IMPUESTO DE RENTA / NOTIFICACIÓN A LA DIRECCIÓN PROCESAL EN EL PROCESO TRIBUTARIO – Alcance / NOTIFICACIÓN A LA DIRECCIÓN PROCESAL EN EL PROCESO TRIBUTARIO – Efectos / NOTIFICACIÓN A LA DIRECCIÓN PROCESAL EN EL PROCESO TRIBUTARIO – Reiteración de jurisprudencia En relación con la notificación por correo, prevista en el artículo 565 del E.T., se pueden extractar varias reglas, a saber: i. Cuando el contribuyente ha informado dirección en RUT, la notificación por correo se debe surtir mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la última dirección informada en ese registro tributario. ii.

Cuando el contribuyente no hubiere informado una dirección a la Administración, la actuación administrativa correspondiente se podrá notificar a la que se establezca mediante verificación directa o mediante la utilización de guías telefónicas, directorios y, en general, de información oficial, comercial o bancaria. iii. Cuando el contribuyente actúe a través de apoderado en el proceso que se adelante ante la Administración, la notificación se surtirá a la última dirección que dicho apoderado tenga registrada en el Registro Único Tributario, RUT.

Sin embargo, dichas reglas varían cuando se haya informado dirección procesal, caso en el cual, esta prima sobre las demás. De conformidad con el artículo 564 del E.T., “si durante el proceso de determinación y discusión del tributo, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, señala expresamente una dirección para que se le notifiquen los actos correspondientes, la administración deberá hacerlo a dicha dirección”.

Como lo ha manifestado esta Sala en oportunidades anteriores (Sentencias del 29 de agosto de 2019, Exp. 23789, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, y del 12 de noviembre de 2015, Exp. 20259, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez), el artículo 564 del E.T. permite que el sujeto pasivo del tributo suministre de forma expresa una dirección para que se surtan las notificaciones de los actos proferidos en determinado procedimiento administrativo, denominada por la ley como dirección procesal, que tiene preferencia sobre cualquier otra dirección de notificación. Por eso, la dirección que haya registrado el contribuyente en el RUT o en su actualización y la indicada por el apoderado, si lo hubiere, debe “ceder” en favor de la dirección procesal si se indica esa dirección en la actuación administrativa correspondiente.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 568 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 565 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 564 NOTA DE RELATORÍA: Sobre el suministro de una dirección procesal para que se surtan legalmente las notificaciones de los actos administrativos consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 29 de agosto de 2019, Exp. 05001-23-33-000-2014-01421-01(23789), C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 12 de noviembre de 2015, Exp. 66001-23-33-000-2012-00157-01(20259), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez NOTIFICACION POR MEDIO DE LA PÁGINA WEB DE LA ENTIDAD– Procede cuando no se ha podido efectuar la notificación por correo / NOTIFICACIÓN POR CONDUCTA CONCLUYENTE – Procedencia / NOTIFICACIÓN SUPLETORIA PUBLICACIÓN POR AVISO EN PAGINA WEB Y EN UN LUGAR VISIBLE DE LA ENTIDAD – Requisito formal.

Reiteración de jurisprudencia / INDEBIDA NOTIFICACIÓN DE ACTOS ADMINISTRATIVOS – Vulneración al debido proceso. Reiteración de jurisprudencia Ahora, en aquellos casos en que la notificación por correo se remita a la dirección informada por el contribuyente y sea devuelta por la empresa de mensajería, el artículo 568 del E.T., prescribe que el procedimiento a seguir es la notificación por aviso.

Antes de la modificación realizada por el Decreto 19 de 2012, la norma contemplaba que el aviso debía publicarse en un períodico de amplia circulación nacional o de circulación regional. Luego de ese cambio normativo, el artículo 568 del E.T. establece que serán notificados mediante aviso, “con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número de identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso público de la misma entidad”.

Entonces, para que se practique legalmente, el aviso con la parte resolutiva del acto debe publicarse en dos escenarios: (i) el portal web de la DIAN y (ii) en un lugar visible al público en la entidad. Sobre el particular, la Sala (Sentencias del 23 de julio de 2020, Exp.24230, C.P. Milton Chaves García, del 28 de mayo de 2020, Exp. 22169, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y, del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) ha precisado que ambas publicaciones constituyen una formalidad exigida en la ley para la práctica de la notificación por aviso.

