IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Base gravable / AJUSTES POR DIFERENCIA EN CAMBIO EN EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Naturaleza / INGRESO POR DIFERENCIA EN CAMBIO – Noción / AJUSTE INTEGRAL POR INFLACIÓN – Efectos fiscales Sobre la naturaleza de los ajustes por diferencia en cambio, esta Sección ha establecido una línea jurisprudencial uniforme, que los excluye de la base gravable del impuesto de industria y comercio, por las siguientes razones: No provienen de la realización de una actividad industrial, comercial o de servicios, pues son producto del mayor valor que le genera al contribuyente la conversión de la divisa de referencia, al peso colombiano, es decir, que se deriva de la oscilación de la moneda.

Para efectos fiscales se asemejan a los ajustes por inflación, pues el artículo 335 del E.T., que se refiere a los ajustes por diferencia en cambio, fue incluido en el capítulo de ajustes por inflación de los activos, lo que denota la intención del legislador de otorgarle los mismos efectos a ambas instituciones. Por lo anterior, se considera que no le asiste razón al Distrito al afirmar que los efectos de los ajustes por inflación y los ajustes por diferencia en cambio no se asemejan, porque si bien se trata de figuras diferentes, no se puede desconocer la relación inescindible que existe entre las mismas.

En ese sentido, la Sección ha reiterado que la diferencia en cambio, «consiste en un ajuste que refleja la oscilación a la que se encuentra sometida una moneda frente a otra divisa, bien sea por devaluación o revaluación y ha precisado que los activos representados en moneda extranjera no están expuestos propiamente a la inflación», y que la intención del legislador al incorporar el artículo 335 del E.T. -capítulo de los ajustes por inflación de los activos en el estatuto tributario-, era la de otorgar al ajuste por diferencia en cambio, la misma connotación de los ajustes integrales por inflación. Lo anterior, deriva en que, si el ajuste por diferencia en cambio constituye una de las modalidades que el Estatuto Tributario consagra como ajuste integral por inflación, «las partidas reflejadas en el estado de resultados como un ingreso, provenientes de la aplicación de dicho sistema, no pueden estar gravadas con el impuesto de industria y comercio».

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 335 NOTA DE RELATORÍA: Sobre los ajustes por diferencia en cambio consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 19 de febrero de 2014, Exp. 25000-23-27-000-2010-00274-01(19379), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 4 de abril de 2019, Exp. 08001-23-33-000-2013-00057-01(21356), C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 10 de julio de 2014, Exp. 25000-23-27-000-2009-00142-01(18850), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., nueve (9) de julio de dos mil veinte (2020) Radicación número: 25000-23-27-000-2009-00209-01(22187) Actor: HYUNDAI COLOMBIA AUTOMOTRIZ S.A. Demandado: BOGOTÁ DISTRITO CAPITAL - SECRETARÍA DE HACIENDA DISTRITAL FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 21 de julio de 2015, proferida por la Sección Primera, Subsección «C» en Descongestión del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que en la parte resolutiva dispuso: «PRIMERO.- DECLÁRASE la nulidad de las Resoluciones No. 592DDI032481 del 21 de mayo de 2008 y DDI087298 del 12 de mayo de 2009, por medio de las cuales se formuló Liquidación Oficial de Revisión del impuesto de industria y comercio a la actora y se resolvió un recurso de reconsideración, expedidas por la Oficina de Liquidación de la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo y por la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídico Tributaria, respectivamente, ambas dependencias de la Dirección Distrital de Impuestos, de conformidad con los planteamientos esbozados en la parte motiva del presente proveído.

SEGUNDO. - A título de restablecimiento del derecho, declárese la firmeza de la declaración privada presentada por Hyundai Colombia Automotriz S.A. por el sexto bimestre del año 2005, por concepto de industria y comercio».

