IMPUESTO DEL VALOR AGREGADO IVA - Liquidación oficial de revisión / DESCONOCIMIENTO DE OPERACIONES POR NO SER REALES - Procedente. Al no encontrarse soportados los costos e impuestos descontables / PRESUNCIÓN DE VERACIDAD - Reiteración de jurisprudencia. Alcance. No exime al contribuyente de tener que demostrar la realidad de los hechos que se incluyan en el denuncio tributario / HECHOS DECLARADOS POR EL CONTRIBUYENTE - Alcance.
Pueden ser desvirtuados por la administración tributaria debido a sus amplias facultades de fiscalización / PROCEDIBILIDAD DE LOS IMPUESTOS DESCONTABLES CONSIGNADOS EN LA DECLARACIÓN DE IVA - Presupuestos. Requiere que estén documentados en facturas, so pena de ser rechazados / RECHAZO DE IMPUESTOS DESCONTABLES - Procedente. Pues no se probó que los actos acusados se basaran en pruebas no idóneas / CARGA DE LA PRUEBA EN MATERIA TRIBUTARIA EN VIGENCIA DEL CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO - Alcance.
Implica que las partes deben probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que persiguen / INCUMPLIMIENTO DE LA CARGA DE LA PRUEBA - Efectos. Ocasiona que las partes deban soportar los efectos negativos que se deriven de no haber probado la afirmación de los hechos sobre los que se fundaron sus pretensiones Para la resolución de esa cuestión se reitera línea jurisprudencial en relación a la facultad de fiscalización sobre la realidad de transacciones declaradas y que en ejercicio de esa facultad la administración puede controvertir o desvirtuar la realidad de los documentos aportados como prueba de las operaciones y así trasladar la carga de la prueba al contribuyente (sentencias del 12 de junio de 2019, exp.23007, CP.
Milton Chaves García; del 30 de octubre de 2019, exp.22884, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 25 de abril de 2018 y 18 de julio de 2019, exp. 21088 y 22899 respectivamente, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez; del 28 de noviembre de 2019, exp. 23071, CP. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, entre otras). Conforme el artículo 746 del ET, se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas o requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial ni la ley la exija.
Se trata de una presunción legal, por tanto, admite prueba en contrario. De eso se sigue que corresponde a la autoridad tributaria desvirtuar esa presunción utilizando las amplias facultades de fiscalización e investigación que la ley le atribuye para obtener las pruebas correspondientes, excepto cuando la autoridad solicita una comprobación especial o la ley la exija, caso en el cual se invierte la carga probatoria.
La norma tributaria ha generado en cabeza del contribuyente del impuesto a las ventas la potestad de que pueda descontar del Iva generado, el valor del Iva que ya fue pagado en la adquisición de bienes y servicios (art.485 ET), originando un menor valor al momento de la declaración de ese impuesto. Ahora, conforme el 771-2 del ET, para que procedan los descontables por ese impuesto se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) del artículo 617 ibídem.
No obstante, eso no imposibilita que la administración ejerza su facultad fiscalizadora para comprobar la existencia de la operación comercial que ampara la factura. Por tal razón, si en ejercicio de la facultad fiscalizadora, logra probar la inexistencia de las transacciones aun cuando el contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes, el Iva descontable puede ser desconocido.
Para ello, la Administración cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en las leyes procesales generales, en cuanto estos sean compatibles con las normas tributarias, según lo dispuesto en el artículo 742 del Estatuto Tributario. La Sección ha reconocido que un conjunto de indicios contundentes puede ser suficiente para determinar con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones, por lo cual se logra desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración del impuesto.
Por esa razón ha sostenido que ante la contundencia de los indicios se invierte la carga de la prueba y por tanto corresponde al contribuyente demostrar en aplicación del artículo 167 del CGP, que las operaciones con esos proveedores eran reales. De otra parte, ha señalado que el rechazo de impuestos descontables no requiere la declaratoria de proveedor ficticio, porque las normas que consagran la admisibilidad e inadmisibilidad de esos conceptos no condicionan el rechazo a esa declaración; y además, ha enfatizado que conforme al artículo 745 del ET, las dudas provenientes de vacíos probatorios solo pueden resolverse a favor del contribuyente siempre y cuando no se encuentre obligado a probar determinados hechos.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 746 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 485 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771, NUMERAL 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 617 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 742 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) - ARTÍCULO 167 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 745 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 747 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 750 SANCIÓN POR INEXACTITUD - Configuración / DISMINUCIÓN DE LA SANCIÓN EN APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Configuración / CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación Al estar demostrada la validez del desconocimiento de las compras e impuestos descontables efectuado por la demandada en los actos cuestionados, procede la sanción por inexactitud de que trata el artículo 647 del ET, dado que uno de los supuestos que dan lugar a su imposición es la inclusión de impuestos descontables inexistentes.