Siendo la primera una adaptación del procedimiento a las nuevas tecnologías en materia de comunicaciones, y la segunda, una garantía para aquellos contribuyentes que aún no tengan acceso a internet; razón por la cual ninguna de esas publicaciones puede omitirse. (…) Sobre el particular, la Sala (Sentencias del 28 de mayo de 2020, Exp. 22169, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y, del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) ha señalado que esta irregularidad “constituye una violación al debido proceso del contribuyente, en tanto no se siguió el procedimiento y plazos contemplados como presupuesto de la notificación del acto administrativo”.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 568 / DECRETO 19 DE 2012 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 564 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 703 NOTA DE RELATORÍA: Sobre el deber legal de publicar los actos administrativos en dos escenarios para garantizar el derecho al debido proceso consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 23 de julio de 2020, Exp. 54001-23-33-000-2017-00348-01(24230), C.P. Milton Chaves García; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 28 de mayo de 2020, Exp. 54001-23-33-000-2014-00122-01(22169), C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 28 de noviembre de 2018, Exp. 54001-23-33-000-2014-00168-01(22064), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez CONDENA EN COSTAS - Improcedencia. Por cuanto no se probó su causación La Sala no condenará en costas porque no obra elemento de prueba que demuestre las erogaciones por ese concepto, como lo exige para su procedencia el artículo 365 del CGP, aplicable por disposición del artículo 188 del CPACA.

CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ (E) Bogotá, D.C., treinta (30) de julio de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-37-000-2014-01292-01(24501) Actor: GIOVANNY MAURICIO VARGAS URIBE Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación promovido por la demandante contra la sentencia del 16 de diciembre de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B” (ff. 211 a 215), que dispuso: Primero.– Niéganse las pretensiones de la demanda relacionadas con el Auto nro. 90061 del 4 de junio de 2014, por medio del cual se inadmitió por extemporanéo el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, y (sic) nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, y el Auto nro. 900013 del 14 de julio de 2014 que confirmó el anterior, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. Segundo.- declárase inhibida para estudiar la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, por indebido agotamiento de la sede administrativa, en virtud de lo dilucidado en la parte considerativa de esta sentencia. Tercero.- En firme esta providencia, arhívese el expediente previa devolución de los antecedentes administrativos a la oficina de origen.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 18 de agosto de 2010, el contribuyente presentó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2009, en la que registró un impuesto de $12.812.000. Mediante el Requerimiento Especial nro. 322392012000336 se propuso la modificación de la liquidación privada, en el sentido de determinar el patrimonio bruto en la suma de $899.013.000, rechazar deducciones por venta de inmueble en la suma de $5.691.987.000 y por contrato de servicio de transporte por $2.470.000.000.

Lo que llevó a determinar el impuesto en $1.890.112.000 e imponer una sanción por inexactitud de $3.003.680.000. Este acto se notificó a la dirección Calle 95 # 15-33 Of. 202 de Bogotá, informada por el contribuyente en la investigación preliminar, pero fue devuelto por correo, bajo la causal no reside. Por esa razón, fue notificado en la página web de la entidad, el 14 de septiembre de 2012, sin obtener respuesta.

Posteriormente, la Administración expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, modificando la declaración tributaria en los mismos términos propuestos en el requerimiento especial. Este acto fue notificado a la dirección que fue remitido el acto preparatorio, y se devolvió por correo el 5 de junio de 2013, bajo la causal “destinatario se trasladó”; razón por la cual fue notificado en la página web de la entidad el 18 de junio de 2013.

Contra el acto liquidatorio el contribuyente interpuso recurso de reconsideración el 16 de mayo de 2014, el cual fue inadmitido mediante Auto nro. 90061-107 del 4 de junio de 2014, por haberse presentado extemporáneamente. Luego, el contribuyente interpuso recurso de reposición contra el anterior auto inadmisorio, pero ese acto fue confirmado por el Auto nro. 900013 del 14 de julio de 2014.

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), el demandante formuló las siguientes pretensiones (f.8). 1. Que se declare la nulidad total de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, proferida por la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-, por medio de la cual se modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009 del señor Giovanny Mauricio Vargas. 2.

Que se declare la nulidad del Auto inadmisorio nro. 900061 del 4 de junio de 2014, proferido por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, de la Dirección de Gestión Jurídica, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-. 3. Que se declare la nulidad del Auto confirmatorio del inadmisorio nro. 900013 del 14 de julio de 2014, proferido por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos, de la Dirección de Gestión Jurídica, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN-. 4.