ANTECEDENTES El 10 de enero de 2006, Hyundai Colombia Automotriz S.A.[1] presentó declaración del impuesto de industria y comercio correspondiente al sexto bimestre del año gravable 2005[2], corregida el 18 de enero de 2007[3] y el 12 de junio de 2007[4], en la cual registró total impuesto a cargo de $558.258.000, sanción por corrección de $1.117.000 y un total saldo a cargo de $559.375.000.

El 10 de enero de 2008, la Oficina de Fiscalización de Impuestos a la Producción y al Consumo de la Secretaría de Hacienda Distrital de Bogotá emitió el Requerimiento Especial 2008EE-1695[5], en el cual propuso un total impuesto a cargo de $701.469.000, sanción por inexactitud de $229.138.000 y un total saldo a cargo de $931.724.000[6]. El requerimiento fue contestado el 11 de abril de 2008[7].

El 21 de mayo de 2008, la Oficina de Liquidación de la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo de la Secretaría de Hacienda Distrital expidió la Liquidación Oficial de Revisión 592DDI032481[8], mediante la cual acogió las glosas formuladas en el requerimiento especial. Dicho acto se notificó el 29 de mayo de 2008. Contra el acto de determinación se interpuso recurso de reconsideración[9], el cual fue confirmado en su integridad por la Resolución DDI-087298 de 12 de mayo de 2009[10], expedida por la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídico Tributaria de la Dirección Distrital de Impuestos.

DEMANDA La sociedad demandante, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho establecida en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó las siguientes declaraciones: «Única: Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Resolución No. 592DDI032481 de 21 de mayo de 2008 y de la Resolución No. DDI087298 (2009EE199425) de 12 de mayo de 2009, proferidas por la Oficina de Liquidación de la Subdirección de Impuestos a la Producción y al Consumo y por la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídico Tributaria, respectivamente, pertenecientes a la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá D.C.; y en su lugar, a título de restablecimiento del derecho, se declare la firmeza de la declaración privada del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, presentada por HYUNDAI COLOMBIA AUTOMOTRIZ S.A. por el sexto bimestre del año gravable 2005».

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 29 y 95-9 de la Constitución Política • Artículos 32-1, 330, 588, 647, 685, 745 y 746 del Estatuto Tributario. • Artículos 32, 33, 34, 35, 42, 57, 58 y 59 del Decreto Distrital 352 de 2002. • Artículos 80, 85, 97 y 133 del Decreto Distrital 807 de 1993. Como concepto de la violación, expuso en síntesis, lo siguiente: Adujo que el Distrito vulneró los artículos 42 del Decreto Distrital 352 de 2002 y 330 del Estatuto Tributario, que establecen que la diferencia en cambio es un ajuste por inflación no sujeto al impuesto de industria y comercio.

Señaló que los ingresos por diferencia en cambio no forman parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio, pues sus efectos solo operan en el impuesto sobre la renta, y que dicha diferencia no proviene de actividades gravadas con ICA. Sostuvo que se violaron los principios de justicia y equidad, dado que los ingresos por diferencia en cambio no se gravan por estar contabilizados como tal[11], pues tampoco se pueden deducir las pérdidas que por ese concepto se registran en la contabilidad.

Precisó que conforme con el artículo 42 del Decreto 352 de 2002, los ingresos obtenidos por la venta de activos fijos no están gravados con ICA, y que no procedía modificar la declaración privada para incluir los ingresos percibidos por utilidad en venta de acciones, por tratarse de operaciones que si bien se encuentran en las actividades secundarias del objeto social, no hacen parte del giro ordinario de los negocios, pues representaron el 1% de ingresos de la compañía para el año 2005.

Explicó que no se debió modificar la liquidación del impuesto de avisos y tableros, porque las vallas publicitarias sobre las que se liquidó el tributo no son de su propiedad, sino de una persona jurídica diferente (Car Hyundai S.A.). Concluyó que la sanción por inexactitud es improcedente, y que la aducida inexactitud obedeció a una diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable.