Como aconteció en este caso, ya que en la declaración del Iva 2º bimestre año 2010, la sociedad actora solicitó descontables irreales. Sin embargo, la Sala pone de presente que el artículo 29 de la Constitución Política consagra el principio de favorabilidad como parte del debido proceso, y de acuerdo con el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que el principio de favorabilidad debe aplicar en materia sancionatoria en temas tributarios, aun cuando la norma favorable sea posterior.
El artículo 648 del Estatuto Tributario fue modificado por el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, en el que se estableció que la sanción por inexactitud corresponde al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial, y el valor declarado. Antes de la modificación, la sanción por inexactitud era equivalente al 160%, por lo que resulta más favorable para el contribuyente, aplicar el valor de sanción por inexactitud establecido en la Ley 1819 de 2016.
Por lo anterior, se dará aplicación al principio de favorabilidad y se procede a recalcular el valor de la sanción por inexactitud con el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados (…) No se condenará en costas, por no obrar prueba de su causación en esta instancia. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA - ARTÍCULO 29 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 282 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 648 / LEY 1819 DE 2016 - ARTÍCULO 288 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ (E) Bogotá D.C., seis (6) de agosto de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01977-01(23810) Actor: FERRETERÍA IMPERIAL LTDA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación presentado por la parte demandada contra la sentencia del 22 de marzo de 2018, proferida por la Sección Cuarta-Subsección B del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que resolvió (fl.281): 1.
Se DECLARA la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 31241201400014 del 21 de enero de 2014 y de la Resolución 900.110 del 17 de febrero de 2015, por medio de las cuales la DIAN modificó a FERRETERÍA IMPERIAL LTDA la declaración de IVA del segundo bimestre del año gravable 2010. 2. A título de restablecimiento del derecho se DECLARA la firmeza de la declaración de IVA del segundo bimestre del año gravable 2010 presentada por FERRETERÍA IMPERIAL LTDA. 3.
Por no haberse causado no se condena en costas.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante requerimiento especial 31238201300095 del 26 de abril de 2013, la Administración propuso a Ferretería Imperial Ltda., modificar la declaración del Iva del 2º bimestre del año 2010. La demandante dio respuesta a ese requerimiento. El 21 de enero de 2014 se profirió Liquidación Oficial de Revisión 31241201400014, a través de la cual la autoridad tributaria modificó la declaración del referido periodo, así: a) rechazó compras y servicios gravados por $222.449.200; b) desconoció impuestos descontables por $35.591.872; c) impuso sanción de inexactitud por $56.947.000; d) modificó el saldo a pagar declarado de $82.749.000 y lo determinó en $118.341.000 (como saldo a pagar antes de la sanción).
La actora presentó recurso de reconsideración contra esa decisión. Mediante Resolución No. 900.110 del 17 de febrero de 2015 se decidió, confirmándola.
ANTECEDENTES PROCESALES En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, la parte demandante presentó las siguientes pretensiones (fl.13): PRIMERA: Declarar nula la Liquidación Oficial de Revisión No. 31241201400014 del 21 de enero de 2014 practicada por la División seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes.
SEGUNDA: En consecuencia, declarar la nulidad de la Resolución No. 900110 del 17 de febrero de 2015 que decidió el Recurso de Reconsideración. TERCERA: Ordenar a la DIAN no hacer efectivo el cobro de dicha sanción de que tratan dichas resoluciones. A esos propósitos, invocó como normas violadas las siguientes: artículos 29, 83, 228 y 363 de la Constitución Política; 485, 488, 489, 617, 647, 683, 714, 745, 746, 771-2, 772 al 774 del Estatuto Tributario y 228 del CPC.