Que a título de restablecimiento del derecho, se reconozca que la declaración privada del impuesto sobre la renta presentada por Giovanny Mauricio Vargas el 18 de agosto de 2010, identificada con nro. 9100009369565, se encuentra en firme. A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 29 de la Constitución Política, 564, 565, 568, 647, 720, 722 y 728 del Estatuto Tributario, 507 del Código de Comercio, 2142 del Código Civil, 3 del Decreto 1514 de 1998, y 197 de la Ley 1607 de 2012.

El concepto de violación de estas disposiciones se resume así (ff. 13 a 32): En cuanto a las irregularidades en la notificación de los actos acusados, señaló que la Administración no comunicó las actuaciones en la dirección informada por el contribuyente en el RUT, que era la vigente para la época de los hechos. Discutió que la DIAN notificó el emplazamiento para corregir, el requerimiento especial y la liquidación oficial tomando como dirección procesal la Calle 95#15-33 Of. 202, a pesar de que la misma solo tenía efecto para los trámites de la investigación preliminar, y no para el proceso de determinación oficial.

Explicó que, si bien, esa dirección fue informada a un funcionario de la DIAN durante una visita preliminar, también se suministró una segunda dirección, la Cra.11A#93A-80 Of. 203, que fue a la que posteriormente, se presentó el funcionario a recibir los documentos requeridos en la investigación. Indicó que conforme con el artículo 564 del E.T., la dirección procesal es aquella señalada de forma expresa para la notificación de los actos dentro de los procesos de determinación y discusión. Por tanto, la dirección procesal es propia del proceso de determinación del tributo, que inicia con el auto de apertura que ordena adelantar la investigación al contribuyente.

Advirtió que como la dirección Calle 95#15-33 Of. 202 fue informada por el contribuyente antes del inicio del proceso de determinación, durante una investigación preliminar, no puede ser tomada como dirección procesal para notificar los actos de determinación del tributo. Consideró que aunque se tomara la Calle 95#15-33 Of. 202 como dirección procesal, ante la devolución por correo, bajo la causal no reside, de las notificaciones realizadas en esa dirección, le correspondía a la DIAN intentar la notificación en la dirección informada en el RUT.

Alegó que si en el presente caso no hubo entrega en la dirección informada, la DIAN no podía proceder a la notificación residual por publicación en página web, sin intentar la notificación en otras direcciones, incluida la del RUT, porque ello vulnera el principio de publicidad y el derecho al debido proceso. Señaló que, si bien, en el expediente aparece que la Administración informó la existencia del acto preparatorio y liquidatorio en la dirección informada en el RUT, no existe evidencia de la entrega de tal comunicación y, en todo caso, esos comunicados no se acompañan del acto administrativo.

Sostuvo que la notificación residual efectuada por la DIAN no se hizo en debida forma toda vez que no se publicó por la web la parte resolutiva del respectivo acto, sino únicamente la relativa a los recursos, y no existe prueba de que la misma hubiere sido publicada en un lugar de acceso público de la entidad, como lo exige el artículo 568 del E.T. Afirmó que ante las falencias en la notificación, los actos administrativos solo fueron conocidos por el contribuyente el 27 de marzo de 2014, fecha en que recibió la copia de los mismos por solicitud realizada a la DIAN.

Por tanto, la declaración tributaria se encuentra en firme, por no haberse notificado el requerimiento especial y la liquidación oficial en la oportunidad legal. En gracia de discusión, debe aceptarse la notificación del 27 de marzo de 2014 y, por ende, el recurso de reconsideración debió admitirse. En lo relacionado con el rechazo de las deducciones, señaló que procede la deducción por la venta del predio San Martín, por cuanto no puede desconocerse que la enajenación se realizó mediante un contrato de cuentas en participación suscrito por el contribuyente, que en calidad de socio gestor, estaba autorizado para declarar en deducción todo el valor de la venta, como lo ha reconocido la DIAN en el Concepto nro. 077256 del 9 de septiembre de 2006.

Alegó que procede la deducción por contrato de transporte, porque se originó en el contrato de mandato sin representación celebrado con Cointracol Ltda., cuyo soporte se encuentra en poder de esa empresa. Agregó que, en todo caso, en el expediente obra certificado de revisor fiscal que da cuenta de la existencia del gasto. Consideró que en caso de no tenerse por probada la deducción mediante las citadas pruebas directas, debe estimarse el costo conforme lo señala el artículo 82 del E.T. Finalmente, señaló que debe levantarse la sanción por inexactitud, por ausencia del hecho sancionable, en tanto las deducciones cumplen con los requisitos legales y se encuentran debidamente soportada.