OPOSICIÓN El Distrito demandado se opuso a las pretensiones de la demanda, por lo siguiente: Manifestó que el ingreso por diferencia en cambio originado en ajustes por cancelación de pasivos en moneda extranjera está gravado con el impuesto de industria y comercio. Expuso que los activos representados en moneda extranjera no están sujetos a ajustes por inflación, sino a la diferencia que surge por la variación en la tasa de cambio (diferencia en cambio), y que a su juicio, conforme con el artículo 32-1 del Estatuto Tributario, dicho ajuste constituye un ingreso que forma parte de la base gravable del referido impuesto.

Alegó que el objeto social de la demandante incluye la inversión en acciones bajo cualquier modalidad, lo que indica que las operaciones cuestionadas forman parte del giro ordinario de sus negocios. Por último, señaló que no se configura la diferencia de criterios aducida por la actora, quien conoció los parámetros de la Administración respecto de la diferencia en cambio y la compraventa de acciones cuestionada.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca accedió a las pretensiones de la demanda[12], por las consideraciones que se exponen a continuación: Advirtió que los ajustes por diferencia en cambio se asimilan a los ajustes integrales por inflación, que por expresa disposición legal no están gravados con ICA. Arguyó que el objeto principal de la demandante es la representación, importación, distribución y comercialización de vehículos, repuestos y autopartes, y que la compraventa de acciones no está incluida dentro del objeto social principal, por lo que dicha actividad es secundaria o complementaria, no obedece al giro ordinario de los negocios, y está excluida de la base gravable del impuesto de industria y comercio.

Por último, anotó que la sociedad no debía liquidar y pagar el impuesto de avisos y tableros, por tratarse de vallas publicitarias que pertenecían a un tercero distinto a Hyundai Colombia Automotriz S.A. Se abstuvo de condenar en costas. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada apeló la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, por las razones que se exponen a continuación: Reiteró que el ingreso extraordinario por diferencia en cambio, producto del ajuste por la cancelación de pasivos en moneda extranjera, está gravado con ICA.

Explicó que los ajustes por diferencia en cambio y los ajustes por inflación son figuras distintas, pues el primero obedece a la diferencia entre el valor en pesos de un activo en dos momentos, cuando su valor se estipuló en moneda extranjera, mientras que el ajuste por inflación depende de la variación interna de precios de una economía. Cuestionó que el dictamen pericial obrante en el proceso[13] no guardó congruencia entre los argumentos, las conclusiones y los documentos aportados con el mismo.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante no presentó alegatos de conclusión[14]. La parte demandada presentó alegatos de conclusión en los cuales reiteró lo expuesto en el recurso de apelación. El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde decidir la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por la sociedad Hyundai Colombia Automotriz S.A., por el sexto bimestre del año gravable 2005.

En los términos del recurso de apelación, se debe determinar si los ajustes por diferencia en cambio están gravados con el impuesto de industria y comercio. Comoquiera que el apelante no cuestionó lo resuelto por el a-quo sobre la utilidad en venta de acciones y liquidación del impuesto complementario de avisos y tableros, la Sala no emitirá ningún pronunciamiento.

Los ajustes por diferencia en cambio no hacen parte de la base gravable del impuesto de industria y comercio. Reiteración jurisprudencial Sobre la naturaleza de los ajustes por diferencia en cambio, esta Sección[15] ha establecido una línea jurisprudencial uniforme, que los excluye de la base gravable del impuesto de industria y comercio, por las siguientes razones: ➢ No provienen de la realización de una actividad industrial, comercial o de servicios, pues son producto del mayor valor que le genera al contribuyente la conversión de la divisa de referencia, al peso colombiano, es decir, que se deriva de la oscilación de la moneda. ➢ Para efectos fiscales se asemejan a los ajustes por inflación, pues el artículo 335 del E.T., que se refiere a los ajustes por diferencia en cambio, fue incluido en el capítulo de ajustes por inflación de los activos, lo que denota la intención del legislador de otorgarle los mismos efectos a ambas instituciones.