En concreto, el concepto de violación lo desarrolla en los siguientes términos (fls.13-18): Que los actos cuestionados se fundamentan esencialmente en sostener que las operaciones de la sociedad demandante con el proveedor Iván Rubiano C. Constructores EU son ficticias, que en las ventas de materiales de ese proveedor a la actora existió simulación. La demandada sustentó su percepción en el testimonio del representante legal del proveedor, señor Iván Rubiano Calderón, quien manifestó que los “pagos fueron ficticios y no corresponden a la realidad económica” y que “nunca entregó los productos descritos en las facturas”.
Manifestación que, dice, no es cierta. Porque si bien la Dian estableció que la empresa proveedora adulteró su Rut, se hizo pasar como gran contribuyente, realizó maniobras fraudulentas, eludió obligaciones formales y sustanciales tributarias y no exhibió los documentos y la contabilidad que respaldaran las transacciones llevadas a cabo con la sociedada actora, esas circunstancias no se le pueden atribuir a ésta.
Además, manifiesta que en la visita que realizó la adminsitración a las dependencias de la Ferretería, se exhibieron los respectivos soportes que respaldan la veracidad de cada una de las cifras reportadas en la declaración del Iva del 2º bimestre del año 2010. Que las investigaciones adelantadas por la Dian contra la empresa Iván Rubiano C. Constructores EU, son ajenas a la sociedad actora, además, considera que la demandada no ha ejercido adecuadamente sus funciones administrativas para impedir que esa empresa siga perjudicando a sociedades como la actora, que por más de 40 años ha cumplido adecuadamente sus obligaciones tributarias.
Expone que las manifestaciones hechas por el representante legal de Iván Rubiano C. Constructores EU, en el curso del proceso de fiscalización adelantado contra esa empresa, no pueden asumirse como una confesión y “prueba reina” frente a la sociedad demandante porque en los términos del artículo 747 del ET, solo es confesión la declaración que proviene del contribuyente.
Por tanto, lo dicho por el señor Iván Rubiano Calderón únicamente podría asumirse como el testimonio de un tercero, que no tiene mayor peso probatorio que los medios de convicción exhibidos por la sociedad actora, como las facturas con el lleno de todas las exigencias de ley y los extractos bancarios de los que se deriva que se hicieron los pagos al proveedor.
Contestación de la demanda La Dian contestó la demanda y solicitó negar las pretensiones de la parte demandante (fls.). Se pronunció así: Respecto de las operaciones incluidas en la declaración del Iva del 2º bimestre del año 2010 de la actora, dijo que se verificó que incluyó en el renglón “41. Total compras realizadas durante el periodo” una suma de $222.449.200, que resultó ser improcedente por provenir de operaciones inexistentes.
Y consecuencia de lo anterior, el monto expresado en la casilla “53. Impuesto descontable por compras y servicios” y en el reglón “56. Total impuestos descontables” por valor de $35.591.872, son irreales. Que esas glosas no se basaron solo en el testimonio del señor Iván Rubiano Calderón, sino principalmente en el análisis de la contabilidad de la sociedad demandante, y en la visita y revisión documental realizada en sus dependencias.
Que la presentación de las facturas y la contabilidad no obligan a la Dian a reconocer costos, gastos o impuestos descontables, habida cuenta que existe libertad probatoria de constatar la existencia de los hechos plasmados en las declaraciones tributarias. Que si bien la demandante exhibió las facturas que respaldan las presuntas compras efectuadas a la sociedad Iván Rubiano C. Constructores EU, se determinó que eran inexistentes porque i) el supuesto proveedor declaró no haber realizado operación alguna en ese sentido; no poseer bodegas de almacenamiento de material y contar con una oficina virtual; ii) los documentos aportados por la actora para sustentar la realidad de las operaciones, contienen inconsistencias inexplicables e inexcusables, por ejemplo, las órdenes de compra son posteriores a la expedición de la factura y contienen mercancías distintas a las registradas en la facturación en cuanto a peso y cantidad; iii) las facturas no se encuentran registradas en el auxiliar de contabilidad.
Por último, dijo que como la demandante no hizo reparos sobre la sanción por inexactitud, no se pronuncia sobre el particular. No obstante, indicó que procedía su imposición, habida cuenta que en la declaración del Iva 2º bimestre del año 2010, la sociedad demandante incluyó operaciones e impuestos descontables irreales. Sentencia apelada Mediante sentencia del 22 de marzo de 2018, la Sección Cuarta-Subsección B del Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a las súplicas de la demanda y no condenó en costas (fls.267-281).
