IMPORTACIONES DE MAÍZ AMARILLO CLASIFICADO EN LA SUBPARTIDA ARANCELARIA 1005.90.11.00 CONSUMO HUMANO – Inexistencia de la desgravación total / IMPORTACIONES DE MAÍZ AMARILLO CLASIFICADO EN LA SUBPARTIDA ARANCELARIA 1005.90.11.00 - Trato preferencial / IMPORTACIONES DE MAÍZ AMARILLO CLASIFICADO EN LA SUBPARTIDA ARANCELARIA 1005.90.11.00 – IVA / ARANCEL EN IMPORTACIONES DE MAÍZ AMARILLO CLASIFICADO EN LA SUBPARTIDA ARANCELARIA 1005.90.11.00 – Tarifa aplicable en IVA 2- Para la época de las importaciones que aquí se discuten, el artículo 89 del Decreto 2685 de 1999 establecía que los tributos aduaneros que debían liquidarse para el caso de las importaciones serían los vigentes en la fecha de presentación y aceptación de la respectiva declaración de importación. A su turno, la importación de bienes corporales, en principio, causa el IVA (letra c. del artículo 420 del ET), sin perjuicio de lo cual, la propia ley desgrava ciertas importaciones como es el caso del maíz para consumo humano de la posición arancelaria 10.05.90 y el maíz trillado para consumo humano de la partida arancelaria 11.04.23.00.00, conforme al artículo 424 del ET, modificado por el artículo 38 de la Ley 1607 de 2012.

Ahora bien, el artículo 468-1 ibidem, precisó que el maíz ubicado en la partida arancelaria 10.05.90 empleado para uso industrial estaría gravado con el IVA a una tarifa del 5 %, así que la desgravación del impuesto estaría supeditada a que fuera para el consumo humano. Sobre este particular, al reglamentarse los artículos 424 y 468-1 del ET, el artículo 1.º del Decreto 1794 de 2013 (adicionado por el artículo 1.º del Decreto Reglamentario 2686 de 2014) establece en su parágrafo 2.º que «[e]l maíz adquirido para la producción de alimentos de consumo humano que se someta al simple proceso de trilla o trituración, se considera maíz de uso industrial y en consecuencia está gravado a la tarifa del Impuesto sobre las Ventas del cinco por ciento (5 %)».

El alcance interpretativo de la citada norma reglamentaria no puede desconocer la desgravación expresa que la ley hizo frente a la importación del maíz trillado cuando es para consumo humano, tal como se consideró por la Sección Cuarta en la sentencia del 16 de octubre de 2019 (exp. 21137 -acumulado, exp. 21297-, CP: Julio Roberto Piza), (…)3.2- Al hilo de lo expuesto, la DIAN erró al interpretar la normativa que regía la exclusión del IVA en los productos importados por la demandante, pero, además, también se constata que en el plenario reposan certificaciones anexas a las facturas de venta del maíz (ff. 42 a 168), en las que el representante legal y el contador de los adquirentes del producto importado por la actora manifestaron que este no se destinaría a ninguna transformación industrial, ni se emplearía como materia prima para la elaboración de productos derivados, elementos fácticos que no fueron valorados por la demandada y tampoco por el a quo.

En tal sentido, los actos demandados no lograron probar que el maíz importado no lo fue para el consumo humano, así que prospera el cargo de apelación de la demandante. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 153 / DECRETO 4551 DE 2011 – ARTÍCULO 4 / DECRETO 430 DE 2004 - ARTÍCULO 4 PARÁGRAFO CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de pruebas de su causación 4.- De conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso, la Sala no condenará en costas en esta instancia porque en el expediente no existe prueba de su causación y, debido a que la prosperidad de la apelación conllevará la nulidad de los actos acusados se deberá levantar la condena impuesta en primera instancia. FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá D.C., once (11) de junio de dos mil veinte (2020) Radicación número: 68001-23-33-000-2016-00691-01(23571) Actor: COMERCIALIZADORA DE GRANOS DE SANTANDER SAS Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 08 de noviembre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, que decidió: Primero. Deniéganse las pretensiones de la demanda, por las razones expuestas en la parte motiva.