Por lo anterior, se considera que no le asiste razón al Distrito al afirmar que los efectos de los ajustes por inflación y los ajustes por diferencia en cambio no se asemejan, porque si bien se trata de figuras diferentes, no se puede desconocer la relación inescindible que existe entre las mismas. En ese sentido[16], la Sección ha reiterado que la diferencia en cambio, «consiste en un ajuste que refleja la oscilación a la que se encuentra sometida una moneda frente a otra divisa[17], bien sea por devaluación o revaluación y ha precisado que los activos representados en moneda extranjera no están expuestos propiamente a la inflación[18]», y que la intención del legislador al incorporar el artículo 335 del E.T. -capítulo de los ajustes por inflación de los activos en el estatuto tributario-, era la de otorgar al ajuste por diferencia en cambio, la misma connotación de los ajustes integrales por inflación[19].

Lo anterior, deriva en que, si el ajuste por diferencia en cambio constituye una de las modalidades que el Estatuto Tributario consagra como ajuste integral por inflación, «las partidas reflejadas en el estado de resultados como un ingreso, provenientes de la aplicación de dicho sistema, no pueden estar gravadas con el impuesto de industria y comercio»[20].

La Sala se releva del estudio del cargo relacionado con el dictamen pericial aducido en el recurso de apelación, que además de no haber sido objetado en la etapa procesal pertinente, no sirvió de fundamento al fallo apelado, pues el Tribunal basó su decisión en la normativa aplicable y el criterio jurisprudencial expuesto con anterioridad.

En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMAR la sentencia del 21 de julio de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Primera, Subsección «C» en Descongestión. 2.- RECONOCER personería al abogado Johan Hernán Lugo Barbosa, como apoderado de la parte demandante, en los términos del poder conferido[21].

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta de la Sección (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ ----------------------- [1] El objeto social de la demandante es la representación, importación, distribución y compraventa de vehículos automotores Marca Hyundai y cualquier otra marca, entre otros.

(Fl. 39 vto c.p). [2] Fl. 26 c.a. Arrojó un total saldo a cargo de $552.671.000 [3] Fl. 7 c.a. Esta corrección no aumentó ni disminuyó el total saldo a cargo de la compañía. [4] Fl. 68 c.a. [5] Fls. 116-135. c.a. Entre otros, propuso adicionar ingresos por diferencia en cambio y por venta de acciones $5.106.284.000, así como liquidar impuesto de avisos. [6] Además del total impuesto a cargo y la sanción por inexactitud, el Distrito incluyó en el total saldo a cargo la sanción por corrección liquidada por el contribuyente por valor de $1.117.000. [7] Fl. 42 vto c.p. [8] Fls. 42-60 vto c.p. [9] Fls. 349-355 c.a. [10] Fls. 61-69 c.p [11] Ingresos. [12] Fls 265-302 c.p. [13] No explicó puntualmente las razones de disenso con el dictamen. [14] A folio 323 del c.p. obra memorial presentado por el representante legal de Hyundai Colombia Automotriz S.A., en el que informa que presentaron alegatos de forma extemporánea por el fallecimiento de su apoderado. [15] Sentencia del 19 de febrero de 2014, Exp. 19379.

C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. [16] Sentencia del 4 de abril de 2019, Exp. 21356, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. [17] Sentencia del 10 de julio de 2014, Exp. 18850. C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. [18] Sentencia del 29 de noviembre de 2012. Exp. 18235. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. reiterada en sentencia del 10 de julio de 2014.

Exp. 18850. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. [19] Sentencias del 25 de junio del 2012. Exp. 17761 C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, 25 de marzo de 2011, Exp. 17205. C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, 29 de marzo de 2009. Exp. 16782 C.P. Dra. Ligia López Díaz; 26 de marzo de 2009, Exp. 16584, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia., 17761; y 31 de mayo de 2002, Exp. 18277.

C.P. Dr. William Giraldo. [20] Sentencia del 10 de julio de 2014. Exp. 18850. C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. [21] Folio 324 c.p.