Se compendia en los siguientes términos: Que la discusión se centra en “determinar si las operaciones económicas llevadas a cabo entre IVÁN RUBIANO C. CONSTRUCTORES EU Y FERRETERÍA IMPERIAL LTDA son ficticias, y, por ende, si procede el desconocimiento de compras gravadas por $222.449.000 e impuestos descontables por $35.591.872". Para ese cometido, esbozó el régimen jurídico relacionado con los hechos sobre los que recae el Iva, hechos que se consideran venta, momento de causación, impuestos descontables y la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables (transcribió los artículos 420, 421, 429, 485 y el 771-2 del ET).
Igualmente, ilustró en cuadros y citando el folio del expediente en que se hallan: i) las facturas de compra motivo de discusión, de las que relaciona su número, fecha, descripción del bien adquirido, la base, el iva y el valor total (se trata de las facturas Nos. 7322, 7493, 7505, 7527 y 7561, del 5 de marzo, 5, 15 y 26 de abril de 2010, respectivamente); ii) las órdenes de pago y la forma de pago de esas facturas (relacionó el número de cheque, el monto y la factura que se paga con él); iii) los extractos bancarios de Ferretería Imperial Ltda., donde constan los pagos; y iv) lo pertinente del auxiliar de contabilidad donde se encuentran anotados esos pagos.
En el acápite “Análisis de la Sala”, después de transcribir apartes del acto cuestionado, dijo que “aunque la DIAN alude a la existencia de otros documentos los descarta en razón a la declaración rendida por el representante legal de IVÁN RUBIANO C. CONSTRUCTORES EU, que toma como confesión y “prueba reina” para desconocer las compras gravadas”.
Y agregó, que en los términos del artículo 747 del ET, la confesión únicamente puede provenir del contribuyente. Por tanto, la declaración rendida por el presentante legal del proveedor no puede asumirse como confesión, sino como el testimonio de un tercero. Razón por la cual ese testimonio no puede servir de prueba reina para desconocer las compras hechas por la demandante, las cuales se encuentran respaldadas en las facturas de compra que cumplen con los requisitos exigidos en el artículo 617 ídem, en las órdenes de pago relacionadas en su contabilidad y los extractos bancarios que demuestran que se pagaron al proveedor.
Que si bien, como lo dijo la demandada, la exhibición de facturas no es prueba absoluta de la realidad de las compras que amparen, porque dichas operaciones pueden ser desvirtuadas, lo cierto es que en el caso concreto no puede darse mayor valor probatorio al testimonio que a la prueba documental, porque: es la misma ley la que establece que el medio idóneo para demostrar la procedencia de los impuestos descontables es la factura, máxime que “en los actos demandados no se estableció que dichas facturas fueran falsas, estuvieran adulteradas o que incumplieran alguno de los requisitos previstos en el artículo 617 del ET, como tampoco se demostró que los pagos bancarios correspondan a operaciones financiera simuladas”.
(Lo resaltado es del texto transcrito). Que “es este último hecho el que, unido a las demás pruebas, impide a la Sala desconocer las operaciones económicas amparadas en las facturas de venta referenciadas con anterioridad, pues, se insiste, en el expediente no existe un solo indicio de que los pagos realizados y descritos en los extractos bancarios sean ficticios o simulados.
Este vacío probatorio hace que ante la duda razonable deba resolverse el diferendo a favor del contribuyente, como lo establece el artículo 745 del ET”. Por lo anterior, concluyó que procedía reconocer las compras gravadas en las facturas de venta objeto de controversia y el correlativo impuesto descontable generado. Recurso de apelación La entidad demandada apeló el fallo del Tribunal, para que se revoque y se nieguen las súplicas de la demanda (fls.291-298): En síntesis, reiteró lo expuesto en la contestación a la demanda, esto es, que resultado de la actividad probatoria adelantada por la entidad, se concluyó que las operaciones de compra eran inexistentes.
Que esa conclusión obedeció a lo declarado por el supuesto proveedor de la actora y las inconsistencias en ciertos documentos aportados por la demandante para sustentar la realidad de la operación. Que “la factura en sí misma no se constituye en prueba reina como erradamente lo anota el Juzgador de primera instancia”, dado que la administración Tributaria tiene la facultad de verificar la existencia de los proveedores y la realidad del hecho económico que contiene dicho título, como ocurrió en este caso.