Segundo. Condénase en costas al demandante Comercializadora de Granos de Santander SAS, y a favor del demandado Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales-DIAN, las cuales serán liquidadas por Secretaría una vez ejecutoriada la sentencia. (…)

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA En los meses de julio y agosto de 2013, la demandante presentó 5 declaraciones de importación que ampararon el ingreso al país de maíz amarillo, en la modalidad de grano entero y sin trillar, para consumo humano, clasificado en la subpartida arancelaria nro. 1005901100, en las cuales no hubo lugar a liquidar el IVA (ff. 264 a 268).

El 09 de junio de 2014, la DIAN emitió el Requerimiento Especial Aduanero nro. 202, por medio del cual propuso a la actora modificar las anteriores declaraciones de importación, a efectos de liquidar el IVA a una tarifa del 5 % e imponer sanción por inexactitud, toda vez que para la Administración cualquier importación de maíz, obligatoriamente, debía liquidar el IVA, a pesar de que tenga como destino el consumo humano, pues para que sea apto para tal consumo, requiere de un proceso industrial como el trillado, de manera que se debía considerar como de uso industrial.

Tras la respuesta al requerimiento especial (ff. 294 a 304), la demandada profirió la Liquidación Oficial de Corrección nro. 2361, del 15 de agosto de 2014 (ff. 331 a 341), en la que modificó las declaraciones de importación de la actora e impuso la sanción por inexactitud aduanera en los términos del acto preparatorio. Este acto fue confirmado en la Resolución nro. 3085, del 26 de noviembre de 2014 (ff. 107 a 368).

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la Comercializadora de Granos de Santander SAS (en adelante Cograsan) formuló las siguientes pretensiones (ff. 167 y 168): Primera- Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Corrección nro. 2361, del 19 de agosto de 2014, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Bucaramanga, mediante la cual se modificaron las declaraciones de importación nro. 872013000158336-9 y sticker 07771270131267, del 02/07/2013 subpartida 1005901100, 192013000057315-0 y sticker 07256260633878, del 11/07/2013 subpartida 1005901110, 192013000057500-7 y sticker 07256260633892, del 11/07/2013 subpartida 1005901110, 192013000063686-2 y sticker 17256260644831, del 05/08/2013 subpartida 1005901110, y 352013000253170-4, sticker 07842260904138, del 16/08/2013 subpartida 1005901110, a nombre del importador Comercializadora de Granos de Santander SAS con NIT. 900.238.280.

Segunda- Que se declare la nulidad de la Resolución nro. 003085, del 26 de noviembre de 2014, notificada el 27 de noviembre de 2014, proferida por la División de Gestión Jurídica-GIT vía gubernativa de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Bucaramanga, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración. Tercera- Que como consecuencia de los anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare que las declaraciones de importación antes referidas realizadas por la sociedad Comercializadora de Granos de Santander SAS fueron presentadas conforme a las normas tributarias y que como tal no existió obligación de liquidar y pagar el IVA del 5 % en la importación y venta del maíz amarillo para consumo humano, y tampoco la sanción. A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 4.°, 29, 338 y 363 de la Constitución, y 424 y 742 a 744 del ET.

El concepto de violación planteado se sintetiza así (ff. 171 a 181): Explicó que en los meses de julio y agosto de 2013, en desarrollo de su objeto social de comercialización de granos, importó al país maíz, clasificado en la partida arancelaria 10.05.90, el cual tenía como destino el consumo humano. A esos efectos, señaló que el producto estaba excluido del IVA, conforme al artículo 424 del ET (vigente para la época, según la modificación de la Ley 1607 de 2012).