Además, deben tenerse en cuenta las circunstancias subjetivas del contribuyente, y que su actuación no afectó las arcas del Estado. Y, en todo caso, se presenta una diferencia de criterios en la interpretación del derecho aplicable. Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 112 a 121), por las siguientes razones: Dijo que los actos administrativos fueron notificados a la Calle 95#15-33 Of.202, porque fue la dirección procesal informada por el contribuyente durante las visitas de verificación del 1 y 3 de febrero de 2011, con la finalidad de que se le notificara las actuaciones administrativas que se derivaran de la investigación del impuesto de renta del año 2009.

Precisó que esa dirección sí fue informada en el proceso de determinación del tributo, porque el mismo hace relación a la investigación y fiscalización, que incluye la investigación preliminar del tributo. Y, no existe prueba de que el contribuyente hubiere cambiado la dirección informada en la etapa de investigación. Manifestó que la dirección procesal es una forma especial de notificación de los actos dentro del proceso de determinación, por lo que una vez establecida por el investigado, debe utilizarse para realizar todas las notificaciones que se desprendan de la investigación y fiscalización. Agregó que, por disposición legal, la dirección procesal desplaza a las demás notificaciones, mientras no se cambie por los medios legales.

Sostuvo que la notificación residual practicada por la DIAN se hizo en debida forma. El emplazamiento para corregir se publicó en un diario de amplia circulación nacional, como lo establecía el artículo 568 del E.T. Y, el requerimiento especial y la liquidación oficial se publicaron en la página web de la entidad, como lo dispone el artículo 568 del E.T. luego de la modificación del Decreto 19 de 2012.

Indicó que, en todo caso, la Administración envió comunicados de los actos administrativos a la dirección establecida en el RUT. En relación con el rechazo de las deducciones, se discute la relativa a la venta del predio, porque el contribuyente, en su condición de gestor del contrato de cuentas en participación, declaró la totalidad del ingreso del negocio de venta por $3.800.000.000, y como costo de la operación el mismo valor del ingreso $3.800.000.000, cuando en el expediente se encuentra probado que el precio de adquisición del inmueble corresponde a la suma de $700.000.000.

Manifestó que no procede la deducción por el contrato del servicio de transporte, debido a que no se encuentra soportada conforme con el artículo 771-2 del E.T. Debe mantenerse la sanción por inexactitud, porque en la declaración tributaria el contribuyente declaró deducciones improcedentes, que generaron un menor impuesto a cargo. Sentencia apelada El a quo denegó las pretensiones de la demanda y se declaró inhibido para estudiar la legalidad de la liquidación oficial de revisión demandada (ff. 251 a 290), con fundamento en los siguientes planteamientos: Consideró que en desarrollo de la investigación, durante la visita del 1º de febrero de 2011, el contribuyente dispuso como dirección procesal la Calle 95#15-33 Of. 202, para efectos de la notificación de las actuaciones administrativas que se generaran en la investigación del impuesto de renta del año 2009.

Señaló que el emplazamiento para corregir fue notificado en debida forma, en la dirección procesal informada por el contribuyente, y en atención a que fue devuelto, bajo la causal “destinatario se trasladó”, fue notificado por aviso en un diario de amplia circulación nacional, que era el procedimiento previsto para la época en el artículo 568 del E.T. Sostuvo que el requerimiento especial y la liquidación oficial se notificaron en debida forma, en la dirección procesal informada por el contribuyente, y debido a que fue devuelta, bajo la causal “destinatario se trasladó”, se notificó en la página web de la entidad, en vigencia del artículo 568 del E.T. modificado por el Decreto 19 de 2012.

Precisó que la Administración cumplió con los presupuestos de la norma, al publicar la parte resolutiva de los actos en la página web de la entidad, y aunque no está probada la fijación del aviso en un lugar de acceso público, esto no implica que los actos fueron indebidamente notificados, en tanto el solo hecho de la publicación en la página web cumple con el principio de publicidad.

Afirmó que como la notificación de la liquidación oficial se surtió en la fecha de publicación del aviso en la página web de la DIAN, el 18 de junio de 2013, el término para interponer el recurso venció el 20 de agosto de 2013. Por eso, el recurso de reconsideración interpuesto el 16 de mayo de 2014 es extemporáneo y, en tal sentido, debía ser inadmitido.

Advierte que, la presentación extemporánea del recurso de reconsideración lleva a la Sala a declarar que el contribuyente no agotó en debida forma la vía gubernativa, requisito exigido para acceder a la jurisdicción, razón por la cual se declarará inhibida de conocer sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión demandada. Recurso de apelación La parte demandante recurrió la sentencia de primera instancia (ff. 299 a 306).