Que resulta infundado afirmar, que “solo se basó en la declaración dada por el señor Rubiano para expedir los actos cuestionados”, toda vez que adicional a la contundencia de ese testimonio, la administración se sustentó en las irregularidades halladas en las pruebas documentales aportadas por la actora, que analizadas en su conjunto resultaron suficientes para establecer que las operaciones de compra venta fueron ficticias y en consecuencia procedía desestimar la realidad de los impuestos descontables.
Alegatos de conclusión La parte demandante, solicitó confirmar el fallo por las razones que expuso en la demanda y lo considerado por el Tribunal (fls.328-331). La entidad demandada, reiteró lo argumentado en el recurso de apelación (fls.332-347). El Ministerio Público Guardó silencio. CONSIDERACIONES 1. Corresponde a la Sala determinar si procede confirmar o revocar la decisión del Tribunal que accedió a las pretensiones de la demanda.
Se acusa la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 31241201400014 del 21 de enero de 2014, y de la Resolución No. 900.110 del 17 de febrero de 2015, que la confirmó. Atendiendo lo planteado en el recurso de apelación, deberá establecerse si, como lo afirma la apelante, las pruebas que tuvo en cuenta resultaban suficientes para determinar la inexistencia de las operaciones comerciales amparadas con las facturas objeto de controversia y en consecuencia desconocer el descontable solicitado por la actora en la declaración del Iva del segundo bimestre del año 2010.
Para la resolución de esa cuestión se reitera línea jurisprudencial en relación a la facultad de fiscalización sobre la realidad de transacciones declaradas y que en ejercicio de esa facultad la administración puede controvertir o desvirtuar la realidad de los documentos aportados como prueba de las operaciones y así trasladar la carga de la prueba al contribuyente (sentencias del 12 de junio de 2019, exp.23007, CP.
Milton Chaves García; del 30 de octubre de 2019, exp.22884, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 25 de abril de 2018 y 18 de julio de 2019, exp. 21088 y 22899 respectivamente, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez; del 28 de noviembre de 2019, exp. 23071, CP. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, entre otras). 2.- Conforme el artículo 746 del ET, se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas o requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial ni la ley la exija.
Se trata de una presunción legal, por tanto, admite prueba en contrario. De eso se sigue que corresponde a la autoridad tributaria desvirtuar esa presunción utilizando las amplias facultades de fiscalización e investigación que la ley le atribuye para obtener las pruebas correspondientes, excepto cuando la autoridad solicita una comprobación especial o la ley la exija, caso en el cual se invierte la carga probatoria.
La norma tributaria ha generado en cabeza del contribuyente del impuesto a las ventas la potestad de que pueda descontar del Iva generado, el valor del Iva que ya fue pagado en la adquisición de bienes y servicios (art.485 ET), originando un menor valor al momento de la declaración de ese impuesto. Ahora, conforme el 771-2 del ET, para que procedan los descontables por ese impuesto se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) del artículo 617 ibídem.
No obstante, eso no imposibilita que la administración ejerza su facultad fiscalizadora para comprobar la existencia de la operación comercial que ampara la factura. Por tal razón, si en ejercicio de la facultad fiscalizadora, logra probar la inexistencia de las transacciones aun cuando el contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes, el Iva descontable puede ser desconocido.
Para ello, la Administración cuenta con los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en las leyes procesales generales, en cuanto estos sean compatibles con las normas tributarias, según lo dispuesto en el artículo 742 del Estatuto Tributario. La Sección ha reconocido que un conjunto de indicios contundentes puede ser suficiente para determinar con plena certeza que el contribuyente simuló operaciones, por lo cual se logra desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración del impuesto.