A pesar de que ese producto era excluido del IVA, la DIAN aseguró que el maíz importado por la actora se encontraba gravado con el tributo a una tarifa del 5 %, pues su destino era el consumo industrial. Esa aseveración de la Administración se efectuó con base en las circulares nros. 00041, del 27 de marzo de 2007, y 000008, del 27 de agosto de 2013, expedidas por la misma autoridad aduanera.

Con miras a desvirtuar el planteamiento de la demandada, adujo que en sede administrativa se aportaron certificaciones de que el maíz importado conservaba sus propiedades germinales al momento de la importación, así como al momento de su comercialización en el mercado nacional; empero, la DIAN no tuvo en cuenta esas pruebas y tampoco efectuó algún despliegue probatorio que corroborara el uso que tuvo el grano importado, sino que presumió que el producto fue sometido a un proceso de industrialización que, en el entender de la DIAN, daba lugar al uso industrial, que no estaba excluido del IVA, sino gravado a la tarifa del 5 %.

Planteó que las circulares invocadas por la Administración para sustentar los actos demandados, aluden al Decreto 1794 de 2013, que no estaba vigente para el momento de las importaciones y que, además, fue modificado por el Decreto 2686 de 2014. Contestación de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones (ff. 234 a 248): Advirtió que el maíz importado por la actora debió someterse a un proceso de trilla industrial que elimina las propiedades germinales del grano, a efectos de hacerlo apto para el consumo humano. Por esa razón, el producto pasaba a ser de uso industrial que no se encontraba excluido del IVA, sino gravado a la tarifa del 5 %.

En apoyo de la posición asumida en la fiscalización, invocó las sentencias del 19 de agosto de 2010 (exp. 17030, CP Marta Teresa Briceño De Valencia) y del 04 de febrero de 2016 (exp. 18722, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez), emitidas por el Consejo de Estado. Agregó que sí tuvo en cuenta las certificaciones aportadas por la demandante en las que se evidenciaba que el maíz se había comercializado en las mismas condiciones en las que se importó, pero de todas formas el hecho fiscalizado fue la importación del producto y no las condiciones en que se vendió el grano. Por lo demás, sostuvo que las circulares a que se refiere la demandante no fueron el fundamento de los actos demandados, sino un criterio de interpretación de las disposiciones tributarias vigentes, las cuales eran obligatorias para los funcionarios de la entidad.

Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la actora, para lo cual (ff. 403 a 412): Halló que, en la sentencia del 19 de agosto de 2010 (exp. 17030, CP: Marta Teresa Briceño De Valencia), el Consejo de Estado ratificó la legalidad de la interpretación que la DIAN expuso en sus circulares, acerca de que la importación de maíz con proceso de trilla para la producción de alimentos de consumo humano hace que este sea para uso industrial y, por lo tanto, gravado con el IVA a la tarifa del 5 %.

En ese orden de ideas, el producto importado por la demandante no estaba excluido del mencionado impuesto. Recurso de apelación La demandante apeló la sentencia del tribunal (ff. 420 a 426), debido a que no tuvo en cuenta que la importadora nunca sometió el maíz a ningún proceso industrial y ello se podía constatar en las certificaciones allegadas en sede administrativa.

Precisado esto, expresó que el debate producido en la sentencia del Consejo de Estado que invocó el a quo no era aplicable en el sub lite, puesto que en este caso el maíz importado no fue sometido a trilla y, en cambio, sí estaba destinado para el consumo humano. Los demás planteamientos de la apelación son la reiteración de los aducido en el escrito de demanda, insistiendo en que Cograsan SAS vendió el producto importado en las mismas condiciones en las que ingresó al país, esto es, sin trillar.

Alegatos de conclusión Las partes reiteraron, sucintamente, sus argumentos de apelación y contestación de la demanda, respectivamente (ff. 476 a 482 y 483 a 485). El agente del Ministerio Público rindió concepto y solicitó revocar la sentencia apelada. En su criterio, la Ley 1607 de 2012 solo condicionó la exclusión del IVA del maíz a que fuera destinado al consumo humano, que no a que el producto agrícola no hubiese sufrido procesamiento industrial como la trilla o la trituración, sino que esa condición fue establecida por el Decreto Reglamentario 1794 de 2013.