A esos efectos, reprodujo los argumentos planteados en la demanda, y agregó: El artículo 568 del E.T. establece expresamente que en caso de devolución del correo, la notificación se surte mediante aviso por la página web y en un lugar de acceso al público de la entidad. Agregó que, la norma de ninguna manera establece que la fijación en lugar de acceso público sea discrecional de la Administración, o un mecanismo adicional de publicidad no obligatorio, sino que por el contrario, exige que la notificación debe realizarse de las dos formas.

Alegatos de conclusión La partes insistieron en los argumentos esbozados en sede judicial (ff. 332 a 346). Concepto del Ministerio Público El agente del Ministerio Público rindió concepto en el sentido de que se confirme la setencia apelada. Consideró que el artículo 564 del E.T., que se refiere a la dirección procesal, en modo alguno limita su aplicación a una investigación preliminar, sino que la extiende a todo el proceso de determinación y discusión del tributo.

Agregó que, si el contribuyente pretendía aplicar esa dirección únicamente a la investigación preliminar, así debió advertirlo en la visita de verificación. Manifestó que es procedente que la Administración hubiere notificado los actos administrativos en la dirección procesal informada por el contribuyente en la visita de verificación y, ante la devolución de la notificación, procediera a la notificación residual –por aviso y por página web, según el caso-.

Precisó que la publicación en el portal web de la entidad cumplió con lo dispuesto en el artículo 568 del E.T., por considerarla una alternativa más eficaz para la comunicación de las actuaciones administrativas que la fijación del aviso en lugar de acceso público. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia de primera instancia, que denegó las pretensiones de la demanda y se inhibió de estudiar la legalidad de la liquidación oficial acusada. 2- En concreto, se debe resolver si la notificación por correo del emplazamiento para corregir, el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión se realizó en debida forma en la dirección informada por el contribuyente durante la investigación preliminar del impuesto de renta del año 2009.

Y, si la notificación supletoria se realizó conforme con el procedimiento previsto en el artículo 568 del E.T. 3- La DIAN realizó la notificación de los actos administrativos, primero, mediante correo remitido a la dirección informada por el contribuyente en la visita de verificación preliminar, por considerar que la misma constituye dirección procesal en el procedimiento de determinación del tributo.

En segundo lugar, ante la devolución del correo, procedió a realizar la notificación supletoria, mediante la publicación en períodico de amplia circulación nacional –emplazamiento para corregir-, y por publicación de la página web de la entidad –requerimiento especial y liquidación oficial-. 4- El contribuyente discute que la dirección informada en la visita de verificación solo tenía efectos en la investigación preliminar y, que en todo caso, ante la devolución de los correos, la DIAN debió intentar la notificación en las demás direcciones del contribuyente disponibles, como la del RUT.

Además, controvierte la notificación subsidiaria del artículo 568 del E.T., porque en la página web de la entidad no se publicó la parte resolutiva, sino la relativa a los recursos, y tampoco se publicó en un lugar de acceso público de la entidad. 5- En relación con la notificación por correo, prevista en el artículo 565 del E.T., se pueden extractar varias reglas, a saber: i. Cuando el contribuyente ha informado dirección en RUT, la notificación por correo se debe surtir mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la última dirección informada en ese registro tributario. ii.

Cuando el contribuyente no hubiere informado una dirección a la Administración, la actuación administrativa correspondiente se podrá notificar a la que se establezca mediante verificación directa o mediante la utilización de guías telefónicas, directorios y, en general, de información oficial, comercial o bancaria. iii. Cuando el contribuyente actúe a través de apoderado en el proceso que se adelante ante la Administración, la notificación se surtirá a la última dirección que dicho apoderado tenga registrada en el Registro Único Tributario, RUT.

Sin embargo, dichas reglas varían cuando se haya informado dirección procesal, caso en el cual, esta prima sobre las demás. De conformidad con el artículo 564 del E.T., “si durante el proceso de determinación y discusión del tributo, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, señala expresamente una dirección para que se le notifiquen los actos correspondientes, la administración deberá hacerlo a dicha dirección”.