Por esa razón ha sostenido que ante la contundencia de los indicios se invierte la carga de la prueba y por tanto corresponde al contribuyente demostrar en aplicación del artículo 167 del CGP, que las operaciones con esos proveedores eran reales. De otra parte, ha señalado que el rechazo de impuestos descontables no requiere la declaratoria de proveedor ficticio, porque las normas que consagran la admisibilidad e inadmisibilidad de esos conceptos no condicionan el rechazo a esa declaración; y además, ha enfatizado que conforme al artículo 745 del ET, las dudas provenientes de vacíos probatorios solo pueden resolverse a favor del contribuyente siempre y cuando no se encuentre obligado a probar determinados hechos. 3.- Las compras gravadas y el impuesto descontable solicitados en la declaración del Iva 2o bimestre del año 2010, que se desconocen en los actos cuestionados, corresponden a las hechas al proveedor Iván Rubiano C Constructores EU, contenidas en las siguientes facturas y montos: |FACTURAS |FECHA |BASE |IVA |VALOR TOTAL | |(obran a | | | | | |fls.42-46 | | | | | |c.p) | | | | | |7322 |5 de marzo de |72.168.500 |11.546.960 |83.715.460 | | |2010 | | | | |7493 |5 de abril de |9.762.000 |1.561.920 |11.323.920 | | |2010 | | | | |7505 |15 de abril de|49.184.000 |7.869.440 |57.053.440 | | |2010 | | | | | |26 de abril de|86.321.500 |13.811.440 |100.132.940 | |7527 |2010 | | | | | |28 de abril de|5.112.700 |818.032 |5.930.732 | |7561 |2010 | | | | |Subtotal | |222.548.700 |35.607.792 |258.156.492 | |Nota | | | | | |Crédito no.|FACT 7527 |99.500 |15.920 |115.420 | |NCP10018 | | | | | |TOTAL | |222.449.200 |35.591.872 |258.041.072 | A través de ellas la demandante adquirió 39.010 kilos de lámina bobina 1.5x1.200 (factura 7322); 6.508 kilos de lámina HR 4.5 mm 4x8 (factura 7493); 2492 kilos de lámina CR CAL.14 (1.85) 1.22x2.44 (factura 7561); 30.740 hilos de lámina HR 30 LHR 10 mm 1.20x2.40 (factura 7505); 20.720 kilos de lámina CR en 0.70 4x8 y 22.740 kilos de lámina de diversos espesores (factura 7527). i) Como hechos de la inexistencia de esas operaciones, en el requerimiento especial 31238201300095 del 26 de abril de 2013 (fls.59-68 c.p), se indicó: ✓ Que consecuencia de investigación realizada a la empresa Iván Rubiano C. Constructores EU, se determinó que esa empresa se hizo pasar como gran contribuyente -modificando у adulterando el RUT-; que efectuó ventas a varias sociedades, entre ellas a Ferretería Imperial Ltda., con facturas que aparentemente no corresponden a la realidad, y que no presentó documentos ni contabilidad que respaldaran esas operaciones. ✓ En la investigación iniciada a la contribuyente demandante -exp.
DT 2010 2013 000387- para verificar el cumplimiento de las obligaciones respecto al Iva del 2º bimestre del año 2010, la actora puso a disposición varios documentos, entre ellos, las referidas facturas. No obstante, se observaron las siguientes irregularidades: i) diferencias en la impresión del formato de la factura, como en el tamaño de los números y letra de razón social; ii) la factura 7505 no presenta orden de compra; iii) las otras facturas no coincidían en cuanto a peso y cantidad de lo adquirido con la orden de compra; y iv) en el auxiliar de cuentas de inventarios no aparece el ingreso del producto adquirido mediante esas facturas. ii) Ferretería Imperial Ltda., dio respuesta a ese requerimiento (fls.70- 79 c.p).
Indicó que no es es responsable de las irregularidades litográficas de las facturas expedidas por el proveedor o de que este no aportara documentos contables que respaldaran las operaciones comerciales, y que no existían las otras supuestas irregularidades observadas por la administración. Además, para demostrar la realidad de las operaciones comerciales, aportó comprobantes de egreso, extractos bancarios y el Kardex. iii) En la liquidación Oficial de revisión 31241201400014 del 21 de enero de 2014 (fls.80-91 c.p), la entidad demandada expresó que no acepta los argumentos expuestos por la actora en la respuesta al requerimiento especial, por los siguientes motivos: Que en el expediente DT 2010 2013 000059 se encuentra confesión suscrita por el representante legal de la empresa Iván Rubiano C. Constructores EU (hoy transformada en SAS y además se encuentra suspendido el Registro Único Tributario, RUT), del señor Iván Ernesto Rubiano Calderón, donde expresó lo siguiente: Yo no tengo ningún documento, esta es una oficina arrendada y yo aquí no tengo nada.