En ese orden, la demandante probó que el maíz importado era para el consumo humano, así que la importación estaba excluida del IVA. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- La Sala decide sobre la legalidad de los actos demandados, de conformidad con los cargos de apelación formulados por la parte demandante contra la sentencia de primer grado, que negó las pretensiones de la demanda.

Concretamente, se debe determinar si el maíz importado por la demandante en los meses de julio y agosto de 2013 estaba excluido del IVA, porque era para consumo humano o, por el contrario, debía estar gravado con ese impuesto a una tarifa del 5 %, dado que iba a sufrir transformaciones industriales. Al respecto, la demandante advierte que el maíz que importó no había sido sometido a ninguna transformación industrial y, en esas mismas condiciones fue comercializado, lo cual pretende probar con unas certificaciones emitidas por el representante legal y los compradores del producto.

Por su parte, la demandada sostuvo en los actos enjuiciados que el maíz importado solo puede ser consumido por los humanos previa transformación industrial de trilla, así que este producto correspondió a maíz para uso industrial, cuya importación estaba gravada con el IVA a la tarifa del 5 %. 2- Para la época de las importaciones que aquí se discuten, el artículo 89 del Decreto 2685 de 1999 establecía que los tributos aduaneros que debían liquidarse para el caso de las importaciones serían los vigentes en la fecha de presentación y aceptación de la respectiva declaración de importación. A su turno, la importación de bienes corporales, en principio, causa el IVA (letra c. del artículo 420 del ET), sin perjuicio de lo cual, la propia ley desgrava ciertas importaciones como es el caso del maíz para consumo humano de la posición arancelaria 10.05.90 y el maíz trillado para consumo humano de la partida arancelaria 11.04.23.00.00, conforme al artículo 424 del ET, modificado por el artículo 38 de la Ley 1607 de 2012.

Ahora bien, el artículo 468-1 ibidem, precisó que el maíz ubicado en la partida arancelaria 10.05.90 empleado para uso industrial estaría gravado con el IVA a una tarifa del 5 %, así que la desgravación del impuesto estaría supeditada a que fuera para el consumo humano. Sobre este particular, al reglamentarse los artículos 424 y 468-1 del ET, el artículo 1.º del Decreto 1794 de 2013 (adicionado por el artículo 1.º del Decreto Reglamentario 2686 de 2014)[1] establece en su parágrafo 2.º que «[e]l maíz adquirido para la producción de alimentos de consumo humano que se someta al simple proceso de trilla o trituración, se considera maíz de uso industrial y en consecuencia está gravado a la tarifa del Impuesto sobre las Ventas del cinco por ciento (5 %)».

El alcance interpretativo de la citada norma reglamentaria no puede desconocer la desgravación expresa que la ley hizo frente a la importación del maíz trillado cuando es para consumo humano, tal como se consideró por la Sección Cuarta en la sentencia del 16 de octubre de 2019 (exp. 21137 -acumulado, exp. 21297-, CP: Julio Roberto Piza), en la cual se indicó: [S]in perjuicio de dejar en claro que sí resulta admisible la actividad de trilla del maíz que, como lo argumentó la demandante, supone un proceso de transformación, que no desnaturaliza el grano; así porque de manera expresa la exclusión está dada para el maíz trillado, mandato que contempla el proceso de trilla.

En aquella oportunidad el juicio de legalidad recayó sobre la expresión «que no hayan sido sujetos a transformaciones ni preparaciones» de dicha disposición reglamentaria, por lo que desde allí quedaron fijadas las bases para ratificar que el maíz trillado para consumo humano de la posición arancelaria 11.04.23.00.00 se encuentra excluido del IVA, de conformidad con el artículo 424 del ET.