Como lo ha manifestado esta Sala en oportunidades anteriores (Sentencias del 29 de agosto de 2019, Exp. 23789, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, y del 12 de noviembre de 2015, Exp. 20259, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez), el artículo 564 del E.T. permite que el sujeto pasivo del tributo suministre de forma expresa una dirección para que se surtan las notificaciones de los actos proferidos en determinado procedimiento administrativo, denominada por la ley como dirección procesal, que tiene preferencia sobre cualquier otra dirección de notificación. Por eso, la dirección que haya registrado el contribuyente en el RUT o en su actualización y la indicada por el apoderado, si lo hubiere, debe “ceder” en favor de la dirección procesal si se indica esa dirección en la actuación administrativa correspondiente. 6- Ahora, en aquellos casos en que la notificación por correo se remita a la dirección informada por el contribuyente y sea devuelta por la empresa de mensajería, el artículo 568 del E.T., prescribe que el procedimiento a seguir es la notificación por aviso.

Antes de la modificación realizada por el Decreto 19 de 2012, la norma contemplaba que el aviso debía publicarse en un períodico de amplia circulación nacional o de circulación regional. Luego de ese cambio normativo, el artículo 568 del E.T. establece que serán notificados mediante aviso, “con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número de identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso público de la misma entidad”.

Entonces, para que se practique legalmente, el aviso con la parte resolutiva del acto debe publicarse en dos escenarios: (i) el portal web de la DIAN y (ii) en un lugar visible al público en la entidad. Sobre el particular, la Sala (Sentencias del 23 de julio de 2020, Exp.24230, C.P. Milton Chaves García, del 28 de mayo de 2020, Exp. 22169, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y, del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) ha precisado que ambas publicaciones constituyen una formalidad exigida en la ley para la práctica de la notificación por aviso.

Siendo la primera una adaptación del procedimiento a las nuevas tecnologías en materia de comunicaciones, y la segunda, una garantía para aquellos contribuyentes que aún no tengan acceso a internet; razón por la cual ninguna de esas publicaciones puede omitirse. 7- En el caso concreto, se advierte que el 1º de febrero de 2011 (f.72 ca1), la DIAN realizó visita de verificación al contribuyente, en desarrollo de la investigación preliminar de la declaración de renta del año 2009.

En esa diligencia se dijo: “Se le solicita informar una dirección procesal para efectos de notificación de las actuaciones administrativas que se deriven de esta investigación. Contestó: Calle 95 #15-33 Oficina 202 de Bogotá. […] Se acuerda con el contribuyente que los anexos explicativos y soportes de la declaración de renta año gravable 2009 se ponen a disposición en la dirección Cra. 11 A #93A-80 Oficina 203 el día 3 de febrero de 2011”.

En la visita del 3 de febrero de 2011, el contribuyente reiteró que su dirección procesal era la Calle 95 #15-33 Oficina 202 de Bogotá. (ff. 73-74 ca1) Luego, en el año 2011, el contribuyente actualizó el RUT registrando como dirección la Calle 77B #59-61 Oficina 910 Edificio Centro Empresarial Las Americas II de la ciudad de Barranquilla (ff. 165 y 166 ca2).

Consta en el expediente que el Emplazamiento para corregir nro. 322392011000012 del 10 de febrero de 2011, el Requerimiento Especial nro. 322392012000336 del 5 de septiembre de 2012, y la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, fueron notificados por correo a la “dirección procesal” Calle 95 #15-33 Oficina 202 de Bogotá, y devueltos bajo la causal “destinatario se trasladó”.

(ff. 156 a 159, 305 a 306, y 340 a 341 ca2). Ante la devolución por correo, el 21 de febrero de 2011, la Administración notificó por aviso en el diario el Tiempo el emplazamiento para corregir (f. 152 vto ca2). El 14 de septiembre de 2012 y el 18 de junio de 2013, la DIAN publicó en su página web el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, respectivamente.

(ff. 307 y 342 ca2). Se encuentra en el expediente comunicación de la DIAN, dirigida a la dirección informada en el RUT por el contribuyente, en la que informa la expedición del requerimiento especial; pero dicho documento no tiene fecha ni constancia de envio (ff. 308 ca2). También obra otra comunicación de la DIAN, en la que informa la notificación de la liquidación oficial, pero se observa que la dirección remitida “Cll 70B#59-61 Of. 910 Edificio Centro Empresarial Las Americas II de Barranquilla”, no coincide completamente con la informada en el RUT.

Si bien, el documento tiene constancia de envío del 5 de junio de 2013, fue devuelto por motivos de devolución “desconocido”.(ff. 344, 348 a 363 ca2). El 16 de mayo de 2014, el contribuyente interpuso recurso de reconsideración. (ff. 363 a 375 ca3), informando que tuvo conocimiento del acto liquidatorio por solicitud de copias que realizó a la DIAN el 27 de marzo de 2014, ante la gestión de cobro iniciada por la entidad.

