Más: Mano de obra directa | $ 4.094.786.128| |Más: Costos generales de | $10.136.418.037 | |fabricación | | |Costo de Producción | $ 102.426.451.718| |Más: Inventario de productos en | $ - | |proceso 1/1 | | |Costo de productos en proceso | $ 102.426.451.718| |Menos: Inventario de productos | $ - | |en proceso 12/31 | | |Costo de Productos Terminados | $ 102.426.451.718| |Más: Inventario de productos | $ 6.672.222.718 | |terminados 1/1 | | |Menos: Inventario de productos | $ 14.520.451.209 | |terminados | | |Costo de Ventas | $ 94.578.223.227| Con base en los libros contables de la actora, el perito encontró que la demandante registró costos por mano de obra directa y costos indirectos de fabricación, hecho que se encuentra corroborado en el certificado expedido por el revisor fiscal de la actora, cuyo contenido no se discute, en el que consta que la demandante incurrió en costos, erogaciones y cargos para producir bienes y prestar servicios, así[27]: |PUC |CONCEPTO |VALOR | |7205 |GASTOS DE PERSONAL |$ | | | |4.094.786.127,7| | | |8 | |7399 |COSTOS INDIRECTOS |$10.136.418.036| | | |,93 | | |TOTAL DE COSTOS PARA |$14.231.204.164| | |PRODUCIR BIENES Y |,71 | | |SERVICIOS | | En ese orden, se tiene que la demandante logró demostrar que en el año gravable 2008 incurrió en costos por concepto de mano de obra –gastos de personal- y costos indirectos de fabricación, valores que deben adicionarse a lo registrado por materia prima –materiales directos-, para calcular el costo de producción de los productos manufacturados, conforme el artículo 66 del E.T. Se advierte, entonces, que la diferencia a que se refiere la administración en los actos demandados se justifica en el hecho de que al determinar los costos de venta de la contribuyente, la DIAN omitió incluir los costos de mano de obra y los costos indirectos de fabricación, debidamente acreditados dentro del proceso, por lo cual desconoció el artículo 66 del E.T. Comoquiera que existe soporte probatorio que acredita la procedencia de los costos registrados por la actora y que hacen parte de los costos de producción para el desarrollo de su actividad económica, resulta improcedente el rechazo de la suma de $4.815.419.522 por costos de venta.
Por las razones expuestas, se impone confirmar la sentencia apelada en cuanto accedió a las pretensiones de la demanda. No obstante, con fundamento en lo previsto en el artículo 286 del CGP, hay lugar a corregir el numeral primero de la parte resolutiva de la sentencia apelada en lo relativo a la fecha de la liquidación oficial de revisión, la cual fue expedida el 3 de abril de 2012 y no el 2 de abril de 2012, como quedó consignado.
En lo demás, se confirma la sentencia apelada. Condena en costas Se niega la condena en costas pues conforme con el artículo 188 del CPACA[28], en los procesos ante esta jurisdicción, la condena en costas, que según el artículo 361 del C.G.P. incluye las agencias en derecho, se rige por las reglas previstas el artículo 365 del Código General del Proceso, y una de estas reglas es la del numeral 8, según la cual “solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”, requisito que no se cumple en este asunto.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA
1. DECLARAR FUNDADO el impedimento manifestado por la Magistrada Stella Jeannette Carvajal Basto. En consecuencia, se le declara separada del conocimiento de este proceso. 2. CORREGIR el numeral primero de la sentencia apelada, en lo relativo a la fecha de la liquidación oficial de revisión, el cual queda así: PRIMERO:DECLÁRASE LA NULIDAD la Liquidación Oficial de Revisión –Resolución N° 3124120120000018 del 3 de abril de 2012 y de la Resolución N° 900.193 de 3 de mayo de 2013, mediante las cuales se modificó al contribuyente ALAMBRES Y MALLAS S.A. ALMASA, identificado con NIT 860.007.668-1, la declaración privada del impuesto sobre la renta presentada por el año gravable 2008. 3.
En lo demás, CONFIRMAR la sentencia apelada. 4. NEGAR la condena en costas. La presente providencia se discutió y aprobó en sesión de la fecha Con firma electrónica Con firma electrónica | MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | | | | | | | |Con firma electrónica | | | |EFRAÍN GÓMEZ CARDONA | |CONJUEZ | | | | | | ----------------------- [1] Folios 212-227 c. p. [2] Información tomada de los actos acusados y de la demanda, en la cual concuerdan las partes. [3] Folio 100 c. p. [4] Folios 1475-1504 c. a.8 [5] Folios 3-23 c. p. [6] Folio 24 c. p. [7] Folios 99-121 c. p. [8] Folios 236-243 c. p. [9] Fls 263-264 c. p. [10] Fls 255-262 c. p. [11] Fls 265-267 c. p. [12] Fl. 363 c.p. [13] Folios 177-180 c.p. [14] Certificado de existencia y representación legal (Folios 21-24 c. p.) [15] Folios 3-20 c. p. [16] Folios 98 y 195-210 c.p. [17] Folios 46-61 [18] Folio 63 y 69 c.p. [19] Folios 70-71 c.p. [20] Folios 62, 64-68 y 94 c.p. [21] https://puc.com.co/1405 [22] https://puc.com.co/1455 [23] Folios177-180 c.p. [24] Folios 3-23 c. p. [25] https://puc.com.co/6120 [26] Folio 98 c.p. [27] Folio 89 c.p. [28] CPACA.
Art. 188. Condena en costas. “Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil”.