Pues esta es una oficina virtual. Yo compro algo de acero y lo vendo a las construcciones, tal vez no he vendido tanto, pero yo corrijo las declaraciones, no quiero tener problemas con la DIAN, ya corregí una de renta, lo que falte corregir yo lo hago, como le digo yo no tengo nada de información ni de documentos, yo no tengo propiedades […] por favor no vayan donde los terceros porque se arma un problema muy grave, de pronto me matan.
(El acta en la que obra esta manifestación se ve a fl.371 tomo 4 c.a). No obstante manifestar en esa liquidación que “en virtud de la confesión antes transcrita, se demuestra que todas las operaciones realizadas por la empresa Iván Rubiano C. Constructores EU con los terceros tiene una existencia aparente y no real”, y que constituía “la prueba reina”, a renglón seguido, precisó que “esa confesión se convierte en testimonio dentro del presente expediente”, esto es, en el DT 2010 2013 000387, seguido contra la sociedad actora por el Iva 2º periodo año 2010.
Agregó que la sociedad demandante allegó las facturas con soportes de pago y su respectivo registro contable, sin embargo, el ciclo de la operación del ingreso de las compras realizada por el contribuyente es incompleta, por tanto, esos soportes no necesariamente indican la existencia de la operación. Resaltó que de la investigación adelantada contra el proveedor Iván Rubiano C. Constructores EU, quedó establecido que no tiene capacidad económica, ni física (infraestructura), no tiene un domicilio, además de no existir contabilidad que respalde las operaciones realizadas con la actora.
Todo ello condujo a la administración a asumir que esa empresa fue constituida con la sola finalidad de adecuarse a las necesidades operacionales de la demandante, circunstancia que surge por su posterior desaparición. Sumado a todo ello, la sociedad demandante no aportó planillas con los datos de la mercancía y el vehículo que entrega los bienes comprados, ni tampoco prueba de pagó de fletes por transporte ni demostró que ese costo estuviera a cargo del proveedor. iv) En la Resolución No. 900.110 del 17 de febrero de 2015 (fls.104-120 c.p), que resolvió el recurso de reconsideración, la administración señaló que no se aceptan los reparos del recurrente que intenta hacer creer que el testimonio del presentante legal del proveedor fue valorado en el Iva del segundo bimestre de 2010 como una confesión de que trata el artículo 747 del ET, cuando expresamente fue apreciado en la liquidación oficial de revisión como un testimonio con fundamento en el artículo 750 del ET.
Que si bien lo expresado por el representante legal de Iván Rubiano C. Constructores EU no es “prueba reina” como se dijo en la liquidación oficial, si es una evidencia de un indicio, que junto a los demás demostrados, también determinantes, condujeron a cuestionar la realidad de las operaciones económicas con dicho proveedor que consta en las cifras de las facturas rechazadas.
Que no están desvirtuadas las pruebas recaudadas por la administración en las que detectó inconsistencias, inexactitudes entre las facturas, órdenes de compra, auxiliares de inventarios, y otros del contribuyente, así como frente a las circunstancias de incapacidad física, económica, infraestructura, domicilio del proveedor, junto con lo afirmado en testimonio por su representante legal, con las que se cuestionaron la realidad de las transacciones económicas que en apariencia indican las facturas. 4.
Las pruebas incorporadas por la administración a la actuación administrativa, no son indicios, son pruebas directas como lo ha aceptado la Sala en otros asuntos similares, que desvirtúan la realidad de las compras e impuestos descontables objeto de controversia (sentencia del 21 de mayo de 2020, exp.23127, CP. Milton Chaves García). La administración desvirtuó la presunción de veracidad de que trata el artículo 746 del ET, y se invirtió la carga de la prueba desde la notificación del requerimiento especial.
Bajo esta premisa opera el artículo 167 del CGP y por lo mismo, la Sala considera que los soportes allegados por parte de la actora resultan insuficientes para comprobar la existencia de las operaciones debatidas. Mientras que la tarea probatoria desarrollada por parte de la autoridad tributaria estuvo dirigida a desvirtuar la presunción de la declaración, cuestionando la ocurrencia de las operaciones, la actividad desplegada por la sociedad demandante tan solo llevó a la certeza formal de las mismas, lo que no permite llevar a un convencimiento que resulte favorable a sus intereses, pues, no obstante a que formalmente las facturas pudieran cumplir los requisitos previstos en la ley, las pruebas aportadas en el proceso de fiscalización impide darles credibilidad Además, contrario a lo que estimó el Tribunal, para la Sala no surge duda razonable que favorezca a la demandante por el hecho de no existir indicio de que los pagos realizados y descritos en los extractos bancarios sean ficticios o simulados.