El recurso fue inadmitido por extemporaneo por Auto nro. 900061 del 4 de junio de 2014 (ff. 398 a 399 ca3), que fue confirmado mediante el auto nro. 900013 del 14 de julio de 2014. (ff.422 a 423 ca3). 8- Se advierte que en sede judicial, el Tribunal decretó como prueba remitir un oficio a la DIAN para que certificara cuándo y en qué lugar de acceso al público fueron fijados los avisos que contenían la notificación del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión proferidos contra el demandante, y allegara copia de los mismos, con constancia de fijación y desfijación (ff. 187, 191 y 192).

En respuesta del citado oficio, la DIAN informó que el requerimiento especial y la liquidación oficial fueron notificados mediante publicación en página web el día 14 de septiembre de 2012 y 18 de junio de 2013, respectivamente. Anexó al documento, la impresión de la publicación en la página web de la entidad (ff.197 a 201). Se pone de presente que la demandada no aportó la constancia de publicación del aviso en lugar de acceso público. 8- En principio, la Sala encuentra que la notificación por correo de los actos debía realizarse en la dirección Calle 95 #15-33 Oficina 202 de Bogotá, porque en el acta de visita consta que el contribuyente la informó expresamente como una dirección procesal para efectos de la notificación de las actuaciones administrativas que se derivaran de la investigación del impuesto de renta del año 2009.

Y, en el expediente no existe prueba del cambio de la dirección procesal, por el contrario, la misma fue reiterada por el contribuyente en una visita de verificación posterior. Además, independiente de la etapa de la investigación, lo que requiere el artículo 564 del E.T. para que una dirección del contribuyente tenga la connotación de dirección procesal, es que el mismo la señale con el fin de que le sean notificadas las decisiones o actos administrativos proferidos dentro de un proceso de determinación y discusión del tributo; como ocurrió en el presente caso.

Si bien, la notificación por correo a la dirección procesal fue devuelta por la empresa de mensajería, la DIAN no estaba autorizada para intentar otra notificación por correo a una dirección diferente, por cuanto esto procede cuando el contribuyente no informa una dirección, y en todo caso, no puede perderse de vista que la dirección procesal se aplica de manera preferente.

Lo que procede en los casos de devolución por correo de la notificación enviada a la dirección procesal, es la notificación por aviso, de conformidad con el artículo 568 de E.T. En el caso del emplazamiento para corregir, procedía la notificación por aviso en un diario de amplia circulación, como en efecto lo hizo la DIAN. Pero en relación con el requerimiento especial y la liquidación oficial, cuya notificación por aviso debía publicarse por la página web y en un sitio de acceso al público de la entidad, la Sala advierte que la DIAN no demostró que hubiere realizado ambas publicaciones.

En efecto, se advierte que en el expediente no obra prueba de la publicación de la parte resolutiva del acto en un lugar de acceso público de la DIAN, a pesar de que la misma debe estar en poder de la entidad y, formar parte de los antecedentes administrativos por ser parte del procedimiento de notificación de los actos demandados. De hecho, esa irregularidad ha sido controvertida por el contribuyente desde el recurso de reconsideración y de reposición (ff.369 y 419 ca3), y luego, en sede judicial, la prueba de la publicación del aviso en sitio público de la entidad, fue requerida por el Tribunal, sin que la misma fuera remitida por la demandada, que se ha limitado a allegar la prueba de la publicación en la página web (ff. 187, 191, 192, 197 a 201).

Es importante tener en cuenta que la DIAN es quien elabora y publica el aviso, le coloca el sello de fijación en lugar de acceso público, y una vez desfijado ese documento queda bajo custodia de la misma entidad. Por eso, sobre la Administración recaía la carga de aportar al expediente la constancia de notificación del aviso, con los sellos de fijación y desfijación respectivos.

La constancia de las notificaciones, entre estas, la de publicación en un sitio de acceso público de la entidad, es el documento que arroja certeza de que el procedimiento se adelantó conforme a la ley, y del cual se desprende el verdadero conocimiento de la actuación, de ahí la relevancia que tiene como prueba dentro del proceso. Sobre el particular, la Sala (Sentencias del 28 de mayo de 2020, Exp. 22169, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y, del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) ha señalado que esta irregularidad “constituye una violación al debido proceso del contribuyente, en tanto no se siguió el procedimiento y plazos contemplados como presupuesto de la notificación del acto administrativo”.