Vale decir, que para que el maíz sea apto para el consumo humano requiere, al menos, del proceso de trilla primario, que consiste en desenvainar el grano y retirar el pedicelo, bien sea de forma artesanal o a través de una maquina trilladora, lo cual no conlleva la eliminación de las propiedades germinales del producto agrícola, como sí ocurre en el proceso de producción industrial de alimentos derivados de este, pues allí el producto es trillado y triturado aplicando aditivos, así que es en estos últimos casos que tiene cabida la redacción del parágrafo 2.º del artículo 1.º del Decreto Reglamentario 1793 de 2013. 3- En lo atinente al caso debatido, siendo que las declaraciones de importación de la demandante que fueron fiscalizadas por la DIAN se realizaron con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 1607 de 2012, que modificó el artículo 424 del ET, es lo cierto que la Administración debió plegarse a la nueva redacción de la norma de desgravación y no a las anteriores disposiciones que además de que gravaban con el IVA el maíz trillado, también establecían que el proceso de trilla era un tratamiento industrial (anterior artículo 17 del Decreto 522 de 2003).

Por ello, la Sala advierte que la sentencia del 19 de agosto de 2010 (exp. 17030, CP: Marta Teresa Briceño De Valencia), emitida por esta corporación —e invocada por el tribunal—, recae sobre el análisis de las disposiciones jurídicas que regían con anterioridad a la Ley 1607 de 2012 que modificó el artículo 424 del ET. Así, el estudio que hizo esa providencia no sirve para resolver el presente juicio puesto que, a diferencia de lo que con precedencia disponía el artículo 424 ídem, en la actualidad, la importación de maíz, sea en grano entero o trillado, estará excluida del IVA siempre que sea para consumo humano, tal y como se señaló en la sentencia de 4 de junio de 2020 (exp. 23650, C.P. Milton Chaves) al analizar un caso entre las mismas partes y por periodos del impuesto distintos. 3.2- Al hilo de lo expuesto, la DIAN erró al interpretar la normativa que regía la exclusión del IVA en los productos importados por la demandante, pero, además, también se constata que en el plenario reposan certificaciones anexas a las facturas de venta del maíz (ff. 42 a 168), en las que el representante legal y el contador de los adquirentes del producto importado por la actora manifestaron que este no se destinaría a ninguna transformación industrial, ni se emplearía como materia prima para la elaboración de productos derivados, elementos fácticos que no fueron valorados por la demandada y tampoco por el a quo.

En tal sentido, los actos demandados no lograron probar que el maíz importado no lo fue para el consumo humano, así que prospera el cargo de apelación de la demandante. 4.- De conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso, la Sala no condenará en costas en esta instancia porque en el expediente no existe prueba de su causación y, debido a que la prosperidad de la apelación conllevará la nulidad de los actos acusados se deberá levantar la condena impuesta en primera instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A 1- Revocar la sentencia apelada.

En su lugar, se dispone: Primero: declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Corrección nro. 2361, del 15 de agosto de 2014, por la cual se modificaron cinco declaraciones de importación de la actora, en el sentido de liquidar el IVA a una tarifa del 5 % e imponer sanción por inexactitud aduanera, así como de la Resolución nro. 3085, del 26 de noviembre de 2014, que confirmó la anterior.

A título de restablecimiento del derecho, se declara que la actora no debe pagar suma alguna por concepto del IVA y sanción por inexactitud, originados en las declaraciones de importación modificadas en los actos anulados. Segundo: sin condena en costas en primera instancia. 2- Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese.

Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) | |STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO | |Presidente de la Sala | | | | | | | | | | | | | |(Firmado electrónicamente) |(Firmado electrónicamente) | |MILTON CHAVES GARCÍA |JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ | ----------------------- [1] La Sala precisa que la expresión «y cuya venta se realiza al consumidor final» del artículo 1.º del Decreto 1794 de 2013, fue anulada en la sentencia del 16 de octubre de 2019 (exp. 21137 -acumulado, exp. 21297-, CP: Julio Roberto Piza).