Se arriba a esta conclusión toda vez que valorada en conjunto la prueba decretada, practicada e incorporada en la actuación administrativa, entre ellas la prueba documental trasladada, además de las irregularidades e inconsistencias advertidas en las facturas de compra y en el auxiliar de cuentas de inventarios que allegó el demandante, sumado al testimonio del representante legal del proveedor y que ese proveedor no cuenta con soportes contables en los que se reflejen los asientos del ingreso de los pagos que realizó la sociedad actora, son prueba directa de la inexistencia de las operaciones.
Así las cosas, en el caso bajo examen no hay lugar a dar aplicación al artículo 745 ídem, habida cuenta que las dudas provenientes de vacíos probatorios solo pueden resolverse a favor del contribuyente siempre y cuando no se encuentre obligado a probar determinados hechos, condición que no se presenta en este caso en el que la carga de la prueba recaía sobre la parte demandante.
En este orden de ideas prospera el cargo de la apelante. 5. Al estar demostrada la validez del desconocimiento de las compras e impuestos descontables efectuado por la demandada en los actos cuestionados, procede la sanción por inexactitud de que trata el artículo 647 del ET, dado que uno de los supuestos que dan lugar a su imposición es la inclusión de impuestos descontables inexistentes.
Como aconteció en este caso, ya que en la declaración del Iva 2º bimestre año 2010, la sociedad actora solicitó descontables irreales. Sin embargo, la Sala pone de presente que el artículo 29 de la Constitución Política consagra el principio de favorabilidad como parte del debido proceso, y de acuerdo con el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, se estableció que el principio de favorabilidad debe aplicar en materia sancionatoria en temas tributarios, aun cuando la norma favorable sea posterior.
El artículo 648 del Estatuto Tributario fue modificado por el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, en el que se estableció que la sanción por inexactitud corresponde al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial, y el valor declarado. Antes de la modificación, la sanción por inexactitud era equivalente al 160%, por lo que resulta más favorable para el contribuyente, aplicar el valor de sanción por inexactitud establecido en la Ley 1819 de 2016.
Por lo anterior, se dará aplicación al principio de favorabilidad[1] y se procede a recalcular el valor de la sanción por inexactitud con el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados, así: |Liquidación Dian (fl.90 c.p) |Liquidación Consejo | | |Estado | |“Total saldo a pagar determinado |118.341.000 |118.341.000 | |antes de sanción | | | |Menos total saldo a pagar |82.749.000 |82.749.000 | |declarado antes de sanción | | | |Base sanción de inexactitud |35.592.000 |35.592.000 | |Por: porcentaje a aplicar según |160% |100% | |art. 647 de ET | | | |Sanción por inexactitud |56.947.200 |35.592.000 | |determinada | | | |Total Sanción de inexactitud |56.947.000” |35.592.000 | |determinada | | | En consecuencia, se revocará la sentencia apelada.
En su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos demandados, solo en lo referente al valor de la sanción por inexactitud, y se dispondrá, a título de restablecimiento del derecho, fijar como valor a pagar por sanción la suma aquí liquidada. 6. No se condenará en costas, por no obrar prueba de su causación en esta instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.
Revocar la sentencia apelada, por las razones expuestas en la parte motiva. En su lugar, se dispone: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 31241201400014 del 21 de enero de 2014 y de la Resolución No. 900.110 del 17 de febrero de 2015, solo en lo referente al monto de la sanción por inexactitud. A título de restablecimiento del derecho, fijar como sanción por inexactitud a pagar a cargo de la sociedad demandante la suma de treinta y cinco millones quinientos noventa y dos mil pesos m/c ($35.592.000), de acuerdo con la liquidación contenida en la parte motiva de esta providencia. 2.
Sin condena en costas. 3. Reconocer personería al abogado Gustavo Adolfo Mosquera Abello, para actuar como apoderado de la demandada. 4. Devolver el expediente al Tribunal de origen, una vez se halle en firme esta decisión. Cópiese, notifíquese y cúmplase Esta sentencia se estudió y aprobó en sesión celebrada en la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO MILTON CHAVES GARCÍA Presidenta de la Sección (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] Vale anotar que la Dian no fundamentó la imposición de la sanción en la declaratoria de proveedor ficticio.