También, aclaró que, si bien, no todo desacato de las formalidades previstas en el ordenamiento jurídico para la expedición de los actos administrativos puede catalogarse como una afectación al debido proceso y la nulidad de la decisión; sí se generan tales consecuencias cuando el desconocimiento de las formalidades sea de índole sustancial que afecten el núcleo esencial del debido proceso y, en especial, el del derecho de defensa.

Y, consideró que “en el caso de la publicación del aviso en cartelera se encuentra que se trata de una formalidad de tipo sustancial que afecta la nulidad del acto administrativo, por vulneración del debido proceso, toda vez que de acuerdo con el artículo 568 del Estatuto Tributario, esa publicación es un requisito indispensable para la notificación por aviso.

Y, adicionalmente, no puede perderse de vista que constituye una garantía del administrado para tener acceso a la actuación administrativa seguida en su contra”. Por las razones expuestas, se configura una irregularidad en la notificación por aviso del requerimiento especial y la liquidación oficial, dado que no se probó uno de los presupuestos de la norma que era la publicación de la parte resolutiva de los actos en un lugar visible de la entidad. 9- Al verificar si la irregularidad en la notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión vulneró el debido proceso del contribuyente, se encuentra que en el expediente solo existe certeza de que el mismo se enteró de los actos el 27 de marzo de 2014, cuando solicitó copias del expediente administrativo del impuesto de renta de 2009 (ff. 363 a 375 ca3).

Fecha que se tendrá como fecha de notificación por conducta concluyente (art. 72, Ley 1437 de 2011). La Sala pone de presente que mediante el envío de comunicaciones, la DIAN intentó poner en conocimiento del contribuyente la actuación administrativa en la dirección informada en el RUT, pero se advierte que esos documentos no lograron su cometido, porque una de estos, no tiene constancia de entrega, y el otro, fue remitido a una dirección errada que no coincide totalmente con la del RUT y fue devuelta por correo.

Así las cosas, se advierte que el demandante tuvo conocimiento de los actos en forma extemporánea, porque el 27 de marzo de 2014, momento en que se da por enterado del requerimiento especial (acto preparatorio requisito previo a la liquidación, art. 703 E.T.), ya había vencido el término previsto en el artículo 705 del E.T. para expedir ese acto, esto es, “dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar”.

En efecto, como el vencimiento para declarar el impuesto de renta del año 2009 del contribuyente era el 18 de agosto de 2010 (Decreto 4929 de 2009/NIT terminado en 59), el término de dos años para proferir el requerimiento especial, que fue ampliado un mes por la expedición del emplazamiento para corregir (art. 706 del E.T.), finalizó el 18 de septiembre de 2012, como reconoce la Administración en el acto preparatorio (ff. 277 y vto).

De modo que, el contribuyente tuvo conocimiento del acto el 27 de marzo de 2014, por fuera del término legal. Conforme con lo anterior, se concluye que, como el requerimiento especial no fue debidamente notificado al contribuyente dentro del término señalado en los artículos 705 y 714 del E.T., se vulneró su derecho al debido proceso, lo cual da lugar a la nulidad del acto liquidatorio, y de los actos que inadmitieron el recurso de reconsideración y su confirmatorio. 10- Por las razones expuestas, la Sala dará prosperidad a este cargo de apelación y, en consecuencia, revocará la decisión de primera instancia, para en su lugar declarar la nulidad de los actos administrativos acusados, y la firmeza de la declaración privada.

La Sala no condenará en costas porque no obra elemento de prueba que demuestre las erogaciones por ese concepto, como lo exige para su procedencia el artículo 365 del CGP, aplicable por disposición del artículo 188 del CPACA. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar la sentencia de primera instancia. En su lugar: “1. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000399 del 31 de mayo de 2013, que modificó la declaración del impuesto de renta del año 2009 a cargo del señor Giovanny Mauricio Vargas Uribe, y del Auto inadmisorio recurso de reconsideración nro. 90061 del 4 de junio de 2014, y el Auto confirmatorio del auto inadmisorio nro. 900013 del 14 de julio de 2014; actos expedidos por la DIAN, Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. 2.

A título de restablecimiento del derecho, se declara en firme la declaración del impuesto de renta del año 2009, presentada por Giovanny Mauricio Vargas Uribe”. 2. No se condena en costas. 3. Reconocer personería al abogado Milton Alberto Villota Ocaña, para actuar en representación de la demandada, en los términos del poder otorgado (f. 342).

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | |(Firmado electrónicamente) | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidenta de la Sección | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) | |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | | | |